CENTRO PROFESIONAL

CONTABLE
DIPLOMADO DE CONTABILIDAD
BAJO LA NUEVA NIIF PARA PYME

CAPITULO V
INVENTARIO DE MERCANCÍAS

PROF. JESUS RODRIGUEZ YANCYS

EDICIONES CENTRO PROFESIONAL CONTABLE

 2

“El secreto de la libertad radica en educar a las personas, mientras que el secreto de la tiranía está en
mantenerlos ignorantes” Maximilien Robespierre.

CAPITULO V
(SECCION 13, 27 y 34 DE LA NIIF PARA PYMES)

PARTIDAS INTEGRANTES DE LOS INVENTARIOS

NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 13.1

En términos generales, los inventarios están constituidos por las siguientes partidas, en cuanto sea
aplicable:

1. Mantenidos para la venta en el curso normal de las operaciones. Ejemplo: mercancías.

2. En proceso de producción con vistas a la venta. Ejemplo: productos terminados, productos en
proceso y materia prima.
3. En forma de materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la
prestación de servicios. Ejemplo: material indirecto y suministros de fábrica, artículos de oficina.

DEFINICIÓN DE INVENTARIOS
NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 13.1
Con respecto a este punto, la norma establece que los inventarios son activos: mantenidos para la venta en
el curso normal de las operaciones; en proceso de producción con vistas a la venta; o en forma de
materiales o suministros, para ser consumidos en el proceso de producción, o en la prestación de servicios.

MEDICIÓN DE LOS INVENTARIOS

NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 13.4
Estimado alumno, debe estar pendiente que los inventarios se medirán por el importe menor entre el costo
y el precio de venta estimado menos los costos de terminación y venta (valor neto realizable).

El valor neto realizable es el importe que la empresa puede obtener por la enajenación de un activo en
mercado, deducido los costos estimados necesarios para terminar su producción (de estar en proceso) y los
necesarios para llevar a cabo la venta (comisiones, impuesto sobre las ventas, regalías, etc).

EJEMPLO 01.
La empresa EL MERCADER C.A posee unos inventarios adquiridos por Bs. 640.000, que estima podría vender
en el momento actual por Bs. 820.000, no obstante la operación supone unos gastos de Bs. 6.300 por
concepto de intermediación.

Ejemplo 02.
La empresa MUEBLE FINO C.A. tiene unos inventarios de productos en proceso valorados en Bs. 350.000,
estando pendiente por incorporar el 30% de los costos totales. El precio de venta de los productos una vez
terminados ascenderá a Bs. 470.000, y los gastos de comercialización previstos son de Bs. 2.500.

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 3

COSTO DE LOS INVENTARIOS

NIIF PARA PYMES, PÁRRAFOS 13.11 Y 13.5
Se incluirá en el costo de los inventarios todos los costos de compra, costos de transformación y otros
costos incurridos para darles su condición y ubicación actuales. Recuerde que base para el registro de los
inventarios es el costo, el cual está formado por las erogaciones para comprar o elaborar los bienes que
conforman tales inventarios.

COSTOS DE ADQUISICIÓN DE INVENTARIOS.

NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 13.6
Comprenderá el precio de adquisición, los aranceles de importación y otros impuestos que no sean
recuperables (por ejemplo: el IVA es un impuesto recuperable), seguros, el transporte, la manipulación y
otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercancías. Es de hacer notar que, los
descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de
adquisición. En consecuencia, podemos decir que el costo del inventario proveniente de compras, estará
compuesto por el monto erogado de acuerdo con la factura del proveedor más cualquier desembolso
incurrido hasta que la mercancía es colocada en el almacén lista para vender.

Ejemplo:
La empresa MUEBLE FINO C.A., compró mercancías por Bs. 200.000. Además, recibió facturas por diferentes
gastos de compras (fletes, aduanas, seguros, comisiones, etc.) por Bs. 60.000. Todos los pagos los realizó
con cargo a la cuenta corriente bancaria.

GASTOS POR INTERESES

NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 13.7
Cuando se adquiere mercancía con financiamiento implícito, es decir, que exista diferencia entre el precio
de compra para condiciones normales de crédito y el importe de pago aplazado, en estos caso, esa
diferencia la registraremos a la cuenta Intereses Gastos, y no se considera como costo del inventario.

EJEMPLO.
La empresa MUEBLE FINO C.A., adquiere una mercancía a crédito (30 días) por Bs. 120.000. No obstante, se
pudo determinar que el precio normal de la referida mercancía, en el tiempo indicado, es de Bs. 118.000.
Pues bien, en este caso el asiento a registrar será:

CUENTAS DEBE HABER

COSTOS DE TRANSFORMACIÓN
NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 13.8
El costo de los bienes producidos será igual a la sumatoria de: material directo utilizado, mano de obra
directa incorporada al proceso y los costos indirectos de fabricación incurridos para transformar las
materias primas en productos terminados.

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CAPÍTULO III
 4

Son costos indirectos de producción fijos los que permanecen relativamente constantes, con independencia
del volumen de producción, tales como la depreciación, mantenimiento de los edificios y equipos de la
fábrica, así como el costo de gestión y administración de la planta. Son costos indirectos variables los que
aumentan directamente o casi directamente con el volumen de la producción, tales como materiales y
mano de obra indirecta).

Le comento que, el estudio de la determinación y contabilización de los costos en las empresas

manufactureras, lo trataremos ampliamente en el Diplomado de Contabilidad de Costos. No obstante, le
mencionaré algunas cuentas relacionadas con los inventarios, las cuales trataremos en el referido
Diplomado.

1. Materia Prima:
Está compuesta por los materiales que serán procesados o transformados en la fábrica, para la elaboración
de los productos finales. Por ejemplo, en una fábrica de muebles, la materia prima es la madera.

2. Productos en Proceso:
Está formada por los productos que para la fecha en que se informa, no se han terminado totalmente.

3. Productos Terminados:
Representa los bienes que posee la empresa a una fecha terminada, los cuales cumplieron totalmente con
las etapas del proceso y están listos para las ventas. Por ejemplo, en el caso de fábrica de muebles
mencionada anteriormente, una cumplido el proceso de fabricación, los muebles formaran parte del
inventario de Productos Terminados.

4. Suministros de Fábrica:
Esta cuenta controla los materiales que, aunque no forman parte del producto que se elabora, son
necesarios en el proceso. Por ejemplo: aceite y grasa para limpiar las máquinas, etc.

PÉRDIDA POR DETERIORO

NIIF PARA PYMES, PÁRRAFO 27.1
Ocurre cuando el importe en libros de un activo es superior a su importe recuperable.

DETERIORO DEL VALOR DE LOS INVENTARIOS

NIIF PARA PYMES, SECCIÓN 13, PÁRRAFO 13.19 y SECCIÓN 27, PÁRRAFO 27.2.
La empresa evaluará, al final de cada período sobre el que se informa, si ha habido un deterioro del valor de
los inventarios, es decir, si el importe en libros no es totalmente recuperable (por ejemplo: por daños,
obsolescencia o precios de venta decrecientes). Esta evaluación se realizará comparando el importe en
libros de cada partida del inventario con su precio de venta menos los costos de terminación y venta. Punto
que hemos tratado anteriormente.

En el caso de existir un deterioro de valor, se deberá reducir el importe en libros del inventario (o grupo de
partidas similares) a su precio de venta menos los costos de terminación y venta. Esta reducción es una
pérdida y se reconoce en los resultados de la empresa. El asiento contable será:

CUENTAS DEBE HABER

PÉRDIDA POR DETERIORO EN INVENTARIO XXX
DETERIORO DE INVENTARIO (O INVENTARIO) XXX

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 5

En el Estado de situación Financiera haremos lo siguiente:

Inventario XXX
Menos: Deterioro de inventario X
Total inventario XXX

Y en el Estado de Resultados presentaremos la cuenta Pérdidas por Deterioro en Inventario.

Por otra parte, recuerde que esta partida no es deducibles para el Impuesto sobre la renta. En consecuencia,
la cédula de conciliación fiscal nos quedaría:

Saldo Saldo
contable Debe Haber fiscal
GASTOS:
PÉRDIDAS DETERIORO EN INVENTARIOS XXX XXX 0

Expliquemos este punto en forma práctica. La empresa MUEBLE FINO C.A., posee tres partidas de inventario
(ALFA, GAMMA Y BETA) al 31 de diciembre de 2017. Teniendo en cuenta la información suministrada en el
siguiente cuadro, usted debe registrar la pérdida por deterioro al 31 de diciembre 2017.

ALFA GAMMA BETA

Valor en libros al 31/12/2017 70 000 86 000 150 000
Precio de venta estimado 64 000 94 000 180 000
Costo de ventas estimado (4000) (10 000) (22 000)

CUENTAS DEBE HABER

El deterioro del valor en inventarios de Alfa es Bs. 10.000 y, Bs. 2000 del artículo Gamma, total Bs. 12 000.

IMPRACTICABLE DETERMINAR EL VALOR NETO DE REALIZACIÓN

NIIF PARA PYMES, SECCIÓN 27, PÁRRAFO 27.3
Puede suceder que no se pueda practicar la determinación del precio de venta menos los costos de
terminación y venta de los inventarios, partida por partida. En tal situación, se podrá agrupar, a efectos de
evaluar el deterioro del valor, las partidas de inventario relacionadas con la misma línea de producto que
tenga similar propósito o uso final, y se produzcan y comercialicen en la misma zona geográfica.

REVERSIÓN DEL DETERIORO DEL VALOR

NIIF PARA PYMES, SECCIÓN 27, PÁRRAFO 27.4.
No obstante, si al cabo de una nueva evaluación, cuando las circunstancias que previamente causaron el
deterioro hayan dejado de existir, la empresa revertirá el importe del deterioro, la cual se limita al importe
original de pérdida por deterioro, de manera que el nuevo importe en libros sea el menor entre costo y el
precio de venta revisado menos los costos de terminación y venta. El asiento de diario será:

CUENTAS DEBE HABER

DETERIORO ACUMULADO DE INVENTARIO (O INVENTARIO) xxx
INGRESOS RECUPERACIÓN DE VALOR xxx

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 6

Para explicar en forma práctica la reversión del deterioro del valor de inventarios, nos apoyamos en el
ejemplo anterior de la empresa JERY C.A., para ello suponemos que el inventario no se ha vendido al 31 de
diciembre de 2018 y, teniendo presente la siguiente información:

Detalle ALFA GAMMA BETA

Costo 70.000 86.000 150.000
Pérdida por deterioro acumulada (10.000) (2.000) 0
Importe en libros al 31/12/2018 60.000 84.000 150.000
Precio de venta estimado al 31/12/2018 69.000 94.000 175.000
Costo de venta estimado al 30/12/2018 (4.000) (5.500) (26.000)

Al 31 de diciembre de 2018, debemos realizar el siguiente asiento para registrar la reversión del deterioro
del valor:

CUENTAS DEBE HABER

CUENTAS DEBE HABER

Espero que haya entendido y razonado el tema de Deterioro de los Inventario. Por favor, resuelva los
siguientes problemas, los cuales discutiremos en las próximas clases.

Ejercicio 01.
La empresa el Oro Negro C.A., tomó su inventario físico al 30 de septiembre de 2017, fecha de cierre, y
debe ser valuado al costo o al valor neto realizable, el más bajo. La cuenta Deterioro de Valor de
Inventarios tiene un saldo de Bs. 1.300, procedente del ejercicio anterior. Además nos presenta la siguiente
información sobre sus artículos.

DETALLE ABJ 01 ABJ 02 ABJ 03 ABJ 04

Unidades 550 390 260 495
Costo 89,50 104,70 39,50 80,25
Precio normal de venta 112,oo 126,oo 40,50 79,25
Costos directos de ventas 10,oo 9,oo 8,oo 7,oo

CUENTAS DEBE HABER

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 7

Ejercicio 02.
La empresa el Río Negro C.A., tomó su inventario físico al 30 de junio de 2018, fecha de cierre, y en tal
sentido nos presenta la siguiente información sobre sus artículos.

DETALLE BB 1 BB 2 BB 3 BB 4
Unidades 1.000 900 400 1250
Costo 369,oo 408,oo 387,oo 631,oo
Pérdida por deterioro acumulado 10,oo 20,oo
Precio normal de venta 404,oo 491,oo 397,oo 688,oo
Costos directos de ventas 39,oo 6,oo 8,oo 68,oo

CUENTAS DEBE HABER

CÁLCULO DEL COSTO DE SALIDA DE LOS INVENTARIOS

NIIF PARA PYMES, SECCIÓN 13, PÁRRAFOS 13.17, 13.18 Y 13.20
Cuando los inventarios han sido valorados al costo, quiere decir que dicha valoración se ha hecho en base a
uno de los dos métodos siguientes:
 Primero en entrar, primero en salir (PEPS)
 Promedio móvil

Si, una vez aplicado uno de ellos, y por cualquier circunstancia, se precisa cambiarlo, debemos revelarlo en
las notas integrantes de los estados financieros, puesto que un cambio en el método de valorización de
inventarios puede variar, en forma importante, las ganancias ó pérdidas de la empresa. Además, el cambio
de método debe estar autorizado por el SENIAT, no lo olvide.

Finalmente, debe tomar nota que, el método “Ultima entrada primera salida” (LIFO), no está permitido por
la normativa que estamos estudiando (NIIF para PYMES).

PRIMERAS ENTRADAS, PRIMERAS SALIDAS (PEPS – FIFO)

El método, primero en entrar, primero en salir, PEPS o bien FIFO por sus siglas en inglés (first in first out), se
basa en la hipótesis de la movilidad de los inventarios, o sea, suponen que éstos se venderán en el mismo
orden en que se compran o producen. En consecuencia, los productos que quedan como existencia al final,
están valorados a los costos más recientes.

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 8

EMPRESA EMELY C.A.

FICHA DE CONTROL DE INVENTARIOS
PRIMERAS ENTRADAS PRIMERAS SALIDAS (PEPS-FIFO)

En este método debe controlar, con mucho celo, la fecha de entrada y costo de los artículos, pues en ese
orden de entrada y al mismo costo por el cual lo registró, le dará salida. Seguidamente le mostraré una
ficha de control de inventario que consta de tres partes: entrada - salida - saldo, y en la cual puede observar
la forma de llevar las entradas y salidas de mercancías.

El 03/01/2011, entraron 100 artículos a Bs. 2, con lo cual atendimos las salidas de los días 20 y 30/01/2011.
El 15/02/2011 entró 100 nuevos artículos a Bs. 2,30; para la próxima salida de 70 artículos del día
20/03/2011 agotamos la existencia de la primera entrada de 10 artículos a Bs. 2, y el resto del pedido lo
completamos con 60 artículos a Bs. 2,30. Estimado alumno, si tiene duda pregunte a su profesor.

El 30/06/2011, entraron 100 nuevos artículos a Bs. 1.80, de tal manera que en la salida de 60 artículos del
día 04/07/2011, haremos algo parecido al punto anterior, primeramente agotamos la existencia de 40
artículos a Bs, 2,30, pues entraron primero que los otros 100 que tenemos a Bs. 1,80, y finalmente
completamos el pedido con 20 artículos a Bs. 1,80. Es de hacer notar que, en la valoración de inventarios,
este método es el más real, pues los inventarios estarán valorados de acuerdo al último costo de mercado o
lo más aproximado si los costos han experimentado variaciones.

METODO DE PROMEDIO MOVIL

En este método, la salida de los artículos del almacén se valora a un costo promedio de las existencias.
Además, es de muy fácil control y evita los grandes desniveles que ocasiona el método PEPS, en los períodos
de fluctuaciones considerables en los costos, tanto del alza como de baja. Muchas empresas, cada vez más,
aplican el método de promedio móvil para el control y valoración de sus inventarios, y algo muy importante,
que no debe olvidar jamás, es el método exigido por el SENIAT para el control de los inventarios.

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 9

EMPRESA EMELY C.A.

FICHA DE CONTROL DE INVENTARIOS
COSTO PROMEDIO MOVIL

Estimado alumno, la forma de determinar el costo promedio móvil, es la siguiente: el costo total (costo
inicial más el costo del nuevo lote de artículos) lo dividimos entre el total de unidades (unidades al inicio
más nuevas unidades), el cociente nos indicará el nuevo costo promedio por unidad. Veamos, a través de la
ficha, la forma de calcular el costo promedio.

Observe que la primera entrada de artículos fue el 03/01/2011, 100 artículos a Bs. 2. Luego, el día
15/02/2011 entró al almacén un nuevo lote 100 artículos a Bs. 2.30, por lo tanto, es necesario hallar un
nuevo costo unitario (costo promedio móvil), de la forma anteriormente indicada, por favor, ponga mucha
atención: costo total (20 + 230 = 250) entre total unidades (10 + 100 = 110), nos da un cociente de 2,27273,
que representa el nuevo costo unitario, el cual utilizaremos para dar salidas a los inventarios del almacén,
hasta el 30/06/2011, fecha en que entró otro lote de nuevos artículos, y por lo tanto, debemos de calcular el
nuevo costo promedio móvil.

REGISTRO DE LAS OPERACIONES DE INVENTARIO

Y para concluir este capítulo, ahora veremos que, para el registro de las operaciones con los inventarios,
existen dos métodos, denominados:

 Método especulativo o de inventarios periódicos,

 Método administrativo o de inventario permanente o perpetuo.

MÉTODO ESPECULATIVO O PERIODICO

Mediante este método, también denominado método de inventario periódico, registramos las compras a
precio de costo y las ventas a precio de venta. Para obtener las ganancias o pérdidas brutas en la compra-
venta de mercancías en un determinado período (mensual, trimestral, anual, etc.), será necesario realizar
un inventario físico y su correspondiente valoración al final de dicho período, para conocer el inventario
final. No obstante, existen otros dos métodos para determinar el inventario que pueden, en un momento
dado, sustituir el método de conteo físico. En tal sentido, tenemos:

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 10

1. Método de la utilidad bruta

2. Método de ventas al detalle

1. MÉTODO DE LA UTILIDAD BRUTA

Se sustenta este método en la experiencia que se haya tenido en períodos anteriores, en relación con el
margen de utilidad bruta. En consecuencia, partiendo de las siguientes igualdades, resolvamos los ejercicios
propuestos.
Precio de Venta = Costo de Ventas + Utilidad
y
Costo de Ventas = Mercancía Disponible – Inventario Final de Mercancías

Ejemplo 01.
El 30 de diciembre de 2017 ocurrió un incendio en la empresa EMELY C.A., el cual destruyó toda la
mercancía que para ese momento existía en el almacén. Las cuentas del mayor general, para la fecha
mencionada, mostraban los siguientes saldos:
Ventas 910.000
Devoluciones en Ventas 10.000
Inventario de Mercancía (inicial) 300.000
Compras 400.000
Gastos de Compras 5.000
Devoluciones en Compras 8.000

Con base a la información suministrada por la empresa EMELY C.A., determine el costo del inventario al 30
de diciembre de 2017, tomando en consideración los siguientes supuestos:
1. La empresa obtiene una utilidad bruta del 60% de las ventas netas
2. La empresa obtiene una utilidad bruta del 60% sobre el costo de ventas

PROCEDIMIENTO PARA OBTENER COSTOS, VENTAS Y GANANCIAS

Es posible que como estudiante de contabilidad se encuentre obligado a resolver algún problema similar a
que acabamos de ver. Le comento que este tipo de problemas son más teóricos que prácticos, pero es
necesario saber razonar con lógica matemática lo cual le ayudará a resolver problemas contables. En tal
sentido le plantearé los siguientes ejercicios y trate de comprender muy bien la solución de los mismos.

Primer ejemplo.
Una mercancía cuyo precio de costo es de Bs. 10.000, la queremos vender con una ganancia del 40% sobre
el precio de costo. ¿cuál será su precio de venta?.

Segundo ejemplo.
Una mercancía cuyo precio de ventas es de Bs. 14.000, se le ha ganado el 40% sobre el precio de costo. Se
pide: indique el precio de costo y las ganancias obtenidas.

Tercer ejemplo.
Una mercancía cuyo precio de venta es de Bs. 14.000, se le ha ganado el 40% sobre dicho precio de venta.
¿Cuál es el precio de costo?.

Cuarto ejemplo.
Una mercancía cuyo precio de costo es de Bs. 8.400, queremos venderla con una ganancia del 40% sobre el
precio de venta. ¿cuál es el precio de venta y la ganancia?.

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 11

2. MÉTODO DE VENTAS AL DETALLE O DE LOS MINORISTAS.

Este método se utiliza a menudo en el sector comercial al por menor, para la valoración de inventarios,
cuando haya un gran número de artículos que rotan velozmente, que tienen márgenes similares y para los
cuales resulta impracticable utilizar otros métodos de costos.

Cuando las empresas valoran los inventario en forman periódica y, para una fecha intermedia precisan
elaborar estados financieros, es indispensable disponer del monto de los inventarios. En tal situación
utilizamos métodos estimativos. Para explicarle este método de estimación de inventario vamos a utilizar
los siguientes datos, asumiendo que en las ventas se gana el 70% del costo.
PRECIO DE COSTO PRECIO DE VENTA
Inventario inicial: 60.000 102.000
Compras netas: 100.000 170.000
Mercancía Disponible: 160.000 272.000
Ventas del período: Hállelo 217.600
Inventario final Hállelo Hállelo

Con esta información trataremos de determinar el inventario final de mercancías:

EJEMPLO CON AUMENTOS Y DISMINUCIONES EN EL PRECIO DE VENTA AL DETAL.

La empresa JESMARY C.A elabora los estados financieros mensualmente. Los inventarios son calculados por
el método de ventas al detal. Los datos obtenidos del departamento de contabilidad para el mes de agosto
de 2018 son los siguientes:
PRECIO DE COSTO PRECIO DE VENTA
Inventario inicial 15.000 21.000
Más:
Compras brutas 48.800 80.400
Menos:
Devoluciones en compras 3.800 7.400
Sub-total 60.000 94.000
Más: Aumentos de precios adicionales 6.000
Mercancía disponible 60.000 100.000

Ventas 96.000
Rebajas por ofertas 10.000 86.000

Inventario final X 14.000

La empresa LOS DETALLES C.A., utiliza el método de ventas al detalle para determinas sus inventarios
mensuales. El día 30 de septiembre 2017 ocurrió un incendio en su local que destruyó parte de la
mercancía existente en el almacén. La empresa de seguros envió el ajustador de pérdidas el cual procedió a
realizar el inventario físico de la mercancía no deteriorada, la cual fue valorada al costo por Bs. 40.000. Los
datos obtenidos del departamento de contabilidad fueron los siguientes:
PRECIO DE COSTO PRECIO DE VENTA
Inventario inicial 91.800 129.300
Compras netas 294.600 422.700
Ventas X 417.000

Usted debe determinar cuánto deberá pagar la empresa de seguros por la mercancía deteriorada.

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 12

MÉTODO ADMINISTRATIVO (PERMANENTE O PERPETUO)

En este método las compras se registran a precio de costo y las ventas a precio de venta, pero al registrar
las ventas, será necesario conocer el precio de costo de las mercancías vendidas. Por lo tanto, si conocemos
el costo de las compras y el costo de los inventarios vendidos, podemos determinar el valor actual de
nuestro inventario, según libros.

En este método se precisa que, al registrar las ventas, se complementen con un asiento para controlar el
costo de esas ventas. En el mayor general las compras se cargan a la cuenta de inventarios. Como siempre,
hagamos un ejemplo práctico para explicar este método.
 Compramos a crédito 500 cajas de artículo B. Costo de una caja en nuestros almacenes, Bs. 1.000.
 Vendemos a crédito 100 cajas del artículo B. Precio de venta Bs. 1.500,- cada caja.
 Devolvemos al proveedor 50 cajas del artículo B y recibimos la correspondiente nota de abono.
 Vendemos de contado 100 cajas del artículo B. Precio de venta Bs. 1.400.
 De las ventas a crédito nos devuelven 10 cajas, que son recibidas en perfectas condiciones. Se envió
al cliente la correspondiente nota de abono.

Los asientos de diario para registrar las operaciones anteriores, aplicando el método administrativo serían
los siguientes:
CUENTAS DEBE HABER
--- a ---
500.000
500.000

150.000
150.000

100.000
100.000

50.000
50.000

140.000
140.000

100.000
100.000

15.000
15.000

10.000
10.000

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 13

Al pasar al Mayor General las cuentas relacionadas con los inventarios y ventas, nos quedarán:
Inventario Costo de ventas
500.000 100.000 100.000 10.000
10.000 50.000 100.000
100.000
Saldo 260.000 Saldo 190.000
Ventas Devoluciones en ventas
150.000 15.000
140.000
Saldo 290.000

ACTIVOS BIOLÓGICOS
NIIF PARA PYMES, SECCIÓN 34
Como recordará, esta clase de activo se relaciona con empresas dedicadas a actividades agropecuarias. Son
bienes representados por plantas o animales, desde el momento de la siembra de la planta o desde el
nacimiento o adquisición del animal, hasta que la planta produce la cosecha o el animal deja de producir
(leche, lana, huevo). Luego de la cosecha, estos bienes dejan de ser considerados activos biológicos, para
convertirse en productos agrícolas o ganaderos, los cuales pasarían a ser clasificados dentro de la cuenta
Inventarios.

Ejemplo: La empresa agropecuaria La Ponderosa S.A, produce cacao para vender a fábricas de chocolate.
Su estado de situación financiera al 31 de diciembre de 2015 presenta: dos tractores, tres computadoras y
software para la gestión del cultivo de cacao en su terreno de labranza, el cual posee una plantación de 10
000 árboles de cacao con sus frutos. Los activos de la empresa también incluían 1000 bayas de cacao
cosechadas recientemente.

La Ponderosa S.A se dedica a actividades agrícolas relacionadas con árboles que producen cacao,
de modo que los contabilizará como activos biológicos. La empresa gestiona la transformación
biológica de los árboles de cacao para obtener productos agrícolas (cacao cosechado) destinados a
la venta. Con respecto al resto de los activos que no son biológicos, los contabilizará de la manera
siguiente:

El cacao cosechado luego de su reconocimiento inicial, como Inventarios. Es de hacer notar que
su clasificación como activo biológico se aplica al cacao en el punto de cosecha o recolección
solamente (producto agrícola).

Los tractores, el terreno de labranza y las computadoras como Propiedades, Planta y Equipo; y El
software, como Activos Intangible.

RECONOCIMIENTO DE LOS ACTIVOS BIOLÓGICOS

NIIF PARA PYME, PÁRRAFO 34.3
La empresa reconocerá un activo biológico o un producto agrícola cuando, y sólo cuando:
a) Controle el activo como resultado de sucesos pasados;
b) Sea probable que fluyan a la entidad beneficios económicos futuros asociados con el activo
c) El valor razonable o el costo del activo puedan ser medidos de forma fiable, sin un costo o esfuerzo
desproporcionado.

Curso Práctico de Contabilidad de NIIF para PYMES

CAPÍTULO III
 14

Producto agrícola es el producto ya recolectado, procedente de los activos biológicos de la entidad.

Se debe realizar una distinción entre los activos biológicos, los productos agrícolas y los productos
resultantes del procesamiento de productos agrícolas tras la cosecha o recolección.
En el cuadro a continuación se ofrecen ejemplos de cada caso

Productos resultantes del

Activos biológicos Productos agrícolas procesamiento tras la
cosecha o recolección

Ovejas Lana Hilo de lana, alfombras

Árboles de una plantación Árboles talados Troncos, madera

forestal

Plantas Algodón Hilo de algodón, vestidos

Caña cortada Azúcar, alcohol

Ganado lechero Leche Queso, mantequilla

Cerdos Reses sacrificadas Salchichas, jamones curados

Arbustos Hojas Té, tabaco curado

Vides Uvas Vino, jugo, pasas

Árboles frutales Fruta recolectada Fruta procesada

Árboles de cacao Bayas y granos de cacao Licor de chocolate, chocolate

MEDICIÓN DE ACTIVO BIOLÓGICO-MODELO DEL VALOR RAZONABLE.

NIIF PARA PYME, PÁRRAFOS 34.4 A 34.9
La medición del valor razonable de los activos biológicos sigue principios similares a los de la
medición a valor razonable en otras secciones, como el caso de los instrumentos financieros y las
propiedades de inversión. No obstante, una diferencia clave de los activos biológicos es que,
cuando se aplica la medición a valor razonable, los costos esperados de venta se deducen. La
mejor evidencia del valor razonable menos los costos de venta es un acuerdo firme de venta, en
una transacción realizada en condiciones de independencia mutua, o el precio de mercado en un
mercado activo.

Ejemplo:
La empresa EL HATO AZUL C.A. cría ganado vacuno para el mercado de carne y vende el ganado a
mataderos. Al 31 de diciembre de 2014, el valor razonable menos los costos de venta del ganado
de la entidad es de Bs. 100 000.

En este caso, la empresa EL HATO AZUL C.A. en su estado de situación financiera del 31 de
diciembre de 20X4, presenta el ganado a un valor razonable menos costos de venta, es decir Bs.
100.000.

Cuando los activos biológicos se miden de acuerdo con el modelo del valor razonable, los cambios en el
valor razonable menos los costos de venta se reconocen en resultados durante el periodo en que los
cambios tienen lugar.

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CAPÍTULO III
 15

Ejemplo:
Continuando con nuestro ejemplo anterior, correspondiente a la empresa EL HATO AZUL C.A., al 31
de diciembre de 2015, el valor razonable menos los costos de venta del ganado es de Bs. 115 000.
La empresa no compró ni vendió ninguna res en 2015. Tampoco nacieron terneros en este año.

El 31 de diciembre de 2015, la empresa EL HATO AZUL C.A. mide el ganado en Bs. 115 000 y reconoce el
incremento de Bs. 15.000 en el valor razonable menos los costos de venta, en los resultados del año
finalizado el 31 de diciembre de 2015.

El asiento para el reconocimiento del incremento en el valor razonable menos los costos de venta del
ganado, sería.

CUENTAS DEBE HABER

Los costos de venta son costos incrementales asociados con la propia transacción de venta. Por ejemplo,
estos incluyen las comisiones pagadas a intermediarios, los impuestos y gravámenes sobre las
transferencias y los cargos pagados a las agencias reguladoras y a las bolsas o mercados organizados de
productos. Estos no incluyen el costo de transporte del activo hasta el mercado, ni los impuestos a las
ganancias y los costos financieros

Ejemplo:
Sigamos con nuestro planteamiento de la empresa EL HATO AZUL C.A. Para el año 2016 nacieron
ocho terneros y se vendió diez terneras en crecimiento a Bs. 2.000 cada una, e incurrió en costos
de venta de Bs. 100 por ternera. El valor razonable menos los costos de venta de la manada al 31
de diciembre de 2016 es de Bs. 140.000.

Asientos en el libro diario para el reconocimiento de la venta de terneras en crecimiento.

CUENTAS DEBE HABER

Asientos en el libro diario para el reconocimiento del incremento en el valor razonable de la manada
CUENTAS DEBE HABER

Estimado alumno, para determinar el incremento en el valor razonable del activo biológico, le recomiendo
abrir cuenta T, para controlar el valor de este bien.
MEDICIÓN DE ACTIVO BIOLÓGICO-MODELO DEL COSTO.
Cuando el valor razonable no sea fácilmente determinable sin costo o esfuerzo
desproporcionado, la empresa medirá los activos biológicos al costo menos cualquier
depreciación acumulada y cualquier pérdida por deterioro del valor acumulada.

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CAPÍTULO III
 16

Deseo hacer el siguiente comentario para reforzar el tema: Un activo biológico se define como un animal
vivo o una planta. No obstante, un perro guardián es un animal vivo pero no se utiliza en actividades
agrícolas, de modo que se contabiliza como propiedades, planta y equipo. Por favor, no olvide este
comentario, pues le servirá para estar a la expectativa sobre los activos biológicos. Gracias, y sigamos con
nuestro estudio.

El costo de un activo biológico puede comprender todo lo siguiente:

(a) P recio de adquisición, que incluye los honorarios legales y de intermediación, los aranceles
de importación y los impuestos no recuperables, después de deducir los descuentos comerciales
y las rebajas; y
(b) Todos los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en las
condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. Estos
costos pueden incluir los costos de entrega y manipulación inicial. En el caso de una vaca
lechera, por ejemplo, los costos directamente atribuibles podrían incluir los costos de entrega
inicial y los impuestos no recuperables, además de los alimentos, las vacunas y otros
medicamentos hasta la fecha en que la vaca pueda producir leche por primera vez (es decir, sea
capaz de operar de la forma prevista por la gerencia).

Ejemplo:
EL HATO AZUL S.A. ha comenzado recientemente a criar una raza poco común de pollos para la
producción de carne. El 1 de enero de 2015, compra 310 000 pollitos de un día de edad a Bs. 1
cada uno. Cuando los pollos tienen 45 días, la empresa los faena, procesa su carne y la vende a
supermercados.
Para el cuidado de los pollos, se emplea a un trabajador agrícola a Bs. 1000 por día. La supervisión del
trabajador representa el 20% del tiempo del supervisor, el cual cobra un sueldo anual de Bs. 1.000.000. En el
resto del tiempo, el supervisor se dedica a tareas relacionadas con la venta de los pollos a supermercados, la
comercialización y la relación con los clientes.

El El 14 de febrero de 2015, la entidad posee 300.000 pollitos de 45 días de edad. Además de los costos de
mano de obra, la entidad incurrió en costos directos por Bs. 250 000 para criar los pollitos (costo de
alimentación y medicamentos) y una distribución de costos indirectos de la granja de Bs. 100 000 que
incluyen la depreciación de los equipos de avicultura (como los corrales de los pollos).
Entre el 1 de enero y el 14 de febrero de 2015, murieron 10 000 pollos, una tasa de mortalidad
que se encuentra dentro de las expectativas de la gerencia.
Dado que el valor razonable de los pollos jóvenes no es fácilmente determinable sin un costo o
esfuerzo desproporcionado, la entidad contabiliza estos activos biológicos utilizando el modelo del
costo. Por consiguiente, los costos incurridos durante los 45 días deben reconocerse de la siguiente
manera:

Resolviendo:

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CAPÍTULO III
 17

DEPRECIACIÓN DE LOS ACTIVOS BIOLÓGICOS

Una entidad debe depreciar un activo biológico a partir de la fecha en la que está disponible
para su utilización, es decir, cuando se encuentra en la ubicación y condiciones necesarias para
que pueda operar de la forma prevista por la gerencia. Recuerde el nuestro estudio sobre el
capítulo de Propiedades, Planta y Equipo, pues nos servirá de brújula para aplicarlo en estos
casos.

Veamos algunos ejemplos, a manera de referencia:

1. En el caso de un manzano, la fecha en la que puede operar de la forma prevista por la
gerencia podría ser el momento en que el árbol comienza a dar frutos por primera vez.
2. Puede ser adecuado distribuir más depreciación durante los años de producción de
frutas de primera calidad, y menos depreciación durante otros años.
3. Un criador de caballos podría determinar la vida útil de una yegua como el número de
potrillos que se espera que la yegua dé a luz durante toda su vida.
4. La vida útil de las vacas lecheras varía mucho según la raza y las prácticas de gestión.
Por lo general, los productores lecheros ordeñan las vacas lecheras por primera vez
cuando tienen aproximadamente dos años de edad.

Si los indicadores sugieren que el valor residual, la vida útil o el patrón con arreglo al cual una
empresa espera consumir los beneficios económicos futuros de un activo biológico, han
cambiado con respecto a los determinados con anterioridad, la gerencia deberá revisar sus
estimaciones anteriores. Si las expectativas actuales difieren, deberá modificar el valor
residual, el método de depreciación o la vida útil, y contabilizar el cambio como un cambio en
una estimación contable. Recuerda estos temas?.

DETERIORO DE VALOR DE LOS ACTIVOS BIOLÓCIOS

En cada fecha sobre la que se informa, para determinar si existen indicios de deterioro del valor de un
activo biológico (o grupo de activos biológicos) medido utilizando el modelo del costo, y en caso de
haberlo, debe realizar una comprobación del deterioro del valor (por referencia al importe
recuperable) y reconocer y medir todas las pérdidas por deterioro.

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CAPÍTULO III