CLASES DE INFORMES DE AUDITORIA

INFORME LARGO.
Contiene información detallada, acerca de los informe financieros, la cual es
suministrada por medio de cédulas que muestran comparaciones y análisis; el objetivo
es tratar de dar las explicaciones que hagan más expresiva las cifras de los estados
financieros. Este tipo de informe puede contener opinión o no; la objetividad e
imparcialidad para redactar un informe largo es muy necesaria y no debe nunca dejar de
medir las repercusiones de sus comentarios; pues existen lectores que no siempre están
familiarizados con los problemas mostrados.
CONTENIDO.
Según la NAGU, el contenido del informe largo expondrá ordenada y apropiadamente
los resultados de la acción de control, señalando que se realizó de acuerdo con las
normas de auditoria gubernamental y mostrando los beneficios, que reportará a la
entidad. Su contenido comprende: la denominación y la estructura con el desarrollo de
sus componentes presentadas en orden lógico para fines de su máxima utilidad por la
entidad examinada.
El contenido de los informes largos, varían de acuerdo al deseo del cliente; pero
generalmente presentan los siguientes puntos:
 Historia de la empresa (cuando se trata del primer informe)
 Alcance del examen practicado y una expresión de la opinión del auditor; esta
parte suele ser igual al informe corto (dictamen)
 Principales estados financieros (Balance General, Estado de Resultados y Estado
de Utilidades Retenidas) sobre los cuales el auditor expresa su opinión.
 Comentarios o notas acerca de las partidas de los Estados Financieros
 Comentarios generales acerca de las operaciones, situación financiera, razones,
cambios de política, impuestos, etc.
DENOMINACIÓN.
El informe será denominado teniendo en consideración, la naturaleza o tipo de la acción
de control practicada, con indicación de los datos correspondientes a su numeración e
incluyendo adicionalmente un título, el cual deberá ser breve, específico y redactado en
tono constructivo, si fuere pertinente.
En ningún caso, incluirá información confidencial o nombres de personas
CARACTERISTICA DEL INFORME LARGO.
 No tiene una estructura estándar definida por la profesión del contador público.
 Contiene comentarios, observaciones y recomendaciones de los diferentes
aspectos cubiertos en la auditoría. Revela principalmente asuntos de importancia
sobre desviaciones, deficiencias, irregularidades y/o transgresiones de normas,
con sus respectivas recomendaciones para superarlas.
  Sirve básicamente para uso interno de la alta dirección de la empresa y los
niveles gerenciales o intermedios para fines de adoptar medidas correctivas para
la superación de las observaciones formuladas por el auditor.
ESTRUCTURA.
El Informe largo debe presentar la siguiente estructura: introducción, observaciones,
conclusiones, recomendaciones y anexos.
I. Introducción.- Comprenderá la información general concerniente a la acción de
control y a la entidad examinada, desarrollando los aspectos siguientes:
1. Origen del examen.- Estará referido a los antecedentes o razones que motivaron
la realización de la acción de control, como: plan anual de auditoria, denuncias;
solicitud expresa del titular de la entidad, Contraloría General de la República;
debiéndose hacer mención al documento y fecha de acreditación.
2. Naturaleza y Objetivos del examen.- En este rubro se señala la naturaleza o
tipo de la acción de control practicada (auditoría financiera, auditoría de gestión
o examen especial), así como los objetivos, previstos respecto de la misma;
exponiéndose ellos según su grado de significación o importancia para la
entidad, incluyendo las precisiones que correspondan respecto del nivel de
cumplimiento alcanzado en cada caso.
3. Alcance del examen.- Se indicará claramente la cobertura y profundidad del
trabajo realizado para el logro de los objetivos de la acción de control,
precisando el periodo y áreas de la entidad examinadas, ámbito geográfico
donde se realizó el examen y, dejándose constancia que éste se llevó a cabo de
acuerdo con las Normas de Auditoría Gubernamental; tratándose de Auditoria
Financiera, se hará mención adicionalmente a las Normas de Auditoria
Generalmente Aceptadas; Normas Internacionales de Auditoría y demás
disposiciones aplicables al efecto. Igualmente, de ser pertinente, la Comisión de
auditoría revelará aquí las limitaciones de información u otras relativas al
alcance del examen que se hubieran presentado y afectado el proceso de la
acción de control, así como las modificaciones efectuadas al enfoque o curso de
la misma como consecuencia de dichas limitaciones.
4. Antecedentes y base legal de la entidad.- Se hará referencia, de manera breve
y concisa, a los aspectos de mayor relevancia que guarden vinculación directa
con la acción de control realizada, sobre la misión, naturaleza legal, ubicación
orgánica y funciones relacionadas de la entidad y/o área(s) examinada(s), así
como las principales normas legales que le(s) sean de aplicación, con el objeto
de situar y mostrar apropiadamente el ámbito técnico y jurídico que es materia
de control; evitándose, en tal sentido, insertar simples o tediosas transcripciones
literales de textos y/o relaciones de actividades o disposiciones normativas.
5. Comunicación de hallazgos.- De acuerdo con la Resolución de Contraloría, se
deberá indicar haberse dado cumplimiento a la comunicación oportuna de los
hallazgos efectuada al personal que labora o haya laborado en la entidad
comprendido en ellos. Asimismo, en este punto se señalará que se incluye un
anexo en el Informe con la relación del personal al servicio de la entidad
examinada; finalmente considerado en las observaciones contenidas en el
 mismo, consignándose en dicha nómina los nombres y apellidos, documento de
identidad, cargo (s) desempeñados (e), período (e) de gestión, condición laboral
y domicilio correspondiente con indicación de aquellos que estuvieron incursos
en cada caso.
6. Memorando de Control Interno.- Se indicará que durante la acción de control
se ha emitido el Memorando de Control Interno, en el cual se informó al titular
sobre la efectividad de los controles internos implantados en la entidad.
Dicho documento así como el reporte de las acciones correctivas que en virtud
del mismo se hayan adoptado, se deberá adjuntar como anexo del informe.
7. Otros aspectos de importancia.- Se consigna aquellos aspectos de importancia
que no constituyen observación, pero están relacionados con los objetivos del
examen, pueden dar lugar a conclusiones y recomendaciones a juicio de la
comisión de auditoría. Comprende tales como:
 Las dificultades o limitaciones, de carácter excepcional en las que se
desenvolvió la gestión realizada por los responsables de la entidad o área
examinada.
 El reconocimiento de logros significativos alcanzados durante la gestión
examinada.
 Las medidas correctivas por la propia administración, durante la
ejecución de la acción de control; que hayan permitido superar hechos
observables.
 Asuntos importantes que requieran un trabajo adicional, siempre que no
se encuentren directamente comprendidos en los objetivos de la acción
de control.
 Eventos posteriores a la ejecución del trabajo de campo que hayan sido
de conocimiento de la comisión de auditoría y que afecten o modifiquen
el funcionamiento de la entidad o de las áreas examinadas.
II. Observaciones.- En esta parte del informe, la comisión de auditoría desarrollará las
observaciones que, como consecuencia del trabajo de campo realizado y la aplicación
de los procedimientos de control gubernamental, hayan sido determinadas como tales,
una vez concluido el proceso de evaluación y contrastación de los hallazgos
comunicados con los correspondientes comentarios y/o aclaraciones formulados por el
personal comprendido en los mismos, así como la documentación y evidencia
sustentatoria respectiva.
Las observaciones se deberán referir a hechos o situaciones de carácter significativo y
de interés para la entidad examinada, cuya naturaleza deficiente permita oportunidades
de mejora y/o corrección, incluyendo sobre ellos información suficiente y competente
relacionada con los resultados de la evaluación efectuada a la gestión de la entidad.
Las observaciones, para su mejor comprensión, se presentarán de manera ordenada,
sistemática, lógica y numerada correlativamente, evitando el uso de calificativos
innecesarios y describiendo apropiadamente sus elementos o atributos característicos.
Con tal propósito, dicha presentación considerará en su desarrollo expositivo los
aspectos esenciales siguientes:
a. Sumilla.- Es el título o encabezamiento que identifica el asunto materia de la
observación.
b. Elementos de la observación.- Son los atributos propios de toda observación, los
cuales deben ser desarrollados objetiva y consistentemente, teniendo en consideración
lo siguiente:
 Condición: Es él hecho o situación deficiente detectada, cuyo nivel o curso de
desviación debe ser evidenciado.
 Criterio: Es la norma, disposición o parámetro de medición aplicable al hecho o
situación observada.
 Efecto: Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, ocasionada
por el hecho o situación observada, indispensable para establecer su importancia
y recomendar a la entidad que adopte las medidas correctivas.
 Causa: Es la razón o motivo que dio lugar al hecho o situación observada, cuya
identificación requiere de la habilidad y juicio profesional de la comisión de
auditoría y es necesaria para la formulación de una recomendación constructiva
que prevenga, la recurrencia de la condición.
c. Comentarios y/o aclaraciones del personal comprendido en las observaciones.-
Son las respuestas brindadas a la comunicación de los hallazgos respectivos, por el
personal comprendido finalmente en la observación, las mismas que en lo esencial y
sucintamente deben ser expuestas con la propiedad debida; indicándose, en su caso, si
se acompañó documentación sustentatoria pertinente.
De no haberse dado respuesta a la comunicación de hallazgos o de haber sido ésta
extemporánea, se referenciará tal circunstancia.
d. Evaluación de los comentarios y/o aclaraciones presentados.- Es el resultado del
análisis realizado por la comisión de auditoría sobre los comentarios y/o aclaraciones y
documentación presentada por el personal comprendido en la observación, debiendo
sustentarse los argumentos invocados y consignarse la opinión resultante de dicha
evaluación. La opinión incluirá, al término del desarrollo de cada observación, la
determinación de responsabilidades administrativas a que hubiera lugar, de haber mérito
para ello. En caso de considerarse la existencia de indicios razonables de la comisión de
delito o de perjuicio económico, se dejará constancia expresa que tal aspecto es tratado
en el Informe Especial correspondiente.
III. Conclusiones.- En este rubro la comisión de auditoría deberá expresar las
conclusiones del informe de la acción de control, entendiéndose como tales los juicios
de carácter profesional, basados en las observaciones establecidas, que se formulan
como consecuencia del examen practicado a la entidad auditada. Al final de cada
conclusión se identificará el número de la(s) observación(es) correspondientes a cuyos
hechos se refiere.
La comisión de auditoría, en casos debidamente justificados, podrá también formular
conclusiones sobre aspectos distintos a las observaciones, verificados en el curso de la
acción de control, siempre que éstos hayan sido expuestos en el informe.
IV. Recomendaciones.- Las recomendaciones constituyen las medidas específicas y
posibles que, con el propósito de mostrar los beneficios que reportará la acción de
control, se sugieren a la administración de la entidad para promover la superación de las
causas y las deficiencias evidenciadas durante el examen. Están dirigidas al Titular o en
su caso a los funcionarios, que tengan competencia para disponer su aplicación.
Las recomendaciones se formularán con orientación constructiva para propiciar el
mejoramiento de la gestión de la entidad y el desempeño de los funcionarios y
servidores públicos a su servicio, con énfasis en contribuir al logro de los objetivos
institucionales dentro de parámetros de economía, eficiencia y eficacia; aplicando
criterios de oportunidad de acuerdo a la naturaleza de las observaciones y de costo
proporcional a los beneficios esperados.
Para efecto de su presentación, las recomendaciones se realizarán siguiendo el orden
jerárquico de los funcionarios responsables, a quienes va dirigida, referenciándolas en
su caso a las conclusiones, o aspectos distintos a éstas, que las han originado.
También se incluirá como recomendación, cuando existiera mérito de acuerdo a los
hechos revelados en las observaciones, el procesamiento de las responsabilidades
administrativas que se hubiesen determinado en el Informe, conforme a lo previsto en el
régimen laboral pertinente.
Anexos.- A fin de lograr el máximo de concisión y claridad en el Informe, sólo se
incluirá como Anexos, además de los expresamente considerados en la presente norma,
aquella documentación indispensable que contenga importante información
complementaria o ampliatoria de los datos contenidos en el Informe y que no obre en la
entidad examinada.
Firma.- El informe, una vez efectuado el control de calidad correspondiente previo a su
aprobación, deberá ser firmado por el Jefe de Comisión, el Supervisor y el nivel
gerencial competente de la Contraloría General de la República. En el caso de los
Órganos de Auditoria
CUANDO SE PROCEDE A LA ELABORACIÓN DE UN INFORME LARGO,
SE DEBE TOMAR ALGUNAS PRECAUCIONES Y ENTRE ELLAS
TENEMOS:
Puede presumirse que el auditor asume la misma responsabilidad por las partidas, en el
informe largo que la que expresa en el informe corto, salvo indicaciones en contrario.
Debe hacer la aclaratoria que su opinión no abarca el material proporcionado por el
cliente, y que no hayan sido auditados y esté incluido en el informe largo.
AL PREPARAR UN INFORME LARGO Y UNO CORTO DEBE
CONSIDERARSE LO SIGUIENTE:
El informe largo no debe contener comentarios o datos omitidos del informe corto, que
pueden expresarse como excepciones a los estados
El informe largo no debe mostrar información que ha sido omitida en el informe corto,
que podría ser considerada necesaria para la comprensión adecuada de los Estados
financieros
Este tipo de informe es considerado como un documento confidencial, al cual sólo tiene
acceso la administración de la empresa y en algunas ocasiones le facilita una copia al
banco con el cual opera.
En cuanto a su contenido, no existe uniformidad en la preparación del informe largo;
siendo uno de los adecuados el siguiente:
Índice de Materias
Dictamen del Auditor
Estados Financieros
Cédulas complementarias a los Estados Financieros
Comentarios a los Estados.
Apéndice
INFORME CORTO.
Documento por el cual el auditor expresa su opinión sobre los estados financieros,
basándose en la auditoría que realizo.
El informe corto consiste en una forma breve de informar y emitir la opinión
profesional sobre los estados contables. Este tipo de informe suele emitirse para
aquellas entidades que han sido auditadas durante varios periodos y en el que su
organización y control interno permiten resumir al mínimo entendible lo que el auditor
quiere expresar.
CONTENIDO.
Este tipo de informe consta de dos párrafos: el primero denominado de contenido o
alcance y el segundo llamada de opinión.
CARACTERÍSTICAS
 Objetividad. Expresa los acontecimientos de los procesos del presupuesto y
financieros tal como son, sin deformaciones por condicionamientos particulares
del auditor.
 Integridad. La información presentada debe ser completa e íntegra.
 Claridad. La información debe ser clara y legible, para que el usuario no tenga
dificultad alguna para entenderla.
 Sustantividad. La información debe satisfacer adecuadamente las necesidades
del usuario mediante la comunicación de hechos sustantivos o relevantes.
 Certidumbre. El dictamen debe ser elaborado en base, a un conocimiento
seguro, claro y concreto de los hechos que se quieren comunicar.
 Credibilidad. El dictamen debe elaborarse conforme a las normas y reglas que
imprimen y otorgan el carácter de creíbles.
ESTRUCTURA.
Párrafo de Alcance o de Contenido:
En este párrafo se mencionan los Estados Financieros que han sido examinados y que
fueron examinados de acuerdo a las normas de auditoria generalmente aceptadas, así
como también se aplicaron las técnicas de auditoria de acuerdo a las circunstancias; si
durante el examen se dejaron de aplicar procedimientos requeridos, estos se deben
expresar en este párrafo, si la omisión es muy importante, deberá expresarse salvedades
o negar una opinión.
Párrafo de Opinión o Dictamen: es un resumen de los hallazgos del auditor, donde
expresa su opinión sobre los resultados de su examen, aquí hace mención de la
consistencia de los Estados Financieros; es decir, que expresa su opinión en el sentido
de que los Estados Financieros presenta correctamente la situación financiera, los
resultados de las operaciones y los cambios en las utilidades retenidas; de acuerdo con
los Principios de contabilidad Generalmente Aceptados, sobre una base consistente con
la del año anterior. Este tipo de informe, tiene como objetivo lo siguiente:
Expresa, presentar salvedades o negar el dictamen sobre los estados financieros tomados
en conjunto.
Indicar la extensión
La redacción del informe corto es apropiada cuando el auditor no tiene reserva sobre la
calidad de los estados financieros; en caso de tener dudas importantes, no poder obtener
suficiente información o no disponer de la información necesaria que le permita decir
que los estados financieros son razonable; deberá señalarlo, modificando el párrafo de
opinión para no engañar al lector .No siempre el auditor está en posición de emitir una
opinión sin excepciones ;ya que pueden surgir circunstancias que requieren la
desviación el informe corto y entre ellas tenemos las siguientes:
1.- El examen no se pudo efectuar de conformidad con las normas de auditoria
generalmente aceptadas.
 Por restricciones impuestas por el cliente
 Por razones fuera del control del cliente o del auditor
 El control interno es tan inadecuado que se hace imposible llevar a cabo un
examen satisfactorio dentro de los límites de tiempo razonable
 Los Estados Financieros no son presentados de conformidad a los Principios
Contables Generalmente Aceptados; o han sido preparados de los libros sin
sujetarse a la auditoria
2.- Los principios contables no fueron aplicados consistentemente, en comparación con
los del año anterior.
3.- Existencia de acontecimientos extraordinarios futuros, cuyo efectos no pueden ser
razonablemente estimados o resueltos satisfactoriamente.
Según estas circunstancias, el auditor puede emitir un informe como sigue: negar una
opinión, dar la opinión con salvedades, da una opinión adversa, expresar una afirmación
en el sentido de que los estados financieros fueron preparadas basados en los libros sin
haber realizado una auditoria o dar una opinión imparcial. Estas alternativas están
basadas en la cuarta norma del informe adoptada por el Instituto Americano de
Contadores Públicos, la cual expresa lo siguiente:“ El Dictamen deberá contener una
expresión de opinión respecto a los estados financieros tomados en su conjunto, o una
aseveración en el sentido de que no puede expresar una opinión. Cuando no pueda
expresar una opinión general, deberán mencionarse las razones que originen lo anterior.
En todos los casos, cuando el nombre de un auditor se encuentre relacionado con los
estados financieros, el informe deberá contener claramente indicación del carácter del
examen del auditor, en su caso y del grado de responsabilidad que él está asumiendo”
Esta norma no impide que se elabore un informe de opinión por separado, acerca del
Balance General y el Estado de Ganancias y Pérdidas.
Negación de Opinión: se utiliza cuando no se ha podido obtener suficientes pruebas
para expresar una opinión de cualquier tipo; en estos casos el auditor no está de acuerdo
con los principios contables utilizados por el cliente en la preparación de los estados
financieros, por lo cual sugiere su modificación, si el cliente no acepta, esta sería una
razón para negar una opinión en el informe. Existen dos casos típicos, en los cuales el
auditor puede negar una opinión, que son:
 El alcance del examen es muy reducido como para establecer las bases de una
opinión.
 Los Estados Financieros preparados según los registros contables. Pero sin estar
sujetos a ningún tipo de examen.
Opinión con Salvedades: Se utiliza cuando algún procedimiento obligatorio o
reconocido ha sido omitido. Las salvedades o excepciones pueden tener se puede
originar por:
 Desviación consistente de los principios contables.
 Limitaciones en el alcance del examen practicado.
 Incertidumbres.
Desviación en la aplicación de los principios de contabilidad, lo que incluyen la
reglas particulares de su aplicación. El auditor presentara las salvedades en la sección
del dictamen del informe de auditoría en los siguientes casos:
 Si el auditor estima que los estados financieros no presentan una situación
razonable
 Si no puede obtener datos o informes que le permitan presentar una conclusión
sin reservas
 Sin han sido omitidos procedimientos de auditoria y no han sido sustituidos por
otros
Opinión Adversa: esta opinión indica que los estados financieros no muestran
razonablemente:
 La posición financiera
 Los resultados de las operaciones de acuerdo con los principios de contabilidad
generalmente aceptados.
Como este tipo de opinión es uno de los más desagradables, el auditor debe conversar
con el cliente para notificarle respecto a la posibilidad de llegar a una conclusión
Dictamen sin Excepciones o Salvedades: se utiliza cuando el resultado del examen de
auditoria no tiene objeciones respecto a la presentación y contenido de los Estados
Financieros, o bien a la consistencia en la aplicación de los principios contables en
relación al año anterior; por lo cual el auditor procederá a formular un dictamen sin
excepciones o salvedades
Opinión de los Estados Financieros sin llevarse a cabo una auditoria: se utiliza
cuando al realizar una auditoria nos encontramos con que los registros contables están
atrasados, así como otras actividades de teneduría de libros. Cuando los estados
financieros han sido preparados en base a los registros contables que no sido auditados;
esta situación se debe mencionar en el dictamen con una nota más o menos en estos
términos: “Preparados de los libros, no sujetos a auditoria”.
Opinión Parcial: este tipo de opinión se utiliza cuando el alcance de las pruebas
efectuadas en determinado rubro es poca, por lo cual, se debe abstenerse de emitirla, y
en su lugar emitir una opinión sobre la totalidad de los estados financieros indicando la
salvedad que corresponda. Para emitir una opinión en forma objetiva y profesional, el
auditor tiene la responsabilidad de reunir los elementos de juicio suficientes que le
permitan tener la convicción de que:
 La autenticidad de los hechos que reflejan los estados financieros son ciertos
 Los Estados Financieros están de acuerdo a los principios de contabilidad,
aplicados sobre base consistentes.
 Los sistemas y métodos de aplicación para registrar las operaciones en la
contabilidad son adecuados y reflejan los hechos y cambios en la contabilidad y
los estados financieros.
Además, debe considerarse en la preparación de su informe lo siguiente:
a.- El dictamen hará mención de su opinión con respecto a los estados financieros como
un todo, o en caso contrario, expresará en la opinión general las razones que dan lugar a
ellos
b.-La notas aclaratorias de los estados financieros se consideran razonables, salvo que se
indique lo contrario.
INFORME ESPECIAL.
El informe especial es una auditoría de alcance limitado que puede comprender la
revisión y análisis de una parte de las operaciones efectuadas por la entidad, con el
objeto de verificar el adecuado manejo de los recursos públicos, así como el
cumplimiento de la normativa legal y otras normas reglamentarias aplicables. Puede
incluir también una combinación de objetivos financieros, operativos y de cumplimiento
o, restringirse sólo a uno de ellos, dentro de una área o asunto específico.
CARACTERISTICA.
Manejo financiero de recursos por una entidad durante un período
determinado, en relación a la normativa legal y normas reglamentarias aplicables a la
gestión examinada. Cumplimiento de la ejecución del presupuesto en relación a la
normativa legal y normas reglamentarias.
  Denuncias de diversa índole.
 Cumplimiento de la normativa legal en relación a donaciones recibidas.
 Cumplimiento de la normativa legal en los procesos licitarios para
contratación de obras o adquisición de bienes o servicios.
 Cumplimiento de operaciones de endeudamiento público.
 Cumplimiento de contratos para la adquisición de bienes y/o servicios u
obras públicas celebrados por las entidades.
CONTENIDO
DENOMINACIÓN
El informe será denominado "Informe Especial", con indicación de los datos
correspondientes a su numeración e incluyendo adicionalmente un título, el cual deberá
ser breve, específico y estar referido a la materia abordada en el informe. En ningún
caso, incluirá información confidencial o nombres de personas.
REMISIÓN DE LOS INFORMES ESPECIALES AL PROCURADOR
GENERAL DEL ESTADO Y LA CONTRALORÍA GENERAL DEL ESTADO.
Los órganos de auditoría interna remitirán a la Contraloría General los informes
especiales que emitan en ejercicio de sus funciones, para su revisión por el Comité de
Calidad, el cual podrá recibir por única vez, información adicional de las personas
comprendidas en el informe especial; haciendo las coordinaciones pertinentes con el
Ministerio Público, de ser el caso. El pronunciamiento del Comité de Calidad estará
orientado a garantizar la calidad y objetividad de la acción de control realizada, no
constituyendo por tanto instancia administrativa alguna. Efectuado el control de calidad
correspondiente, los órganos de auditoría interna remitirán el informe especial al titular
de la entidad, recomendando que éste autorice, disponga o implemente, según el caso, el
inicio de las acciones legales correspondientes a través de los órganos que ejerzan la
representación legal para la defensa judicial de los intereses del Estado, conforme a sus
atribuciones funcionales y la normativa vigente sobre la materia; salvo que el titular se
encuentre comprendido en los hechos, en cuyo caso el informe, con la recomendación
respectiva, será dirigido directamente al titular del sector. Si la entidad no perteneciera a
ningún sector, se tramitará ante la Contraloría General para que dicho inicio se lleve a
cabo a través de la Procuraduría del Estado encargada de sus asuntos judiciales. En
concordancia con lo preceptuado en la NAGU, dichos órganos se encuentran obligados
a realizar el seguimiento y verificación oportuna del efectivo inicio de las acciones
legales recomendadas e informar de éstas al Organismo Superior de Control,
acompañando copia de la denuncia y/o demanda, según el caso, dentro de los cinco (5)
días de haberse materializado. El seguimiento y verificación respectivos se extienden
hasta la conclusión del proceso judicial correspondiente, cuyos resultados deberán ser
igualmente informados oportunamente a la Contraloría General de la República.
NIVELES DE APROBACIÓN
1. El Informe Especial formulado por la comisión auditora de la Contraloría General
será suscrito por el auditor y/o abogado interviniente(s), el Jefe de Comisión, el
Supervisor y los niveles gerenciales competentes.
2. El informe especial formulado por el órgano de auditoría interna será suscrito por el
auditor y/o abogado, jefe de comisión y supervisor interviniente (s), según sea el caso,
así como por el titular del respectivo órgano. Cuando por razones de capacidad
operativa, alguna de dichas funciones haya recaído en una misma persona, se referirá el
cargo de mayor nivel de responsabilidad.
3. Tratándose de Sociedades de Auditoria designadas o autorizadas por la Contraloría
General de la República, el informe especial que pudiera formularse será suscrito por el
abogado y socio participante.
SITUACIONES ESPECIALES
• Cuando se determine la existencia de perjuicio económico que a juicio de la comisión
auditora sea susceptible de ser recuperado en la vía administrativa, los hechos relativos
a dicho perjuicio económico seguirán siendo tratados por la comisión auditora y
revelados en el correspondiente informe de la acción de control, recomendándose en el
mismo las medidas inmediatas para materializar dicho recupero.
• Cuando se determine que en los hechos que constituyen los indicios razonables de
comisión de delito y/o responsabilidad civil, los partícipes son únicamente terceros no
funcionarios o servidores que presten o hayan prestado servicios en la entidad, tales
hechos serán revelados en el Informe de la acción de control, recomendando en éste las
acciones correspondientes.
• De ser necesario se podrá formular más de un Informe Especial emergente de la
misma acción de control, siempre que resulte justificado por la conveniencia procesal de
tratar por separado los hechos de connotación penal y los relativos a responsabilidad
civil, así como en razón de la oportunidad de la acción legal respectiva o no ser posible
acumulación. En todos los casos que se produzca la emisión de un Informe Especial; la
Comisión Auditora será responsable que el correspondiente Informe de la acción de
control contenga las referencias necesarias sobre dicha emisión y las recomendaciones
orientadas a corregir las causas que dieron lugar a los hechos contenidos en el Informe
Especial.
SÍNTESIS GERENCIAL.
Adicionalmente al Informe de la acción de control, podrá emitirse una "Síntesis
Gerencial del Informe", de contenido necesariamente breve y preciso
FASES DEL INFORME ESPECIAL.
Las fases para llevar a cabo un informe especial son similares al de una auditoría
de gestión, es decir, contiene: planeamiento; ejecución y elaboración del informe; sin
embargo, existen algunos matices de diferencia en cada una de las etapas del proceso.
Como el desarrollo del informe especial se encuentra focalizada en un área o asunto
específico, las actividades que se cumplen durante la fase de planeamiento consisten,
básicamente, en la obtención de un adecuado entendimiento sobre los aspectos
identificados que serán materia de examen, identificación de las líneas de autoridad y
responsabilidad involucradas, el marco legal y normas reglamentarias aplicables.
PLANEAMIENTO.
La fase de planeamiento del informe especial se inicia con la programación de la
entidad a ser examinada y, dentro de ella, el área o asuntos específicos objeto de
examen. El planeamiento provee una estrategia tentativa para orientar los esfuerzos
de auditoría. La programación de un examen especial puede originarse por:
planeamiento general de los órganos conformantes del Sistema Nacional de Control,
pedido efectuado por los Poderes del Estado solicitudes de entidades gubernamentales
o, denuncias formuladas en los medios de comunicación.
La fase de planeamiento de un examen especial comprende las siguientes actividades:
 Comprensión del área o actividad a ser examinada
 Examen preliminar
 Definición de criterios de auditoría
 Elaboración del memorándum de programación
 Elaboración del plan de examen especial
 Comprensión del área o actividad a examinarse
La comprensión de la entidad o área a examinar, constituye la tarea inicial del
equipo de auditoría designado para llevar a cabo el examen especial e implica la
obtención de información básica para adquirir un apropiado entendimiento de los
aspectos a ser auditados. Esta información puede obtenerse del archivo permanente
de la entidad, informes de auditoría interna y/o externa y, en el caso de una denuncia
escrita, las personas que la plantearon. Podría ser necesario dentro de la fase de
planeamiento, de acuerdo con las circunstancias y la complejidad de los asuntos a
examinar, incluir una etapa de investigación preliminar y obtención de información en
la propia entidad para completar la preparación del plan de examen especial, en el
caso que los trabajos sean ejecutados por auditores de la Contraloría General.
La tarea de comprensión de la entidad o área objeto de examen incluye la obtención de
información sobre:
 Naturaleza y base legal de la entidad.
 Estructura orgánica y líneas de autoridad y responsabilidad en la entidad o área a
examinar.
 Rol en la actividad gubernamental.
 Influencias externas y internas, en relación al asunto por examinar.
 Examen preliminar
En caso que el archivo permanente de la entidad no contenga información suficiente en
torno a los puntos antes mencionados, especialmente, en lo concerniente a la
organización y funciones y criterios de auditoría a ser utilizados, puede ser apropiado
llevar a cabo dentro de la fase de planeamiento la etapa de investigación preliminar,
orientada a la obtención de información básica directamente de la entidad a ser
examinada.
Identificación de criterios de auditoría.
Los criterios a utilizarse en el examen tienen relación, generalmente, con la normativa
legal y disposiciones de carácter reglamentario. La identificación de dicho marco debe
llevarse a cabo, con el fin de definir las implicancias legales que se derivan de las
situaciones o actos que serán materia de examen, debiéndose solicitarse el apoyo del
área legal correspondiente. Por esta razón, deben identificarse los funcionarios y
empleados que tuvieron que ver, en una u otra forma, con el asunto o actividad sujeta a
examen es indispensable, para estar en condiciones de establecer las responsabilidades a
que hubiere lugar, de ser el caso.
Memorándum de programación y plan de examen especial.
Como resultado de las tareas de planeamiento se elabora el memorándum de
programación que es el documento de soporte de las principales decisiones adoptadas,
con respecto a los objetivos, alcance y metodología a utilizar en la ejecución del
examen especial. La fase de planeamiento concluye con la formulación del plan del
examen.
El plan de examen especial contiene algunos de los elementos establecidos en el plan
de auditoría para la ejecución de una auditoría de gestión. Su estructura es la siguiente:
 Origen del examen, se refiere a los motivos que han generado su ejecución.
 Antecedentes de la entidad y de los asuntos que serán examinados, se describe
en resumen aquellos elementos que denotarían la existencia de situaciones
problemáticas en las áreas objeto de examen
 Objetivos y alcance del examen, se refieren a lo que desea lograrse, como
consecuencia de la ejecución del examen.
 Criterios de auditoría a utilizar
 Programa de procedimientos a ejecutar en el examen recursos de personal y
especialistas en caso necesario información administrativa
 Presupuesto de tiempo
 Informes a emitir y fecha de entrega
 Formato tentativo del informe
El entendimiento de los objetivos del examen por parte del equipo de auditoría,
es esencial para que éste tenga éxito. En caso de duda, es conveniente que el
auditor recurra a otros niveles de decisión para obtener una apropiada explicación
sobre lo que desea lograrse. El auditor debe identificar las características específicas
del asunto o actividad por examinar y las particularidades del medio ambiente en
que ocurrieron los hechos. La identificación del período a examinar y la
profundidad del trabajo a ejecutar son factores importantes para establecer el
alcance del examen, en función al asunto por evaluar.
Los criterios de auditoría identifican las normas legales y reglamentarias o normas de
los sistemas administrativos que la entidad se encuentra obligada a cumplir para
el desarrollo de sus actividades y operaciones. Este marco debe corresponder a la
normatividad que se encontraba vigente a la fecha en que ocurrieron los asuntos que
serán examinados por el equipo de auditoría.
El rubro recursos de personal del plan debe describir las características profesionales de
los miembros del equipo auditor y su cargo, así como los especialistas que fueran
necesarios para el desarrollo de los trabajos. La información administrativa constituye
el punto final del plan de examen, en cuyo contenido debe describirse el número de
horas programadas (presupuesto de tiempo), los informes a emitir y el formato del
informe.
El memorándum de programación y el plan de examen especial son preparados por el
auditor encargado y supervisor en forma conjunta. Tales documentos deben ser
aprobados por el nivel gerencial para el caso de la Contraloría General de la República,
como paso previo al inicio de la fase de ejecución. En los Órganos de Auditoría Interna,
la aprobación de tales documentos es responsabilidad del funcionario a cargo de su
jefatura.
El programa de procedimientos describe los pasos a seguir durante la fase de
ejecución del examen especial, a fin de dar cumplimiento a los objetivos
programados, y al mismo tiempo proporcionar una base apropiada para la asignación de
tareas al equipo de auditoría responsable.
EJECUCIÓN
Con el desarrollo de los programas de auditoría se inicia la fase ejecución del
examen especial, cuyo propósito es obtener la evidencia suficiente, competente y
pertinente, en relación a los asuntos o hechos evaluados.
Algunas veces, la naturaleza del examen especial a ejecutar puede ser de índole
repetitiva en varias entidades. En estos casos, podría adaptarse un programa modelo o
pre establecido, con los ajustes indispensables por las particularidades de cada entidad.
En otras oportunidades durante el desarrollo de una auditoría financiera o de gestión en
una entidad puede decidirse llevar a cabo un examen especial de un asunto
específico. En tal caso, es conveniente llevar a cabo las coordinaciones pertinentes, de
modo de integrar los procedimientos de auditoría y, de ser posible, que las evaluaciones
concernientes al examen especial sean llevadas a cabo por el mismo equipo a cargo de
la auditoría. De esta manera se minimiza los inconvenientes a la entidad auditada, tales
como duplicidad en las solicitudes de información y ejecución de pruebas de auditoría,
así como la sensación de imprevisión y/o falta de coordinación interna.
El equipo encargado debe tener presente que los programas de auditoría en
determinadas circunstancias, pueden ser modificados durante la fase de ejecución del
examen, por situaciones tales como que un control en el cual nos apoyamos para
reducir el alcance de nuestras pruebas, resultó apropiado sólo durante una parte del
período o, un posible hallazgo de auditoría que no resulta de significación frente a
otros, detectados durante la búsqueda de evidencias.
Basado en los resultados obtenidos en la prueba preliminar, el auditor llevará a cabo los
procedimientos de detalle especificados en el programa de procedimientos. El
alcance de tales procedimientos debe estar basado en los resultados del
planeamiento y las decisiones en torno a la suficiencia, competencia y pertinencia de la
evidencia requerida para sustentar el informe.
Entre los procedimientos de auditoría más utilizados en los exámenes especiales
figuran:
Declaraciones de funcionarios o empleados
Las declaraciones obtenidas de los funcionarios y empleados de la entidad, en el curso
de investigaciones o entrevistas, debe ser siempre por escrito y firmadas por el autor de
las mismas. Debe considerarse la expresión libre de los declarantes, a quienes debe
permitírseles la revisión del borrador del texto de su declaración y su firma a
continuación del párrafo final siguiente:
Las declaraciones deben siempre corroborar los resultados de otros procedimientos
aplicados por los auditores en relación al asunto evaluado.
Cuando se considere apropiado revelar indicios y/o actos relacionados con ilegales o
irregulares debe solicitarse la asesoría legal pertinente, de modo de evitar
situaciones que se deriven de la falta de respaldo de las observaciones. Los Organos de
Auditoría Interna son responsables de obtener la operación legal correspondiente,
como paso previo a la emisión del informe especial que hubieren elaborado en el
cumplimiento de su trabajo.
Confirmaciones
Las confirmaciones son procedimientos destinados a corroborar la
información obtenida de la entidad, a través de aquella obtenida de la contraparte
externa de la transacción ocurrida.
Al requerir la confirmación, el auditor debe adoptar las precauciones necesarias para
asegurarse que la respuesta sea remitida directamente a su persona. En caso de no
recibir respuesta a la solicitud de confirmación, deberá remitirse un segundo
requerimiento y, de no obtenerse respuesta, debe aplicar procedimientos alternativos
para asegurarse de la validez de la información proporcionada por la entidad.

Si los procedimientos alternativos no confirman la información en evaluación, el auditor

debe considerar al mismo como punto especial de atención y ahondar su investigación
hasta quedar satisfecho del mismo y definir su inclusión en el informe.
Inspección física
La inspección física es empleada por el auditor para cerciorarse mediante percepción
sensorial y/o pruebas especiales, de la existencia de un activo o bien en poder de una
entidad. El arqueo de efectivo y/o valores y el inventario de bienes en almacén y/o de
activo fijo, constituyen la aplicación práctica de esta técnica.
Debe siempre tenerse en cuenta que la percepción sensorial está referida a los cinco (5)
sentidos con que está dotado el ser humano.
Revisión documentaría
La revisión documentaría es, probablemente, el procedimiento más utilizado en
un examen especial. Partiendo de la premisa que cada paso, fase o etapa de una
transacción debe dejar siempre una huella documental, bien sea por la emisión de un
documento o por anotaciones en él es posible reconstruir una transacción en base a la
documentación disponible y llegar a conclusiones sobre faltantes documentarios, de
autorizaciones, procedimientos omitidos y/o falta de oportunidad de los mismos,
transgresiones a la normatividad vigente y otros.
La revisión documentaría constituye un complemento excelente de la inspección física,
pues ésta última aporta evidencia en torno a la existencia física de los bienes, lo cual no
puede ser proporcionado a través del primer procedimiento.
Desarrollo de hallazgos de auditoría
Se denomina hallazgo de auditoría al resultado de la comparación realizado entre
un criterio y la situación actual encontrada durante el examen. Es toda información
que a juicio del auditor le permite identificar hechos o circunstancias importantes
que inciden en la gestión de los recursos en la entidad bajo examen y, que por
su naturaleza merecen ser comunicados en el informe (Ver sección 560, Parte II).
Los hallazgos de auditoría están relacionados con asuntos significativos e incluyen
información (evidencia) suficiente, competente y pertinente, que emerge de la
evaluación practicada en la entidad bajo examen. Generalmente, los hallazgos
corresponden a cualquier situación deficiente que se determina como consecuencia de la
aplicación de procedimientos de auditoría. Sus elementos son: condición, criterio, causa
y efecto
Los resultados de las evaluaciones efectuadas y las conclusiones deben ser
documentados apropiadamente, confirmando que:
Los procedimientos programados han sido llevados a cabo satisfactoriamente.
Los cambios a la programación inicial están plenamente identificados y autorizados.
Están plenamente identificadas las causas y los efectos de las condiciones
observadas.
Tratándose de hallazgos negativos, el auditor debe desarrollar recomendaciones,
señalando la necesidad de efectuar mejoras, teniendo en cuenta su análisis de las causas
y efectos en las condiciones identificadas. A este respecto, debe tener en cuenta:
La factibilidad y costo de adoptar la recomendación (relación costo beneficio).
Efectos positivos y negativos que podrían resultar de la implementación de la
recomendación.
Sin perjuicio de las coordinaciones llevadas a cabo con los funcionarios y empleados de
la entidad tendentes a dilucidar las condiciones negativas determinadas, antes
de concluir esta fase el auditor debe dar cumplimiento a la NAGU "Comunicación de
hallazgos".
La comunicación de los hallazgos debe ser por escrito, guardando las formalidades
necesarias para otorgar el derecho de ejercer su legítima defensa a los funcionarios y
empleados comprendidos en las observaciones, incluyendo aún a aquellos que ya
no laboran en la entidad. En caso de no ser posible su ubicación, deberá
emplearse el Diario Oficial "El Peruano" u otro de mayor circulación en la
ciudad donde esté ubicada la entidad.
Para comunicar las hallazgos debe evaluarse apropiadamente su materialidad y
señalarse un plazo perentorio a los funcionarios o empleados de la entidad
involucrados en las observaciones para la recepción de descargos documentados, de
conformidad con las normas establecidas para tal efecto. Los descargos
presentados deben ser debidamente evaluados, poniéndose énfasis en los juicios
formulados y en la documentación alcanzada no vista durante el examen. La no
presentación de descargos debe revelarse en la parte pertinente del informe.
Responsabilidad administrativa:
Es aquella en la que incurren los servidores y funcionarios públicos que, en el ejercicio
de sus funciones, desarrollaron una gestión deficiente o negligente. La calificación de
gestión deficiente o negligente se adopta teniendo en cuenta lo siguiente:
a) Que no se hayan logrado resultados razonables en términos de eficiencia, eficacia o
economía teniendo en cuenta los planes y programas aprobados y su vinculación con
las políticas del sector a que pertenecen.
b) Que no realicen una gestión transparente y no hayan vigilado que los sistemas
operativos, administrativos y de control estén funcionando adecuadamente.
c) Que no respeten la independencia de la auditoría interna.
d) Que no agoten todas las acciones posibles para preservar los bienes y recursos de la
entidad a que pertenecen.
Incurren en responsabilidad administrativa igualmente, los que han contravenido el
ordenamiento jurídico-administrativo y las normas internas de la entidad a que
pertenecen.
Responsabilidad civil: es la que incurren los servidores y funcionarios públicos que
en el ejercicio de sus funciones hayan ocasionado un daño económico a su entidad o
al Estado.
Responsabilidad penal: es la que incurren los servidores o funcionarios públicos
que en el ejercicio de sus funciones han efectuado un acto u omisión tipificado como
delito o falta.
Las instancias a las que debe informarse son las siguientes:
Procuraduría: auditorías realizadas por la Contraloría General de la República.
Fiscalías y/o Procuraduría: exámenes efectuados por los Órganos de Auditoría adscrita
al sector
Interna y Sociedades de Auditoría designadas.
Contraloría General: copia del informe especial de la República elaborado por el
Órgano Auditoría
Interna o Sociedad de Auditoría designada.
ESTRUCTURA
Introducción.- Origen, motivo y alcance de la acción de control, con indicación del
oficio de acreditación o, en su caso, de la Resolución de Contraloría de designación,
entidad, período, áreas y ámbito geográfico materia de examen. Haciendo referencia a
las disposiciones que sustentan la emisión del informe, así como su carácter de prueba
pre constituida para el inicio de acciones legales.
Fundamentos de Hecho.- Breve sumilla y relato ordenado y objetivo de los hechos y
circunstancias que constituyen indicios de la comisión de delito o de responsabilidad
civil, en su caso, con indicación de los atributos: condición, criterio, efecto y causa,
cuando esta última sea determinable, incluyéndose las aclaraciones o comentarios que
hubieren presentado las personas comprendidas, así como el resultado de la evaluación
de los mismos; salvo los casos de excepción previstos en la NAGU, debiendo incidirse
en la realidad y/o importancia relativa, así como el carácter doloroso de su comisión, de
ser el caso. En casos de responsabilidad penal, los hechos serán necesariamente
revelados en términos de indicios. Tratándose de responsabilidad civil, el perjuicio
económico deberá ser cuantificado, señalándose que el mismo no es materialmente
posible de recupero por la entidad en la vía administrativa.
Fundamentos de derecho.- Análisis del tipo de responsabilidad que se determina,
sustentando la tipificación y/o elementos antijurídicos de los hechos materia de la
presunta responsabilidad penal y/o responsabilidad civil incurrida, con indicación de los
artículos pertinentes del Código Penal y/o Civil u otra normativa adicional considerada,
según corresponda, por cada uno de los hechos, con la respectiva exposición de los
fundamentos jurídicos aplicables.
Identificación de partícipes en los hechos.- Individualización de las personas que
prestan o prestaron servicios en la entidad, con participación y/o competencia funcional
en cada uno de los hechos calificados como indicios en los casos de responsabilidad
penal o constitutivos del perjuicio económico determinado en los casos de
responsabilidad civil: Incluye, así mismo, a los terceros identificados que hayan
participado en dichos hechos. Se indicará los nombres y apellidos completos,
documento de identidad, el cargo o función desempeñada, el área y/o dependencia de
actuación, así como el período o fechas de ésta.
Pruebas.- Identificación de las pruebas en forma ordenada y detallada por cada hecho,
refiriendo el anexo correspondiente en que se adjuntan, debidamente autenticadas en su
caso. Adicionalmente, de ser pertinente, se incluirá el informe técnico de los
profesionales especializados que hubieren participado en apoyo a la comisión auditora,
el cual deberá ser elaborado con observancia de las formalidades exigibles para cada
profesión
Recomendaciones.- Este rubro consigna la recomendación para que se interponga la
acción legal respectiva, según el tipo de responsabilidad determinada, penal o civil, la
cual deberá estar dirigida a los funcionarios que, en razón a su cargo o función, serán
responsables de la correspondiente autorización e implementación para, su ejecución.
Cuando la acción de control es realizada por la Contraloría General o por entidades de
auditoría designadas o autorizadas, el informe especial recomendará al nivel
correspondiente, el inicio de las acciones legales a través de los órganos que ejerzan la
representación legal para la defensa judicial de los intereses del Estado en dicha entidad.
Cuando se considere que existen razones justificadas para ello, podrá recomendarse
alternativamente, se autorice al procurador público encargado de los asuntos judiciales
de la Contraloría General del Estado, el inicio de las acciones legales que corresponda.
En éste último caso, el informe especial será puesto en conocimiento del titular de la
entidad auditada, en la misma fecha de iniciada la acción legal, siempre que el titular no
se encuentre comprendido en los indicios razonables de la comisión de delito o en la
responsabilidad civil establecida. De encontrarse comprendido el titular de la entidad el
informe se remitirá al titular del sector, u otro estamento que resulte competente de no
pertenecer la entidad a ningún sector.
Anexos.- Contienen las pruebas que sustentan los hechos que son materia del informe
especial necesariamente deben ser precedidos de una relación que indique su
numeración y asunto a que se refiere cada anexo, guardando: un debido ordenamiento
concatenado a la exposición de los hechos contenidos en el informe. En tales casos, se
deberá incluir como anexo, la nómina de las personas identificadas como partícipes en
los hechos revelados, con indicación de su cargo, documento de identidad, periodo de
desempeño de la función y domicilio.
Bibliografía.
http://www.contraloria.gob.ec/documentos/normatividad/nafg-cap-v.pdf