COYUNTURA

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COYUNTURA
Crecimiento y Tributacin.

APUNTES TRIBUTARIOS
Tribunales de Justicia Tributaria: Eleccin de nuevos integrantes.
Cobranza Coactiva: Embargo de un bien social cuando el obligado es solo uno de los cnyuges.

COMENTARIOS A LA LEGISLACIN
Beneficios Tributarios Rgimen de Amazona (Decreto Supremo N 049-2007-EF).
Intermediacin Laboral: Reglamentan Actividad Principal y Complementaria (Decreto Supremo
N 008-2007-TR).
Pago de Deuda Tributaria: Uso de SUNAT Virtual (Resolucin de Superintendencia
N 080-2007/SUNAT).

INFORME TRIBUTARIO
Aspectos Tributarios del Rgimen de la ZEEDEPUNO.
Poltica Tributaria y Cambios Menores.
Sandro Fuentes Acurio
Y en definitiva... Qu hacemos con el ITAN?
Javier Luque Bustamante/Javier Caia Vela
Precisiones y Reflexiones sobre el Tratamiento Tributario de los Instrumentos Financieros
Derivados.
Laura Macedo Rodrguez
La remuneracin vacacional no es un beneficio social!: Comentarios a la resolucin del Tribunal
Fiscal N 7719-4-2005 o a la apreciacin tributaria de los conceptos laborales.
Daniel Ulloa Millares
Recurso para la Electrificacin Rural: Aporte del estado o de las empresas privadas?
Gonzalo Palacios Ruiz

Anlisis Tributario

Volumen XX

Mayo 2007

Director Fundador
Luis Aparicio Valdez
Editor
Luis Durn Rojo
lduran@aele.com
Colaboradores Especiales
Csar Rodrguez Dueas
Mnica Benites Mendoza
Equipo de Investigacin
Luis Durn Rojo
Marco Meja Acosta
Composicin de Textos y
Cuadros Estadsticos
Jeannette Flores Villanueva
Katia Ponce Ibaez
Diseo y Montaje
Manuel Saravia Nuez
Correccin de Textos
Carmen Noblecilla Ramrez

27 PERSPECTIVA
La Revista ANLISIS TRIBUTARIO
es una publicacin mensual editada por

El Flat Tax: Una sola tasa para gravar la renta personal en el Per?
Miguel Pecho Trigueros

31 CONSULTA INSTITUCIONAL
Asesoramiento y Anlisis Laborales S.A.C.

Administracin
Mara Helena Aparicio
Ventas
Samuel Repp Crdova
Capacitacin
Hayde Blanco Obregn
Direccin
Av. Paseo de la Repblica 6236
Lima 18 - PER
Telfono
610-4100
Fax
610-4101
Correo electrnico
info@aele.com
Sitio web
www.aele.com
Impresin
JL Impresores de
Jos Antonio Aparicio Rabines

Aplicacin del Impuesto a la Renta a los Contratos de Construccin de Obra

(Informe N 082-2006-SUNAT/2B0000).

35 JURISPRUDENCIA CONSTITUCIONAL

El Plazo de Interposicin del Amparo Tributario.

COMENTADA
38 JURISPRUDENCIA
Intervencin Excluyente de Propiedad: El pago de las Tasas Registrales para el levantamiento de
la medida de embargo trabada sobre bienes de terceros.

42 SNTESIS DE JURISPRUDENCIA

Impuesto a la Renta: ltimos criterios del Tribunal Fiscal (Primera Parte).

47 INDICADORES
Calendario Tributario y de otros Conceptos.
Cronograma de Pagos y/o Declaraciones Tributarias Programa de Declaracin Telemtica.
Impuesto a la Renta 2007 de Personas Naturales Factores para el Ajuste Integral de los
Estados Financieros Valor de la UIT 1997-2007 ndice de Precios - INEI.
Tasas de Inters Moratorio Tasa de Inters para Devolucin de Pagos indebidos o en exceso
Tasas de Inters Internacional Tasas Activa y Pasiva de Inters.
Dlar Norteamericano Euro Libra Esterlina Yen Japons Franco Suizo.
Declaracin de Base Imponible en Aduanas ndice de Reajuste Diario.

53 PROYECTOS DE LEY

Principales Proyectos de Ley: Del 06 de abril al 05 de mayo de 2007.

Hecho el Depsito Legal

Registro N 98-2766
Prohibida la reproduccin en cualquier
forma sin permiso escrito del Editor.
La reproduccin autorizada deber
contener clara y expresamente la
cita siguiente: "Tomado de la Revista
Anlisis Tributario N _, pgs. _ - _".

54 LEGISLACIN TRIBUTARIA
Textos de los Principales Dispositivos Legales: Del 21 de abril al 05 de mayo de 2007.
Sumillas de Legislacin Tributaria: Del 06 de abril al 05 de mayo de 2007.

Anlisis Tributario / 3

COYUNTURA

Crecimiento y Tributacin
No hay duda de que Amrica Latina viene registrando una pujante expansin econmica que no se vea desde hace cuarenta aos. Los buenos resultados obedecen,
claro est, a una combinacin de polticas
econmicas generalmente slidas y a la
benigna situacin econmica internacional.
La percepcin y constatacin de crecimiento sostenible, han vuelto a inundar los
imaginarios colectivos de las lites latinoamericanas, aunque ahora ms vinculadas
al hecho de que si queremos crecer econmicamente debemos tambin promover la
derrota de la pobreza de muchos ciudadanos de nuestros pases, para que ellos tambin obtengan la promesa de la realizacin (sin obstculos) de los proyectos de vida
que cada cual desee. En buena cuenta, cada
vez se comprende mejor que en materia de
Estado y sociedad no solo es necesario el
crecimiento econmico sino tambin el desarrollo del pas, lo que implica ir ms all
de la rentabilidad hacia la creacin de valor pblico(1).

LA BSQUEDA DE UN EQUILIBRIO
Esta situacin de crecimiento y bonanza empieza tambin a percibirse en las arcas pblicas, es decir, hoy como nunca los
Estados latinoamericanos y entre ellos el
Per de manera especial recaudan mayores montos tributarios y pueden tener dinero disponible para el financiamiento de las
actividades estatales (adems del cumplimiento del pago de la deuda pblica).
De ello, hay quienes han empezado a
sostener y no les falta razn que es el
momento de bajar el nivel de presin tributaria sobre el ciudadano contribuyente, hacindole ms sencillo el pago de sus tributos, lo que en el fondo redundara en mayor eficiencia empresarial y crecimiento econmico. Nosotros mismos hemos indicado
que ha llegado el momento de que las relaciones fisco-deudor tributario sean ms
balanceadas, porque ya nuestras Adminis-

MAYO 2007

traciones Tributarias estn ms profesionalizadas, cuentan con mayores instrumentos de rastreo y monitoreo e, incluso, ya se
han establecido sistemas colaborativos con
los contribuyentes que estn dando resultados ms que satisfactorios. El mensaje es
claro: ha llegado la hora de equiparar a la
Administracin y a los contribuyentes en
sede de fiscalizacin.
Bajar tributos o eliminar los ineficientes
podra ser un buen elemento de discusin
en la opinin pblica durante estos meses,
con miras a tener una idea clara de ello a
fines de ao. Es verdad que la SUNAT debe
hacer esfuerzos para hacer ms viable el
cumplimiento de las obligaciones tributarias y/o con contenido tributario, lo que
en muchos casos ha sido sujetado a los planes de fiscalizacin o de desarrollo de sus
polticas de control tributario. Ha llegado
el momento de intensificar los gestos de
atencin al contribuyente y promocin de
procedimientos sencillos para el cumplimiento tributario, que empezaron con la
idea de la interconexin de los organismos estatales para atender el proceso de
formalizacin empresarial (llamado como
ventanilla nica).

UN NUEVO ENFOQUE DE POLTICA FISCAL

No obstante, hay que tener cuidado con
los mensajes ambiguos, especialmente respecto a la poltica fiscal. Hemos visto ya el
serio problema que significa remover los
beneficios tributarios sectoriales que no son
legtimos, as como la facilidad con la cual
el pas ha aceptado la existencia de la ZEEDEPUNO y la radicalidad con la que se ha
pospuesto el gravamen a las rentas de capital en el Per. Si el camino ante la bonanza es perforar el rgimen tributario, no
habremos aprendido nada sobre la expe
(1) Es claro que hay un serio problema en el Estado peruano respecto a la calidad del gasto. Los sucesos de estos das muestran la poca capacidad para hacerlo calificadamente (es decir,
eficiente y eficaz), tanto por parte del Poder Ejecutivo como de
los Gobiernos Regionales y Locales.

COYUNTURA
riencia de las ltimas tres dcadas y no estaremos preparados para enfrentar el prximo ciclo econmico.
He ah la importancia de mantener el
combate (sin descanso dira nuestro Director) contra la informalidad tributaria. Y
aqu es donde hay que evaluar los alcances de los deberes de colaboracin de los
ciudadanos. No es un secreto el hecho de
que desde esta Revista creemos en la necesidad muy empatada con la realidad mundial del combate a la evasin y elusin fiscales de que los ciudadanos colaboremos
con el Estado, va deberes de informacin,
coadyuvacin y recaudacin, pero eso solo
ser permisible si existe un estatuto claro y
suficiente de los alcances de esos deberes,
lo que no ocurre hoy, pues el Cdigo Tributario no ha establecido un tratamiento completo y homogneo de los mismos. Ante la
falta de normatividad es seguro que campear la arbitrariedad.
En el mismo sentido, e incluso para disminuir la carga de los terceros, hay que
de una vez por todas decidir claramente las polticas estatales frente a las
MYPES. Es claro que las MYPES de hoy no
son aquellas sobre las que los investigadores teorizaron hace 10 aos, y en el futuro
la diferencia ser mayor, pues un buen porcentaje de estas empieza a vincularse en
las cadenas productivas, especialmente las
de exportacin. En buena cuenta, se trata
de pequea empresas que por el sostenimiento de estas cadenas deben ser dirigidas a los mayores estndares de calidad,
lo que incluye ciertamente la materia tributaria y laboral. Mantener un discurso de
minusvalorar a estas organizaciones empresariales, tratndolas con beneficios o
bajando los estndares sera un grave
error, pues no las preparara para dar el
gran salto hacia el crecimiento y consolidacin empresarial. Tambin es verdad que
existen las MYPES de subsistencia, que hacen lucha a la pobreza cotidiana y que sirven de sustento para detener el descenso
econmico de varias familias. Ah el Estado debe ser promotor de superacin, con
financiamiento y educacin, pero no rebajando la escala de cumplimiento tributario al punto de que la nocin de contribuir se desvanezca de la estructura empresarial as formada.

MITOS Y VERDADES SOBRE LA INVERSIN

Finalmente, debe evaluarse lo que en el
mbito tributario necesita ser apuntalado
para atraer mayores inversiones econmicas. Es claro que si el Estado quiere comprometerse en esta tarea, debe primero establecer una estrategia que considere las
acciones que a mediano y largo plazo debera ejecutar para alcanzar el objetivo (incluido el nivel de inversin en capital humano e infraestructura territorial), pero esta
no debe basarse en el otorgamiento de beneficios tributarios, aunque s en asegurar
la predictibilidad normativa para bloquear
cualquier incertidumbre.
Para eso es bueno recordar lo que no
hacen mucho los lderes de opinin de hoy
que es claro que a los pases no les llega el
financiamiento externo porque apliquen polticas econmicas (monetarias y fiscales) o
jurdicas sanas, sino porque los factores externos, como un entorno mundial favorable y
bajas tasas de inters en los pases centrales,
acaban impulsando al capital a buscar mejores rendimientos. Si estos factores cambian,
la inversin en pases como el Per podra
cambiar de rumbo repentinamente.
Efectivamente, como ha sealado Guillermo Calvo(2), como resultado de las crisis
mexicana (que gener el Efecto Tequila) y
brasilea (que gener el Efecto Samba), los
pases latinoamericanos aprendieron una
dura leccin, que: Es casi seguro que no
captarn inversiones extranjeras si aplican
polticas deficientes, pero hay pocas seguridades de que su suerte no ser la misma
si aplican polticas correctas(3).
Lo que queremos decir entonces es que
es el momento de volver a definir las coordenadas tributarias del pas, no asumiendo los falsos lugares comunes, sino pensando cmo desde lo tributario es posible
tambin apuntalar para que el crecimiento
se torne en desarrollo, y esto en felicidad y
paz social.

(2) Guillermo Calvo es uno de los economistas con mayor influencia actualmente. Ha laborado en el BID y el FMI, realizado
investigaciones y enseado en las Universidades de Columbia,
Pensilvania y Maryland.
(3) Calvo ha sealado que muchos pases en vas de desarrollo
son vulnerables de diferentes formas a los caprichos de los
inversionistas internacionales, por la falta de desarrollo de los
sectores financieros, la frgil confianza del sector bancario y
el fenmeno de contagio, por el que en los inversionistas no
diferencian entre los mercados emergentes, sino que retiran
sus fondos sin prestar atencin a las circunstancias especficas
de cada pas.

MAYO 2007

APUNTES TRIBUTARIOS

Apuntes Tributarios
TRIBUNALES DE JUSTICIA
TRIBUTARIA:
Eleccin de nuevos integrantes
Al cierre de esta edicin, dado lo avanzado de las convocatorias, ha cobrado
particular atencin la seleccin de los nuevos integrantes del Tribunal Constitucional
(TC) y del Tribunal Fiscal (TF), colegiados
donde se han sustanciado importantes controversias en materia tributaria.
Respecto al TC, la Comisin Especial
de Seleccin del Congreso deber presentar en estos das ante el Pleno una nmina
de poco ms de doce postulantes, de los
cuales se elegir solo a los cuatro que sern los nuevos Magistrados del TC.
Una vez ms existe la preocupacin por
la suerte de partidarizacin en esta eleccin, lo que repercutira en la independencia, calidad y transparencia que tendra en
el futuro dicho colegiado. Ciertamente, es
inevitable que haya consensos entre los
congresistas, ms an en razn a que la
eleccin se realiza mediante una mayora
calificada (80 votos), pero ello no debera
afectar la seriedad y alta responsabilidad
por dichos acuerdos.
Hoy, las decisiones del TC son capaces
de cambiar de un da para el otro el sentido y alcances de nuestra Constitucin
Poltica y del Ordenamiento Jurdico en su
conjunto sobre la base de su sola interpretacin. Por esa razn, algunos analistas han
sugerido que la seleccin se realice de
manera abierta, dndose a conocer los
criterios que se tendrn en cuenta para
optar por los cuatro magistrados a elegir,
por ejemplo, difundiendo por el canal de
televisin del Estado las entrevistas sostenidas con los postulantes y colocando en la
pgina web del Congreso sus respectivas
hojas de vida.
En cuanto al TF, de acuerdo al calendario correspondiente, el 9 de mayo deber publicarse las listas de postulantes aptos para la entrevista personal. Esto se realizara del 10 al 11 y del 14 al 16 de mayo
y, finalmente, la publicacin de los Cuadros de Mritos se realizara el 17 de mayo
prximo.
Como se sabe, una Comisin Especial
tiene a su cargo la conduccin de este proceso y est integrada por un representante
del Ministro de Economa y Finanzas, quien
la preside y tiene voto dirimente, la Presi6

dente del TF, el Decano de la Facultad de

Derecho de la UNMSM y el Decano de la
Facultad de Derecho de la PUCP.
De prosperar exitosamente dicho proceso, en breve se llegara a elegir seis nuevos Vocales en materia tributaria no aduanera, un Vocal en materia tributaria aduanera y un Secretario Relator que deberan
apuntalar la importante labor que cumple el TF.
Pese a que la expectativa de la poblacin (o de la prensa) no es la misma en la
eleccin de los nuevos integrantes del TF
respecto al TC, lo cual queda evidenciado
con la escasa cobertura periodstica que
se brinda en el primer caso, sera adecuado que la Comisin a cargo de la seleccin de los Vocales del TF difunda igualmente las respectivas hojas de vida de los
que se encuentren en el Cuadro de Mritos, para poder conocer sus trayectorias,
experiencia en el entendimiento de la dinmica tributaria y solvencia tica en el
cargo.

COBRANZA COACTIVA:
Embargo de un bien social cuando el
obligado es solo uno de los cnyuges
Mediante R. de SUNARP N 001-2007SUNARP/PT, el Pleno del Tribunal Registral
de la Superintendencia Nacional de los Registros Pblicos (SUNARP) ha determinado
que a partir del 25 de enero de 2007 ser
de cumplimiento obligatorio el siguiente criterio recado en la R. de SUNARP N 5652006-SUNARP-TR-L del 27 de setiembre de
2006: Para la anotacin de un embargo
coactivo, es necesario que exista compatibilidad entre el titular inscrito y el deudor
tributario, consecuentemente si el bien afectado tiene como titular registral a una sociedad conyugal, ambos cnyuges deben ser
considerados deudores tributarios.
La controversia se inicia cuando en el
Registro de Propiedad Vehicular de Lima
(RPVL) se sostiene que, para poder inscribir la afectacin ordenada por la Administracin Tributaria, la Resolucin Coactiva correspondiente debe sealar que la
afectacin sobre un bien de propiedad de
la sociedad conyugal solo recae sobre las
acciones y derechos del obligado.
Sobre el particular se hace referencia
a que en la jurisprudencia registral ha
quedado establecido que debe permitirse
MAYO 2007

la anotacin del embargo en la partida del

bien afectado, precisando que el gravamen
se extiende solo sobre la parte que le correspondera al cnyuge demandado al fenecimiento de la sociedad de gananciales.
Entre otras conclusiones, los Vocales del
Tribunal Registral interpretan que en el caso
de los embargos ordenados en un procedimiento de ejecucin coactiva (debi ser cobranza coactiva), el artculo 9 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General (todo
acto administrativo se considera vlido en
tanto su pretendida nulidad no sea declarada por autoridad administrativa o jurisdiccional, segn corresponda) debe ser concordado, no solo con el artculo 656 del
Cdigo Procesal Civil (CPC) (tratndose de
bienes registrados, la medida puede ejecutarse inscribindose el monto de la afectacin, siempre que sta resulte compatible con
el ttulo de propiedad ya inscrito), sino
tambin con el artculo 19 del Reglamento
del Procedimiento de Cobranza Coactiva de
la SUNAT (por el embargo en forma de
inscripcin, la SUNAT afecta bienes muebles o inmuebles registrados, inscribindose la medida por el monto total o parcialmente adeudado en los registros respectivos, siempre que sea compatible con el ttulo ya inscrito).
Bajo este contexto, se afirma que si bien
es cierto que existe una presuncin de validez del acto administrativo, no es menos cierto que en la calificacin registral deber tenerse en cuenta si existe identidad entre el
deudor tributario y el ttulo inscrito y que de
no ser as, la resolucin administrativa deber contener las motivaciones fcticas o jurdicas que justifiquen en sentido diferente a lo
normado, las mismas que no podrn ser cuestionadas en sede registral.
En el caso analizado no se observ,
del contenido de la Resolucin Coactiva que
se pretenda inscribir, motivacin alguna
por parte de la SUNAT que explicite las
razones por las cuales se ordena el embargo de un bien social cuando el obligado es solo uno de los cnyuges. En ese sentido, se seala que no se cumple con lo
dispuesto en los artculos 656 del CPC y
19 del Reglamento del Procedimiento de
Cobranza Coactiva. Finalmente se revoca
la observacin realizada por la Registradora del RPVL y se declara que el ttulo en
referencia es inscribible siempre que la
Resolucin Coactiva se ajuste a lo sealado en los prrafos anteriores.

COMENTARIOS A LA LEGISLACIN

Comentarios a la Legislacin
Del 06 de abril al 05 de mayo de 2007
BENEFICIOS TRIBUTARIOS Rgimen de Amazona
(Decreto Supremo N 049-2007-EF)
Como se sabe, mediante D. S. N 084-2004-PCM, se aprob el
Reglamento de la Ley de Contrataciones y Adquisiciones del Estado, cuya Quinta Disposicin Final estableca el procedimiento para
la formulacin de las propuestas econmicas en los procesos de
seleccin convocados por las Entidades en las zonas que se encuentran dentro del mbito de aplicacin de la Ley N 27037, Ley de
Promocin de la Inversin en la Amazona (en adelante LPIA).
Al respecto, por D. S. N 049-2007-EF, publicado el 27 de
abril pasado, se ha modificado la referida Quinta Disposicin Final, con el fin de garantizar en los procesos de seleccin que convoquen las Entidades en las circunscripciones territoriales de la
Amazona, la libre concurrencia de los postores, una mayor eficiencia en el uso de los recursos pblicos y evitar posibles distorsiones en la aplicacin de la LPIA. Esta modificacin, conforme
seala la norma, ser aplicable a los procesos de seleccin que se
convoquen a partir del 28 de abril de 2007.
Respecto a lo sealado, en el caso de los procesos de seleccin
que convoquen las entidades en zonas que se encuentran dentro del
mbito de aplicacin de la LPIA, se aplicarn las siguientes reglas:
1. El valor referencial del proceso de seleccin es nico y deber
incluir todos los conceptos que incidan sobre el costo del bien,
servicio u obra a adquirir o contratar, incluido el IGV, determinado en el correspondiente estudio de mercado o indagacin
que realiz la Entidad.
2. El postor que goza de la exoneracin prevista en la LPIA, formular su propuesta econmica teniendo en cuenta exclusivamente
el total de los conceptos que conforman el valor referencial, excluido el IGV. A diferencia de ello, el postor que no goza de la
exoneracin prevista en la LPIA, formular su propuesta econmica teniendo en cuenta el valor referencial incluido el IGV.
Para la verificacin respecto de que las propuestas econmicas
se encuentran dentro de los lmites establecidos en el artculo 33
de la Ley (hasta 10 por ciento por encima del valor referencial, o
mas del 60 por ciento del valor referencial en los casos de bienes
y servicios, y del 90 por ciento en los casos de servicios, ejecucin
y consultora de obras), se tomar en cuenta el total de los conceptos que conforman el valor referencial, excluyendo en el primer caso el IGV (cuando goza de la exoneracin), mientras que
en el segundo caso (cuando no goza de la exoneracin) ese valor
de IGV ser incluido. El cumplimiento de este punto constituye
requisito para la admisibilidad de la propuesta.
3. La evaluacin econmica de las propuestas se efectuar comparando los montos de las ofertas formuladas de acuerdo a lo
previsto en el punto anterior.

INTERMEDIACIN LABORAL: Reglamentan

Actividad Principal y Complementaria (Decreto
Supremo N 008-2007-TR)
Con la realizacin de actividades de inspeccin laboral por

parte del Ministerio de Trabajo, se pudo conocer una serie de

interpretaciones respecto a los alcances de la regulacin de las
empresas especiales de servicios y cooperativas de trabajadores
cuando realizan actividad de Intermediacin Laboral (services), especialmente respecto a los alcances de lo que se entiende por actividades principales, complementarias y altamente especializadas.
Ello porque, como lo hemos sealado ya en esta publicacin,
dentro de la Ley de Intermediacin Laboral (Ley N 27626), el concepto de Actividad Principal de la Empresa Usuaria, respecto de la
que est prohibido aplicar el destaque de trabajadores a cargo de
empresas de Intermediacin Laboral, siempre ha presentado cierto
defecto de construccin por las normas reglamentarias, pues sus
linderos no estaban adecuadamente definidos. Igualmente, el mbito de lo que segn las disposiciones reglamentarias deba considerarse como Actividad Complementaria tena cierto exceso por
colisionar con la propia Ley de Intermediacin Laboral.
En tal sentido, por D. S. N 008-2007-TR, publicado el 27 de
abril pasado y vigente a partir del 25 de julio prximo, se modifica el artculo 1 del Reglamento de la Ley que regula la actividad
de las empresas especiales de servicios y cooperativas de trabajadores (en adelante el Reglamento), estableciendo nuevos alcances de los requisitos legales para la realizacin de actividades de
Intermediacin Laboral.
Por ello, a efectos de garantizar una adecuada utilizacin del
mecanismo de Intermediacin Laboral, respecto de la ley y de los
derechos laborales de los trabajadores, se ha querido dotar de un
contenido detallado a las definiciones que la norma reglamentaria establece respecto de las actividades principales y complementarias, precisando los trminos que permitan distinguir lo que constituye actividad principal de actividad complementaria, a efectos
de obtener una adecuada aplicacin de las normas sobre Intermediacin Laboral. Veamos los alcances de la modificacin:
1. Sobre la actividad principal
Cabe recordar que, refirindose a la Intermediacin Laboral,
el artculo 3 de la Ley N 27626 seala que esta involucra a
personal que labora en el centro de trabajo u operaciones de la
empresa Usuaria, y solo procede cuando medien supuestos de
temporalidad, complementariedad o especializacin, de tal modo
que los trabajadores destacados a una empresa Usuaria no pueden prestar servicios que impliquen la ejecucin permanente de la
actividad principal de dicha empresa.
Es en base a esa prohibicin que en los supuestos que la violen, el artculo 5 de la misma ley establece como infraccin que,
en aplicacin del principio de la Primaca de la Realidad, se entienda que desde el inicio de la prestacin de servicios los respectivos trabajadores han tenido contrato de trabajo con la empresa
Usuaria. Dicha determinacin deber hacerla la Autoridad Administrativa de Trabajo en un procedimiento inspectivo.
En relacin a ello, en la norma reglamentaria modificada se
mantiene la nocin de que la actividad principal de la empresa
Usuaria es aquella consustancial al giro del negocio, aunque se
precisan posibles situaciones comprendidas. Efectivamente, se indica que se entiende como actividad principal a las diferentes eta-

MAYO 2007

COMENTARIOS A LA LEGISLACIN
pas del proceso productivo de bienes y de prestacin de servicios
tales como exploracin, explotacin, transformacin, produccin,
organizacin, administracin, comercializacin y, en general, toda
actividad sin cuya ejecucin se afectara y/o interrumpira el funcionamiento y desarrollo de la empresa.
Un primer tema es sealar qu se entiende como desarrollo
de la empresa: es acaso la continuacin del funcionamiento de
la empresa o se est refiriendo al incremento de las actividades de
esta? Nos parece que se refiere a lo ltimo, es decir, se trata de las
actividades que se realicen para incrementar o acrecentar las funciones o procedimientos de la entidad empresarial.
Ahora, hay quienes piensan que no resulta acertado remitir a
una regla de generalidad que puede provocar indefinicin conceptual al punto que el sujeto o empresa Usuaria podra establecer, en un caso concreto, que frente a una actividad determinada
no se afectara ni se interrumpira su funcionamiento y desarrollo. Empero, debe tomarse en cuenta que afectar significa menoscabar, perjudicar, influir desfavorablemente, con lo que el limitante resulta determinante, mxime cuando se indica que y/o
interrumpira el funcionamiento y desarrollo de la empresa Usuaria, pues en ese caso est refirindose a la accin y efecto de
ejecutar las actividades que son propias de la empresa o que permiten su desarrollo.
2. Sobre la actividad complementaria
En el nuevo texto del Reglamento se ha indicado que actividad
complementaria de la empresa Usuaria es aquella de carcter
auxiliar, no vinculada a la actividad principal, y cuya ausencia o
falta de ejecucin no interrumpe la actividad empresarial, tal como
las actividades de vigilancia, seguridad, reparaciones, mensajera externa y limpieza.
Literalmente se ha eliminado de los alcances reglamentarios de lo
que es actividad complementaria a la actividad de Mantenimiento, lo
que concordara con la Ley que entenda por este concepto todo el
conjunto de operaciones y cuidados necesarios para que las instalaciones, edificios, industrias, etc., puedan seguir funcionando adecuadamente. Obviamente, este trmino incluido por el Reglamento dentro de la nocin de actividad complementaria colisionaba con el concepto jurdico de actividad principal contenido en la ley, de manera
que se ha sustituido en la norma reglamentaria por el que debi
corresponderle siempre, es decir, el de Reparaciones.
De otro lado, creemos que las actividades de vigilancia y seguridad estn bien definidas en la Ley N 28879 Ley de Servicios de Seguridad Privada, que comprende los servicios siguientes: Vigilancia Privada, Proteccin Personal, Transporte de Dinero
y Valores, Proteccin por Cuenta propia, Individuales de seguridad Personal y Patrimonial, Tecnologa de seguridad y Consultora y asesora en temas de seguridad.
Con relacin a la mensajera externa podemos sealar que se
refiere a la ejecucin externa de distribucin de mensajes, paquetes y otros objetos, mensajera postal y afines.
En cuanto a las reparaciones, estas se vinculan a las acciones
de: (i) arreglar, enmendar, corregir, remediar o prever un dao o
perjuicio, (ii) reparar cosas mal hechas o estropeadas, o (iii) advertir, notificar u observar algo, especialmente para sealar en
ello una falta o defecto.
Finalmente, dada la definicin de actividad principal, el concepto de limpieza no alcanzara a aquellos puestos que se realizan dentro del desarrollo de las actividades de la empresa, en
cualquiera de los procesos productivos y que son inherentes a los
mismos (pues sin ellos no se conducira el proceso). Se tratara,
entre los principales, de aquellos puestos de:
Personal de limpieza de maquinaria cuando una lnea de produccin se encuentra activa y en desarrollo.

Personal de limpieza en los almacenes de la empresa cuando

se desarrolla el proceso de despachos.
Personal que presta labores de limpieza de laboratorios y dems ambientes de la empresa Usuaria, cuando se desarrollan
las actividades diarias normales de esas dependencias.
Puestos que desarrollan actividades de limpieza y mantenimiento de maquinaria de los procesos productivos en la empresa Usuaria.
Todos los puestos afines a los antes mencionados.
En cambio, todas las actividades de limpieza que se den cuando culminan las actividades productivas o de servicios, s estn
comprendidas en esta posibilidad de Intermediacin.

PAGO DE DEUDA TRIBUTARIA: Uso de SUNAT

Virtual (Resolucin de Superintendencia N 0802007/SUNAT)
El 1 de mayo pasado se public la R. de S. N 080-2007/
SUNAT, por la que se aprueba el procedimiento mediante el cual los
deudores tributarios, excepto responsables solidarios, pueden pagar a travs de SUNAT Virtual (portal de la SUNAT en la internet
cuya direccin es http://www.sunat.gob.pe) la deuda correspondiente a tributos internos, contenida en una o varias rdenes de
Pago y/o Resoluciones. Dicha norma se establece en aplicacin de
lo sealado en el primer prrafo del artculo 29 del Cdigo Tributario, que dispone que el pago se efectuar en la forma que seala la
Ley o, en su defecto el Reglamento, y a falta de estos mediante Resolucin de la Administracin Tributaria.
Para pagar una o ms rdenes de pago y/o Resoluciones a
travs de SUNAT Virtual, los deudores tributarios deben:
Contar previamente con el Cdigo de usuario y la clave de
acceso a SUNAT Operaciones en lnea (SOL) conforme a lo
dispuesto en la R. de S. N 109-2000/SUNAT (que regula
la forma y condiciones en que los deudores tributarios pueden realizar diversas operaciones a travs de internet mediante SOL).
Ingresar a SOL y ubicar el Formulario Virtual N 1660 - Pago
de Valores (medio informtico que est a disposicin de los
interesados a partir del 2 de mayo pasado) e ingresar los dems datos que se soliciten en dicho Formulario.
Utilizar la modalidad de pago mediante dbito en cuenta, tanto MEPECOS como PRICOS.
A tal efecto, el deudor tributario ordenar el dbito en cuenta
del importe a pagar al Banco que seleccione, de la relacin de
Bancos que tiene habilitada SUNAT Virtual y con los cuales ha
celebrado previamente un Convenio de Afiliacin al Servicio
de Pago de tributos con cargo a una cuenta, la misma que es
de conocimiento exclusivo del deudor tributario y del Banco.
La constancia contendr el detalle del pago realizado, as como
el respectivo nmero de orden.
Finalmente, debe referirse que el pago se rechazar en los
casos en que el deudor tributario no posea cuenta afiliada al servicio de Pago de tributos con cargo en cuenta a uno de los Bancos
de la relacin que tiene habilitada SUNAT Virtual, que la cuenta
no posea los fondos suficientes para cancelar el importe a pagar o
que no se pueda establecer comunicacin con el Portal del Banco
correspondiente (conforme a lo sealado en el numeral 13 del
artculo 7 de la R. de S. N 260-2004/SUNAT).

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO

Aspectos Tributarios
del Rgimen de la ZEEDEPUNO
Como se recordar, bajo el argumento de contribuir al
desarrollo socioeconmico sostenible del departamento de
Puno va la promocin de la inversin y desarrollo tecnolgico, por Ley N 28864 publicada el 6 de agosto de 2006
(en adelante la Ley), se establecieron las disposiciones de
creacin y aplicacin de la Zona Econmica Especial de Puno
(ZEEDEPUNO)(1) . Dichas disposiciones entraron en vigencia
el 29 de abril pasado, cuando su Reglamento fue aprobado
por D. S. N 050-2007-EF, publicado el da anterior (28 de
abril).
A continuacin queremos revisar las principales disposiciones con incidencia en materia tributaria, de dicho Rgimen de ZEEDEPUNO.

I. SOBRE LA ZEEDEPUNO
1. Alcances organizativos
Conforme al artculo 2 de la Ley, se entiende por ZEEDEPUNO a la parte del territorio nacional perfectamente delimitada y cercada en el departamento de Puno, conforme a
lo que se sealar por Decreto Supremo de prxima publicacin, en la que las mercancas que en ella se internen se
consideran como si no estuviesen en el territorio aduanero
para efectos de los derechos e impuestos de importacin,
bajo la presuncin de extraterritorialidad aduanera, gozando de un rgimen especial en materia tributaria. La extraterritorialidad no alcanza al mbito tributario no aduanero, el
que se rige, en lo no previsto expresamente por la Ley, por
las disposiciones tributarias vigentes en el Per.
La administracin de la ZEEDEPUNO ser ejercida por un
Operador, que es la persona jurdica de derecho privado a la
que se le ha otorgado la concesin(2) para realizar las actividades de promocin, direccin y administracin exclusivamente dentro del permetro de la ZEEDEPUNO, encontrndose bajo supervisin del Ministerio de Comercio Exterior y Turismo (MINCETUR) a travs de la CONAZEDE. Ahora bien,
mientras no se otorgue la concesin, la condicin de Operador ser ejercida por el Comit de Administracin, que es un
organismo pblico descentralizado del MINCETUR, integrado por representantes de los sectores y entidades sealados
en el artculo 31 de la Ley, que tiene autonoma administrativa, tcnica, econmica, financiera y operativa, pero que
tambin est sujeto a supervisin por la CONAZEDE.
2. Actividades comprendidas
Al interior de la ZEEDEPUNO, quienes sean considerados
como usuarios(3) podrn realizar las actividades que se sealan a continuacin (aunque hay que tener en cuenta que la

Ley ha autorizado que por Decreto Supremo pueden incluirse

otras):
Actividades industriales, que para efectos del rgimen son
las manufactureras, comprendidas en la Clasificacin Internacional Industrial Uniforme CIIU (Revisin 2), excepto las extractivas y/o manufactureras de la lista de
mercancas comprendidas en las subpartidas nacionales
que ser aprobada mediante Decreto Supremo con refrendo de los Ministerios de Economa y Finanzas y de la
Produccin.
Actividades agroindustriales, que para efectos del rgimen son las productivas dedicadas a la transformacin
primaria de productos agropecuarios, siempre que dicha
transformacin se realice dentro de la ZEEDEPUNO.
Actividades de maquila, entendidas como aquellos procesos por los que ingresan mercancas a la ZEEDEPUNO
con el objeto de que solo se les incorpore el valor agregado correspondiente a la mano de obra.
Actividades de ensamblaje, que consiste en acopiar partes, piezas, subconjuntos o conjuntos que al ser integrados dan como resultado un producto con caractersticas
distintas a dichos componentes.
Actividades de servicios tales como:
Almacenamiento de mercancas, que es la destinada
al depsito y custodia de las mercancas procedentes
del exterior, del resto del territorio nacional, y/o las
producidas o manufacturadas en la ZEEDEPUNO, para
su posterior comercializacin interna y externa de conformidad con el Reglamento de la Ley.
Distribucin de mercancas, que comprende la comercializacin interna y externa de las mercancas ingre
(1) En su momento, dichas disposiciones fueron cuestionadas pues contravenan los principios de poltica fiscal del Marco Macroeconmico Multianual 2007-2009, pues al
basarse en exoneraciones de impuestos fomentan el uso de este mecanismo como
medio artificial de promocin sectorial y regional, lo que implica un trato discriminatorio frente a las actividades que se desarrollan en el resto del territorio nacional, tal
como se seal en el Informe N 229-2006-EF/66.01 que el Ministerio de Economa
y Finanzas remiti al Congreso de la Repblica con ocasin del pedido de opinin
sobre el proyecto de la ZEEDEPUNO.
(2) La concesin ser otorgada mediante concurso pblico, de acuerdo con las reglas
fijadas por el D. S. N 059-96-PCM, TUO de las normas con rango de ley que regulan
la entrega en concesin al sector privado de las obras pblicas de infraestructura y de
servicios pblicos.
(3) Se entiende por Usuario a la persona natural o jurdica, nacional o extranjera, que
luego de un proceso de seleccin mediante Subasta Pblica, celebra contrato de cesin
en uso oneroso de los lotes de terreno de la ZEEDEPUNO, y de ser el caso con sus
edificaciones. Tambin califica como usuario la persona natural o jurdica, que ejerce la
opcin de compra de los terrenos y de ser el caso con sus edificaciones, recibidos en
cesin en uso (siempre que hayan invertido en el desarrollo de sus actividades de acuerdo al Plan de inversiones presentado y cumplido con las obligaciones que establezca la
Ley y su Reglamento para los usuarios), o la compra inmediata de los mismos.
Establecida la relacin contractual entre la Administracin de la ZEEDEPUNO y el
usuario, este no podr ceder en todo ni en parte los derechos y obligaciones que del
contrato se deriven, salvo autorizacin que se conceder en cada caso por dicha
Administracin.

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO
sadas por los usuarios a los Depsitos Francos de la
ZEEDEPUNO.
Embalaje, que consiste en disponer o colocar convenientemente las mercancas dentro de cubiertas para
su transporte.
Desembalaje, que es el retiro o cambio de las cubiertas de las mercancas para su mejor acondicionamiento y/o almacenaje.
Rotulado y etiquetado, que consiste en la identificacin y/o individualizacin de las mercancas mediante el uso de etiquetas o rtulos.
Divisin, que es la redistribucin o separacin de lotes
de mercancas.
Clasificacin, que es el ordenamiento de las mercancas segn sus caractersticas y otras.
Exhibicin, que consiste en mostrar las caractersticas
de las mercancas al pblico en lugares determinados
por la Administracin de la ZEEDEPUNO al interior
de los Depsitos Francos(4).
Envasado, que consiste en introducir mercancas en
envases para su conservacin o preservacin.
Reparacin, reacondicionamiento y/o mantenimiento
de maquinaria, motores y equipos para la actividad
minera, de acuerdo a una lista aprobada por resolucin ministerial del Ministerio de la Produccin en
coordinacin con el MEF, la misma que establecer las
caractersticas y requisitos tcnicos que debern cumplir los bienes a ser reparados, reacondicionados y/o
sujetos a mantenimiento.
Dichos bienes debern ser de uso exclusivo por las
empresas mineras autorizadas y registradas por el Ministerio de Energa y Minas para el desarrollo de las
actividades mineras. Asimismo, podrn ingresar a reparacin los bienes descritos de empresas mineras
constituidas en el exterior.
De otro lado, se permite la realizacin en la ZEEDEPUNO
de Servicios Auxiliares, tales como de expendio de comida,
cafeteras, bancos, telecomunicaciones, entre otros, as como
servicios de consultora y asistencia tcnica prestados a los
usuarios de la ZEEDEPUNO por entidades de desarrollo cientfico y tecnolgico. En el Reglamento se ha sealado que la
Administracin de la ZEEDEPUNO podr establecer otras
actividades calificadas como servicios auxiliares, atendiendo
a las necesidades que se requieran en la Zona.
Para desarrollar dichos servicios, la cesin en uso ser
otorgada mediante adjudicacin directa, cuya convocatoria
y resultados sern publicados por la Administracin de la
ZEEDEPUNO, de acuerdo a los procedimientos que para dicho efecto apruebe.
3. Otras disposiciones de inters
Conforme se seala en la Ley, se encuentra prohibido el
ingreso a la ZEEDEPUNO de: (i) mercancas cuya importacin al pas se encuentre prohibida, (ii) insumos qumicos fiscalizados de conformidad con la Ley N 28305, (iii) armas y
sus partes accesorias, repuestos o municiones, los explosivos
o insumos y conexos de uso civil, nitrato de amonio y de sus
elementos componentes, y (iv) mercancas que atenten contra
la salud, el medio ambiente y la seguridad o moral pblicas.
10

A su vez, las dems mercancas cuya importacin al pas se

encuentre restringida, podrn ingresar a la ZEEDEPUNO si
cumplen con los requisitos establecidos en la legislacin nacional vigente(5).

II. SOBRE BENEFICIOS TRIBUTARIOS

La Ley y su Reglamento han establecido una serie de beneficios tributarios aplicables a los usuarios de la ZEEDEPUNO, los mismos que estn supeditados como lo est la vigencia y aplicacin de la Ley a que en un plazo mximo de
2 aos, contados desde el 6 de agosto de 2006, se cuente
con los estudios y condiciones necesarios para la implementacin y funcionamiento de la ZEEDEPUNO.
Ahora, debemos indicar que, conforme se ha sealado
en el Reglamento, la calidad de usuario de la ZEEDEPUNO
no exime del cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales referidas al Impuesto a la Renta (IR) y
dems tributos, cuando corresponda. A su vez, la prdida de
la calidad de usuario no excluye del cumplimiento de los tributos dejados de pagar, incluidos los intereses y sanciones
que correspondan, de ser el caso.
Los beneficios tributarios aplicables son los siguientes:
1. Exoneraciones tributarias
En primer lugar, los usuarios estn exonerados del IR, Impuesto General a las Ventas (IGV), Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), Impuesto de Promocin Municipal (IPM), Impuesto
Extraordinario de Solidaridad (IES), y de todo tributo (tanto del
gobierno central, regional y municipal, creado o por crearse,
inclusive de aquellos que requieran de norma exoneratoria
expresa), excepto las Aportaciones a ESSALUD y las tasas.
A su vez, las operaciones que se efecten entre los usuarios dentro de la ZEEDEPUNO estn exoneradas del IGV e
IPM, siempre que dichas operaciones sean respecto de las
actividades que los usuarios hayan sido autorizados a realizar por la Administracin de la ZEEDEPUNO. No estn incluidos dentro de este beneficio los servicios auxiliares(6), de
modo que las personas que realicen los referidos servicios
auxiliares no gozarn de ningn beneficio(7) y debern emitir
comprobantes de pago por las actividades que realicen.
Cabe referir que estas exoneraciones tendrn una vigencia de 20 aos a partir del 29 de abril de 2007, con excepcin del IR, en cuyo caso regir desde el 1 de enero de 2008,
y sern aplicables a los usuarios siempre que cumplan con:
(i) reunir los requisitos para ser considerados domiciliados
en el pas de acuerdo a lo establecido en la LIR,

(4) Los Depsitos Francos son recintos ubicados al interior de la ZEEDEPUNO, perfectamente delimitados y cercados donde, sin excepcin, se almacenan todas las mercancas provenientes del exterior, del resto del territorio nacional, de los CETICOS, de la
ZOFRATACNA y su Zona de Extensin, para su comercializacin interna o externa; y
pueden ser pblicos (cuando estn destinados a prestar actividades de servicios a
cualquier usuario autorizado por la Administracin de la ZEEDEPUNO) o particulares
(cuando estn destinados a realizar actividades de servicios nicamente sobre mercancas del propio usuario autorizado por la Administracin de la ZEEDEPUNO).
(5) En el Reglamento se ha sealado que por Decreto Supremo se podr ampliar la relacin de mercancas indicadas.
(6) Como hemos sealado, se trata del expendio de comida, bancos, telecomunicaciones,
servicios de consultora y asistencia tcnica de entidades de desarrollo cientfico y
tecnolgico, entre otros.
(7) As, no se constituye en exportacin la introduccin de servicios auxiliares a la ZEEDEPUNO.

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INFORME TRIBUTARIO
(ii) se inscriban en el RUC y fijen domicilio fiscal en el departamento de Puno, y
(iii) hayan obtenido su calificacin (de usuario de la ZEEDEPUNO).
Ahora bien, las operaciones efectuadas por los usuarios
con el resto del territorio nacional estarn gravadas con todos
los tributos que afecten las ventas, importaciones y prestacin
de servicios.
2. Rgimen Aduanero para el ingreso de bienes a la
ZEEDEPUNO
Las mercancas que se internen en la ZEEDEPUNO se consideran como si no estuviesen en el territorio aduanero para
efectos de los derechos e impuestos de importacin, presuncin que no alcanza al mbito tributario no aduanero, como
ya hemos sealado.
En tal sentido, en caso las mercancas provengan del exterior a travs de las aduanas que establezca la SUNAT(8) ,
cuando estn destinadas a la ZEEDEPUNO para la realizacin de las actividades autorizadas por la Ley, no estarn
afectas al pago de los Derechos Arancelarios, IGV, IPM, ISC
o de cualquier otro tributo que grave su importacin.
En el caso del ingreso de bienes de produccin nacional (las mercancas deben ingresar a un Depsito Franco) y
la prestacin de servicios provenientes del resto del territorio nacional hacia la ZEEDEPUNO, estas operaciones se
considerarn como una exportacin definitiva o temporal,
segn corresponda:
a) Cuando sea definitiva, se aplicarn las normas referidas
a la restitucin simplificada de los derechos arancelarios
y del IGV, as como cualquier otra que en materia tributaria se dicte vinculada a las exportaciones, en lo que fuere
aplicable. En buena cuenta, se podr hacer uso del
Drawback y del Saldo a Favor del Exportador, segn corresponda.
Las mercancas de produccin nacional que se exporten
definitivamente a la ZEEDEPUNO estn impedidas de ingresar al resto del territorio nacional. Sin embargo, podr
importarse el producto final (bien sea que se elabore con
mercancas nacionales que fueron exportadas definitivamente a la ZEEDEPUNO o con estas ltimas y con mercancas provenientes del exterior), siempre que el mismo
tenga una clasificacin arancelaria distinta a la de sus
insumos, componentes, partes y piezas, y se cancelen los
tributos de importacin correspondientes.
b) Cuando sea temporal, los tributos de importacion se calcularn sobre el valor agregado, al reingreso de las mercancas resultantes del proceso de perfeccionamiento pasivo al resto del territorio nacional.
Ahora bien, los bienes nacionales que ingresen a la ZEEDEPUNO para efectos de maquila, no podrn ser nacionalizados nuevamente, sino que debern ser transformados o utilizados en las actividades desarrolladas o exportadas.
El reingreso del producto final elaborado con mercanca
nacional exportada temporalmente para perfeccionamiento pasivo, resultante del proceso de maquila y/o ensamblaje de la ZEEDEPUNO al resto del territorio nacional,
se permite luego de haber sido utilizada en dichas ope-

raciones. En estos casos, los tributos de importacin se

calculan sobre el valor agregado incorporado a dichas
mercancas, para lo cual se requiere la presentacin de
un Cuadro Insumo-Producto, con carcter de declaracin
jurada.
La importacin de maquinarias, equipos, herramientas y
repuestos de origen extranjero hacia la ZEEDEPUNO, a travs de los Depsitos Francos, gozarn de un rgimen especial de suspensin del pago de derechos e impuestos de aduanas y dems tributos que gravan la importacin, siempre que
estos se usen directamente en las actividades autorizadas y
desarrolladas por el usuario en la ZEEDEPUNO. El rgimen
especial ser autorizado, en cada caso, por la Administracin de la ZEEDEPUNO mediante Resolucin de Gerencia
General, dando cuenta a SUNAT de dicha autorizacin en
un plazo de hasta 5 das de producida.
El plazo de permanencia de las maquinarias, equipos,
herramientas y repuestos ser el mismo que el de la autorizacin del usuario, vencido el cual este tendr 30 das para
transferir dichos bienes a otro usuario, nacionalizarlos o reexpedirlos (enviarlos al exterior) para que no caigan en abandono legal. En el caso que los bienes se internen al pas,
deber cumplir con todas las normas aduaneras y administrativas aplicables a la importacin, debiendo procederse al
pago de los derechos de importacin correspondientes al valor
residual, de acuerdo a los procedimientos que a tal efecto
establezca la SUNAT.
3. Rgimen Aduanero para la salida de bienes de la
ZEEDEPUNO
La salida de mercancas de la ZEEDEPUNO que tenga
como destino el resto del territorio nacional, podr acogerse
a los regmenes de depsito, importacin, admisin temporal, importacin temporal y reposicin de mercancas en franquicia, sujetndose a los sealado por la Ley General de
Aduanas, as como al pago de los derechos y dems impuestos de importacin que correspondan, de ser el caso. El trmite de nacionalizacin definitiva o temporal podr efectuarse ante la oficina aduanera implementada por la Intendencia
de Aduana al interior de la ZEEDEPUNO.
En el caso de la importacin de mermas, residuos, desperdicios y subproductos con valor comercial resultante de
los procesos de maquila o ensamblaje, de mercancas nacionales exportadas definitivamente o provenientes del exterior, estos se encuentran afectos al mismo tratamiento tributario que el producto final. Si el caso corresponde a mermas,
residuos, desperdicios y subproductos con valor comercial
de mercancas exportadas temporalmente para perfeccionamiento pasivo, este no se encuentra afecto al pago de tributo alguno.

(8) Debe tomarse en cuenta que cuando el ingreso y salida se realice por aduanas distintas a las sealadas por la SUNAT, deber efectuarse el traslado de las mercancas
bajo el rgimen aduanero de trnsito sujeto a la presentacin de fianza o a los convenios internacionales suscritos por el Per en materia de trnsito. A tal efecto, la SUNAT
establecer las rutas por donde se trasladarn las mercancas.

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INFORME TRIBUTARIO

Poltica Tributaria
y Cambios Menores
Sandro Fuentes Acurio(*)

EL AUTOR COMENTA ALGUNOS TEMAS PUNTUALES DEL

CDIGO TRIBUTARIO, PARA DESTACAR QUE NO SE HA PLASMADO LA INTENCIN DEL LEGISLADOR DEL DEC. LEG. N
981 DE MEJORAR O EQUILIBRAR LAS RELACIONES ENTRE
LOS CONTRIBUYENTES Y LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
SINO, PEOR AN, SE HAN EFECTUADO LAS MODIFICACIONES DE MANERA INADECUADA.
Las modificaciones introducidas al Cdigo Tributario (CT) por
el Dec. Leg. N 981 parecen haberse querido guiar por el loable
objetivo de equilibrar las relaciones entre los contribuyentes y la
Administracin Tributaria. As lo tradujo el nimo del Ministerio
de Economa y Finanzas en su nota de prensa del 16 de marzo.
Ello concuerda con la intencin del Poder Ejecutivo que orienta los cambios con el nimo justiciero de quien encuentra falta de
balance, exagerada debilidad de una de las partes u oscuridad
normativa que de algn modo lastima ms al contribuyente que al
Fisco. Por lo menos esa fue la impresin que se dio al fundamentarse el pedido al Congreso para que le entregue facultades legislativas tributarias.
Probablemente la principal sorpresa se produjo con el Dec.
Leg. N 978 que trae la modificacin del rgimen tributario para
la Amazona y ha sido, en mi opinin, la gran seal de poltica
tributaria madura, responsable y de largo plazo que se haya visto
en muchos aos.
No tengo duda de que con esto, el Poder Ejecutivo ha usado
las facultades que le deleg el Congreso para afrontar con mucha
valenta e inteligencia uno de los aspectos ms sensibles y perniciosos de la poltica tributaria peruana, como es la larga e incomprensible subsistencia de las exoneraciones tributarias de mbitos
regionales, principalmente las de la regin de la selva.
Como se sabe, la Ley N 15600 de setiembre de 1965, concentr exoneraciones tributarias preexistentes y cre muchas ms
para esta regin, pasando luego por la Ley N 27037 de 1998 y
varias otras que las modificaron, enmendaron o agravaron, dando lugar a gruesas inequidades, distorsiones del sistema tributario
y no pocas ilicitudes sino delitos para beneficiarse indebidamente
de ellas. Su paulatina sustitucin y agona es un dato muy relevante para el futuro de la fiscalidad peruana, que esperamos llegue a
puerto, y habra que poner todos los votos en ese empeo.
Esta norma me refiero al Dec. Leg. N 978 es tpicamente
de poltica tributaria; es decir, de las que tienen la capacidad de
anunciar al ciudadano el camino por el cual discurrir la tributa12

cin y de all que la norma torne predecible, con las consecuencias positivas que ello acarrea.
Empero, en lo que se refiere a otras modificaciones, en particular las que ataen al CT, la experiencia demuestra una y otra
vez que hay grandes distancias entre el entusiasmo justiciero y
esperanzador de un pedido de delegacin de facultades legislativas y el resultado final, ms bien magro, fro y en varios sentidos,
frustrante.
Esto no debera llamar ni a sorpresa ni a crtica, pues el tiempo que transcurre entre el mensaje inicial y la hora de la verdad
sirve para la reflexin, meditacin y no est exento de dificultades
tcnicas que impiden el cumplimiento total del objetivo enunciado,
generando, como se dijo, un resultado algo cicatero (si cabe la
expresin). No siempre, tampoco, se puede echar la culpa de ese
resultado solo a la voracidad fiscal o a la supuesta vocacin
policaca del administrador, pues no pocas normas se han inspirado en la aficin a saltar las reglas que los agentes econmicos
particulares descubren de cuando en cuando.
Por otra parte, creo que aunque todos puedan tener una versin casi personal de cmo debera ser el CT, hay elementos inamovibles que son premisas jurdicas esenciales. Ocurre que se
usa la llamada autonoma del Derecho Tributario como una licencia para inventar conceptos bastante alejados de principios
jurdicos elementales o universales, y su resultado puede ser una
norma incomprensible y por ello precaria en su cumplimiento.
En definitiva este breve artculo no se arroga derroteros sino
que busca mostrar casos en los que no ha habido coincidencia
entre la intencin poltica de mejorar el ambiente contribuyenteAdministracin y pueden por eso llamarse intentos fallidos.

I. LA SOLIDARIDAD, NACE DEL ACTO

ADMINISTRATIVO?
Los artculos 16 al 20-A del CT regulan la solidaridad de la
obligacin tributaria; es decir, la existencia de una pluralidad de
deudores respecto de la misma obligacin.
La solidaridad, jurdicamente hablando, es una excepcin al
principio de la mancomunidad, segn el cual, en caso de pluralidad de deudores, cada cual vela o cumple por lo que le corresponde (siempre que la obligacin es divisible y se den otras condiciones). La solidaridad es excepcional y antinmica: la pluralidad
hace responder como si fuera uno solo e incluso uno de ellos responde por los dems.

(*) Abogado. Socio de Rodrigo, Elas & Medrano-Abogados. Profesor de la Universidad

de Lima. Ex Superintendente de la SUNAT y ex Ministro de Trabajo.

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INFORME TRIBUTARIO
El hecho que la solidaridad sea una excepcin a la regla, fuerza a que su existencia sea expresa e indiscutible. Ni puede presumirse, ni surge de la interpretacin, ni de la analoga ni de la
supletoriedad. En tanto, har codeudores a determinados sujetos.
El principio universal es que estos lo acepten o la Ley sea incontestablemente expresa para imponer un vnculo, en principio no buscado ni querido.
La historia de la responsabilidad solidaria tributaria en el Per
tuvo un tratamiento, dirase lacnico, pues su intencin inicial
apuntaba a la responsabilidad subsidiaria en caso de incumplimiento definitivo del deudor principal o del contribuyente a secas, salvo los casos especiales del adquirente o de otras figuras
especficas. En los ltimos diez aos el rgimen ha sido notoriamente expansivo, promovido especialmente por la Administracin para aliviar su labor de recaudacin ms que de fiscalizacin, y comprende muchas ms posibilidades o supuestos de los
que se daban antes, y ha generado tal cantidad de discusiones
en todos los tribunales, que al final se ha llegado a una situacin,
como se ver enseguida, bastante parecida a la inicial, o sea,
cuando la Administracin no contaba tanto con este mecanismo
para forzar la cobranza.
En definitiva, lo que busca la solidaridad legal de ndole tributaria es encontrar otro deudor a quien exigir el pago, y ese solo
hecho se constituy muchas veces en importante acicate para el
cumplimiento tributario y otras tantas en contundente factor disuasivo para la aceptacin de representaciones, directorios y otras
figuras mercantiles similares. Implic tambin acciones colaterales
de cobranza contra los responsables solidarios sin que se hubiera
esclarecido totalmente su grado de participacin.
La respuesta a esta incertidumbre la trae el Dec. Leg. N 981,
con una novedad importantsima, principalmente para el Administrador, al introducir en el CT el artculo 20-A.
Sus tres primeros incisos regulan para el campo tributario lo
que ya est bien regulado para el campo civil en cuanto a los
efectos de las obligaciones solidarias, de modo que lo que antes
se asuma por analoga hoy se aplica directamente por mandato
de la ley tributaria. Estos efectos son: i) la deuda tributaria puede
ser exigida total o parcialmente a cualquiera de los deudores tributarios (lo cual incluye a los responsables solidarios); ii) a uno de
ellos o a todos simultneamente; iii) la extincin de la deuda libera
a todos; iv) los actos interruptorios de la prescripcin afectan a
todos y ciertos actos de suspensin tambin.
En trminos de claridad y certeza es positivo que la ley tributaria se haya pronunciado sobre los efectos de la solidaridad.
Sin embargo, esto no significa que sean los nicos efectos, pues
materias como el pago parcial, la constitucin en mora, la renuncia a la prescripcin o el pago luego de ocurrida, o el fraccionamiento concertado por el deudor cuya naturaleza aparente
de novacin liberara a los otros solidarios o los efectos parciales
de una sentencia judicial, no han sido materia de la nueva ley, lo
que implicara seguir recurriendo al Cdigo Civil (CC) como fuente
supletoria.
No es ese, empero, lo principal de este artculo 20-A, sino el
haberse apartado de toda doctrina jurdica sobre la responsabilidad solidaria, en tanto que ahora la de naturaleza fiscal exige el
pronunciamiento previo y firme de la Administracin para que se
configure.
Si bien esta era la tendencia interpretativa, pues la oscuridad
del texto legal anterior lo permita, no deja de ser una desviacin
jurdica ya que recordando lo dicho, la solidaridad nace de la
voluntad de las partes (inaplicable al Derecho Tributario) o de la
Ley, que es el caso. Se trata por tanto, en el caso de la Ley, de una
hiptesis abstracta y general destinada a hacer surgir una rela-

cin jurdica, en cuanto se compruebe en la realidad que los elementos de hecho concuerdan con el acto tipificado por el legislador. As ha venido siendo, pues los (cada vez ms) numerosos
supuestos de responsabilidad solidaria en el CT se refieren a determinadas situaciones de hecho, como pueden ser la sucesin
hereditaria o un tercero obligado a un embargo, o puede tratarse
de situaciones personales calificadas, como el ser representante,
albacea, director, etc., en los que la comprobacin por la Administracin de la situacin concreta daba pbulo a la cobranza por
la va de la responsabilidad solidaria.
El cambio sustancial ocurre con el texto final del artculo
20-A, al sealar que: Para que surta efectos la responsabilidad solidaria, la Administracin Tributaria debe notificar al
responsable la resolucin de determinacin de atribucin de
responsabilidad..., con lo cual no hay duda de que la responsabilidad solidaria proviene ahora del acto administrativo que
sea exigible. Por lo tanto, no cabe cobranza coactiva, medidas
cautelares, ni ninguna otra medida mientras el acto de determinacin de la responsabilidad solidaria no hubiera cumplido
con todas sus fases procedimentales, salvo que se eche mano
del artculo procesal supletorio segn el cual los actos son ejecutables aunque hayan sido impugnados.
En consecuencia, a partir del 1 de abril de 2007 que entr
en vigor tal modificacin, a la Administracin Tributaria (SUNAT o a cualquier otra) no le es suficiente invocar la Ley para
sealar responsabilidad tributaria, si no que tiene que determinar administrativamente su existencia, siguiendo todos y cada
uno de los requisitos de validez que se exigen para una Resolucin de Determinacin.
Se demuestra as que el corsi e ricorsi legal ha llevado, esta
vez, a que la Administracin vea neutralizado el avance logrado
(cierto que exagerado) en la ubicacin de coadyuvantes para el
pago de una deuda tributaria.

II. LA FISCALIZACIN DE UN AO
Se anunci como un avance dirigido a satisfacer a los contribuyentes imponer a la Administracin el plazo lmite de un (1)
ao para el proceso de fiscalizacin tributaria.
As se ha recogido con la introduccin de un nuevo artculo
62-A, segn el cual: El procedimiento de fiscalizacin que lleve
a cabo la Administracin Tributaria debe efectuarse en un plazo
de un ao.
Hasta ac muy bien, pero temiendo que un ao quede corto, el legislador introduce tal cantidad de excepciones que es
fcil apostar que este artculo no ser aplicado.
Para empezar, el plazo de un ao se empieza a computar solo
si el contribuyente entrega completa la informacin que le pida la
Administracin. Si el requerimiento no es claro, especfico y total
y me temo que ningn requerimiento lo es podr aducirse que
el plazo de un ao an no corre, pues la informacin no est
completa segn quin? Segn la Administracin, por supuesto.
Pero, por si la Administracin tuviera dudas, la Ley la faculta a
no aplicar ese plazo de un ao si existe complejidad de la fiscalizacin debido al elevado volumen de operaciones (cunto es
elevado? o respecto de quin?); haya dispersin geogrfica de
sus actividades (si exporta a muchos pases? y si son varios asientos mineros?) o su proceso productivo es complejo (cul no lo
ser?), entre otras circunstancias (sic).
Tampoco se aplica si se fiscaliza precios de transferencia, con
lo que queda en evidencia que el estudio que exige la normativa
sobre la materia no vale para mucho, como varios sospechaban.
No se aplicar el plazo si el contribuyente forma parte de un

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INFORME TRIBUTARIO
grupo empresarial (el grupo podr estar integrado por dos empresas?, qu es grupo empresarial segn el CT?) o integre un
consorcio y otra forma asociativa.
Adems, la Administracin puede suspender el decurso de ese
plazo de un ao si es que se est tramitando una pericia (pedida
por el contribuyente o por el fisco) o si se ha pedido informacin a
otros pases y an no llega (la experiencia dice que si no hay
convenio de intercambio de informacin lo ms probable es que
nunca llegue), y si por fuerza mayor la Administracin interrumpe
sus actividades (se referir a que no cuentan los domingos, feriado, ni fiestas de guardar?). Tampoco corre el plazo si otras entidades pblicas o privadas no proporcionan la informacin que se
solicita y, como cereza del postre: se suspende el cmputo del
plazo de un ao si una autoridad judicial ordena que se suspenda
la fiscalizacin.
El asunto se ve peor an si se tiene en cuenta que cada acto de
suspensin por la Administracin podra ser impugnado por el
contribuyente, de manera que la fiscalizacin, ahora s, podra
ser eterna. Antes era extensa solamente.
No hay ninguna duda de que, lejos de ser un avance, esta
modificacin est ms cerca de ser un dislate. Si el legislador consider que un ao era ya un plazo suficiente como para que la
Administracin fiscalice, debi decirlo as y punto.

III. SUSPENSIN DE LOS INTERESES

MORATORIOS
Se aaden al artculo 33 del CT prrafos destinados a que el
contribuyente no sufra las consecuencias de las demoras atribuibles a la Administracin Tributaria por no resolver los asuntos contenciosos, dentro de los plazos que la Ley seala, suspendiendo
as el devengo de intereses moratorios desde el momento en que
la Administracin dej vencer los plazos mximos previstos.
La norma responde al clamor de que, en efecto, la tasa de
inters (TIM) aplicable al caso es superior a la del mercado
aunque mucho menor a lo que era antes al haberse suprimido
desde el ao 2006 la capitalizacin de tales intereses moratorios y que por ello, si la Administracin tarda en resolver y el
resultado es desfavorable al particular, se genera una deuda
mucho mayor sin que hubiera tenido dicho particular ningn
mecanismo para evitarlo.
El argumento opuesto es que si los intereses se suspendieran
por el solo hecho de presentar una impugnacin o no se generaran mientras no acabe el procedimiento, sera ese un acicate para
que todo acto fuera impugnado, sobrecargando la labor administrativa y reduciendo la recaudacin pues se creara el crculo pernicioso de no paga la obligacinse determina deudase impugnano hay interesespague cuando quiera.
La reciente modificacin se coloca acertadamente al medio,
pues afirma el principio de que la determinacin de deuda tributaria sigue generando intereses an si est reclamada; siempre
que la Administracin est dentro del plazo procesal para hacerlo. Vencido ese plazo, igual deber pronunciarse pero el efecto
econmico de la dilacin ser de cargo del Estado y no del particular. El principio subyacente es correcto y claro. Lamentablemente la redaccin de la norma no lo es.
Para empezar, dice la norma que se suspende la aplicacin de
intereses moratorios, pero la deuda se actualizar con el ndice
de Precios al Consumidor (IPC). No es ello coherente pues el contribuyente sigue as sufriendo las consecuencias econmicas de la
demora administrativa (que es el principio de la norma) esta vez
mediante la indexacin a la inflacin.
Dice tambin la norma que esa suspensin no ocurrir si las

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dilaciones en el procedimiento son imputables al deudor, sin que

haya ninguna precisin acerca de tal imputabilidad ni sus causales y teniendo en cuenta que hay responsabilidad funcional por
dejar pasar plazos que le cuestan dinero al Estado o afectan su
recaudacin, es casi seguro que los encargados evitarn por todos los medios la suspensin de los intereses, atribuyendo al administrado una actividad dilatoria.
En el proceso tributario son muy pocas las posibilidades de
que el contribuyente encuentre argucias o mecanismos procesales
para dilatar los plazos, considerando que en este tipo de procedimiento no hay fases precluyentes, tampoco etapas de alegacin
de excepciones, ni tachas u oposiciones, menos an oportunidad
de saneamiento.
La innovacin es inconsistente pues tal principio de no afectacin por retraso de justicia administrativa no se aplica al Tribunal
Fiscal, de modo que una vez apelada la resolucin vuelven a generarse los intereses moratorios. Esto carece de todo fundamento
lgico, pues si el principio es que la dilacin burocrtica no le
cueste al particular, qu razn hay para que s deba costarle si la
dilacin ocurre en el Tribunal Fiscal, que es tambin parte de la
Administracin estatal y la Ley le asigna un plazo mximo para
resolver (incluso mayor).
Finalmente, la innovacin no brilla por su tcnica legislativa,
pues se refiere a que los intereses no corren vencidos los plazos
mximos establecidos en el artculo 142 dando la impresin
que solo se aplica a la impugnacin de Resoluciones de Determinacin, pues los plazos mximos para resolver la impugnacin de
rdenes de Pago no estn en el artculo 142 sino en el 119, y
casi no hay duda que la Administracin as lo interpretar, por la
responsabilidad a la que hemos aludido.

COLOFN
Es seguro que las modificaciones al CT dispuestas por el Dec.
Leg. N 981 generarn mucha polmica, como ya lo ha demostrado el doctor Luis Hernndez B. en un artculo del diario Gestin (25 de abril de 2007) que pone en evidencia la grave confusin incurrida por el legislador a propsito de la prescripcin
tributaria.
Igual se puede decir de la falta de tcnica legislativa al modificar un artculo y no preocuparse de ninguna de sus normas de
remisin o de concordancia. Ocurre en el caso de la modificacin
del artculo 142 que ampla el plazo mximo para que se pronuncie la Administracin de seis a nueve meses, y sin embargo no modifica el artculo 144 referido al plazo a partir del cual se considera denegada fictamente la peticin, que seguira siendo de seis meses,
ni el plazo por el cual debe extenderse una carta fianza (referida en
los artculos 137, 141 y 147) que siguen figurando inmodificados y, por tratarse de requisitos de admisibilidad de impugnaciones, genera una ambigedad de mucho cuidado.
En esa lnea, seguramente se cuestionar tambin el descuido
que implica la modificacin del artculo 40 del Cdigo Fiscal,
cuando regula la compensacin como modo de extincin de la
deuda tributaria y sin embargo excluye a los intereses moratorios
como parte de la deuda materia de compensacin, para lo cual
no existe fundamento racional y debe tratarse de otra distraccin
ms, pero con severos efectos en el sistema legal, pues el deudor
no se libera de la obligacin completamente y, visto desde el Estado, este conserva una acreencia que ya no genera intereses.
Todo indica que tales cambios reclaman una revisin un tanto
ms exhaustiva y sin duda ms autorizada que la expuesta en
las lneas precedentes.

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO

Y en definitiva...
Qu hacemos con el ITAN?
Javier Luque Bustamante(*)
Javier Caia Vela(**)

LOS AUTORES EXPONEN SU PUNTO DE VISTA SOBRE LOS

ANTECEDENTES, NATURALEZA Y CONSTITUCIONALIDAD DEL
IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS NETOS.
INTRODUCCIN
Parece ser que va llegando el momento de las definiciones en el espinoso tema del Impuesto Temporal a los Activos
Netos (ITAN). El Tribunal Constitucional (TC) debe estar por
resolver los primeros casos a su cargo. Sin embargo, el Poder Ejecutivo ya anda amenazando con cambiar el nombre
del tributo a IPAN, eliminando as la T de temporal por la
P de permanente. La respuesta, obviamente, depender
de las conclusiones finales sobre la constitucionalidad de
este gravamen. A ello nos referiremos, una vez ms, en este
Informe.
En un Estado Constitucional de Derecho las notas definidoras del ordenamiento jurdico tributario como las del
ordenamiento jurdico en general vienen impuestas por la
existencia de una norma fundamental que constituye el origen y fuente de legitimacin de dicho ordenamiento.
El imperio de la Constitucin Poltica (CP) sobre la tributacin implica que este campo constituya una realidad normada, sujeta a determinados lmites, lo que pone freno ante
los eventuales excesos en que pudiera incurrir el Estado en
el ejercicio de su poder de establecer y cobrar tributos a los
ciudadanos.
Tal circunstancia es especialmente relevante es pases
como el nuestro, pues la realidad domstica nos presenta
por un lado, a un Estado siempre carente y deseoso de
obtener ms recursos que garanticen su subsistencia y, por
el otro, a unos ciudadanos que se encuentran potencialmente expuestos a que se les exija a ttulo de tributo contribuir a financiar en forma arbitraria las cuentas del erario
y saciar as el apetito fiscal del Estado.
Por ello, la regulacin por la CP de aquellos principios
bsicos que deben regir las relaciones jurdicas entabladas
entre los entes pblicos y los particulares, a fin de obtener
los medios econmicos necesarios para el financiamiento
de la actividad estatal, constituye una garanta del ciuda-

dano frente al ejercicio irregular del poder tributario. Solo

cuando las normas tributarias tengan amparo constitucional, resultar legtima aquella transferencia de riqueza del
patrimonio de los ciudadanos hacia las arcas del erario
pblico, que ellas mismas dispongan.

I. IMPOSICIN AL PATRIMONIO SOBRE LA BASE

DEL VALOR DE LOS ACTIVOS
Como parte de las recomendaciones diseadas por el
Fondo Monetario Internacional a diferentes pases latinoamericanos que atravesaban, hacia fines de la dcada de
los ochenta y principios de los noventa, agudos procesos
inflacionarios, se propuso la necesidad de que dichos pases contasen con un sistema que gravase los activos empresariales destinado a garantizar un mnimo de recaudacin
proveniente del Impuesto a la Renta (IR), debido a que los
impuestos sobre los activos suelen ser muy recaudadores y
conllevan un costo administrativo muy reducido para su
aplicacin y fiscalizacin.
El Per no fue ajeno a tales propuestas y, bajo tales consideraciones, aplic desde inicios de los aos noventa una
serie de exacciones basadas en el valor de los activos netos. Nos referimos al Impuesto Mnimo a la Renta (IMR) entre los aos 1992 y 1997, el Impuesto Extraordinario a los
Activos Netos (IEAN) de 1997 a 1999 y el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta (AAIR) desde el ao 2003 hasta
noviembre de 2004.
Como se recuerda, el IMR se aplicaba bajo el supuesto
de que el IR que deba pagar el contribuyente no podra ser
menor al 2 por ciento del valor de sus activos netos. Considerando que bajo ese esquema deba pagarse el IR, incluso
si se obtuviese prdidas, muchos contribuyentes interpusieron acciones de amparo sobre la base de la confiscatoriedad del impuesto, las que fueron atendidas por el TC.
As, mediante la Sentencia N 646-1996-AA/TC, se seal que el establecimiento del IMR supona una desnaturalizacin desproporcionada del propio IR, ya que pretenda

(*)
Abogado. Socio del Estudio Grellaud y Luque Abogados, Miembro de KPMG Internacional. Ex presidente del IPDT y de la IFA Grupo Peruano.
(**) Abogado. Asociado del Estudio Grellaud y Luque Abogados.

MAYO 2007

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INFORME TRIBUTARIO
gravar, no el beneficio, la ganancia o la renta obtenida por
la accionante como consecuencia del ejercicio de una actividad econmica, sino el capital o sus activos netos. En tal
sentido, en materia de IR, el legislador se encuentra obligado, al establecer el hecho imponible, a respetar y garantizar la conservacin de la intangibilidad del capital, lo que
no ocurra en el caso concreto, toda vez que la accionante
haba acreditado encontrarse no afecta al pago del IR por
tener prdidas.
Para contrarrestar el revs sufrido por el gobierno de
turno, en su intencin de ponerle un piso al IR, se cre el
IEAN, que fue regulado como un impuesto a los activos
formalmente independiente del IR, pero que otorgaba un
crdito contra ese impuesto, no sujeto a devolucin.
Igualmente en este caso, los contribuyentes interpusieron acciones de amparo, obteniendo diversas sentencias
en el Poder Judicial que declararon inaplicable el IEAN,
bajo el argumento de que la CP establece que el Estado, al
ejercer la potestad tributaria, deba respetar los principios
de Reserva de la Ley, Igualdad y Respeto de los derechos
fundamentales de la persona, y que ningn tributo puede
tener efecto confiscatorio. Bajo ese principio, el IEAN de
ninguna manera deba afectar el patrimonio como fuente
generadora de renta, pues de ser as devendra en confiscatorio. En dichos casos se inaplic el IEAN al caso concreto, pues los accionantes acreditaron tambin que haban obtenido prdidas.
No obstante, cabe recordar que existen una serie de
sentencias del TC (Exp. N 2727-2002-AA/TC y Exp. N
041-2004-AI/TC) que se han pronunciando sobre la inconstitucionalidad del IEAN, concluyendo que este es diferente del IMR, pues mientras el primero busca gravar el
patrimonio, el segundo busca gravar la renta. En tal sentido, no debera aplicrsele lo resuelto por el TC en relacin
al IMR. Por ello se concluy en aquella oportunidad que el
IEAN no es inconstitucional, toda vez que grava una manifestacin de capacidad contributiva, los activos netos, sin
contrariar el contenido esencial del derecho de propiedad
ni el principio constitucional de No Confiscatoriedad, dadas las caractersticas de su base imponible y su carcter
temporal. Por tales motivos, se desestim la pretensin de
los accionantes.
Posteriormente se cre el AAIR, que no tuvo mejor suerte
que sus predecesores toda vez que tambin fue declarado
inconstitucional en virtud a la Sentencia del TC del 20 de
septiembre de 2004 (Exp. N 033-2004-AI/TC), por la falta de congruencia que exista entre este sistema de pago a
cuenta del IR, basado en el valor de los activos, y el hecho
econmico que fundamenta la imposicin a la renta (que es
precisamente la generacin de la misma). En tal sentido, el
valor de los activos netos no poda ser utilizado para fundamentar los anticipos o pagos a cuenta de un gravamen
sobre la renta, lo que s resulta factible en el caso de gravarse el patrimonio o la propiedad.
Finalmente, a fin de superar el dficit presupuestal generado por la declaracin de inconstitucionalidad del AAIR,
se cre el Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN), el
16

cual fue regulado de forma independiente a la estructura

del IR, como un impuesto de tipo patrimonial, y fue aplicado a partir del ejercicio 2005.
Ahora bien, considerando los precedentes antes mencionados y atendiendo a que en la actualidad varios contribuyentes vienen discutiendo judicialmente la constitucionalidad del ITAN, resulta conveniente preguntarse si es que
dicho impuesto debera seguir o no la misma suerte que sus
antecesores.

II. NATURALEZA DEL ITAN

Por Ley N 28424 se cre el ITAN, siendo aplicable a
los generadores de renta de tercera categora sujetos al
rgimen general del IR. Este impuesto incide sobre el valor
de los activos netos al 31 de diciembre del ejercicio anterior y la obligacin tributaria surge el 1 de enero de cada
ejercicio.
Como hemos adelantado, el hecho de haber otorgado
al ITAN la calidad de impuesto proviene de la necesidad
que tuvo el legislador de independizarlo del IR, a fin de
evitar con ello que se le atribuyese alguna de las observaciones que imput el TC al AAIR. De esta forma, siendo el
ITAN un impuesto de tipo patrimonial distinto del IR, su creacin resultara constitucionalmente irreprochable.
No obstante lo indicado, advertimos que si se analizan
con cuidado las disposiciones de la Ley N 28424 y las de
su Reglamento, aprobado por el D. S. N 025-2005-EF,
surgen fundadas dudas sobre la naturaleza impositiva que
se le ha pretendido atribuir legalmente al ITAN.
En efecto, conforme al artculo 8 de la Ley N 28424
se dispone que el monto efectivamente pagado, sea total o
parcialmente, por concepto del ITAN, podr utilizarse como
crdito:
a) Contra los pagos a cuenta del Rgimen General del
IR de los perodos tributarios de marzo a diciembre
del ejercicio gravable por el cual se pag el Impuesto, y siempre que se acredite el Impuesto hasta la
fecha de vencimiento de cada uno de los pagos a
cuenta.
b) Contra el pago de regularizacin del IR del ejercicio
gravable al que corresponda.
La norma agrega que en caso se opte por su devolucin, este derecho nicamente se generar con la presentacin de la declaracin jurada anual del IR del ao correspondiente. Para solicitar la devolucin, el contribuyente deber sustentar la prdida tributaria o el menor Impuesto
obtenido sobre la base de las normas del rgimen general.
Por su parte, el artculo 10 del Reglamento de la Ley del
ITAN seala que si luego de acreditar el impuesto contra los
pagos a cuenta mensuales y/o contra el pago de regularizacin del IR del ejercicio por el cual se pag el impuesto
quedara un saldo no aplicado, dicho saldo podr ser devuelto, no pudiendo aplicarse contra futuros pagos del IR.
Como se puede apreciar, de la propia normativa que
regula el ITAN queda claro que no es posible desconocer la
ntima relacin existente entre este impuesto y el IR, ya que

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO
claramente aquel se ha instrumentalizado como un medio
recaudatorio de este ltimo.
Advirtase as que el monto pagado en un ejercicio por
concepto de ITAN se encuentra destinado a ser usado como
crdito fiscal contra los pagos a cuenta e impuesto anual
del IR del ejercicio correspondiente, y si no se pudiese realizar dicha compensacin, el importe que se hubiese pagado ser objeto de devolucin. De esa forma, la finalidad
propia de un impuesto, la cual es solventar las actividades
estatales, no se aprecia en el caso del ITAN pues este est
destinado a ser usado como crdito contra el IR; de all a
que conforme a su diseo legal en el caso de no ser posible dicha compensacin, el ITAN deviene en carente de
objeto y de esta manera procede su devolucin.
Es necesario resaltar que uno de los elementos distintivos del concepto de tributo, que suele descuidarse al momento de analizar si una determinada figura lo constituye o
no, es que aquella prestacin destinada a proveer de recursos al Estado, solo ser un tributo si dicha prestacin es
efectuada con carcter definitivo(1) .
Este es un elemento esencial del concepto de tributo, ya
que no se concibe que un tributo sea devuelto uno vez que
haya sido percibido por el Fisco, salvo el caso de pagos
indebidos.
Precisamente el carcter definitivo de la prestacin tributaria permite no otorgar la naturaleza de tributo a una
serie de figuras como anticipos o pagos a cuenta.
Como sabemos, en el caso del ITAN el pago realizado
puede ser, en definitiva, devuelto por la Administracin Tributaria por lo que, consecuentemente, debemos ser tajantes en advertir que jurdicamente no es sostenible otorgarle
naturaleza de impuesto, a pesar del nombre que le ha sido
asignado por el legislador.
Constatada tal circunstancia, corresponde entonces preguntarse cul es la verdadera naturaleza jurdica del ITAN.
Desde nuestro punto de vista, el hecho que el ITAN constituya un crdito contra el IR del ejercicio sujeto a devolucin, en caso de exceder este ltimo o existir prdidas, evidencia que el ITAN, a pesar de su denominacin, constituya un verdadero anticipo o pago a cuenta del IR que deben
realizar los contribuyentes generadores de rentas de tercera categora. Este hecho se corrobora adicionalmente por
la circunstancia de que la Ley N 28424 y su Reglamento
han recogido fundamentalmente los mismos elementos de
la relacin tributaria (sujeto activo, sujeto pasivo, beneficios: exoneraciones, inafectaciones y deducciones) que los
establecidos para el caso del AAIR.
Consecuencia de la constatacin que el ITAN es realmente un sistema de pago a cuenta del IR que ha sido establecido en funcin al valor del activo neto contribuyente, es
que le resultan pertinentes las observaciones de inconstitucionalidad que en su oportunidad realizara el TC respecto
del AAIR, mediante la sentencia del 28 de septiembre de
2004.
En ese contexto, debe recordarse que si bien sobre la
imposicin a las ganancias la doctrina es unnime en
aceptar que el fisco exija a los contribuyentes, en el trans-

curso del ao, el pago de anticipos a cuenta del IR que en

definitiva les corresponda pagar, dicha exigencia no debe
ser desproporcionada ni irracional, debiendo ceirse a
los principios rectores constitucionales que rigen en materia impositiva.
La exigencia de anticipos a cuenta del IR por montos
desproporcionados, que no guardan una relacin con el
monto que, bajo criterios racionalmente estimativos constituir el IR definitivo, es una violacin al principio de Capacidad Contributiva, que bajo el principio de Igualdad se
encuentra establecido en el artculo 74 de nuestra CP.
La Ley N 28484, al crear la obligacin de pago del
ITAN, no utiliz un esquema razonable de clculo de pagos
a cuenta del IR de tercera categora, pues tom como elemento para ello el valor de los activos y no la renta o los
ingresos obtenidos por el contribuyente. De esta forma, se
quiebra la estructura del IR pues el fundamento en el que se
basan los pagos a cuenta no conlleva a la fijacin de otros
en cuantas justas que, bajo una prudente y sana estimacin, no deben sobrepasar (o pudieran sobrepasar no excesivamente) el monto del IR.
El ITAN no es un tributo patrimonial sino tan solo una
forma de clculo de los pagos a cuenta del IR y, por lo
tanto, no se justifica que sea efectuado en funcin a los
activos empresariales.
Si bien puede afirmarse que los pagos a cuenta establecidos en la LIR constituyen un anticipo razonable del IR definitivo, pues toman como referencia el IR pagado anteriormente y los ingresos de la empresa, no puede decirse lo
mismo del denominado ITAN, por cuanto toma como base
el valor de los activos. Por lo tanto, conforme al criterio del
TC, no constituye un ndice referencial vlido para estimar
la cuanta de pago a cuenta.
Por ello, el ITAN resulta, en nuestra opinin, inconstitucional, por ser violatorio del Principio de Capacidad Contributiva (Principio de Igualdad) consagrado en el artculo
74 de nuestra Constitucin.

(1) Sobre el carcter definitivo que debe ostentar la prestacin tributaria puede leerse a:
BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. Palestra Editores, 1ra.
edicin, Lima, 2003, pgs. 61 y siguientes.

MAYO 2007

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INFORME TRIBUTARIO

Precisiones y Reflexiones sobre

el Tratamiento Tributario de los
Instrumentos Financieros Derivados
Laura Macedo Rodrguez (*)

LA AUTORA ANALIZA EL TRATAMIENTO DE LOS IFD, EN

GRFICO N 1

PARTICULAR LA REGULACIN ESTABLECIDA RECIENTEMENTE

Cobertura econmica

LEY DEL IMPUESTO A LA RENTA.

De acuerdo a la regulacin especfica para los Instrumentos Financieros Derivados (IFD) incluida en la Ley del Impuesto a la Renta
(LIR) por la reciente Reforma Tributaria y vigente a partir del presente
ejercicio, se ha definido de manera expresa los procedimientos y
criterios a seguir para la determinacin de las rentas netas, prdidas
y gastos provenientes de la contratacin de dichos instrumentos.
A este efecto, resulta importante analizar las implicancias tributarias de las diferencias existentes entre el tratamiento contable
y el tratamiento tributario, el tratamiento de los gastos y su distincin de las prdidas derivados de estos contratos, as como el
arrastre y compensacin de stas ltimas contra rentas netas, de
tal forma que se determine adecuadamente las rentas netas o prdidas en cada ejercicio. Es as que, antes de desarrollar el anlisis
de los temas materia de este artculo, debemos hacer ciertas precisiones respecto al concepto de cobertura y rentas de fuente peruana de
acuerdo a la luz de la LIR.

Debe existir:
El subyacente o activo o pasivo a cubrir.
Instrumento de cobertura IFD.
Riesgo al que est expuesto el activo o
pasivo a cubrir.

Cobertura contable

Debe existir:
El subyacente o activo o pasivo a cubrir.
Instrumento de cobertura IFD.
Riesgo al que est expuesto el activo o
pasivo a cubrir.

+
Si no cumple estos requisitos no es de cobertura
para efectos contables ni
para efectos tributarios.

Documentacin formal a la fecha del contrato, de la

relacin de cobertura y del objetivo y estrategia de
gestin del riesgo de la entidad para comprender la
cobertura.
Cobertura altamente eficaz.
La eficacia debe poder medirse de forma fiable.
La cobertura se puede concluir que ha sido altamente eficaz a lo largo de todos los perodos para
los cuales ha sido designada.

Cobertura para efectos del IR

I. CONCEPTO DE COBERTURA
La definicin de cobertura incluida en la LIR no coincide con la
definicin o intencin econmica que rige en los mercados financieros o mercados organizados en donde se estructuran estos instrumentos, sino que ha sido concebida cindose nicamente a la
definicin y requisitos de carcter sustancial y formal establecidos
por la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) N 39 para
dicha calificacin. En otras palabras, la definicin de cobertura
en que se basa nuestra norma no corresponde a la cobertura econmica sino a la calificacin de un IFD para aplicar el tratamiento
contable de cobertura (ver el Grfico N 1).
Es as que para que un IFD se considere de cobertura contable,
adicionalmente a la existencia de los supuestos sealados para calificar una cobertura econmica, la NIC N 39 establece requisitos
para la clasificacin de tres tipos de cobertura (cobertura de valor
razonable, cobertura de flujo de efectivo y cobertura de la inversin
neta en un negocio en el extranjero ) a fin de contabilizar las mismas de acuerdo a un tratamiento especfico en cada caso.
De no cumplirse los requisitos sustanciales y formales sealados en la citada norma, el efecto de la compensacin de los cambios en los valores razonables de los instrumentos de cobertura y
de las partidas cubiertas siempre se registrarn en el resultado del
perodo como IFD de no cobertura o especulativos.
Es aqu que respecto a los resultados de estos instrumentos
18

EN LA

generados en ejercicios anteriores al 2007, se plantea como interrogante si para calificar una operacin con IFD como de cobertura, la Administracin Tributaria exigir el cumplimiento de requisitos antes no expresamente establecidos por la LIR, tales como el
Test de Eficacia que se requiere para fines contables, pero no para
fines econmicos.
Si bien es cierto que la Administracin Tributaria ya ha venido
requiriendo a los contribuyentes la presentacin y sustentacin de
este Test de Eficacia (que puede realizarse por diversos mtodos
prospectivos o retrospectivos y depender del tipo de IFD de cobertura contable que tenga), debera considerar hasta el ejercicio
2006 el cumplimiento de requisitos para demostrar que se trata
de un IFD de cobertura de acuerdo a la definicin dentro del marco del mercado en que se negocian estos contratos, es decir, exigir
nicamente, la existencia del activo o pasivo a coberturar, demostrar la existencia y exposicin de un riesgo que afecte estos activos
o pasivos, y la evaluacin que el IFD es el instrumento idneo que
cubre el riesgo determinado.

(*) Contadora Pblica graduada en la Universidad de Lima. Mster en Direccin Econmica Financiera en ESADE, Espaa. Profesora de Auditora Tributaria en la Facultad
de Contabilidad y Finanzas de la Escuela de Negocios de la Universidad de Lima.
Gerente de la Divisin de Asesora Tributaria y Legal de Deloitte.

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO
II. RENTAS DE FUENTE PERUANA Y
RENTAS DE FUENTE EXTRANJERA

III. RECONOCIMIENTO Y DEVENGAMIENTO

DE RENTAS

De otro lado, resulta importante precisar que ser determinante la fuente de donde provengan las rentas o prdidas, y si son
realizadas con fines de cobertura o no, para determinar el tratamiento tributario adecuado.
GRFICO N 2

IFD realizados por sujetos domiciliados en el pas

Con fines distintos

a cobertura

Activos u obligaciones
que recibirn la cobertura estn afectos a la generacin de rentas de
fuente extranjera.

No resulta relevante si
existen o en dnde se ubiquen los bienes o pasivos
o qu renta genere.

Activos u obligaciones
que recibirn la cobertura estn afectos a la generacin de rentas de
fuente peruana.

Fuente
peruana

Fuente
extranjera

Con fines de
cobertura

Siempre ser de
fuente peruana

De acuerdo al grfico se describe que siempre que los IFD que

califiquen como realizados por sujetos domiciliados con fines distintos de cobertura de acuerdo a la definicin contenida en la LIR, los
resultados computarn siempre como de fuente peruana.
En el caso de rentas de fuente extranjera derivadas de IFD con
fines de cobertura, es decir, de aquellas cuyos de activos, bienes,
obligaciones o pasivos incurridos que recibirn la cobertura estn
afectados a la generacin de rentas de fuente extranjera, no necesitar acreditarse el cumplimiento de todos los requisitos exigidos por el
artculo 5-A de la LIR para que califique como cobertura porque:
i) siempre tributar dentro de las rentas globales del sujeto
domiciliado en el pas;
ii) se computar igual an cuando resultara ser materia de
retencin del IR en otro pas;
iii) las prdidas de fuente extranjera derivadas de la contratacin de IFD sern compensadas ntegramente contra estas
rentas de fuente extranjera, independiente que tengan el
mismo fin o no. No existe limitacin como en el caso de las
prdidas de IFD de fuente peruana, como veremos ms
adelante.
Por otro lado, en el caso de un contrato de IFD celebrado con
un sujeto no domiciliado, a pesar de que los activos u obligaciones que recibirn la cobertura estn afectos a la generacin de
rentas de fuente peruana, se generarn rentas de fuente extranjera no sujetas al impuesto.
GRFICO N 3
IFD realizados por sujetos no domiciliados

Activos u obligaciones que recibirn la

cobertura estn afectos a la generacin de rentas de fuente peruana.

Resultados del IFD no considerados

renta de fuente peruana.

No retencin del IR en el Per

a) Oportunidad de reconocimiento de rentas y prdidas

Las reglas del devengo contempladas en el artculo 57 de la
LIR resultan de aplicacin por todas las transacciones con IFD realizadas por sujetos domiciliados en el pas sin hacer distinciones,
es decir, resultan aplicables a aquellas provenientes de fuente peruana como de fuente extranjera, e independientemente del fin
con que fueron realizadas.
En el caso de rentas de tercera categora provenientes de contratos celebrados de IFD, las rentas y las prdidas se considerarn
devengadas en el ejercicio en que ocurran cualquiera de los siguientes hechos, en los cuales se conozca de forma definitiva el
resultado derivado del contrato de IFD, los cuales pasamos a sealar y analizar en cada caso:
Entrega fsica del elemento subyacente: En el caso de los
swaps, futuros, opciones u otros derivados cuyo subyacentes son comodities.
Liquidacin en efectivo: Si se liquida por diferenciales en
el caso de IFD de moneda extranjera y tasas de inters,
as como en el caso de comodities si se opta por pago de
diferenciales.
Cierre de posiciones: En el caso de los IFD realizados en el
mercado de futuros para retirarse de la negociacin.
Abandono de la opcin en la fecha en que la opcin expira sin ejercerla: Aqu en realidad no debera existir ganancia o prdida por valores diferenciales, quedara solo
la prdida por la prima pagada por la opcin.
Cesin de la posicin contractual: A liquidar el valor de
los diferenciales hasta la fecha de cesin de la posicin.
Fecha fijada en el contrato swap financiero para la realizacin del intercambio peridico de flujos financieros.
b) Rentas o prdidas netas vs. Resultados contables registrados
De acuerdo con la NIC N 39 contablemente se distinguen tres
tipos de coberturas: cobertura de valor razonable, cobertura sobre flujos de caja y cobertura de la inversin neta en una entidad
extranjera.
Dependiendo de la evaluacin y calificacin contable dadas a
las coberturas, definiremos el efecto de estas clasificaciones en la
determinacin de la renta neta de los contribuyentes que celebren
contratos de IFD. A tal efecto, en principio correspondera definir
los tipos de coberturas contables.
Cobertura de valor razonable: Es la cobertura de un riesgo en particular que pueda afectar al resultado neto del
perodo, por la exposicin a cambios en el valor razonable de activos y pasivos reconocidos en el balance. Ejemplo: Forwards en moneda extranjera.
Cobertura sobre flujos de caja: Es la cobertura de un riesgo particular que pueda afectar al resultado neto del perodo, por la exposicin a la variabilidad de los flujos de
caja de un activo o pasivo, previamente reconocido, o de
una transaccin prevista. Ejemplo: Swaps de intereses.
Cobertura de inversin neta en una entidad extranjera:
El tratamiento contable en cada caso resulta ser el siguiente:
En el caso de cobertura de valor razonable: Se registra
inmediatamente en la cuenta de resultados del perodo el
resultado procedente del clculo contable al valor razonable del instrumento de cobertura.
El resultado experimentado en la rbrica cubierta, derivada del riesgo que est siendo objeto de cobertura, debe
ajustarse en su valor contable, con contrapartida al resultado neto del perodo.

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INFORME TRIBUTARIO
En el caso de cobertura sobre flujos de caja: La porcin de
la prdida o ganancia del instrumento de cobertura que se
haya determinado como una cobertura eficaz, deber ser
reconocida directamente en el patrimonio neto.
La porcin determinada como ineficaz se deber contabilizar inmediatamente en resultados.
En el caso de cobertura de inversin neta en una entidad
extranjera: La porcin de la prdida o ganancia del instrumento de cobertura que se haya determinado como una
cobertura eficaz, deber ser reconocida directamente en
el patrimonio neto.
La porcin determinada como ineficaz se deber contabilizar inmediatamente en resultados.
Los resultados que contablemente se vayan registrando por
uno de los mtodos aqu mencionados no computarn como rentas devengadas para efectos del IR y por tanto, supondrn la necesidad de realizar conciliaciones extracontables para la determinacin de la renta neta en cada uno de los ejercicios en que se
encuentre vigente el contrato de IFD, pues deber diferirse los resultados gravables de la operacin hasta el trmino del contrato
en el que se configure uno de los supuestos contemplados en el
artculo 57 de la LIR. Asimismo, deber constituirse la provisin
de un Impuesto a la Renta Diferido por las diferencias temporales
que vayan originndose hasta esa oportunidad.
El procedimiento indicado no obstante ha sido el que muchos
contribuyentes ya han venido adoptando antes de la introduccin
de un rgimen especfico para IFD en la LIR.
GRFICO N 4

IV. TRATAMIENTO DE LOS GASTOS

Y PRDIDAS DERIVADAS DE IFD

Mtodo de registro de
cobertura contable

IFD de no cobertura contable

o especulativa: Siempre se registra en resultados.

Resultados
Patrimonio
Patrimonio

Conciliacin
tributaria en
cada ao de
vigencia de
IFD

Reconocimiento
de la renta o
prdida neta al
trmino del IFD:
supuestos del
artculo 57 de
la LIR.

Valor razonable Resultados

Flujo de Caja
Resultados
Inversin neta Resultados
en un negocio
en el extranjero

a) Prdidas y gastos provenientes de contratos de IFD de fuente

peruana

Parte no
eficaz

Parte eficaz

Impuesto a la Renta Diferido

c) Rentas devengadas en el caso de IFD cuyo elemento

subyacente es exclusivamente tipos de cambio de una moneda
extranjera
El segundo prrafo del inciso a) del artculo 57 de la LIR ha
establecido que en el caso de IFD que considere como elemento
subyacente exclusivamente el tipo de cambo de una moneda extranjera, las rentas y prdidas se imputarn al cierre de cada ejercicio gravable an cuando la fecha de vencimiento del contrato
corresponda a un ejercicio posterior. Para este efecto se aplicar
lo dispuesto en el artculo 61 de la Ley.
Como puede apreciarse, el legislador ha asimilado los resultados del efecto de la compensacin de los cambios en los valores
razonables de los instrumentos de cobertura y de las partidas cubiertas como si fueran diferencias en cambio.
Aqu debe observarse que en estos casos resultara inequitativo el tratamiento tributario asignado a este tipo de IFD, pues las
fluctuaciones o variaciones de los efectos al cierre de cada ejercicio tributarn como rentas gravadas en el caso de obtenerse ganancia, pudiendo la operacin generar prdidas en la oportuni-

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dad de liquidacin del IFD. Ello conllevara a tributar sobre fluctuaciones del valor razonable de los instrumentos de cobertura y
de las partidas cubiertas sin que en definitiva constituyan rentas.
De otro lado, deber tenerse presente que para fines financieros los IFD que tienen exclusivamente el subyacente en moneda
extranjera podrn contabilizar los resultados como una cobertura
a valor razonable o una de flujo de efectivo. En cuyo caso, si se
optara contablemente por registrar dichos efectos como una cobertura de flujo de efectivo, se generarn diferencias de tipo permanente que no podrn revertirse en ejercicios futuros.
Finalmente, cabe cuestionarse cul resultar ser el tratamiento
correcto a aplicarse en el ejercicio 2007 y en adelante, por aquellos contratos de IFD celebrados hasta el ejercicio 2006, cuyos
resultados positivos registrados en ejercicios anteriores no tributaron como diferencias en cambio en ejercicios anteriores, sino que
se difirieron de acuerdo al principio general del devengado establecido en el anterior artculo 57 de la LIR.
A tal efecto, ya que el artculo 57 hoy vigente no aplica a los
resultados correspondientes a los ejercicios precedentes, podran
plantearse dos alternativas. La primera sera que los resultados
sean gravados en la oportunidad de la liquidacin del contrato de
IFD; o la segunda, tributar nicamente por las diferencias que se
generen en los ejercicios siguientes ya que las correspondientes a
los aos anteriores no debieron afectarse con el impuesto.
En este ltimo aspecto, el legislador debi incorporar una disposicin transitoria que indique el tratamiento a seguir en estos
casos.

1. Con fines de cobertura:

Las prdidas de renta de fuente peruana con fines de cobertura
son ntegramente compensables con las rentas de fuente peruana,
sin lmite alguno respecto a la naturaleza de las rentas contra las
cuales sern compensadas ni contra los importes a ser compensados. De all su tratamiento tributario preferencial para el caso de los
resultados que provienen de estos instrumentos con tales fines.
Los gastos relacionados a la contratacin de los IFD con fines
de cobertura igualmente sern deducibles de la renta neta siempre que se realicen entre partes independientes, no sean realizados con residentes o establecimientos permanentes situados en
pases o territorios de baja o nula imposicin, o en los cuales no se
mantengan posiciones simtricas.
2. Con fines distintos a los de cobertura:
Ejercicio 2007:
El tercer prrafo del artculo 50 de la LIR, dispone que en
ambos sistemas de arrastre de prdidas, las prdidas de fuente
peruana provenientes de contratos de IFD con fines distintos a los
de cobertura solo se podrn compensar con rentas de fuente peruana originadas por la contratacin de IFD que tengan el mismo
fin. Este artculo entr en vigencia a partir del ejercicio 2007 a
travs del Dec. Leg. N 970.
Este artculo no define claramente si luego de aplicar el lmite
establecido y de quedar una parte no compensada de la prdida
que provengan de los IFD de fuente peruana con fines distintos a
los de cobertura: i) se computarn, compensarn y arrastrarn en
forma distinta a las rentas o prdidas totales a obtenerse en el
ejercicio, pues la norma no seala si en el supuesto de obtenerse
renta total del ejercicio como se realizara la eleccin de la opcin

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO
de sistema de arrastre de generarse solo por la parte de las prdidas de IFD no compensadas; o ii) si sern materia de arrastre
nicamente cuando se generan prdidas totales en el ejercicio, en
caso, contrario se pierden y ya no se compensarn a futuro.
En una interpretacin literal del artculo 50, podremos concluir que el segundo planteamiento resultar ser el nico procedente, pues, si bien el legislador pudiera haber tenido la intencin
de que dichos excesos de las prdidas de IFD no compensadas en
un contexto de renta neta del ejercicio fueran arrastradas a ejercicios futuros no lo ha sealado claramente.
Presentamos dos supuestos para graficar lo expuesto:
CASO N 1
SE OBTIENE MAYOR PRDIDA DEL IFD CON FIN DISTINTO AL DE COBERTURA, RESPECTO DE LA GANANCIA DE IFD CON LOS MISMOS FINES, Y EN EL EJERCICIO SE
OBTIENE RENTA GRAVADA
Prdida por IFD con fines distintos de cobertura
-5,000
Ganancia por IFD con fines distintos de cobertura
3,500
La prdida del IFD excede en: -1,500

Determinacin de la renta neta:

(S/:)
200,00
1,500
201,500

Participacin legal de trabajadores

Renta neta imponible
Impuesto a la Renta

20,150
181,350
54,405

Renta neta
Exceso de la prdida del IFD de no cobertura
Renta neta del ejercicio

Esta prdida del IFD que no

reducir la renta neta del
ejercicio, podr arrastrarse
a ejercicios siguientes de
acuerdo a la opcin de arrastre de prdida elegida nicamente por este exceso?

CASO N 2
SE OBTIENE MAYOR PRDIDA DEL IFD CON FIN DISTINTO AL DE COBERTURA, RESPECTO DE LA GANANCIA DE IFD CON LOS MISMOS FINES, Y EN EL EJERCICIO SE
OBTIENE PRDIDA TRIBUTARIA

Prdida por IFD con fines distintos de cobertura

-5,000
Ganancia por IFD con fines distintos de cobertura
3,500
La prdida del IFD excede en: -1,500
El gasto no deducible de acuerdo al inciso q) del artculo 44 tendr que agregarse al resultado
contable:
Si determinamos prdida neta:

Si determinamos renta neta:

(S/:)

(S/:)

200,00
1,500
201,500

Prdida contable
-250,00
Exceso de la prdida del IFD
1,500
Prdida neta tributaria
-248,500

Participacin legal de trabajadores 20,150

Renta neta imponible
181,350
Impuesto a la Renta
54,405

(S/:)

-250,000
-250,000

SE OBTIENE MAYOR PRDIDA DEL IFD CON FIN DISTINTO AL DE COBERTURA, RESPECTO DE LA GANANCIA DE IFD CON LOS MISMOS FINES

Utilidad contable
Exceso de la prdida del IFD
Renta neta del ejercicio

Determinacin de la prdida neta:

Prdida tributaria
Exceso de la prdida del IFD de no cobertura
Prdida del ejercicio arrastrable

CASO N 3

Esta prdida del IFD que ya se

encuentra contabilizada, si se incluye en la prdida del ejercicio
para arrastrarse a ejercicios siguientes de acuerdo a la opcin
de arrastre de prdida elegida.

En este ltimo supuesto, el contribuyente deber llevar el control de la composicin de las prdidas arrastrables, pues la parte
de la prdida proveniente de IFD con fines distintos a los de cobertura solo podr compensarse con las rentas futuras provenientes
de IFD realizada con los mismos fines.
En el supuesto de haber elegido la opcin a) para el arrastre de
prdidas resultara ser posible que en los cuatro ejercicios siguientes
dichas prdidas no puedan ser compensadas aun cuando existan
rentas netas totales que excedan ampliamente estas prdidas por IFD.
En referencia a los gastos relacionados a estos IFD, debe entenderse que en el cmputo de rentas o prdidas deben encontrarse ya netas de sus gastos correspondientes relacionados. No obstante, dichos gastos o las propias prdidas no sern deducibles si
son realizados con residentes o establecimientos permanentes situados en pases o territorios de baja o nula imposicin, o en los
cuales se mantengan posiciones simtricas.

Ejercicio 2008 en adelante:

Mediante el Dec. Leg. N 979, se incorpor el inciso q) al

Prdida por IFD con fines distintos de cobertura

-5,000
Ganancia por IFD con fines distintos de cobertura
3,500
La prdida del IFD excede en: -1,500

artculo 44 de la LIR que estar vigente a partir del ejercicio 2008,

conforme al cual, adicionalmente a lo indicado en el tercer prrafo del artculo 50 de la LIR, las prdidas de fuente peruana, provenientes de la celebracin de IFD que no tengan la finalidad de cobertura, solo podrn deducirse de las ganancias de fuente peruana
originadas por la celebracin de IFD que tengan el mismo fin.
A partir del ejercicio 2007 ya resulta aplicable la limitacin de la
compensacin de las prdidas provenientes de IFD con fines distintos
a los de cobertura, contra el valor de las rentas de fuente peruana
originadas por la contratacin de IFD que tengan el mismo fin.
No obstante, con la incorporacin del inciso q) del artculo
44 se hace notoria una incongruencia en lo establecido en los
artculos 44 y 50 de la LIR, que comenzarn a aplicarse conjuntamente a partir del ejercicio 2008, pues el resultado proveniente
de los IFD no podra tratarse como gasto y a la vez como prdida,
para efectos de determinar su arrastre en ejercicios posteriores
dependiendo del sistema optado.
En efecto, si analizamos paralelamente ambos artculos podemos apreciar que si se reparara el exceso de prdida sobre rentas
de IFD con los mismos fines distintos de cobertura, ya no tendra
sentido referirse a prdidas arrastrables pues todo ya se habra
reparado bajo el concepto de gasto no deducible.

Si ya fue considerado gasto no deducible, qu prdida podra considerarse materia de arrastre?

La redaccin del inciso q) del artculo 44 de la LIR, en un afn

de recalcar que las prdidas provenientes de los IFD con fines
distintos de cobertura, ha llevado a una confusin para la deduccin del gasto y a la vez su aplicacin como prdida. Si la intencin del legislador es mantener la limitacin de la compensacin
de las prdidas por IFD con fines distintos a los de cobertura, convendra eliminar lo dispuesto en el artculo 44 e incluir en el mismo, nicamente, la mencin a los gastos relacionados a las contratacin de estos instrumentos y establecer las condiciones para
su deduccin sin compararlos con ganancias o rentas de otros IFD
realizados con los mismos fines.
b) Prdidas provenientes de contratos de IFD de fuente
extranjera
En el caso de prdidas de fuente extranjera, se aplicarn las
reglas del artculo 51 de la LIR, mediante el cual se compensarn
contra el total de rentas de fuente extranjera sin establecer limitaciones a la naturaleza de las mismas, tal como s se establece para
las rentas de fuente peruana que no tienen fines de cobertura,
adems con la distincin, que en ningn caso podrn diferirse a
otros ejercicios.

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INFORME TRIBUTARIO

La remuneracin vacacional
no es un beneficio social!
COMENTARIOS A LA RESOLUCIN DEL TRIBUNAL FISCAL N 7719-4-2005
O A LA APRECIACIN TRIBUTARIA DE LOS CONCEPTOS LABORALES
Daniel Ulloa Millares(*)

EL

AUTOR SOSTIENE QUE EL

TRIBUNAL FISCAL

NO HA

REALIZADO UNA ADECUADA INTERPRETACIN DE LA REMUNERACIN VACACIONAL EN LA

RTF N 7719-4-2005,

Y EXPONE SU PUNTO DE VISTA SOBRE LA NATURALEZA DE

ESTE PAGO A LOS TRABAJADORES.

La remuneracin es uno de los elementos esenciales del contrato de trabajo, junto con la prestacin personal y la subordinacin. As es mayoritariamente reconocida por la doctrina y la
legislacin de la especialidad. La remuneracin es la prestacin
a la que se obliga quien recibe un servicio subordinado, es decir, es la contraprestacin por el trabajo prestado y el motivo
tal vez el principal por el cual una persona (el trabajador) se
compromete a brindar sus labores bajo esta modalidad. Es por
dicha trascendencia que nuestra Constitucin de 1993 establece en su artculo 24 el derecho de todo trabajador a una remuneracin equitativa y suficiente que procure para l y su familia el bienestar material y espiritual y que el pago de la
remuneracin y de los beneficios sociales del trabajador tiene
prioridad sobre cualquiera otra obligacin del empleador.
Por lo expuesto, la remuneracin es un concepto que cuenta con un contenido muy especial (es un derecho especficamente protegido por el proceso de amparo segn el Cdigo
Procesal Constitucional) y con una amplia y clara definicin en
la legislacin laboral que regula la actividad privada, la cual
la concepta como el ntegro de lo que el trabajador recibe
por sus servicios, en dinero o en especie, cualquiera sea la
forma o denominacin que tenga, siempre que sean de su libre disposicin(1). Consecuentemente, existen contadas excepciones a este concepto(2), y todas ellas tienen que ser expresamente establecidas por una norma de rango legal(3).
La remuneracin es un ingreso que proviene del trabajo y
resulta gravado con diversos tributos (aportes e impuestos).
Empero, el principal de ellos, el Impuesto a la Renta (IR), no lo
utiliza en su definicin(4) sino que lo agrupa en su calificacin
de las rentas de quinta categora, con todos aquellos que constituyan una retribucin por servicios personales prestados,
claro est, en relacin de dependencia. As, no es relevante la
denominacin utilizada para el pago (sueldo, salario, asignacin, emolumento, prima, dieta, gratificacin, bonificacin,
aguinaldo, comisin, compensacin en dinero o en especie,
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gastos de representacin) siempre que se cumpla con el requisito de ser una retribucin por servicios.
As las cosas, podemos observar que para el IR no resulta
relevante la definicin legal establecida en las normas laborales
para calificar la remuneracin, dado que ella es una de las varias prestaciones que se pueden obtener por el trabajo subordinado, lo cual curiosamente tambin es reconocido, aunque de
manera discutible, por la legislacin laboral(5).
Empero, el trmino remuneracin es mencionado por la
Ley del Impuesto a la Renta (LIR) en otras ocasiones, sin que
respete la definicin laboral antes indicada, en especial cuando se trata de los conceptos que se pueden deducir para determinar la renta neta de tercera categora (ver por ejemplo los
literales m) y ) del artculo 37 de la LIR, que no necesariamente suponen la existencia de una relacin laboral).
Bajo este desordenado desarrollo legislativo, la Resolucin
del Tribunal Fiscal (RTF) objeto del presente comentario, de fecha 16 de diciembre de 2005 y que acoge lo establecido en el
Acuerdo de Sala Plena N 2005-35 de fecha 24 de octubre
del mismo ao, utiliza parte de los conceptos existentes en la
legislacin laboral para establecer, por amplia mayora, que
el pago que recibe el trabajador cuando disfruta de su descanso vacacional constituye una remuneracin y que, por tanto,
no puede ser deducido como provisin para beneficio social,
segn lo establece el literal j) del artculo 37 de la LIR, sino
solamente cuando sea otorgado al trabajador dentro del plazo establecido por el Reglamento de la LIR para la presentacin de la declaracin jurada correspondiente a dicho ejercicio, tal como lo prev el literal v) del mismo artculo.
El Acuerdo de Sala Plena asumi el fundamento que califica al pago vacacional como remuneracin y no como un be
(*) Abogado, profesor de Derecho Laboral en la Pontificia Universidad Catlica del Per.
Asociado del Estudio Berninzon, Loret de Mola & Benavides Abogados.
(1) Para todo efecto legal segn lo establece el artculo 6 del Texto nico Ordenado del
Dec. Leg. N 728, Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por D. S.
N 3-97-TR (en adelante LPCL) y modificado por Ley N 28051.
(2) Previstas en el artculo 7 de la LCPL, el cual remite a los artculos 19 y 20 del Texto
nico Ordenado de la Ley de Compensacin por Tiempo de Servicios, aprobado por
D. S. N 1-97-TR y en el artculo 3 de la Ley N 28051.
(3) Al estar prevista la definicin normativa en una ley.
(4) Artculo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta, cuyo TUO fue aprobado por D. S. N
179-2004-EF (en adelante la LIR).
(5) Creemos que es discutible pues la norma que ratifica la inaplicacin de la definicin
legal de la remuneracin para efectos del IR, el artculo 10 del Reglamento del Texto
nico Ordenado de la Ley de Fomento del Empleo, fue aprobado por D. S. N 1-96TR, por lo que su rango jerrquico no le permita restringir un precepto incluido en una
norma de rango legal.

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO
neficio social, presentando tres conceptos relacionados con las
vacaciones:
1. Vacaciones entendidas como descanso fsico,
2. Remuneracin vacacional, y
3. Gratificacin vacacional, pago adicional al anterior y
que tiene por fundamento solventar los mayores gastos en los que incurren los trabajadores por sus actividades de recreo(6).
As elaborado, vemos que en este detalle no se incluye la
indemnizacin vacacional, la misma que supone una compensacin por la prdida del descanso y que sera un cuarto concepto relacionado con el beneficio no previsto por el Acuerdo.
Asimismo, en la distincin antes anotada se establece que
en ese sentido, las vacaciones entendidas como descanso fsico son un beneficio social debido a que estn establecidas
como resguardo y proteccin de la salud de los trabajadores y
de preservacin de la comunidad, mientras que la remuneracin vacacional tiene la naturaleza de una remuneracin, sea
() diferida () o remuneracin inmediata(7) (el subrayado
es agregado).
Para sustentar esta interpretacin se menciona el Convenio
OIT N 52(8) y la norma peruana que regula las vacaciones(9),
para especificar que la denominacin utilizada para el pago a
ser otorgado durante el descanso vacacional (remuneracin)
califica la naturaleza del mismo.
Al respecto consideramos que el Tribunal Fiscal yerra en
este anlisis. Que se tome en cuenta a la remuneracin como
base de clculo de un pago adicional a la remuneracin del
trabajador no le transmite dicha naturaleza a dicho concepto.
Pensar as supondra entender, por ejemplo, que el 50 por ciento
del beneficio legal de la participacin en las utilidades que
recibe el trabajador y que laboralmente est calificado como
un pago no remunerativo(10), tenga dicha naturaleza, dado que
dicho porcentaje considera para su pago el total de las remuneraciones percibidas por cada trabajador en el ejercicio.
Queda claro que tema diferente es que dicho concepto tambin sea renta de quinta categora y que est gravado con el
citado impuesto, pero la participacin en las utilidades no es
remuneracin, tal como lo establece la legislacin vigente.
En tal sentido, creemos que la interpretacin o utilizacin
de normas laborales para definir dos conceptos eminentemente laborales debe ser respetuosa de dicha regulacin.
Al respecto, si bien queda claro que no existe una definicin constitucional de los conceptos remuneracin y beneficio
social, debe entenderse que ambos son diferentes, dada la redaccin del artculo 24 de la Constitucin sealado al inicio
del presente comentario.
Y considerando que la legislacin laboral cuenta con una
clara definicin positiva y negativa de la remuneracin(11), pareciera que todo lo que reciba un trabajador por sus servicios
y que no califique como tal tendra que ser, por exclusin y
ante la ausencia de un concepto legalmente establecido, beneficio social(12). Empero, hay remuneraciones como las gratificaciones legales, la asignacin familiar, el pago del descanso
semanal y del descanso anual que difcilmente no podramos
entenderlas (tambin) como beneficios sociales.
Consecuentemente, si bien con este anlisis llegamos a la
misma conclusin que el Tribunal Fiscal al otorgarle naturaleza
remunerativa al pago vacacional, creemos que el concepto de
beneficio social presupone en la actualidad una definicin con-

vencional o coloquial antes que normativa por ese motivo, y

hasta que no exista una norma que as lo especifique, no podemos entenderlas como categoras excluyentes. As, hay beneficios sociales que tienen naturaleza remunerativa as como
otros que no la tienen, por lo que dicha caracterstica debe ser
definida segn lo prev la LPCL.
Por otro lado, consideramos que tampoco resulta atendible
la diferenciacin que se realiza entre la naturaleza del descanso y la del pago que debe entregarse durante dicho descanso,
pues la naturaleza del beneficio debe ser una sola. Cosa diferente es que el beneficio contenga dos derechos o que suponga dos consecuencias, siendo que una de ellas pueda perderse
con el transcurrir del tiempo (el descanso), pero ello ocurre
solamente porque as lo establece una norma de origen legal,
a cambio de la cual se genera otra prestacin, cual es la indemnizacin por no hacer uso del indicado descanso.
Por ello, resulta artificial que para fines de generar una
mayor recaudacin tributaria, se invente una distincin no existente en el Derecho Laboral, dejando casi inaplicable el literal
j) del artculo 37 de la LIR, as como la vigencia del criterio de
lo devengado para establecer la renta neta de tercera categora. El descanso y el pago vacacional califican como beneficios sociales, sin perjuicio de que el pago tenga naturaleza
remunerativa.
Lamentablemente el proyecto de la Ley General del Trabajo, aprobado en febrero ltimo por la Comisin de Trabajo del
Congreso y de prxima discusin en el Pleno, no nos ayuda a
resolver este antiguo problema de nuestra legislacin. El Ttulo
III de la primera parte del proyecto se denomina De la remuneracin y los beneficios sociales (se respeta por tanto la distincin constitucional) e incluye en el Captulo I la regulacin
de la remuneracin; en el Captulo II los beneficios sociales
(aqu se describen tres: el seguro de vida, la compensacin por
tiempo de servicios y la participacin en las utilidades); en el
Captulo III se regula el pago de la remuneracin y los beneficios; y en el Captulo IV se define la proteccin y privilegios. El
pago del descanso semanal, los feriados y las vacaciones no
se encuentran en este Ttulo sino en el siguiente, denominado
Condiciones generales de trabajo.
As expuesto, pareciera que segn este proyecto, las vacaciones ya no podran considerarse remuneracin o beneficio
social, sino condiciones de trabajo.
Como conclusin podemos sealar que coincidimos en entender al pago vacacional como una remuneracin, dada la
amplia definicin prevista en la LPCL, pero ello no excluye que
tambin sea calificado como un beneficio social, el cual se
devenga una vez superado el primer mes de servicios y, por
tanto, es pasible de ser objeto de provisin.

(6) Pgina 12 del Acta de Reunin citada.

(7) Loc. Cit.
(8) Norma interna y de rango legal al ser ratificada por R. Leg. N 13284 en 1959.
(9) En especfico, el artculo 15 del Dec. Leg. N 713.
(10) Literal b) del artculo 19 del Texto nico Ordenado de la Ley de Compensacin por
Tiempo de Servicios, aprobado por D. S. N 1-97-TR.
(11) Ver notas a pie de pgina Ns. 2 y 3.
(12) Aunque ello no es tan sencillo de definir pues existen conceptos expresamente calificados como no remunerativos, como por ejemplo las condiciones de trabajo, que difcilmente pueden ser consideradas como beneficio social, dado que no se otorgan para
retribuir al trabajador. Al respecto puede verse la obra de Mnica Pizarro Daz, La
remuneracin en el Per, estudio Gonzlez & Asociados, 2006, pgs. 155 a 160.

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INFORME TRIBUTARIO

Recurso para la
Electrificacin Rural
APORTE DEL ESTADO O DE LAS EMPRESAS PRIVADAS?

Gonzalo Palacios Ruiz(*)

EL

AUTOR REVISA LA NATURALEZA DEL DENOMINADO

RECURSO PARA LA ELECTRIFICACIN RURAL CONSISTENTE EN

EL APORTE DEL 4 POR CIENTO DE LAS UTILIDADES DE LAS
EMPRESAS GENERADORAS, TRANSMISORAS Y DISTRIBUIDORAS
DEL SECTOR ELCTRICO, ESTABLECIDO POR LA LEY N 28749
Y RECIENTEMENTE REGLAMENTADO POR EL D. S. N 0252007-EM.
INTRODUCCIN
El 3 de mayo pasado fue publicado en el diario oficial El
Peruano el D. S. N 025-2007-EM, que aprob el Reglamento de la Ley N 28749 - Ley General de Electrificacin Rural
(en adelante el Reglamento de la Ley), norma que tiene por
objeto reglamentar el marco para la promocin y el desarrollo eficiente y sostenible de la electrificacin de zonas rurales,
localidades aisladas y de frontera del pas.
Como se recuerda, el literal e) del artculo 7 de la citada
Ley N 28749 (en adelante la Ley) dispuso que: Los recursos para la electrificacin rural constituyen bienes inembargables y son los siguientes: (...) e) El 4% de las utilidades de
las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del
sector elctrico, que se aplicar con cargo al Impuesto a la
Renta (IR). Para el caso de las empresas concesionarias de
generacin de energa hidrulica, se aplicar el porcentaje
antes sealado sin que ste afecte el porcentaje establecido
en la Ley N 27506, Ley del Canon. (...).
Al respecto, algunos consideraban que la norma transcrita en el prrafo anterior haba creado una nueva obligacin
para las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del sector elctrico, consistente en pagar un importe equivalente al 4 por ciento de sus utilidades, monto que ellas mismas podran utilizar, posteriormente, como crdito contra el
Impuesto a la Renta (IR). En ese mismo sentido fueron redactados algunos proyectos del Reglamento de la Ley que circularon hace algunos meses entre las empresas involucradas.
En nuestra opinin, aquella disposicin no significa ninguna obligacin para las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del sector elctrico, sino que establece
que el Estado debe transferir una fraccin del IR que recaude,
equivalente al 4 por ciento de las utilidades de dichas empre24

sas, para servir como recurso para la electrificacin rural.

Esta posicin ha sido confirmada por el Ministerio de Energa
y Minas en el Reglamento de la Ley.
Es cierto que en ambas interpretaciones el monto a pagar
por las empresas podra siempre ser el mismo, debido a que
en la primera de ellas el ntegro del pago se habra utilizado
como un crdito contra el IR. A pesar de ello, la diferencia
entre una y otra interpretacin podra resultar sumamente importante desde un punto de vista financiero.
En efecto, bajo la interpretacin segn la cual la Ley hubiera creado la obligacin para las empresas, si esta tuviera
que cumplirse en el mismo momento en el que se declara y
paga el IR, las empresas no se veran afectadas, pues simultneamente se dejara de pagar dicho impuesto para subsanar
el importe supuestamente ordenado por la Ley. Pero, si aquella tuviera que realizarse con anterioridad al momento en el
que debe pagarse el IR, habra un impacto financiero que las
empresas tendran que soportar.
As, bajo esta misma premisa, considerando que la Ley
no ha sealado el momento en el que debe realizarse el pago
del 4 por ciento de las utilidades, el Reglamento de la Ley
podra ser modificado de tal forma que establezca, por ejemplo, que este se realice mensualmente en funcin a las utilidades de este periodo y que el importe total que se haya abonado se utilice como crdito contra el IR recin en la fecha correspondiente a la presentacin de la declaracin jurada de
dicho ejercicio, es decir, en marzo o abril del ao siguiente,
crendose as un enorme costo financiero para las empresas.
Evidentemente, tal situacin no podra generarse si la nica interpretacin jurdicamente vlida del literal e) del artculo 7 de la Ley fuera, como consideramos, aquella segn la
cual la norma hubiera creado una obligacin para el Estado,
consistente en transferir el importe del IR que haya recaudado de las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del sector elctrico, equivalente al 4 por ciento de sus
utilidades.
A continuacin, en aplicacin de tres importantes mtodos de interpretacin de una norma tributaria (el Mtodo Literal, el Mtodo Lgico-Sistemtico y el Mtodo Histrico),

(*) Abogado por la Universidad de Lima. Asociado del Estudio Echecopar.

MAYO 2007

INFORME TRIBUTARIO
sealaremos nuestra lectura del literal e) del artculo 7 de la
Ley. Adems, explicaremos que al interpretar que esta ha creado una nueva obligacin para las empresas generadoras,
transmisoras y distribuidoras del sector elctrico, se estara
implicando calificar esta norma de inconstitucional, por afectar el principio de Reserva de Ley, consagrado en el artculo
74 de la Constitucin Poltica.

I. LA INTERPRETACIN DE LA LEY
Debemos reconocer que el texto de la norma no es lo suficientemente claro como para llegar a una conclusin con su
sola lectura. Si fuera as, esta discusin muy probablemente
carecera de sentido. Por este motivo, debemos descartar el
Mtodo Literal de interpretacin, pues este consiste en utilizar
solo las palabras escritas en la ley, ledas en funcin a las
normas del lenguaje.
Por otro lado, el Mtodo Lgico-Sistemtico consiste en
interpretar una norma teniendo en cuenta a las dems que
rigen nuestro ordenamiento jurdico. Por ello, para descifrar
lo que alguna norma ha establecido, debern entenderse las
dems disposiciones de la misma norma e, incluso, las dems
que puedan tener relacin con la que se pretende interpretar
y, as, preferir la interpretacin que favorezca la armona entre
unas y otras.
En este caso en particular, para entender lo dispuesto por
la primera parte del literal e) del artculo 7 de la Ley, debe
tenerse en cuenta lo dispuesto por la segunda parte del mismo literal e), que seala: Para el caso de las empresas concesionarias de generacin de energa hidrulica, se aplicar
el porcentaje antes sealado sin que ste afecte al porcentaje
establecido en la Ley N 27506, Ley del Canon.
Si la correcta interpretacin de la norma en cuestin fuera
aquella segn la cual la obligacin recae sobre las empresas
y no sobre el Estado, el texto citado en el prrafo anterior
carecera de sentido, pues al poder utilizar las empresas el
pago como crdito contra el IR, este funcionara como un
adelanto de dicho impuesto y, por lo tanto, no se afectara el
importe del Canon.
Como se recordar, el Canon Hidroenergtico es equivalente al 50 por ciento del IR que recauda el Estado de las
empresas concesionarias que utilizan el recurso hdrico para
la generacin de energa. Si la Ley genera una obligacin
para dichas empresas, consistente en adelantar una parte de
su IR, al final del ejercicio el importe pagado por concepto de
dicho impuesto sera exactamente el mismo y, en esa medida,
el importe del Canon no podra verse afectado.
Por el contrario, si entendemos que la norma ha dispuesto
la obligacin para el Estado de transferir una parte del monto
recaudado por concepto de IR que se recaude de las empresas
generadoras, transmisoras y distribuidoras, la precisin respecto del clculo del Canon Hidroenergtico tendra sentido.
En efecto, si la ltima parte del literal e) del artculo 7 de
la Ley no estableciera la no afectacin del referido Canon,
podra haberse interpretado que el Estado, antes de calcularlo, debera previamente retirar del importe recaudado por
concepto de IR el monto equivalente al 4 por ciento de las
utilidades de las empresas (como recurso para la electrificacin rural), lo que a nuestro entender no sera estrictamente

correcto, pero podra prestarse a discusin. Para evitar este

problema el legislador habra preferido hacer la mencionada
aclaracin.
Bajo este razonamiento se puede afirmar que, por aplicacin del Mtodo Lgico-Sistemtico, la norma legal objeto de
anlisis no ha creado ninguna obligacin directa sobre las
empresas. En otras palabras, interpretando el literal e) del
artculo 7 de la Ley, se concluye que la obligacin recae
sobre el Estado.
En este punto creemos conveniente precisar que en una
interpretacin forzada de lo dispuesto por la Ley, pudo haberse sostenido que lo sealado anteriormente no es correcto, debido a que el supuesto pago que estaran obligadas a
realizar las empresas no sera un adelanto del IR (y luego un
crdito contra dicho impuesto) sino que se tratara de una
obligacin adicional que luego podra utilizarse como gasto
deducible para efectos de la determinacin del IR. Es decir,
bajo dicha perspectiva, con la frase con cargo al Impuesto a
la Renta, se estara haciendo referencia a la posibilidad de
deducir el pago para efectos de determinar la renta neta de
tercera categora.
En tal caso, el pago que supuestamente deben realizar las
empresas definitivamente afectara el importe del Canon Hidroenergtico. Sin embargo, esa interpretacin de la Ley conllevara a aceptar su inconstitucionalidad, tal como lo veremos ms adelante.
Ahora hagamos el anlisis desde la perspectiva del Mtodo de interpretacin Histrico, que consiste en darle sentido a
las normas en funcin de la intencin que tuvo el legislador al
momento de dictarlas. En otras palabras, de acuerdo con este
mtodo, una norma debe ser interpretada tal y como su creador hubiera deseado. De esta manera, debemos descifrar si
los congresistas, al aprobar la Ley, tenan en mente crear un
aporte de las mencionadas empresas o del Estado.
Por este motivo, hemos recurrido al Diario de los Debates
del Congreso de la Repblica, en el que encontramos que los
Proyectos de esta norma fueron debatidos en diversas oportunidades, tanto por el Pleno del Congreso como por la Comisin Permanente.
As, el 25 de mayo de 2006, luego de una observacin
realizada por el Poder Ejecutivo, en la Duodcima Sesin del
Pleno del Congreso correspondiente a la Segunda Legislatura
Ordinaria del ao 2005, se aprob la insistencia en la Autgrafa de la Ley. La ltima discusin sobre el texto de dicha
norma se dio en la Novena Sesin de la Comisin Permanente del Congreso correspondiente al Perodo Legislativo 20052006, que se llev a cabo el 16 de febrero de 2006.
Del Diario de los Debates de dicha sesin de la Comisin
Permanente, se desprende que la intencin del legislador, al
redactar el literal e) del artculo 7 de la Ley, fue siempre la de
crear un aporte por parte del Estado y no una nueva obligacin para las empresas del sector elctrico. As, en una de sus
intervenciones, el congresista Valdivia Romero, al referirse a
los literales e) y h) del actual artculo 7 de la Ley, sealaba:
Por ello, a fin de garantizar la ejecucin de proyectos,
obras y subsidios a la tarifa local de los sistemas elctricos
rurales, el presente dictamen, en su artculo 7, inciso e), incorpora como recurso de electrificacin rural, entre otros, el
4 por ciento de las utilidades de las empresas generadoras,

MAYO 2007

25

INFORME TRIBUTARIO
transmisoras y distribuidoras del sector elctrico con cargo al
Impuesto a la Renta y, en el inciso h), el aporte de los usuarios
de electricidad equivalente a dos dlares americanos por megavatio-hora facturado. Sobre el particular, se propone modificar el inciso h), respecto al monto del aporte en una proporcin equivalente a la Unidad Impositiva Tributaria, que es
de dos por mil.
Los integrantes de la comisin de Energa y Minas consideramos que estas innovaciones permitirn la viabilidad de
los planes regionales y nacionales de electrificacin rural, formulada y concertada por la Direccin Ejecutiva de Proyectos
del Ministerio de Energa y Minas con las autoridades locales
y regionales.
El aporte del Estado y la solidaridad de los consumidores
no es excluyente, pues el presente dictamen tambin promueve la participacin de la inversin privada mediante los estudios, la operacin, el mantenimiento y la transferencia en propiedad de los proyectos de electrificacin rural (el subrayado es nuestro).
Adicionalmente, debemos sealar que en la Dcimo Novena Sesin de la Segunda Legislatura Ordinaria del ao 2003
del Pleno del Congreso, que se llev a cabo el 30 de junio de
2004, en la que se debati el primer texto de esta misma
norma que fue aprobado por el Congreso y luego observado
por el Poder Ejecutivo, el congresista Or Mora realiz el
siguiente comentario respecto de la Ley N 27744, norma
que precede a la Ley, y cuya regulacin sobre el tema objeto
de discusin era muy similar.
Seor Presidente, se habla de que se van a crear varios
fondos, y se ha mencionado el caso de las carreteras rurales,
cuando estas ya estn financiadas, tienen un presupuesto ya
asignado. En este caso, tampoco se est creando un fondo
para la electrificacin rural, porque, conforme a lo dispuesto
por la Ley N 27744, se le ha asignado el 2 por ciento. Es
ms, el Estado est en una deuda con las 29 zonas rurales,
porque cada ao debi transferir para la electrificacin rural
80 millones de dlares, para cumplir con las metas trazadas
hasta el 2012.
Anteriormente, se asign el 2 por ciento, y se determin
ese porcentaje porque la demanda de consumo de energa
estaba en 2.5 por ciento; ahora esta demanda ha subido ms
de 6 por ciento. Entonces, ese porcentaje estaba relacionado
con esa demanda, a efectos de captar los recursos; por eso
estamos asignando ahora el 4 por ciento (el subrayado es
nuestro).
Como puede observarse, al debatir los congresistas la
norma objeto del anlisis, asumieron que el 4 por ciento de
las utilidades de las empresas generadoras, transmisoras y
distribuidoras del sector elctrico era un aporte del Estado.

II. EL ANLISIS CONSTITUCIONAL

Desde una perspectiva constitucional, debe tenerse en cuenta que los administrados pueden ver afectado su patrimonio
por el accionar del Estado, fuera del supuesto de la expropiacin, mediante la exigencia del pago de tributos o mediante
el cobro de contraprestaciones administrativas. Resulta claro
que en este caso no nos encontramos frente a una contraprestacin administrativa puesto que no existe una prestacin rea26

lizada por el Estado a favor de las empresas del sector elctrico. Por lo tanto, descartada esta hiptesis, pasemos a determinar si la obligacin objeto de anlisis podra tener carcter
tributario.
En aplicacin del principio de Reserva de Ley en materia
tributaria, contemplado en el artculo 74 de la Constitucin,
la Ley que contiene la hiptesis de incidencia tributaria debe
necesariamente regular tambin todos los elementos esenciales del tributo. La Norma IV del Cdigo Tributario, que desarrolla el principio de Reserva de Ley, ha sealado que solo
por Ley (o Decreto Legislativo) se puede sealar el hecho generador de la obligacin tributaria, la base para su clculo,
la alcuota, el acreedor tributario, y el deudor tributario o
sujeto pasivo.
En nuestro caso, la Ley no ha cumplido con establecer
quin es el deudor tributario o sujeto pasivo de la obligacin.
En efecto, del texto de la norma no se desprende en ningn
momento que las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del sector elctrico estn obligadas a realizar un
pago. Solo se les menciona para efectos de determinar la
base de clculo del importe a ser considerado como recurso:
El 4 por ciento de las utilidades de las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del sector elctrico.
De esta manera, la interpretacin segn la cual el literal e)
del artculo 7 de la Ley contiene la exigencia de una obligacin tributaria a cargo de las empresas, implicara inevitablemente admitir su inconstitucionalidad, por lo que, en concordancia con el ltimo prrafo del artculo 74 de la Constitucin, esta carecera de efectos legales.

III. CONCLUSIONES
De acuerdo con los argumentos expuestos anteriormente,
podemos llegar a las siguientes conclusiones:
1. Tanto los Mtodos Lgico-Sistemtico como Histrico
pueden llevar a interpretar el literal e) del artculo 7
de la Ley solo en el sentido que hemos planteado en
este artculo, es decir, considerando que el Estado est
obligado a transferir del importe recaudado por concepto de IR un monto equivalente al 4 por ciento de las
utilidades de las empresas generadoras, transmisoras
y distribuidoras del sector elctrico, para ser utilizado
en la electrificacin rural. La mencin de las empresas
en la norma es solo una referencia para determinar el
monto que el Estado debe transferir del total recaudado por concepto de IR.
2. La interpretacin segn la cual la Ley habra creado
una obligacin para las empresas generadoras, transmisoras y distribuidoras del sector elctrico, consistente en pagar un importe equivalente al 4 por ciento de
sus utilidades, es jurdicamente imposible, por lo que,
una modificacin del Reglamento de la Ley en ese sentido carecera de efectos legales, de conformidad con
el artculo 74 de la Constitucin.

MAYO 2007

PERSPECTIVA

El Flat Tax
UNA SOLA TASA PARA
GRAVAR LA RENTA PERSONAL EN EL PER?
Miguel Pecho Trigueros(*)

EL

AUTOR NOS PRESENTA UN ANLISIS DEL FLAT TAX

PARA LA RENTA PERSONAL EN EL ESCENARIO INTERNACIO-

tributario, tiene planeado reducir su tasa a 21 por ciento en

el 2008 y a 20 por ciento a partir del 2009(1) .
Grfico N 1
FLAT TAX EN EUROPA CENTRAL Y ORIENTAL
(En porcentajes)

NAL, AS COMO LAS VENTAJAS E INCONVENIENTES DE SU

INSTAURACIN EN NUESTRO PAS.

Desde hace algunos aos, la propuesta terica de sustituir los tradicionales impuestos sobre la renta personal basados en escalas y mltiples tasas marginales por uno que
utilice una sola tasa para gravarla, ha encontrado en Europa Central y Oriental el mejor escenario para demostrar
que puede ser implementada con relativo xito en el mundo
real, motivando el inters entre los hacedores de la poltica
econmica de los gobiernos por conocer los verdaderos beneficios que supondra para un pas llevar a cabo una reforma tributaria de este tipo.
Si bien la evidencia emprica es an contradictoria, existe
la sensacin de que los incentivos para el trabajo, el ahorro
y la inversin han aumentado notoriamente en los pases
que han adoptado la propuesta sobre todo cuando ha
venido acompaada de medidas complementarias en el
impuesto sobre la renta de las empresas o en el sistema de
Seguridad Social generando sostenidos incrementos de los
ingresos tributarios.
Cualquiera sea el caso, lo cierto es que la discusin acerca
de la utilizacin de un impuesto sobre la renta personal de
tasa nica est en la agenda de varios pases emergentes,
sobre todo en la de aquellos de rpido crecimiento, como China e India, e incluso en la de pases miembros de la Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE).
El flat tax, como se le conoce en todo el mundo, grava la
renta personal sin ms deducciones, crditos o exoneraciones que una renta mnima no imponible. Normalmente la
tasa nica alcanza todo tipo de rentas laborales, mas no
necesariamente las provenientes del capital. No est pensado para integrarse con el impuesto sobre la renta de las
empresas, aunque varios pases han uniformizado las tasas
de ambos impuestos. En el Grfico N 1 se pueden apreciar
las tasas vigentes en los pases balcnicos que lo han adoptado y el ao de su introduccin. Cabe mencionar que Estonia, uno de los primeros pases en incorporarlo a su sistema

12

Georgia

(2005)

Ucrania

(2004)

13

Rusia

(2001)

13

Serbia

(2003)

Rumania

(2005)

14
16

Eslovaquia (2004)
Estonia

(1994)

Latvia

(1995)

Lituania

(1994)

19
22
25
27
0

10

15

20

25

30

35

40

Fuente: FMI y Ministerios de Finanzas

En estricto, la versin original del flat tax es la propuesta

planteada por Robert Hall y Alvin Rabushka del Hoover Institution en 1985, que es en realidad un impuesto directo
sobre el consumo, pensado para reemplazar tanto al impuesto sobre la renta personal como al que grava la renta
de las empresas. Este diseo es algo ms complicado porque es una combinacin de un impuesto sobre el valor agregado de las empresas que a diferencia del IVA se calcula
sobre una base de flujo de caja, es decir, descuenta los
sueldos y salarios y un impuesto progresivo sobre las rentas del trabajo, lo que supone una menor distorsin del proceso ahorro/inversin que favorece la acumulacin de capital y el crecimiento. De alguna manera, el flat tax del que
se ocupa el presente artculo podra entenderse como un
paso previo a la adopcin del diseo planteado por Hall y
Rabushka.

I. MAYOR EFICIENCIA
Tericamente, la mayor eficiencia de un flat tax proviene de la menor distorsin que produce en los individuos el

(*)
Licenciado en Economa por la Universidad de Lima.
(1) En Amrica Latina, Bolivia y Paraguay manejan un impuesto sobre la renta personal
de 13 y 10 por ciento, respectivamente, aunque su diseo no corresponde al de un
flat tax.

MAYO 2007

27

PERSPECTIVA
hecho de enfrentar una sola tasa marginal al momento de
tomar decisiones de trabajo, ahorro o inversin, en lugar
de verse frente a mltiples tasas.
En el caso de las rentas laborales, un impuesto sobre los
sueldos y salarios reduce el poder adquisitivo de los trabajadores por lo que, dada una canasta fija de consumo, puede
incentivarlos a trabajar ms (efecto ingreso), pero como al
mismo tiempo reduce el costo de oportunidad del ocio, tambin los incentiva a trabajar menos (efecto sustitucin). Dependiendo del grupo familiar al que se pertenece solteros,
casados sin hijos, casados con hijos, madres solteras con
hijos, etc., el efecto sustitucin puede dominar al efecto ingreso y reducir la oferta de trabajo. A nivel agregado, considerando la participacin de cada grupo familiar en la fuerza
laboral, la oferta de trabajo de la economa puede reducirse
y afectar la produccin, dependiendo de la participacin del
trabajo en la funcin de produccin de la economa.
La reduccin de las tasas marginales efectivas que supone la introduccin de un flat tax, debera motivar un comportamiento diferente al descrito previamente. As, por ejemplo, en Eslovaquia, donde las tasas del impuesto sobre la
renta personal de 10, 20, 28, 35 y 38 por ciento fueron
sustituidas por una tasa de 19 por ciento, si bien a nivel
agregado la respuesta de la oferta laboral fue leve(2), en
particular los trabajadores con salarios ms altos entre 2 y
2,5 y por encima de 3 veces el salario promedio de la economa y las madres solteras con hijos, mostraron una mayor sensibilidad ante la reduccin de las tasas marginales
efectivas. Asimismo, la reforma tributaria indujo a un mayor nmero de trabajadores a dejar el mercado laboral informal y pasar al sector formal.
En el caso de Rusia, Ivanova et al. (2005) no tiene evidencia de respuestas positivas de la oferta de trabajo producto del flat tax. Y es que todo parece indicar que no es el
impuesto por s solo sino la aplicacin conjunta del mismo
con otras medidas, como recortes de los beneficios de la
Seguridad Social o una mayor incidencia de los impuestos
sobre el consumo, lo que determina la respuesta final de los
trabajadores. Cuando todas estas medidas se incluyen en
el anlisis, la oferta de trabajo muestra una respuesta positiva ms clara a nivel agregado.
Pero el efecto final sobre el nivel de empleo depende
tambin de la respuesta de aquellos que demandan trabajo. En el caso de un mercado laboral competitivo, los empleadores responderan inmediatamente ante la rebaja en
los costos laborales incorporando a todos aquellos trabajadores que decidieran aumentar su oferta laboral. Sin embargo, en presencia de rigideces, como complicadas regulaciones laborales, presencia de sindicatos, altos costos no
laborales, entre otros, menor es la posibilidad de que la
demanda pueda absorberlos. Este ha sido el caso de la
mayora de pases de Europa Central y Oriental que han
introducido un flat tax, ya que el empleo no ha podido crecer ms, producto de la reducida flexibilidad de sus mercados laborales.
En el caso de los rendimientos y ganancias de capital, la
experiencia de los pases balcnicos con el flat tax es algo
28

heterognea, puesto que la tasa nica no siempre se ha

aplicado de manera uniforme sobre ellas, y en ese sentido,
el estmulo sobre el ahorro/inversin es menos claro. Sin
embargo, otras medidas relacionadas con el impuesto sobre la renta de las empresas como la reduccin de su tasa
hasta el nivel de la tasa del impuesto sobre la renta personal y las frmulas de integracin de ambos impuestos han
servido para promover la inversin de forma ms directa y
favorecer la acumulacin de capital y el crecimiento.
Por ejemplo, en Estonia, Eslovaquia y Rumania las tasas
de los impuestos sobre la renta de las empresas se redujeron
a 22, 19 y 16 por ciento, respectivamente, lo que ha significado recortes en las tasas de hasta 50 por ciento. Rusia, sin
embargo, mantiene una brecha importante puesto que la tasa
de su impuesto sobre la renta personal es de 13 por ciento y
la de su impuesto sobre la renta de las empresas es del 35.
De otro lado, las frmulas de integracin del impuesto sobre
la renta de las empresas y el impuesto sobre la renta personal no solo han buscado evitar una doble imposicin del capital, sino que han ido un poco ms all, concediendo tratamientos favorables para los dividendos y las utilidades no
distribuidas. As por ejemplo, Estonia y Lituania no solo no
gravan las utilidades no distribuidas, sino que tampoco gravan los dividendos. El resto de pases, en general, ha buscado una integracin total otorgando crditos por lo retenido a
nivel de la empresa o exonerando los dividendos a nivel de
la persona (ver Cuadro N 1).
CUADRO N 1
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS RENTAS PROVENIENTES DEL CAPITAL
Pas

Utilidades retenidas

Dividendos

Intereses y
ganancias de capital

Estonia

No gravadas

Exonerados

Gravados

Lituania

No gravadas

No gravados

Gravados

Rusia

Gravadas

Gravados (aplica un crdito)

Gravados

Ucrania

Gravadas

Gravados (aplica un crdito)

Gravados

Eslovaquia Gravadas

Exonerados

Gravados

Rumania

Gravados (aplica un crdito)

Gravados

Gravadas

Fuente: Keen et. al. (2006)

En suma, para algunos han sido los cambios en el impuesto sobre la renta de la empresas y no la introduccin
del flat tax lo que habra motivado la respuesta positiva del
ahorro/inversin, que junto a la favorable coyuntura de la
economa mundial ha permitido que Europa Central y Oriental sean recipientes de un volumen importante de inversiones extranjeras, y han potenciado el crecimiento de los ingresos tributarios.

II. NO MUY REDISTRIBUTIVO

Si bien el flat tax puede llevar a pensar a aquellos que
creen que la progresividad es un asunto de tasas marginales crecientes que produce una gran prdida de equidad, lo
cierto es que por usar una tasa nica el impuesto no deja de
ser progresivo, dado que las tasas promedio crecen conforme aumentan las rentas por la aplicacin del nivel de renta

(2) Moore (2005).

MAYO 2007

PERSPECTIVA
mnima no imponible. Sin embargo, el que las tasas efectivas que enfrentan los individuos de rentas ms altas sean
las que ms se reducen es su principal debilidad, puesto
que lleva a sus detractores a argir que no es una buena
herramienta redistributiva.
Los elementos sustanciales que definen la progresividad
del impuesto son el nivel de renta mnima no imponible y la
tasa. Como una tasa muy alta produce un gran exceso de
gravamen, lo ms deseable es manejar la justicia distributiva a travs del nivel de renta mnima no imponible. As,
usando alguna de las muchas medidas de progresividad
marginal planteadas por la literatura, se puede lograr una
combinacin tasa/renta mnima no imponible que cumpla
con los objetivos redistributivos deseados.
CUADRO N 2
RENTA MNIMA NO IMPONIBLE Y FLAT TAX
Pas

Mnimo no imponible

cursos en la economa y una mayor facilidad para determinar la obligacin tributaria por parte de los contribuyentes
y la Administracin Tributaria, lo cual reduce las posibilidades de conflicto entre deudor y acreedor.
Aunque no hay cifras disponibles, la mayora de trabajos de investigacin llegan a un consenso en este tema y
consideran que los costos de cumplimiento se han visto reducidos notoriamente en los pases balcnicos que han adoptado el flat tax, siendo el caso ms representativo el de
Georgia. Sin embargo, no debera dejar de mencionarse
que muchos de los cambios en materia tributaria ocurridos
en estos pases han sido llevados a cabo en paralelo con
procesos de modernizacin de sus Administraciones Tributarias, por lo que cualquier mejora en el nivel de cumplimiento de los contribuyentes, sin duda, est relacionado
con la simplicidad del diseo impositivo pero tambin con
el mayor riesgo que genera el fortalecimiento de las labores de control tributario.

Estonia

Incremento modesto

Lituania

Incremento sustancial

Latvia

Ligera reduccin

IV. EL CASO PERUANO

Rusia

Incremento modesto

Ucrania

Incremento

Eslovaquia

Incremento sustancial

Georgia

Eliminado

Rumania

Incremento

En la bsqueda de una reforma tributaria que realmente

mejore la productividad del Impuesto a la Renta de las Personas Naturales (IRPN) es vlido preguntarse si adoptar un
diseo impositivo como el del flat tax para gravar la renta
personal servira para mejorar la eficiencia y equidad del
sistema tributario peruano, sobre todo en la situacin actual de recuperacin de la economa. Cabe recordar que
recientemente se public el Dec. Leg. N 972 que modific
el IRPN para introducir un tratamiento diferenciado para
las rentas del capital a partir del ao 2009, justamente para
fortalecer el proceso de crecimiento, por lo que cualquier
nueva reforma que signifique potenciar la relacin entre
capital y trabajo debe ser, por lo menos, evaluada.
La idea de reemplazar las actuales tasas de 15, 21 y 30
por ciento por una tasa nica no tiene por qu descartarse
de plano, si se tiene en cuenta que la brecha entre la tasa
marginal ms alta y la tasa marginal ms baja del IRPN ha
venido reducindose desde los aos ochenta producto de la
eliminacin de escalas(4) y la continua reduccin de la tasa
marginal ms alta (Ver Grfico N 2), como consecuencia
de haber utilizado ms los impuestos que gravan el consumo como el IGV o el ISC (que han demostrado ser mucho
ms productivos que los tradicionales impuestos sobre la
renta personal). Como estos impuestos continuarn mostrando una muy buena productividad en los prximos aos
y la tendencia mundial es gravar cada vez ms el consumo,
en lugar de todo tipo de rentas, es de esperarse que permitan nuevos recortes en la tasa marginal ms alta, lo cual
llevara al IRPN a encontrar de manera natural una tasa
nica.

Fuente: Keen et. al. (2006)

Tal como se puede apreciar en el Cuadro N 2, la mayora de pases de Europa Central y Oriental increment el
nivel de la renta mnima no imponible con la introduccin
del flat tax, aunque paralelamente hay que mencionar que
las bases tributarias se ampliaron con la eliminacin generalizada de deducciones, crditos y exoneraciones, y en
algunos casos se recortaron beneficios de la Seguridad Social o se increment la carga tributaria va impuestos sobre
el consumo.
Estos elementos han llevado a algunos investigadores a
afirmar que con el flat tax se ha perdido progresividad, puesto
que su efecto final ha sido una carga tributaria mayor para
los trabajadores de salarios bajos. Moore (2005) muestra
evidencias de ello en Eslovaquia. El Banco Mundial (2005)
no ha sido tan negativo al momento de evaluar las bondades
redistributivas del flat tax. El Fondo Monetario Internacional
(FMI) no es concluyente(3). Y es que el asunto de la redistribucin de la renta debe ser evaluado integralmente considerando no solo el diseo del sistema tributario, sino la efectividad del gasto pblico, ya que si la misma se orienta a mejorar la productividad de los trabajadores menos favorecidos,
por ejemplo a travs de la educacin y la salud pblica, aumentar el bienestar de estos en el tiempo al permitirles conseguir un mejor empleo el mercado laboral.

III. LO MEJOR: SIMPLE

Quizs la mayor de las bondades del flat tax sea su
simplicidad. La eliminacin de deducciones, crditos y exoneraciones no solo implica una ampliacin de la base tributaria sino principalmente una mejor asignacin de los re-

(3) FMI (2006).

(4) De catorce (14) han pasado a ser solo tres (3).

MAYO 2007

29

PERSPECTIVA
Grfico N 2
TASAS DEL IRPN
70%
60%
50%
40%
30%
20%
10%
0%
1982

1984 1986

1988 1990

1992 1994 1996

Tasa Mxima

1998 2000

2002

2004 2006

Tasa Mnima

Fuente: El Peruano

Asimismo, el tipo de deducciones que concede el IRPN

actualmente porcentajes fijos de la renta bruta por todo concepto de gasto facilitara la implementacin de un flat tax
porque los contribuyentes ya estn acostumbrados a deducciones uniformes, cosa que ha resultado un giro importante
en los pases balcnicos que manejaban deducciones por
tem o por carga de familia. Lo difcil probablemente sera
encontrar el nivel de deduccin uniforme ms adecuado,
considerando que el IRPN concede tambin una deduccin
fija de 7 UIT a los trabajadores(5), para no terminar con una
renta mnima no imponible demasiado elevada que deje de
lado a un nmero importante de contribuyentes y por lo tanto
demande una tasa nica muy alta. Al respecto cabra recordar que la deduccin fija de 7 UIT es una de las ms altas de
Amrica Latina, puesto que en trminos per cpita es superior a las que se encuentran vigentes en Chile, Argentina o
Brasil, por lo que la orientacin de cualquier reforma debera ser la de recortar dicha deduccin fija.
Pero, largamente, la pregunta que queda flotando es si
las menores tasas marginales efectivas que supone el flat
tax lograran a nivel agregado una respuesta positiva de la
oferta laboral que pueda suponer mayores niveles de recaudacin, posibilidades de una redistribucin ms efectiva y, sobre todo, que sea compatible con la an tibia pero
creciente demanda de trabajo que viene registrndose en
diversos sectores y en provincias, producto de los mejores
fundamentos de la economa peruana. Solo un trabajo emprico podra ofrecer mayores alcances al respecto, sin embargo, lo ms probable es que la elasticidad de la oferta
laboral sea reducida principalmente porque los salarios reales an se mantienen rezagados. Algunos otros estmulos
podran ser introducidos, como recortar beneficios tributarios o de la Seguridad Social o incrementar la imposicin sobre el consumo, pero en el caso peruano, los beneficios ya son limitados(6), y las tasas del IGV e ISC son de las
ms altas en la regin.
El impacto final sobre el nivel de empleo depender de
cun flexible sea el mercado laboral para permitir que los
empleadores puedan absorber la mayor oferta de trabajo,
y en este punto, lamentablemente, la situacin va en sentido
contrario en el caso peruano. En este contexto, la efectividad del flat tax para contribuir a lograr mayores niveles de
30

empleo se ver reducida y, sin embargo, significara una

prdida importante de recaudacin por la reduccin de la
carga tributaria de aquellos trabajadores de rentas ms altas. Si bien la presin tributaria del Gobierno Nacional (sin
considerar contribuciones sociales) se ha recuperado en los
ltimos quince (15) aos, an no supera el 15 por ciento
del PBI, mantenindose por debajo del promedio regional y
mundial para pases de bajos ingresos, por lo que una reforma tributaria que ponga en riesgo la recaudacin implicara un retroceso.
Quizs un recorte en la tasa del Impuesto sobre la Renta
de las Personas Jurdicas (IRPJ) que signifique un menor costo
de uso del capital podra incentivar la inversin y arrastrar
la demanda de trabajo, pero esto tambin tiene sus riesgos.
Basta recordar que en el Ejercicio 2001 la reduccin de la
tasa de 30 a 20 por ciento para los contribuyentes que
reinvertan sus utilidades no supuso mayores niveles de inversin o trabajo, pero s una menor recaudacin. Cualquiera sea el caso, porque un ao es quizs un corto tiempo para evaluar la efectividad de una medida, lo que s
quedara claro es que no sera el flat tax por s solo el que
impulsara la mayor eficiencia. En ese sentido, quizs lo
ms recomendable, como lo sugiere la experiencia internacional, sera ir avanzando hacia el sistema tributario ptimo con pequeos ajustes en lugar de grandes reformas tributarias. Por ejemplo, quizs sea momento de hacer esfuerzos por flexibilizar en serio el mercado laboral, buscar
una mejor integracin del IRPN y el IRPJ para no incurrir en
una doble imposicin de los dividendos o eliminar ms exoneraciones, un proceso que ya est en marcha segn las
ltimas modificaciones tributarias.
En suma, an hay mucho que discutir en cuanto al flat
tax. Recientemente, en un evento organizado por el FMI, se
concluy que ni la teora econmica ni la evidencia emprica son concluyentes respecto de sus reales beneficios, y
quizs la pregunta hoy da no es cuntos nuevos pases lo
adoptarn sino cuntos podran abandonarlo.

Bibliografa
1. BROOK, A. M. y LEIBFRITZ, W. Slovakias introduction of a flat tax as part of
wider economic reforms, OECD Economics Department Working Papers, N
448. Pars: Organization for Economic Cooperation and Development, 2005.
2. HALL, R. E. y RABUSHKA, A. The Flat Tax. Stanford: Hoover Institution Press,
1985.
3. IVANOVA, A., KEEN, M. y KLEMM, A. The Russian Flat Tax Reform. IMF
Working Paper N WP/05/16. Washington D.C.: International Monetary Fund,
2005.
4. KEEN, M., KIM, Y. y VARSANO, R. The Flat Tax(es): Principles and Evidence. IMF Working Paper N WP/06/218. Washington D.C.: International Monetary Fund, 2006.
5. MOORE, D. Slovakias 2004 Tax and Welfare Reforms, IMF Working Paper N
WP/05/133. Washington D.C.: International Monetary Fund, 2005.
6. The World Bank, The Quest for Equitable Growth in the Slovak Republic. A
World Bank Living Standards Assessment, Report N 32433-SK. Washington D.C.: The World Bank, 2005.

(5) Con un lmite de 24 UIT en el caso de trabajadores independientes.

(6) Los beneficios tributarios del IRPN se limitan a la inafectacin de las pensiones y las
rentas vitalicias, y las nicas prestaciones que otorga la Seguridad Social son los
subsidios por incapacidad temporal, maternidad y lactancia.

MAYO 2007

CONSULTA INSTITUCIONAL

Aplicacin del Impuesto a la

Renta a los Contratos de
Construccin de Obra
INFORME N 082-2006-SUNAT/2B0000
Lima, 20 de marzo de 2006
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas:
1. En los casos en que la ejecucin de los contratos de obra
no culmina con la entrega fsica u oficial de la obra, sino
que tambin supone algunas prestaciones que se ejecutan
con posterioridad a dicha entrega y cuyo costo tiene su
contrapartida en las valorizaciones de la obra que se han
venido facturando a lo largo de todo el contrato(1):
1.a. Cundo culminara la obra para efecto de lo dispuesto en el inciso c) del artculo 63 de la Ley del
Impuesto a la Renta: en la fecha de la entrega oficial
de la obra o cuando culminen de ejecutarse todos los
costos y las prestaciones pactadas en el contrato de
obra?
1.b. En caso la respuesta a la pregunta anterior sea que
la fecha de culminacin de la obra corresponde a
la del acta de entrega, en qu ejercicio se deduciran los costos ejecutados con posterioridad a dicha entrega?
2. Si un contratista de acuerdo al plazo contractual previsto
en el contrato original, tiene que efectuar pagos a cuenta
durante el ejercicio, por tener el contrato original una duracin inferior a un ejercicio y, posteriormente, vara el
plazo contractual amplindose a otro ejercicio, puede
ejercer la opcin c) del artculo 63 de la Ley del Impuesto
a la Renta en el momento de la presentacin de la Declaracin Jurada correspondiente al primer ejercicio, difiriendo resultados?
3. En caso sea afirmativa la respuesta a la pregunta anterior,
los pagos a cuenta efectuados en el primer ejercicio pueden aplicarse como tales, sin que se califiquen como pagos indebidos?
4. En aquellos casos en los que el contratista haya ejercido
la opcin c) del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la
Renta, por ser el plazo de duracin original del contrato
superior a dos ejercicios y, posteriormente, el contrato de
obra es extendido por ampliaciones de plazo contractual:
puede extenderse el diferimiento de acuerdo al nuevo
plazo contractual ampliado, a pesar de que en su momento se empez a realizar pagos a cuenta?
5. En caso sea afirmativa la respuesta a la pregunta anterior,
los pagos a cuenta efectuados pueden aplicarse como tales, sin que se califiquen como pagos indebidos?

6. Por diversos motivos, en obras ejecutadas por contratistas

(empresas de construccin) con clientes que califican como
consumidores directos segn las normas del Subsector
Hidrocarburos, el cliente centraliza la entrega a sus contratistas del combustible que utilizarn en la ejecucin de
su contrato. En tal caso:
La entrega de combustible por parte del consumidor
directo a los contratistas califica como venta para efecto
del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto a la
Renta?
En caso de ser positiva la respuesta, debe emitirse el
respectivo comprobante de pago por la entrega del
combustible por parte del consumidor directo?

BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF(2) y
normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta).
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo N 122-94-EF(3) y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta).
Cdigo Civil Promulgado por el Decreto Legislativo
N 295(4) y normas modificatorias.
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado
por el Decreto Supremo N 055-99-EF(5), y normas modificatorias; en adelante, TUO de la Ley del IGV.
ANLISIS:
1. El artculo 63 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta
dispone que las empresas de construccin o similares, que
ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a ms de un ejercicio gravable podrn acogerse a
uno de los siguientes mtodos, sin perjuicio de los pagos
a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que
establezca el Reglamento:
a. Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que
resulte de aplicar sobre los importes cobrados por cada
obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de

(1) Por ejemplo, desmovilizacin de equipos, desmontaje y movilizacin de

campamentos.
(2) Publicado el 8 de diciembre de 2004.
(3) Publicado el 21 de setiembre de 1994.
(4) Publicado el 25 de julio de 1984.
(5) Publicado el 15 de abril de 1999.

MAYO 2007

31

CONSULTA INSTITUCIONAL
ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra;
b. Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que
se establezca deduciendo del importe cobrado o por
cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos; o,
c. Diferir los resultados hasta la total terminacin de las
obras, cuando stas, segn contrato, deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres aos, en cuyo
caso los impuestos que correspondan se aplicarn sobre la ganancia as determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras, o se recepcionen oficialmente, cuando este requisito deba recabarse segn las disposiciones vigentes sobre la materia.
En caso que la obra se deba terminar o se termine en
plazo mayor de tres aos, la utilidad ser determinada a partir del tercer ao, siguiendo los mtodos a
que se refieren los incisos a) y b) de dicho artculo 63,
previa liquidacin del avance de la obra por el trienio.
Aade que en todos los casos se llevar una cuenta especial por cada obra; y que en los casos de los incisos a) y
b) antes mencionados, la diferencia que resulte en definitiva de la comparacin de la renta bruta real y la establecida mediante los procedimientos a que dichos incisos se
contraen, se imputar al ejercicio gravable en el que se
concluya la obra.
Asimismo, se establece que el mtodo que se adopte, segn lo dispuesto en este artculo, deber aplicarse uniformemente a todas las obras que ejecute la empresa, y
no podr ser variado sin autorizacin de la SUNAT, la
que determinar a partir de qu ao podr efectuarse el
cambio.
2. Conforme dispone el artculo transcrito, las empresas de
construccin que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a ms de un ejercicio gravable pueden acogerse, entre otros, al mtodo de diferimiento de
resultados, como sigue:
Obras que, segn contrato, deben ejecutarse dentro
de un plazo no mayor de tres aos.
En este caso, se difieren los resultados hasta la total
culminacin de las obras.
Los impuestos que correspondan se aplicarn sobre la
ganancia determinada en el ejercicio comercial en que
se concluyan totalmente las obras, o se recepcionen oficialmente, cuando este requisito deba recabarse segn
las disposiciones vigentes sobre la materia.
Obras que se deben terminar o se terminen en un periodo mayor de tres aos.
La utilidad ser determinada a partir del tercer ao,
aplicando los mtodos a que se refieren los incisos a) y
b) del artculo bajo anlisis, previa liquidacin del avance de la obra por el trienio.
Como puede advertirse, tratndose de contratos de obra
que segn contrato deben ejecutarse dentro de un plazo
no mayor de tres aos y se ejecuten dentro de dicho plazo, resulta relevante establecer el momento en el que se
concluyan totalmente las obras, puesto que, en general, al
ejercicio en el que ello se produzca se atribuirn los resul32

tados de tales obras. Ahora bien, tratndose de obras en

las que, segn las disposiciones vigentes sobre la materia,
se requiera la recepcin oficial de las mismas, este acto
(la recepcin oficial de la obra) ser el que determine la
imputacin de los resultados de las obras al ejercicio en
que dicha recepcin ocurra.
Vale decir, en caso las disposiciones vigentes exijan la recepcin oficial de la obra, el Impuesto a la Renta deber
aplicarse sobre la ganancia determinada en el ejercicio
comercial en que se produzca dicha recepcin.
En virtud de lo antes expuesto, y partiendo de la premisa
que la consulta contenida en el numeral 1.a del rubro
Materia del presente Informe est orientada a determinar
en qu ejercicio se deben imputar los resultados de una
obra(6) en la que de acuerdo con las disposiciones vigentes sobre la materia se requiere la recepcin oficial de la
misma, tenemos que en caso se haya optado por el mtodo de diferimiento de los resultados a que se refiere el
inciso c) del artculo 63 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, la fecha en que se efecte la recepcin oficial de
la obra ser la que determine la imputacin de los resultados de la obra al ejercicio en que dicha recepcin ocurra.
De otro lado, en lo que respecta a la consulta contenida en el
numeral 1.b del rubro Materia del presente Informe, referida
a la deduccin de los costos correspondientes a las obras
antes citadas incurridos en un ejercicio posterior a la entrega
oficial de las mismas; debe indicarse que, en aplicacin estricta de lo dispuesto en el artculo 57 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, dichos costos sern deducibles en el
ejercicio en que se devenguen.
En efecto, el aludido artculo dispone que las rentas de
tercera categora se considerarn producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen y que tal norma, entre
otras, ser de aplicacin analgica para la imputacin de
los gastos.
En ese sentido, toda vez que los costos realizados devienen en gastos(7), y stos se atribuyen al ejercicio en el que
los mismos se devengan, los costos correspondientes a las
obras materia del presente anlisis, incurridos en un ejercicio posterior al de la entrega oficial de las mismas, podrn ser deducibles en el ejercicio en que se devenguen
siempre que cumplan con el principio de causalidad.
3. En relacin a las consultas a que se refieren los numerales
2 y 3 del rubro Materia del presente Informe, sern analizadas conjuntamente.
De acuerdo a lo dispuesto en el artculo 63 antes citado,
las empresas de construccin (y aquellas similares, definidas como tales en la propia normatividad del Impuesto a
la Renta)(8) que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a ms de un ejercicio gravable, pueden aplicar las reglas especficas contenidas en dicho artculo a fin de determinar su Impuesto a la Renta.
Del anlisis del referido artculo 63 se tiene que las empresas de construccin y similares que ejecuten contratos

(6) Hacemos referencia a una obra cuyos resultados correspondan a ms de un

ejercicio pero que se ejecutan en un plazo no mayor a tres aos.
(7) Toda vez que no sera posible aludir a costos una vez entregado oficialmente el
bien.
(8) Artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

MAYO 2007

CONSULTA INSTITUCIONAL
de obra cuyos resultados correspondan a un solo ejercicio deben determinar su Impuesto a la Renta de acuerdo a
las reglas generales del mismo.
De otro lado, las referidas empresas que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a ms de un
ejercicio pueden acogerse a uno de los mtodos previstos
en el artculo 63 para determinar su Impuesto a la Renta.
En este orden de ideas, las empresas de construccin y
similares que ejecuten contratos de obra cuyos resultados
segn el contrato respectivo inicialmente correspondan a
un solo ejercicio, y que en ese sentido realizaron pagos a
cuenta de acuerdo a las reglas generales del Impuesto; si
con ocasin de la determinacin del Impuesto de ese ejercicio determinan que los resultados del contrato correspondern a ms de un ejercicio gravable, pueden optar
por elegir alguno de los mtodos del artculo 63 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta.
Adems, en relacin con los pagos a cuenta abonados
durante el primer ejercicio a que se refiere el prrafo anterior, de acuerdo a las reglas generales del Impuesto, no
han constituido pagos indebidos al momento de ser realizados pues la empresa constructora aplicaba en tal oportunidad las reglas mencionadas.
4. En lo que respecta a la consulta contenida en el numeral 4
del rubro Materia del presente Informe, entendemos que se
plantea el supuesto de contratistas que han optado por el
mtodo de diferimiento de resultados a que se refiere el
inciso c) del artculo 63 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, por ser de tres aos el plazo de duracin original
del contrato, y que han empezado a efectuar pagos a cuenta
en el tercer ejercicio gravable(9). Al respecto, en caso la
ejecucin del contrato se extienda a un plazo mayor de tres
aos, se consulta si en tal supuesto el diferimiento de los
resultados puede ampliarse a ms de tres ejercicios.
Sobre el particular, tal como se seal precedentemente,
tratndose de obras que se deben terminar o se terminen
en un periodo mayor de tres aos, la utilidad ser determinada a partir del tercer ao, aplicando los mtodos a
que se refieren los incisos a) y b) del artculo 63 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta, previa liquidacin del
avance de la obra por el trienio.
As, en cualquier caso de contratos de obra cuya ejecucin se realice en ms de tres ejercicios, habindose optado por el mtodo de diferimiento de resultados, no es posible la ampliacin del plazo para la aplicacin de dicho
mtodo.
5. En lo que se refiere a la consulta contenida en el numeral
5 del rubro materia del presente Informe, carece de objeto emitir opinin dado que se condicion la misma a que
la respuesta anterior sea afirmativa.
6. En cuanto a las consultas referidas a la entrega de combustible por parte del consumidor directo a los contratistas, cabe indicar que, en principio, la evaluacin respecto
de la calificacin o no de venta de dicha entrega, debe
efectuarse en cada caso concreto, para lo cual deber
analizarse los trminos contractuales acordados entre las
partes, la identificacin de las contraprestaciones a que
estn obligadas por dicho efecto; as como las figuras jurdicas que se evidencien de los trminos contractuales.

As por ejemplo, la entrega de combustible podra ser considerada como una dacin en pago (pago en especie),
entrega de materiales en un contrato de obra, etc.
En tal sentido, para efecto del presente informe, se partir
de la premisa que se trata de un contrato de construccin
o contrato de obra regulado por el Cdigo Civil(10), en el
cual uno de los materiales necesarios para la ejecucin de
la obra (combustible) es proporcionado por el comitente
(consumidor directo), de acuerdo a lo previsto en el artculo 1773 del Cdigo Civil(11).
Bajo esta premisa, cabe indicar lo siguiente:
El numeral 3 del artculo 1774 del Cdigo Civil establece
que el contratista est obligado a pagar los materiales
que recibe, si stos, por negligencia o impericia del contratista, quedan en imposibilidad de ser utilizados para la
realizacin de la obra.
Asimismo, el artculo 1788 del mencionado Cdigo seala
que si la obra se pierde sin culpa de las partes, el contrato se
resuelve de pleno derecho, y que si los materiales son suministrados por el comitente, el contratista est obligado a devolverle los que no se hubieren perdido.
De las disposiciones contenidas en el Cdigo Civil fluye que
en el caso del contrato de obra, los materiales suministrados por el comitente siguen siendo de propiedad de ste.
En efecto, nicamente en dicho entendido se puede disponer que el contratista proceda a la devolucin de aquellos
materiales que no se hubieran perdido, tratndose de la
prdida de la obra sin culpa de las partes a que se refiere
el artculo 1788 del Cdigo Civil(12).
Ahora bien, en cuanto al Impuesto a la Renta las normas
que regulan dicho tributo no contienen disposicin que grave
el supuesto sealado, en el cual no se produce la transmisin de dominio de los bienes sino nicamente su entrega
para la ejecucin de una obra a favor del comitente.
En este sentido, considerando que segn lo expuesto precedentemente, en el supuesto materia de consulta no se
produce la transmisin de dominio(13) del combustible proporcionado por el comitente, la entrega de ste no califica

(9) Conforme al inciso a) del artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, las empresas de construccin y similares que se acojan a los mtodos
sealados en los incisos a) y c) del artculo 63 de la Ley considerarn como
ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de obra.
Adicionalmente, dispone que las empresas que se hubieran acogido al mtodo
sealado en el inciso c) del artculo 63 de la Ley, slo considerarn como ingresos netos los importes cobrados en cada mes por avance de las obras que se
encontraran en el ltimo ejercicio de su ejecucin.
(10) El artculo 1771 del Cdigo Civil seala que por el contrato de obra el contratista se obliga a hacer una obra determinada y el comitente a pagarle una
retribucin.
(11) Este artculo seala que los materiales necesarios para la ejecucin de la obra
deben ser proporcionados por el comitente, salvo costumbre o pacto distinto.
(12) Sobre el particular, tal como se indica en la Exposicin de Motivos y Comentarios del Cdigo Civil, respecto a lo normado en el artculo 1788 antes
citado:
Puede suceder, en efecto, que antes de la prdida de la obra el comitente le
haya suministrado materiales al contratista (cemento, ladrillos, madera,
lubricantes, etc.) y stos no hubiesen sufrido los efectos del sismo. Por ello y
para evitar un enriquecimiento injustificado, el contratista deber proceder a
su devolucin....
(Comisin Encargada del Estudio y Revisin del Cdigo Civil, Tomo VI, pgina
478, Lima, Okura Editores, 1985).
(13) Entindase por tal a la plenitud de atributos que las leyes reconocen al propietario de una cosa para disponer de ella; poder que tiene uno de usar y disponer
libremente de lo suyo (FLORES POLO, Pedro. Diccionario de Trminos Jurdicos
Tomo I. Lima: Editores Importadores S.A., 1984, pgina 492).

MAYO 2007

33

CONSULTA INSTITUCIONAL
como una operacin gravada para efectos del Impuesto a
la Renta.
En lo que respecta al IGV, cabe sealar que el artculo 1
del TUO de la Ley del IGV dispone que dicho Impuesto
grava, entre otras operaciones, la venta en el pas de bienes muebles. Para tal efecto, el inciso a) del artculo 3 del
mismo TUO establece que se entiende por venta(14) a todo
acto por el que se transfieren bienes a ttulo oneroso, independientemente de la designacin que se d a los contratos
o negociaciones que originen esa transferencia y de las
condiciones pactadas por las partes (numeral 1); el retiro
de bienes que efecte el propietario, socio o titular de la
empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efecten como descuento o bonificacin, con excepcin de los
sealados por dicha Ley o su Reglamento (numeral 2).
Es as que, dentro de las excepciones contenidas en el
numeral 2 antes citado, se encuentra la entrega de bienes
a un tercero para ser utilizados en la fabricacin de otros
bienes que la empresa le hubiere encargado.
Ahora bien, en cuanto al trmino fabricacin contenido
en el referido numeral, debe tenerse en consideracin que
las normas que regulan el IGV no han previsto una definicin del mismo, motivo por el cual habr de considerarlo
en su acepcin comn. As, en el Diccionario de la Real
Academia Espaola se indica lo siguiente:
Fabricacin: Accin y efecto de fabricar.
Fabricar: Producir objetos en serie, generalmente por
medios mecnicos.
Construir un edificio, un dique, un muro o cosa anloga.
Elaborar.
Hacer, disponer o inventar algo no material.
As, en el supuesto de estar ante un contrato de obra en el
cual el denominado consumidor directo entrega al contratista combustible a fin que ste ltimo lo utilice en la
ejecucin del contrato, dicha entrega no califica como una
operacin gravada para efecto del IGV(15).
Lo anteriormente manifestado no enerva la evaluacin que
deba efectuarse en cada caso, atendiendo a las particularidades que puedan presentarse (lo cual podr hacer variar el presente anlisis), y sin perjuicio de la verificacin
a la que est facultada la Administracin Tributaria.

CONCLUSIONES:
1. Tratndose de contratos de obra en los cuales de acuerdo
con las disposiciones vigentes sobre la materia se requiere la recepcin oficial de la misma, en caso se haya optado por el mtodo de diferimiento de los resultados a que
se refiere el inciso c) del artculo 63 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, la fecha en que se efecte la recepcin oficial de la obra ser la que determine la imputacin de los resultados de las obras al ejercicio en que
dicha recepcin ocurra.
En el supuesto anterior, en caso se incurra en costos en
un ejercicio posterior al de la entrega oficial de la obra,
los mismos sern deducidos en el ejercicio en que se
devenguen siempre que cumplan con el principio de
causalidad.
2. Las empresas de construccin y similares que ejecuten
contratos de obra cuyos resultados segn el contrato res34

pectivo inicialmente correspondan a un ejercicio, y que

en ese sentido realizaron pagos a cuenta de acuerdo a
las reglas generales del Impuesto; si con ocasin de la
determinacin del Impuesto de ese ejercicio determinan
que los resultados del contrato correspondern a ms de
un ejercicio gravable, pueden optar por elegir alguno de
los mtodos previstos en el artculo 63 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta, para determinar su Impuesto a la
Renta.
Los pagos a cuenta abonados durante el primer ejercicio
a que se refiere el prrafo anterior, realizados de acuerdo
a las reglas generales del Impuesto, no han constituido
pagos indebidos al momento de ser realizados pues la
empresa constructora aplicaba en tal oportunidad las reglas mencionadas.
3. En cualquier caso de contratos de obra cuya ejecucin se
realice en ms de tres ejercicios, habindose optado por
el mtodo de diferimiento de resultados, no es posible la
ampliacin del plazo para la aplicacin de dicho mtodo.
4. En el supuesto de un contrato de obra regulado por el
Cdigo Civil, en el cual uno de los materiales necesarios
para la ejecucin de la obra (combustible) es proporcionado por el comitente (consumidor directo), de acuerdo a
lo previsto en el artculo 1773 del Cdigo Civil, la entrega de dicho combustible a los contratistas de obra, no
califica como una operacin gravada para efecto del Impuesto a la Renta y del IGV.
Atentamente,
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional
Intendencia Nacional Jurdica

(14) Cabe manifestar que en atencin a la autonoma del derecho tributario, el

legislador ha establecido una definicin de venta que incluye a los retiros
de bienes, con las excepciones detalladas en el TUO de la Ley del IGV y su
Reglamento.
En virtud de dicha autonoma, las definiciones establecidas en el mbito tributario no tienen por qu coincidir necesariamente con las previstas en el derecho civil o en cualquier otra rama del derecho.
(15) Ello, en tanto dicho combustible sea destinado estrictamente a la construccin
encargada.

MAYO 2007

JURISPRUDENCIA CONSTITUCIONAL

COMENTARIO:
I. LA RESOLUCIN MATERIA DE ANLISIS
Es materia de comentario la Sentencia del Tribunal Constitucional
(TC) recada en el Expediente N 5221-2006-PA/TC (en adelante la
Resolucin), en la cual una empresa inicia un proceso constitucional
de Amparo (en adelante PA) contra la SUNAT, con el propsito de
que se deje sin efecto una Resolucin de Intendencia que haba declarado Improcedente la reclamacin formulada contra diversos valores
que le haban sido emitidos, alegando la lesin de derechos fundamentales establecidos en la Constitucin Poltica (CP).
El Juzgado de origen estima la Excepcin de Caducidad argida
por la demandada, declarando Improcedente la demanda, por cuanto
la demandante no ejerci su derecho en el plazo de 60 das que haba
establecido la Ley N 23506 (hoy recogido por el artculo 44 del Cdigo Procesal Constitucional (CPC)). La Sala de la Corte Superior confirma el fallo antes mencionado.
Finalmente, en instancias del TC, va recurso de Agravio Constitucional, si bien se declara Infundada la demanda, previamente se establece que el plazo de 60 das antes mencionado no haba transcurrido.
II. NUESTROS COMENTARIOS
En primer trmino es importante tener presente que en la oportunidad
en que fue presentada la demanda que motiv la Resolucin materia de
comentario (30 de enero de 2004) an no estaba vigente el CPC. Ello es
importante, pues en aquel entonces el diseo del PA era de carcter Alternativo, dado que el demandante decida alternativamente en trminos generales entre acudir al Amparo o a la va jurisdiccional ordinaria correspondiente. Ahora el PA es de tipo Excepcional, al adquirir el carcter Residual,
siendo solo procedente cuando no exista alguna otra va igualmente satisfactoria para la proteccin del derecho constitucional amenazado o vulnerado, de conformidad con el numeral 2 del artculo 5 del CPC(1).
En ese sentido, si la misma demanda fuera presentada hoy, es bastante probable que sera declarada Improcedente, al haber argumentos suficientes para afirmar que la pretensin debera tramitarse en el
proceso Contencioso Administrativo, ya que es una va igualmente
satisfactoria que el PA, como ya lo ha determinado el TC en algunas de
sus resoluciones ms recientes.
1. La afectacin del derecho constitucional
Como sabemos, para que proceda el PA es necesario que exista una
afectacin, sea amenaza o violacin, de algn derecho constitucional;
en puridad, la afectacin del contenido constitucionalmente protegido
del derecho invocado. En el caso de la amenaza de violacin, esta debe
ser cierta y de inminente realizacin, conforme ha quedado definido en
el artculo 2 del CPC y en varias Sentencias del TC.
En ese sentido, debe tomarse particular cuidado en determinar el
momento a partir del cual existe la violacin o amenaza referidas,
puesto que adems, ha quedado establecido en el numeral 5 del artculo 5 del CPC, como causal de improcedencia de un proceso constitucional, que a la presentacin de la demanda haya cesado dicha
situacin (de amenaza o violacin) o se hubiera tornado irreparable.
En buena cuenta, el PA no proceder si la demanda es presentada
prematuramente (cuando an no exista vulneracin o amenaza) o tardamente (cuando ya no haya vulneracin o amenaza, o esta es irremediable), dada la naturaleza de este proceso constitucional y en virtud al principio de Seguridad Jurdica a decir del propio TC. Por tanto,
es necesario establecer en cada caso particular el momento oportuno
para interponer un PA.
As por ejemplo, si se est ejerciendo tutela urgente respecto al derecho constitucional de Propiedad, se puede identificar que la amenaza
del derecho constitucional en la mayora de casos se producira con
la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva y/o la Resolucin que ordena una Medida Cautelar, al ser el acto administrativo in-

36

mediato anterior a la violacin real del derecho, el cual ocurrira con la

afectacin del patrimonio cuando el embargo haya sido trabado. La
casustica del TC no es uniforme sobre el particular.
Distinto sera el caso en el que se alegue la afectacin del derecho
constitucional al Debido Procedimiento Administrativo por parte del
TF, donde lo ms probable es que la violacin (y ya no la amenaza) se
produzca a partir de la notificacin de la resolucin del procedimiento supuestamente irregular.
2. El plazo para interponer una demanda de Amparo
Debe tenerse en claro la relacin que existe entre el momento a
partir del cual se da la afectacin (vulneracin o amenaza) de un derecho constitucional y el plazo establecido para interponer una demanda de Amparo.
Es posible que aun exista esta vulneracin y haya vencido aquel
trmino, en cuyo caso la consecuencia que el CPC ha establecido
para dicho estado es que ya no podr interponerse una demanda de
Amparo, en el entendido que la tutela ya no es urgente y, en esa medida, el interesado puede proteger el derecho supuestamente afectado a
travs de otra va. Otra razn se debera a que el interesado ha consentido la extincin de la pretensin en la va constitucional(2) .
El artculo 44 del CPC seala que el plazo para interponer la
demanda de Amparo prescribe a los sesenta (60) das hbiles de producida la afectacin, siempre que el afectado: (i) hubiese tenido conocimiento del acto lesivo y (ii) se hubiere hallado en posibilidad de
interponer la demanda. Si esto no hubiese sido posible, el plazo se
computara desde el momento de la remocin del impedimento. El
segundo prrafo de la misma norma seala que, tratndose del PA
iniciado contra resolucin judicial, el plazo para interponer la demanda se inicia cuando la resolucin queda firme y el mismo concluye a
los treinta (30) das hbiles despus de la notificacin de la resolucin
que ordena cumplir lo decidido. Por ltimo, el tercer prrafo regula
los supuestos especiales para el cmputo del referido trmino.
Cuando hayan vencido estos plazos (30 o 60 das, segn corresponda), el TC ha denominado en numerosas Sentencias que existe la
interposicin de una demanda de amparo extempornea. El colegiado ha precisado adems que el transcurso del plazo no extingue el
derecho constitucional invocado, toda vez que su defensa podr realizarse en las vas procesales ordinarias distintas del PA que ofrezca
el ordenamiento. Por ello, en el pasado se interpret que el plazo
indicado en el artculo 37 de la Ley N 23506 no era un plazo de
Caducidad sino de Prescripcin, pues su transcurso no extingua el
derecho constitucional agraviado sino, simplemente, cancelaba la posibilidad de utilizar la va procesal urgente del PA para su proteccin y
que sostener lo contrario equivaldra a sealar que un sujeto de derecho, por cada va procedimental en la que puede demandar el reconocimiento de una misma situacin jurdica, posee un derecho distinto, con lo cual el proceso se convertira en un fenmeno ab initio de
atribucin de derechos, no obstante que, en realidad, constituye fundamentalmente el instrumento necesario para la proteccin de los derechos preconstituidos a l, ante la realizacin o amenaza de actos
contrarios al ordenamiento jurdico. Por ello, en el caso de la accin
de amparo, el proceso a que da lugar no constituye un mecanismo
constitutivo o extintivo de derechos, sino un remedio contra las vulneraciones y amenazas frente a derechos de orden constitucional. De
esta manera, transcurrido el plazo para interponer la demanda de
amparo, el sujeto afectado no se ve desprovisto de su derecho constitucional, ni mucho menos del correlativo derecho de solicitar tutela
jurisdiccional efectiva al Estado (derecho constitucional de accin),
sino que simplemente pierde la posibilidad de acceder a una va procedimental excepcional y urgente como es la accin de amparo (Fundamento 7 recado en el Exp. N 1049-2003-AA/TC).

(1) Ver al respecto: El Amparo Tributario Residual: Aplicacin de la Va Procedimental Igualmente

Satisfactoria. EN: Revista Anlisis Tributario, N 224, setiembre de 2006, pgs. 12 a 15.
(2) Al respecto se ha sealado que no puede (recurrir a) esta va... quien fue remiso en iniciar
la accin. Ver: LAZZARINI, Jos Luis. El Juicio de Amparo. La Ley, BBAA, 1967, pg. 158.

MAYO 2007

JURISPRUDENCIA CONSTITUCIONAL
3. La incidencia del Amparo Residual en el plazo para interponer
una demanda de Amparo
El planteamiento jurisprudencial citado es plenamente vlido hasta antes de la entrada en vigencia del CPC, a partir del 1 de diciembre
de 2004, en el sentido que ahora no es necesario que transcurran por
ejemplo los 60 das de plazo para que recin exista una limitacin
para ir en Amparo y no quede ms alternativa que buscar otra va
procesal. En efecto, teniendo en nuestro ordenamiento jurdico un PA
Residual, desde el momento en que exista afectacin de un derecho
constitucional, en caso exista una va procedimental igualmente satisfactoria al PA, indudable y obligatoriamente deber preferirse esta(3).
En otras palabras, y en materia tributaria, si hubiera vulneracin o
amenaza de un derecho constitucional, la posibilidad de recurrir solicitando Tutela Jurisdiccional Efectiva se sustancia presentando una Demanda Contenciosa Administrativa (en caso se estime como una va
igualmente satisfactoria al PA, en cada caso en particular) o en Amparo (cuando no haya otra va igualmente satisfactoria). Vencidos los 60
das de esta vulneracin, de conformidad con el 44 del CPC, ya no se
podr interponer una demanda de Amparo, quedando (para proteger
el derecho) solo la va judicial ordinaria, como podra ser la Contenciosa Administrativa(4). Cabe precisar que el numeral 4 del artculo 44
del CPC seala que: La amenaza de ejecucin de un acto lesivo no
da inicio al cmputo del plazo. Slo si la afectacin se produce se
deber empezar a contar el plazo.
4. El plazo para interponer una demanda de Amparo en relacin
con el agotamiento de la va previa
En nuestra Resolucin se discute el plazo para interponer una
demanda de Amparo o plazo de Prescripcin en relacin con el agotamiento de la va previa. Como se recordar, otra causal de improcedencia del PA es la falta de agotamiento de las vas previas, salvo los supuestos recogidos en el artculo 46 del CPC. En materia tributaria la va
previa no es otra que la va administrativa, la misma que queda agotada
con la Resolucin del TF, de conformidad con el artculo 157 del CT.
Se puede observar de la Resolucin y de la RTF N 3845-5-2003
que los juzgadores del PJ tomaron en cuenta como inicio del cmputo
de los 60 das de plazo de Prescripcin la fecha de la Resolucin de
Intendencia que declaraba Improcedente la Reclamacin contra las doce
Resoluciones de Determinacin y una Resolucin de Multa correspondientes al ao 1997, pese a que la misma fue materia de Apelacin.
El TC no comparte esta posicin, sealando que la referida Resolucin de Intendencia fue objeto de un procedimiento Contencioso
Tributario, de conformidad con el CT, el cual culmin con la RTF N
3845-5-2003, notificada el 4 de noviembre de 2003, debiendo entenderse que se ha configurado as el supuesto contemplado por el numeral 6) del artculo 44 del CPC (El plazo comenzar a contarse una
vez agotada la va previa, cuando ella proceda).
As entonces, este colegiado concluye que el supuesto acto lesivo se
configur recin con la citada RTF y, por ello, el plazo para la interposicin de la demanda debi contarse desde el 4 de noviembre de 2003.
Debe hacerse saber que el TC se pronuncia con escasa claridad
sobre el particular, pues a efectos de determinar el plazo de Prescripcin debi definir: (i) el derecho constitucional supuestamente afectado, (ii) si hubo vulneracin o amenaza de este derecho y (iii) el inicio
del cmputo correspondiente.
Respecto de los dos primeros puntos, si asumimos, como parece
hacerlo el TC en los Fundamentos 6 al 9 de la Resolucin, que la
pretensin era la proteccin constitucional ante la vulneracin del derecho a la No Confiscatoriedad, evidentemente se debi concluir que
no exista amenaza ni mucho menos la vulneracin referida, sin necesidad de recurrir a un conteo sobre el plazo de Prescripcin. Es bastante claro que si el derecho supuestamente afectado era el de No
Confiscatoriedad, este no se ve vulnerado ni amenazado por una RTF,
pues recin ser amenazado en caso existan algunas acciones o actos
de ejecucin de la misma (como una Resolucin de Ejecucin Coactiva o de Medida Cautelar) y vulnerado, por ejemplo, en caso se trabe el
embargo sobre bienes de propiedad del deudor tributario.
El TC inclusive no guarda uniformidad de criterio con otros pro-

nunciamientos, como es el caso recado en el Exp. N 1803-2004-AA/

TC, donde se concluy que el plazo de Prescripcin no deba computarse desde el da de la notificacin de una RTF, puesto que recin
hubo amenaza real e inminente, en palabras del TC, cuando el
Ejecutor Coactivo se present en el local del demandante.
As entonces, sera adecuado que el TC defina con claridad y dicte
criterios uniformes referidos a desde cundo existen amenaza o vulneracin de un derecho constitucional en materia tributaria.
Sobre el tercer punto, solo cabe sealar que si bien el TC no es preciso en determinar si, en el caso en particular, debi tomarse en cuenta
como inicio del cmputo del plazo de Prescripcin la fecha de emisin
de la RTF N 3845-5-2003, la fecha de su notificacin o la fecha en que
surte sus efectos, puede deducirse que el plazo a considerar en situaciones similares es el de notificacin. En nuestro caso la RTF fue emitida el 2
de julio de 2003 y notificada supuestamente 120 das despus, es decir,
el 4 de noviembre de 2003, siendo esta ltima fecha la tomada por el TC
para el cmputo en referencia. Por nuestra parte consideramos que el
cmputo (en supuesto negado que era necesario determinarlo, pues como
ya referimos anteriormente es muy discutible que pueda generalizarse
que con la notificacin de una RTF se configura la afectacin de un derecho constitucional) debi iniciarse a partir del da siguiente de su notificacin, cuando empieza a surtir efectos en el contribuyente. Por tanto tampoco compartimos la interpretacin del TC en este sentido.
De otro lado, no corresponda aplicar el supuesto contemplado
en el numeral 6 del artculo 44, ya que la controversia corresponde a
un momento en que aun no entraba en vigencia el CPC. Ni siquiera
pudo haberse citado como doctrina, como alguna vez el TC estim
para un caso similar (Si bien esta disposicin an no est vigente, tras
su promulgacin y publicacin en el diario oficial El Peruano, bien
puede ser considerado fuente doctrinal y ser recogido por este Tribunal a efectos de tutelar los derechos fundamentales, como en el presente caso), ya que el CPC fue publicado el 31 de mayo de 2004.
Si bien no hay variacin sobre el sentido de lo dispuesto en el
citado numeral 6(5) , en estricta aplicacin de las normas en el tiempo,
en la Resolucin corresponda citarse las Leyes N 23506 y 25398
(antecedentes del CPC). En efecto, el TC yerra tambin en este punto
ya que no es posible determinar el cmputo de Prescripcin, sobre la
base de dicha norma, entre el 4 de noviembre de 2003 y el 30 de
enero de 2004 (como se hizo en nuestro caso), porque el CPC entr en
vigencia el 1 de diciembre de 2004.
Finalmente, el TC reduce el anlisis de afectacin constitucional a
la supuesta vulneracin del principio de No Confiscatoriedad, pero
no incorpora criterio nuevo alguno sobre este principio, sino que se
limita a citar algunos precedentes suyos(6).
S es importante el planteamiento de la controversia, pues el demandante sustenta su pretensin en que la Administracin Tributaria
emiti valores en base a la supuesta omisin parcial de pago de Impuestos (surgida al no declarar la totalidad de sus compras), sin tomar
en cuenta que los documentos mediante los cuales se podra comprobar las compras fueron objeto de prdida, e inclusive se habra cumplido con realizar la denuncia ante las autoridades pertinentes. En esa
medida, sostiene que la Administracin no tuvo los elementos de prueba
suficientes para la emisin de los valores correspondientes.
Aunque la redaccin del TC es imprecisa, y no permite apreciar
con claridad los hechos, al parecer, para este colegiado es poco relevante la documentacin y/o sustentacin que la Administracin Tributaria podra acopiar para sustentar sus reparos en un procedimiento de
Fiscalizacin. En todo caso, esperamos un nuevo pronunciamiento
que confirme esta conclusin.

(3) Ms all de los matices que sobre la procedencia del PA viene estableciendo el TC en sus
pronunciamientos.
(4) Ciertamente, los plazos no se computan rgidamente, ya que el juez podr ampliar el plazo
existente de manera razonable en aplicacin de los principios Pro Homine y Pro Actione.
(5) La Doctrina es bastante clara en determinar que este cmputo se debe iniciar una vez
agotados los procedimientos previos si los hubiera. LAZZARINI, Jos Luis. Op. Cit., pg.
381. Tambin la Jurisprudencia (ver Exp. N 0357-1997-AA/TC).
(6) Puede verse del desarrollo jurisprudencial del TC sobre el particular en El Impuesto Predial
y el Principio de No Confiscatoriedad. EN: Revista Anlisis Tributario, N 226, noviembre
de 2006, pgs. 31 a 34.

MAYO 2007

37

JURISPRUDENCIA COMENTADA

Intervencin Excluyente de Propiedad

El pago de las Tasas Registrales para el levantamiento de la medida
de embargo trabada sobre bienes de terceros(*)
RTF N:
EXPEDIENTE N:
INTERESADO:
ASUNTO:
PROCEDENCIA:
FECHA:

2670-5-2007
9003-06
NORMA ELIZABETH GONZALES
SILVA
Queja
Tacna
Lima, 22 de marzo de 2007

VISTA la queja presentada por NORMA ELIZABETH GONZALES SILVA contra la Intendencia Regional Tacna de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT), por obligarla indebidamente al pago de las tasas registrales para el levantamiento del embargo en forma de inscripcin trabado sobre un
inmueble de su propiedad.
CONSIDERANDO:
Que la quejosa seala que en el procedimiento de cobranza
coactiva seguido contra J. Alva Centurin Contratistas S.A.C, la
Administracin trab embargo en forma de inscripcin sobre un
inmueble de su propiedad inscrito en la Ficha N 13289 de los
Registros Pblicos de Tacna, por lo que mediante Resolucin N
01942-2-2006, este Tribunal declar procedente su intervencin
excluyente de propiedad al haber acreditado su derecho de propiedad sobre dicho inmueble con anterioridad a la fecha del mencionado embargo y dispuso su levantamiento.
Que menciona que a travs del Oficio N 436-2006-SUNAT/
2P0302, la Administracin solicit a la Oficina de la Zona Registral
XIII de Registro de Propiedad Inmueble el levantamiento del citado
embargo y comunic a dicha entidad que las tasas registrales que
ocasionara la anotacin y el levantamiento del embargo seran canceladas por la interesada de conformidad con el artculo 118 del
Cdigo Tributario.
Que considera que el ejecutor coactivo interpreta erradamente
lo dispuesto en el numeral 3) del artculo 118 del Cdigo Tributario, ya que dicha norma sanciona al deudor tributario contra quien
se ha iniciado un procedimiento de cobranza coactiva a asumir el
pago de los gastos incurridos en dicho procedimiento, entre ellos,
el de las tasas registrales, pero no se refiere al caso del tercerista,
debido a que este ltimo se ha visto perjudicado por habrsele
restringido su derecho de propiedad, por lo que no existe lgica
jurdica en que, adems de causarle daos y perjuicios, tenga que
correr con los gastos de las tasas registrales producto de la equivocacin en el embargo.
Que en el Informe N 0048-2006/2P0320, que corre en el expediente, la Administracin indica que de conformidad con el numeral 3) del artculo 118 del Cdigo Tributario y el numeral 3) del
artculo 23 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva, aprobado por Resolucin de Superintendencia N 216-2004/
SUNAT, el pago de las tasas registrales debe ser asumido por el
tercero interesado en el levantamiento de la medida de embargo, en
este caso, por la quejosa, y que se debe tomar en cuenta que al
momento de dictarse la citada medida, el bien embargado estaba
registrado a nombre del deudor tributario.
Que de conformidad con el artculo 155 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N 135-99EF, la queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos
que afecten directamente o infrinjan lo establecido en dicho Cdigo.

38

Que el quinto prrafo del artculo 117 del referido Cdigo Tributario establece que el ejecutado est obligado a pagar a la Administracin las costas y gastos originados en el procedimiento de cobranza coactiva desde la notificacin de la resolucin de ejecucin
coactiva, salvo que la cobranza se hubiese iniciado indebidamente
y, agrega que los pagos que se realicen durante el citado procedimiento debern imputarse en primer lugar a las costas y gastos antes mencionados, de acuerdo con lo establecido en el arancel aprobado y siempre que los gastos hayan sido liquidados por la Administracin, la que podr ser representada por un funcionario designado.
Que el numeral 3) del inciso a) del artculo 118 del Cdigo
Tributario dispone que en el caso del embargo en forma de inscripcin anotado en el Registro Pblico, el importe de las tasas registrales u otros derechos deber ser pagado por la Administracin con el
producto del remate, luego de obtenido ste, o por el interesado con
ocasin del levantamiento de la medida.
Que por su parte el numeral 3) del artculo 23 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la SUNAT aprobado por Resolucin de Superintendencia N 216-2004/SUNAT
prescribe que si se declara fundada la intervencin excluyente de
propiedad respecto a un bien inscrito sobre el cual se hubiera
trabado embargo en forma de inscripcin, ser de cargo del tercero el pago de las tasas registrales u otros derechos, de conformidad con el numeral 3) del artculo 118 del Cdigo Tributario.
Que segn se observa a fojas 1 y 2, la quejosa solicit al ejecutor coactivo de la Administracin, mediante escrito presentado el
12 de junio de 2006, que se dejara sin efecto lo sealado en el
Oficio N 436-2006-SUNAT/2P0302 respecto a que le corresponda el pago de las tasas registrales por el levantamiento del embargo de su inmueble producto de la intervencin excluyente de propiedad que fue declarada procedente por este Tribunal en la Resolucin N 01942-2-2006 de 11 de abril de 2006.
Que mediante Resolucin Coactiva N 1110070006793 de 20
de junio de 2006, la Administracin declar no ha lugar lo solicitado en aplicacin de lo dispuesto por el artculo 23 del Reglamento
del Procedimiento de Cobranza Coactiva antes citado.
Que segn lo expuesto, es materia de autos determinar si en el
caso que se declare fundada la intervencin excluyente de propiedad de un bien sobre el cual se trab una medida de embargo en
forma de inscripcin, el tercero est obligado al pago de las tasas
registrales exigido para la anotacin y/o levantamiento de dicho
embargo.
Que sobre el particular, sometido el referido tema a Sala Plena
de este Tribunal, se acord por unanimidad segn consta en el Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reu-nin de Sala Plena N
2007-09 de 19 de marzo de 2007, el criterio conforme al cual, en el
caso que se declare fundada la intervencin excluyente de propiedad de un bien sobre el cual se hubiera trabado una medida de
embargo en forma de inscripcin, la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria (SUNAT) est obligada al pago de las tasas registrales u otros derechos exigidos para la anotacin y/o el
levantamiento de dicha medida cautelar y que, por consiguiente,
(*) Jurisprudencia de Observancia Obligatoria publicada en el diario oficial El Peruano,
el 10 de abril de 2007.

MAYO 2007

JURISPRUDENCIA COMENTADA
cuando el numeral 3) del artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 216-2004/SUNAT establece que en el caso que se
declare fundada la intervencin excluyente de propiedad ser de
cargo del tercero el pago de las tasas registrales u otros derechos,
excede lo dispuesto por el numeral 3) del artculo 118 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N 953.
Que dicho acuerdo se sustenta en los fundamentos que a continuacin se reproducen:
El artculo 118 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF, modificado por
Decreto Legislativo N 953, confiere al ejecutor coactivo la facultad
de trabar medidas cautelares una vez vencido el plazo de siete (7)
das hbiles siguientes a la notificacin de la resolucin de ejecucin
coactiva al sujeto cuyas deudas tributarias son objeto de cobro, entre
ellas, la del embargo en forma de inscripcin, que consiste en afectar los bienes muebles o inmuebles inscritos en el Registro Pblico u
otro registro, segn corresponda, mediante la anotacin de dicha
medida por el monto total o parcialmente adeudado y siempre que
sea compatible con el ttulo ya inscrito, de conformidad con lo dispuesto por el artculo 19 de la Resolucin de Superintendencia N
216-2004/SUNAT.
En el caso que la medida cautelar recaiga sobre bienes de propiedad de terceros, es decir, de sujetos cuyas deudas tributarias no
son materia del procedimiento de cobranza coactiva, el Cdigo Tributario dispone en su artculo 120 que stos podrn formular intervencin excluyente de propiedad ante el ejecutor coactivo en cualquier momento pero con anterioridad al inicio del remate del bien,
la que deber admitirse si el tercero prueba su derecho con documento privado de fecha cierta, documento pblico u otro documento
que, a juicio de la Administracin, acredite fehacientemente la propiedad de los bienes antes de haberse trabado la medida cautelar.
En tal sentido, si el tercero acredita su derecho de propiedad
sobre el bien que ha sido objeto de una medida de embargo en
forma de inscripcin, la Administracin deber levantar dicha medida; no habindose sealado expresamente en el Cdigo Tributario
quin deber asumir los gastos vinculados con el levantamiento de
la medida, especficamente con el pago de las tasas exigidas por los
Registros Pblicos.
En efecto, se advierte que el numeral 3) del artculo 118 del
Cdigo Tributario slo regula aquellas situaciones en las que iniciado correctamente el procedimiento de cobranza coactiva, y trabadas las medidas cautelares que correspondan contra el ejecutado, la
Administracin dispone su levantamiento a solicitud del interesado,
no as el supuesto en el que se deja sin efecto la medida de embargo
en forma de inscripcin debido a que recay en bienes de propiedad de terceros.
Considerando que conforme a la Norma IX del Ttulo Preliminar
del Cdigo Tributario, en lo no previsto por este Cdigo o en otras
normas tributarias podrn aplicarse normas distintas a las tributarias
siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen, procede acudir
supletoriamente a lo dispuesto por el Cdigo Procesal Civil, que regula el caso en que las medidas cautelares afectan bienes de terceros.
Al respecto, el artculo 624 del Cdigo Procesal Civil dispone
que cuando se acredite fehacientemente que el bien afectado con la
medida cautelar pertenece a persona distinta del demandado, el Juez
ordenar su desafectacin inmediata, incluso si la medida no se hubiera formalizado, y que el sujeto que solicit la medida pagar las
costas y costos del proceso cautelar; asimismo, seala que si se acredita que el peticionante de dicha medida actu de mala fe, se le impondr una multa y adems se oficiar al Ministerio Pblico para los
efectos del proceso o penal a que hubiere lugar.
Como se aprecia, la citada norma establece como regla que el
sujeto que solicita la medida cautelar a su favor, es el obligado al
pago de las costas y costos del proceso cautelar, incluso si hubiera
actuado de buena fe, puesto que para los casos de actuacin de

mala fe se establece en forma adicional la aplicacin de una multa y

la respectiva comunicacin al Ministerio Pblico; as, dicha regla
tendra en consideracin el dao que se ocasiona a un sujeto, que es
totalmente ajeno al proceso, con la afectacin de sus bienes; y que
exigirle el pago de las costas o costos como seran las tasas registrales u otros derechos necesarios para levantar las medidas cautelares, implicara generar un perjuicio adicional al que ya fue causado
con la aplicacin de tal medida.
De la norma precitada se advierte que la responsabilidad por los
perjuicios causados a un tercero, como consecuencia de la afectacin
de sus bienes dentro de un procedimiento en el que no es parte, debe
ser asumida por quien solicit o dispuso a su favor la adopcin de la
medida cautelar, lo que aplicado al procedimiento de cobranza coactiva implica que la Administracin asuma el pago de las tasas registrales y cualquier otro gasto necesario para el levantamiento de la
medida de embargo trabada sobre bienes de terceros(1).
Adicionalmente, no constituye un argumento vlido sealar que
el pago de las tasas registrales corresponde al tercero por no haber
inscrito oportunamente su ttulo de propiedad, puesto que dicha inscripcin en los Registros Pblicos no es constitutiva del derecho de
propiedad ni existe norma que obligue a los propietarios a inscribir
su derecho en los Registros Pblicos.
Asimismo no cabe amparar la procedencia del cobro de las tasas registrales al tercero en los principios de legitimacin y publicidad del que gozan los asientos registrales, ya que stos regulan los
efectos jurdicos de la inscripcin de los actos y derechos civiles en
los registros pblicos, y no establecen regla alguna que atribuya la
responsabilidad en el pago de derechos de inscripcin de medidas
cautelares en el supuesto que nos ocupa.
No obstante lo anteriormente sealado, el numeral 3) del artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 216-2004/SUNAT
dispone que en caso se declare fundada la intervencin excluyente
de propiedad respecto de un bien inscrito, sobre el cual se hubiera
trabado embargo en forma de inscripcin, ser de cargo del tercero
el pago de las tasas registrales u otros derechos, de conformidad con
lo previsto por el numeral 3) del artculo 118 del Cdigo Tributario.
Es de mencionar que la citada resolucin de superintendencia
pertenece al grupo de lo que en doctrina se conoce como reglamento subordinado o de ejecucin(2) cuya funcin es asegurar el
cumplimiento de la ley sin transgredirla ni desnaturalizarla.
En tal sentido, se aprecia que lo previsto en el numeral 3) del
artculo 23 de la Resolucin de Superintendencia N 216-2004/SUNAT excede lo dispuesto por el numeral 3) del artculo 118 del Cdigo Tributario, puesto que esta norma contiene un supuesto de hecho
distinto al regulado por la Administracin, por lo que de conformidad
con lo previsto en el artculo 102 del Cdigo Tributario, segn el cual
al resolver el Tribunal Fiscal deber aplicar la norma de mayor jerarqua, no resulta aplicable dicha norma reglamentaria.
Por lo expuesto, ante la ausencia de una norma tributaria que
regule el caso planteado, procede aplicar en forma supletoria lo previsto por el artculo 624 del Cdigo Procesal Civil, en el extremo que
regula el levantamiento de medidas cautelares que afectan bienes de
terceros y, en consecuencia, en caso se declare fundada la intervencin excluyente de propiedad respecto a un bien inscrito sobre el cual
se hubiera trabado embargo en forma de inscripcin, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT) ser la obligada al pago de las tasas registrales u otros derechos exigidos por los
Registros Pblicos con el fin de levantar la medida cautelar.

(1) Conforme lo dispone el artculo 165 del TUO del Reglameto de SUNARP aprobado
por Resolucin N 079-2005-SUNARP/SN, las tasas o derechos registrales deben
ser pagados por los servicios de inscripcin, publicidad y otros que presta el Registro,
y teniendo en cuenta que tales conceptos califican como tasas se entiende que deben
ser pagados por quien solicita la prestacin del servicio pblico, en este caso, la
SUNAT, en virtud de un mandato de una resolucin judicial o administrativa que dispone el levantamiento de la medida cautelar.
(2) GARCA DE ENTERRIA, Eduardo. Curso de Derecho Administrativo. Tomo I, Editorial Civitas S.A., Madrid 1989.

MAYO 2007

39

JURISPRUDENCIA COMENTADA
Que el criterio antes citado tiene carcter vinculante para todos
los vocales de este Tribunal, segn lo establecido por el acuerdo
recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2002-10 del 25 de
setiembre de 2002.
Que asimismo, conforme con lo aprobado por acuerdo que consta
en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2007-09 de 19 de marzo de
2007, lo adoptado se ajusta a lo previsto por el artculo 154 del
Cdigo Tributario, por lo que corresponde que se emita una resolucin de observancia obligatoria, disponiendo su publicacin en el
diario oficial El Peruano.
Que en tal sentido, dado que la quejosa no se encuentra obligada
a asumir el pago de las tasas registrales que se exijan con ocasin de la
solicitud de levantamiento de la medida cautelar trabada por la Administracin sobre el bien de su propiedad al haberse declarado procedente la intervencin excluyente de propiedad, corresponde amparar
su queja.
Que como consecuencia de lo anterior y a fin de que la quejosa
pueda obtener el levantamiento de la medida de embargo trabada,
la Administracin deber asumir el pago de las tasas registrales u
otros derechos exigidos para dicho levantamiento.
Con las vocales Chau Quispe, Pinto de Aliaga y Len Pinedo, e
interviniendo como ponente la vocal Pinto de Aliaga.

COMENTARIO:
INTRODUCCIN
1. La intervencin de terceros en un procedimiento
En el curso de un procedimiento cualquiera es posible que un tercero
(distinto a las partes) se incorpore en el mismo, con la finalidad de tutelar
algn derecho o demandar cierto inters particular.
La Doctrina reconoce principalmente tres clases de intervencin de
terceros: Intervencin Coadyuvante, Intervencin Litisconsorcial e Intervencin Excluyente. Conviene destacar a esta ltima, pues se distingue de las otras dos, en el sentido que el interviniente no tiene inters por la posicin que asumen cualquiera de las partes, dado que
tiene su propio inters y, en ese sentido, no se pone al lado de ninguna de ellas.
A su vez, puede mencionarse tres subtipos de Intervencin Excluyente: El primero es la Intervencin Excluyente Principal, utilizada cuando
el interviniente pretende incorporarse en el procedimiento con la finalidad de que se reconozca su derecho en el mismo, por ejemplo, cuando
las partes discuten la propiedad de un bien y aparece un tercero que
afirma que l es el verdadero propietario. Est tambin la Intervencin
Excluyente de Propiedad, utilizada cuando la finalidad del interviniente
es tutelar su derecho de propiedad sobre un bien que ha sido sujeto de
un embargo y, en esa medida, levantar esta afectacin. Por ltimo, la
Intervencin de Derecho Preferente es utilizada cuando la finalidad del
interviniente es lograr un lugar preferente en el curso de un procedimiento con una medida de embargo, como es el caso de los llamados
acreedores privilegiados.
2. La intervencin de terceros en un procedimiento de cobranza
coactiva en materia tributaria
En materia tributaria, tratndose del procedimiento de Cobranza
Coactiva (en adelante el PCC) seguido por la SUNAT, expresamente
se ha regulado la Intervencin Excluyente de Propiedad de acuerdo
con las disposiciones establecidas en el artculo 120 del Cdigo Tributario (CT). Debe tenerse particular atencin al citado artculo, conforme a sus correspondientes modificaciones operadas por el Dec.
Leg. N 953 (vigente a partir del 6 de febrero de 2004) y ms recientemente por el Dec. Leg. N 981 (vigente a partir del 1 de abril de 2007).

40

RESUELVE:
1.- Declarar FUNDADA la queja presentada.
2.- DECLARAR que de acuerdo con el artculo 154 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF, la presente resolucin constituyente precedente de observancia obligatoria, disponindose su publicacin en el
diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:
En el caso que se declare fundada la intervencin excluyente de
propiedad de un bien sobre el cual se hubiera trabado una medida
de embargo en forma de inscripcin, la Superintendencia Nacional
de Administracin Tributaria (SUNAT) est obligada al pago de las
tasas registrales u otros derechos exigidos para la anotacin y/o el
levantamiento de dicha medida cautelar.
Por consiguiente, cuando el numeral 3) del artculo 23 de la
Resolucin de Superintendencia N 216-2004/SUNAT establece que
en el caso que se declare fundada la intervencin excluyente de
propiedad ser de cargo del tercero el pago de las tasas registrales
u otros derechos, excede lo dispuesto por el numeral 3) del artculo
118 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado
por Decreto Supremo N 135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N 953.
Regstrese, comunquese y remtase a la SUNAT para sus efectos.

As entonces, en la actualidad est establecido que el tercero que

sea propietario de bienes embargados puede interponer Intervencin
Excluyente de Propiedad ante el Ejecutor Coactivo en cualquier momento antes que se inicie el remate del bien. Esta intervencin deber
tramitarse de acuerdo a las reglas establecidas en el segundo prrafo
del artculo 120 del CT.
Tambin debe tomarse en cuenta el Reglamento del PCC de la SUNAT,
aprobado por la R. de S. N 216-2004/SUNAT, as como el procedimiento
N 48 del Texto nico Ordenado de Procedimientos Administrativos
(TUPA) de esta misma institucin, aprobado por D. S. N 057-2007-EF.
De otro lado, para el caso del procedimiento de cobranza coactiva
seguido por las Municipalidades, se ha establecido la Tercera de Propiedad de acuerdo con las disposiciones establecidas en los artculos
36 y 20 de la Ley N 26979 Ley del Procedimiento de Ejecucin
Coactiva, su Reglamento, aprobado por D. S. N 069-2003-EF, as como
las disposiciones particulares que hayan sido dictadas en el Gobierno
Local donde se est tramitando el procedimiento.
I. LA RESOLUCIN MATERIA DE ANLISIS
Es materia del presente comentario la RTF N 2670-5-2007 (en adelante la Resolucin), emitida el 22 de marzo de 2007 y publicada el
10 de abril del mismo ao, en la que el Tribunal Fiscal (TF) analiza si en
el caso que se declare Fundada la solicitud de Intervencin Excluyente
de Propiedad de un bien sobre el cual se trab una medida de embargo
en forma de inscripcin, el tercero afectado est obligado al pago de las
Tasas Registrales exigidas para la anotacin y/o levantamiento de dicho
embargo.
Por nuestra parte sostuvimos, hace algunos meses, que el numeral 3
del artculo 118 del CT debera entenderse como que los importes de
las Tasas Registrales u otros derechos no son de cargo del contribuyente respecto del cual se inici un PCC de manera indebida (Cfr. Suplemento Especial Informe Tributario, N 182, julio de 2006, pg. 2). En
caso el embargo indebido haya sido levantado en razn a una Intervencin Excluyente de Propiedad, la conclusin no podra ser distinta, aunque s tomando en cuenta otros argumentos adicionales.
En esa misma lnea sealada, la Sala Plena del TF determina que la
Resolucin materia del presente comentario constituye precedente de
Observancia Obligatoria, establecindose el siguiente criterio:
En el caso que se declare fundada la Intervencin Excluyente de
Propiedad de un bien sobre el cual se hubiera trabado una medida de
embargo en forma de inscripcin, la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria (SUNAT) est obligada al pago de las Tasas

MAYO 2007

JURISPRUDENCIA COMENTADA
Registrales u otros derechos exigidos para la anotacin y/o el levantamiento de dicha medida cautelar.
Por consiguiente, cuando el numeral 3) del artculo 23 de la R. de
S. N 216-2004/SUNAT establece que en el caso que se declare fundada la Intervencin Excluyente de Propiedad ser de cargo del tercero el pago de las Tasas Registrales u otros derechos, excede lo dispuesto por el numeral 3) del artculo 118 del Cdigo Tributario.
II. NUESTROS COMENTARIOS
En el presente caso, una persona natural Interpone Queja, de conformidad con el artculo 155 del CT, contra la Intendencia Regional
Tacna de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria
(SUNAT) por no asumir el pago de las Tasas Registrales para el correspondiente levantamiento del embargo en forma de inscripcin trabado sobre un inmueble de su propiedad, luego de haber obtenido un
pronunciamiento favorable mediante una Intervencin Excluyente de
Propiedad.
En los considerandos de la Resolucin materia de comentario se seala que mediante RTF N 1942-2-2006, del 11 de abril de 2006, se
haba declarado procedente la Intervencin Excluyente de Propiedad
supuestamente presentada por la quejosa; sin embargo, dicha resolucin pese a que coincida en la fecha de emisin sealada no tiene
relacin con la tramitacin de la solicitud referida sino con una Apelacin proveniente de la Intendencia Regional de Ica de la SUNAT.
Pensamos que la falta de consistencia de la Resolucin sera producto de un error material que debera ser objeto de correccin, de conformidad con el artculo 153 del CT, por tanto, debe sealarse la correcta
Resolucin, es decir la RTF N 1946-2-2006.
En todo caso, el planteamiento de fondo no debera variar. Se trata de
un tercero al cual se le ha amparado su solicitud de Intervencin Excluyente de Propiedad y, ahora, exige que la SUNAT se haga cargo de las
Tasas Registrales correspondientes que permitan levantar el embargo
indebidamente trabado sobre sus bienes.
Como se puede observar en la Resolucin, la posicin de la Administracin estaba alojada en una interpretacin del numeral 3 del artculo 118 del CT y el numeral 3 del artculo 23 del Reglamento del
PCC de la SUNAT, en el sentido que las tasas deben ser pagadas por el
tercero (inclusive dicha conclusin fue comunicada a la Oficina Registral correspondiente), por lo que se debi tomar en cuenta que al
momento de dictarse el embargo el bien afectado estaba registrado a
nombre del deudor tributario respecto del cual se inici el PCC.
Al parecer, la SUNAT haba embargado el bien del deudor tributario
basndose en la fe del Registro, pero luego el TF determin que el bien
perteneca a una tercera persona, es decir, la quejosa. Lamentablemente
esta situacin es muy comn en los PCC debido a las deficiencias de las
disposiciones del CT (referidas al PCC) y del Cdigo Civil (sobre la transferencia de propiedad y el perfeccionamiento de su titulacin). Las numerosas resoluciones del TF nos muestran que subsisten diversos tipos de
controversia donde terceros, es decir, sujetos cuyas deudas tributarias no
son materia de cobranza, se apersonan a un PCC alegando ser propietarios de los bienes que habran sido afectados por una medida de embargo, algunas de las cuales han sido sumilladas en esta Revista (Cfr. Seccin
Sntesis de Jurisprudencia de la Revista Anlisis Tributario, N 230, marzo
de 2007, pgs. 41 a 45). En tanto no exista un cambio normativo sobre el
particular, la labor de las Administraciones Tributarias para el cobro de las
obligaciones impagas seguir siendo obstruida por la actuacin de personas que simulan ser propietarias de bienes embargados. Tambin, ciertamente, seguir siendo inevitable el embargo de bienes de terceros (ajenos
de la obligacin tributaria impaga), cuando la Administracin tome como
referencia los bienes inscritos en los Registros Pblicos, lo cual representa
un acto de injusticia hacia los ciudadanos.
As, el tema controvertido es sometido a Sala Plena del TF, en donde
se acord por unanimidad (segn consta en el Acuerdo de Sala Plena
contenido en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2007-09 del 19 de
marzo de 2007) que la SUNAT est obligada al pago de las Tasas Registrales u otros derechos exigidos para la anotacin y/o el levantamiento de dicha medida cautelar y que, por consiguiente, el numeral

3 del artculo 23 de la R. de S. N 216-2004/SUNAT(1) excede lo

dispuesto por el numeral 3 del artculo 118 del CT. Como sabemos, el
numeral 3 del inciso a) del artculo 118 antes citado, dispone que en
el caso del embargo en forma de inscripcin anotado en el Registro
Pblico, el importe de las Tasas Registrales u otros derechos deber
ser pagado por la Administracin con el producto del remate, luego
de obtenido este, o por el interesado con ocasin del levantamiento
de la medida.
Evidentemente, si se ampara la Intervencin Excluyente de Propiedad (es decir, el tercero acredita su derecho de propiedad sobre el bien
que ha sido objeto de una medida de embargo en forma de inscripcin),
la Administracin deber levantar dicha medida en virtud a la resolucin dictada por el Ejecutor Coactivo o el TF, en caso la misma haya
sido apelada.
Para arribar a dicha conclusin, el TF consigna como Fundamento
que no se ha sealado expresamente en el CT quin deber asumir los
gastos vinculados con el levantamiento de la medida, especficamente
el pago de las tasas exigidas por los Registros Pblicos, en razn a que el
numeral 3 del artculo 118 del CT solo regula aquellas situaciones en
las que iniciado correctamente el PCC, y trabadas las medidas cautelares que correspondan contra el ejecutado, la Administracin dispone su
levantamiento a solicitud del interesado, no as el supuesto en el que se
deja sin efecto la medida de embargo en forma de inscripcin debido a
que recay en bienes de propiedad de terceros.
En ese sentido, y de conformidad a la Norma IX del Ttulo Preliminar
del CT, el TF recurre supletoriamente a lo dispuesto por el artculo 624
del Cdigo Procesal Civil (CPC), que regula el caso en que las medidas
cautelares afectan bienes de terceros. Cabe sealar que hay argumentos
slidos, pero muy discutibles, para sostener que este tipo de interpretacin es extensiva y, por tanto, prohibida en materia tributaria, ms aun
cuando nos estamos refiriendo al pago de tributos (Tasas Registrales).
Ahora bien, en virtud a la norma del CPC antes mencionada, en la
Resolucin se concluye que la responsabilidad por los perjuicios causados a un tercero, como consecuencia de la afectacin de sus bienes
dentro de un procedimiento en el que no es parte, debe ser asumida por
quien solicit o dispuso a su favor la adopcin de la medida cautelar, lo
que aplicado al PCC implica que la Administracin asuma el pago de
las Tasas Registrales y cualquier otro gasto necesario para el levantamiento de la medida de embargo trabada sobre bienes de terceros. Bajo
dicho razonamiento no sera exagerado evaluar la posibilidad de exigir
a la Administracin Tributaria el pago de otros egresos en los que podra
haber incurrido el tercero por el inicio de la Intervencin Excluyente de
Propiedad, quiz los honorarios profesionales de su abogado o tal vez
alguna indemnizacin por el dao eventualmente generado, pese a que
se tenga como limitante la va procedimental adecuada para hacerlo.
Coincidimos con el TF cuando menciona que no constituye un argumento vlido el sealar que el pago de las Tasas Registrales corresponde al tercero por no haber inscrito oportunamente su ttulo de propiedad, puesto que dicha inscripcin en los Registros Pblicos no es
constitutiva del derecho de propiedad ni existe norma que obligue a
los propietarios a inscribir su derecho en los Registros Pblicos. En el
mismo sentido, no cabe amparar la procedencia del cobro de las Tasas Registrales al tercero en los principios de legitimacin y publicidad del que gozan los asientos registrales, ya que estos regulan los
efectos jurdicos de la inscripcin de los actos y derechos civiles en
los Registros Pblicos, y no establecen regla alguna que atribuya la
responsabilidad en el pago de derechos de inscripcin de medidas
cautelares en el supuesto que nos ocupa.
Al tratarse de una interpretacin del TF sobre el pago de tributos,
queda por definir si es posible sostener que tiene incidencia hacia al
pasado, es decir, si antes de la Resolucin comentada, las Tasas Registrales pagadas por aquellos terceros para obtener el levantamiento del
embargo indebidamente trabado a insistencia de la Administracin
Tributaria resultaran pagos indebidos.

(1) El numeral 3 del artculo 23 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la
SUNAT, aprobado por R. de S. N 216-2004/SUNAT prescriba que si se declaraba fundada la
Intervencin Excluyente de Propiedad respecto a un bien inscrito sobre el cual se hubiera
trabado embargo en forma de inscripcin, era de cargo del tercero el pago de las Tasas Registrales u otros derechos.

MAYO 2007

41

SNTESIS DE JURISPRUDENCIA

Impuesto a la Renta
ltimos criterios del Tribunal Fiscal
(Primera Parte)
SOBRE EL MBITO DE APLICACIN
RTF N: 542-1-2007/23.01.2007
Los ingresos obtenidos a travs del
drawback no forman parte de la actividad o
giro principal de la empresa, por lo que no
pueden considerarse como provenientes de
una fuente durable y susceptible de generar
ingresos peridicos, y no encuadra dentro del
concepto de renta producto, debido a que
no proviene del capital, del trabajo o de la
aplicacin conjunta de ambos factores.

RTF N: 542-1-2007/23.01.2007
Los ingresos obtenidos a travs del
drawback se perciben luego de cumplirse
con los requisitos establecidos por la norma
correspondiente, de manera que dicho beneficio nace de un mandato legal y no de
la actividad entre particulares, por lo que
no se encuentran comprendidos en el concepto de renta recogido en la teora del flujo de riqueza.

RTF N 6333-4-2006/24.11.2006
Constituye renta gravada de tercera categora la venta de porcentajes de un terreno
respecto del cual exista un proyecto para la
construccin de un conjunto residencial, efectuado entre personas naturales, no siendo
de aplicacin en estos casos el criterio de
habitualidad.

RTF N 2116-5-2006/25.04.2006
Las normas tributarias no contemplan definiciones especiales sobre dao emergente
y lucro cesante que las aparten de lo previsto en el mbito civil, siendo por tanto conceptos coincidentes.

SOBRE LOS CONTRIBUYENTES

RTF N: 3829-2-2006/14.07.2006
Al no haber sido prorrogado por la LIR u
otra norma especial, el rgimen tributario
temporal estipulado por la Ley General de
Cooperativas, qued sin efecto.
42

RTF N 3026-5-2005/13.05.2005
Era evidente que el rgimen tributario excepcional previsto por la Ley General de
Cooperativas era de carcter temporal, tal
como se desprende de la interpretacin sistemtica del articulado de la citada ley, por
lo que al no ser prorrogado ni recogido en
la LIR, qued sin efecto.

RTF N: 673-1-2006/07.02.2006
No puede hablarse de un contrato de colaboracin empresarial cuando las partes no
tengan el derecho a participar en los rendimientos del negocio comn, puesto que en
tal supuesto estaramos ante un contrato de
cambio, no de colaboracin.

RTF N: 3522-1-2005/07.06.2005
El contrato de asociacin en participacin tiene como elemento constitutivo que
el asociado participe de las utilidades del
negocio, pero permanezca oculto ante terceros en las operaciones que son materia
del contrato.

RTF N: 3484-4-2006/23.06.2006
En la LIR no se establece la forma en que
debe ejercerse la opcin de atribucin de la
totalidad de las rentas comunes de la sociedad conyugal a uno de los cnyuges, de
manera que la forma de hacerlo por cualquier medio, en el que conste fehacientemente su voluntad de realizar tal atribucin, queda a libertad de los contribuyentes.

SOBRE INAFECTACIONES
Y EXONERACIONES
RTF N: 3860-5-2006/18.07.2006
Las personas jurdicas de derecho pblico interno, como la Caja de Pensiones Militar Policial, que forman parte del sector pblico nacional, estn fuera del mbito de
aplicacin de la LIR, siendo irrelevante la
frecuencia, dimensin y utilidad de las operaciones de construccin, comerciales, mercantiles y de servicios que brinden, pues de
MAYO 2007

lo contrario ello importara desconocer la

forma jurdica establecida segn su ley de
creacin.

RTF N: 681-2-2007/29.01.2007
En el caso de que en los estatutos no se
hubiere previsto una clusula que establezca cul ser el destino del patrimonio (a
quin se entregar el haber neto resultante)
en caso de disolucin, se cumple con el requisito establecido en el inciso b) del artculo 19 de la LIR pues es de aplicacin supletoria el artculo 98 del Cdigo Civil, pues
en ese caso no cabe la posibilidad de que
sea entregado a los asociados.

RTF N: 3706-1-2006/07.07.2006
No procede la inscripcin de una organizacin en el Registro de Entidades Exoneradas del IR dedicada a un autofinanciamiento entre los asociados para la adquisicin
de un vehculo, dado que no obedece a un
fin gremial.

RTF N 4529-5-2005/20.07.2005
No estn incluidos dentro de la exoneracin del inciso h) del artculo 19 de la LIR,
las actividades de asociaciones de construccin de zonas comerciales que son adjudicadas a sus asociados para que les sirvan
como fuente de trabajo.

RTF N: 4434-5-2005/15.07.2005
Al ser el contribuyente una Empresa Individual de Responsabilidad Limitada que tiene como objeto, entre otros, la prestacin
de servicios educativos, no encuadra en el
supuesto previsto en el inciso b) del artculo
19 de la LIR para gozar de la exoneracin,
al no tratarse de una fundacin afecta o asociacin sin fines de lucro.

RTF N: 3522-1-2005/07.06.2005
El concepto de asistencia social a que hace
referencia el numeral b) del artculo 19 de
la LIR, si bien puede comprender tambin
ayuda o asistencia de carcter profesional,

SNTESIS DE JURISPRUDENCIA
tendr que ser prestada necesariamente a
aquella persona o grupo de personas que
se encuentran en estado de necesidad, es
decir a quienes no estn en condiciones de
proveerse de dicha asistencia por sus propios medios econmicos, esto es, ayuda profesional en forma gratuita.

RTF N: 3269-5-2006/15.06.2006
Para gozar de la exoneracin establecida en el inciso e) del artculo 19 de la LIR
debe tenerse la condicin de funcionario o
empleado dentro de la estructura organizacional de las instituciones ah referidas, no
siendo suficiente que esta hubiera considerado los importes otorgados a una persona
natural como haberes, pues con ese solo
hecho no se puede asumir que exista una
relacin laboral.

RTF N: 549-2-2005/26.01.2005
No se encuentran comprendidas en la
exoneracin prevista en el literal i) del artculo 19 de la LIR los intereses ganados derivados de colocaciones de capitales en
bancos del exterior.

RTF N: 643-4-2005/28.01.2005
Si bien el contribuyente cumpli con obtener la calificacin de espectculo pblico
cultural no deportivo por parte del Instituto
Nacional de Cultura, el gnero de msica
romntica internacional no se encuentra
dentro de los alcances del inciso n) del artculo 19 de la LIR, por lo que no se encuentra inafecta del IR.

RTF N: 1803-1-2006/04.04.2006
El que una asociacin est inscrita en el
Registro de Organizaciones No Gubernamentales de Desarrollo Receptoras de
Cooperacin Tcnica Internacional, no hace
a la recurrente inscribible en el Registro de
Entidades Exoneradas del IR.

SOBRE RENTA BRUTA

RTF N: 261-1-2007/16.01.2007
El pago por regalas que corresponde a
un periodo en el que no se realiz ninguna
actividad de produccin ni venta de los productos licenciados, debe ser reconocido en
el estado de ganancias y prdidas como
gasto y no cargarlo al costo de actividades
futuras, por cuanto no se puede correlacionar con ningn beneficio econmico futuro
de la empresa.

RTF N: 7015-1-2005/18.11.2005

RTF N: 1878-1-2006/07.04.2006

Para considerar la renta bruta de un ejercicio se toman en cuenta los ingresos por la
venta de bienes devengados en ese ejercicio,
a los que se les deduce el costo computable
de los bienes enajenados (costo de ventas).
En consecuencia, no podra deducirse en un
ejercicio el costo computable relacionado con
los ingresos de otros ejercicios.

El incremento patrimonial no justificado

se adiciona a la renta neta global de la persona natural, razn por la que no puede
considerarse a su vez como renta de tercera
categora.

RTF N: 770-2-2006/10.02.2006
En caso las normas de la LIR no regulen la
forma de determinar el valor de la produccin, corresponde recurrir a las normas contables a fin de determinarlo.

RTF N: 3198-2-2006/12.06.2006
El procedimiento previsto en el artculo 32
de la LIR sobre ajuste de valor debe ser
utilizado cuando se presenten dudas respecto al valor asignado a una operacin y no
para determinar la realizacin de una operacin de venta.

RTF N: 3080-5-2006/06.06.2006
RTF N: 2096-2-2006/21.04.2006
Por el principio de aplicacin inmediata
de la ley, corresponde que la Administracin Tributaria aplique la norma vigente
durante la transferencia de acciones a fin
de certificar su costo.

RTF N: 3368-1-2006/20.06.2006
No constituye cesin gratuita de bienes la
correspondiente a mquinas matizadoras o
dispensadoras condicionada a la adquisicin de un volumen mnimo mensual de pinturas y accesorios, circunstancia ltima que
determina la onerosidad de tal cesin y la
prdida de su carcter autnomo, no obstante su denominacin de contrato de comodato.

RTF N 813-1-2006/14.02.2006
El solo reporte del consumo elctrico del
inmueble sobre el cual la Administracin
imputa rentas fictas, acredita que el inmueble puede haber estado ocupado temporalmente, no as que el mismo haya sido ocupado por un tercero (ya sea como arrendatario o subarrendatario) o que haya sido cedido gratuitamente.

RTF N: 4501-1-2006/18.08.2006
Califica como contrato de construccin, la
labor de un ingeniero comprometida en el
marco de un contrato de prestacin de servicios, segn el cual este profesional deba
elaborar anteproyectos (planos), realizar trabajos preliminares, demoliciones, desmontajes, excavaciones, obras de concreto, muros, coberturas, revoques y enlucidos, pisos,
pavimentos, carpintera, cerrajera, instalaciones sanitarias, electricas y mecnicas.

MAYO 2007

Es a la Administracin a quien corresponde, en caso considere que la venta se realiz por debajo del valor de mercado, acreditar tal situacin.

RTF N: 2867-3-2005/05.06.2005
Al ser controvertido el asunto referido a
la determinacin del costo computable del
bien transferido y no el valor de transferencia, no resulta de aplicacin el artculo 32
de la LIR.

RTF N: 103-1-2005/07.01.2005
La SUNAT tiene la potestad de comparar
el valor al cual los contribuyentes efectan
sus transacciones con el valor de mercado
al que se refiere el artculo 32 de la LIR, y
en caso detecte sobrevaluacin o subvaluacin en relacin con este valor de mercado,
proceder a ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente.

RTF N: 3198-2-2006/12.06.2006
Para el caso de existencias, se desprende
que para determinar ventas omitidas o ingresos omitidos, en primer trmino debe
comprobarse si el contribuyente efectu
transferencias onerosas de bienes, identificando la oportunidad en que ocurrieron y
el valor por el que se efectuaron. Luego de
haber establecido el valor de mercado del
bien, se compara si el valor asignado por el
contribuyente a la operacin corresponde
al valor de mercado. Finalmente, en el supuesto que el valor asignado a la operacin
sea menor al de mercado, la Administracin estar en condiciones de ajustar dicho
valor, efectuando el reparo correspondiente
por la diferencia detectada.

43

SNTESIS DE JURISPRUDENCIA

RTF N: 103-1-2005/07.01.2005

RTF N: 4873-1-2006/08.09.2006

A efectos de establecer el valor de mercado en base a la realizacin de operaciones

frecuentes, se debe demostrar la existencia
de un mercado de bienes relevante a efectos de realizar una comparacin, que se lograra con la presentacin de medios de
prueba, tales como revistas especializadas,
avisos periodsticos u otros medios que pudieran demostrar la existencia de dicho
mercado.

El elemento determinante para identificar

la relacin laboral es la existencia de subordinacin del servidor a su empleador en
la ejecucin de sus labores, a travs de elementos tales como sujecin a rdenes y directivas en cuanto al desarrollo de los servicios, imposicin de sanciones y establecimiento de horarios de trabajo, entre otros.

tamente con la que proporcionan diversas

empresas latinoamericanas que forman parte del grupo econmico para efecto de reportarlo a su casa matriz en el extranjero,
no constituye gasto deducible tributariamente
al no servir al mantenimiento de la fuente
productora o generar renta gravada, sino
que obedece al cumplimiento de deberes
societarios que en todo caso seran gastos
deducibles del no domiciliado.

RTF N: 3964-1-2006/21.07.2006

RTF N: 1566-5-2006/24.03.2006

Se entiende por condicin de trabajo a

los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desempeo de la actividad laboral siempre que razonablemente cumplan tal
objeto y no constituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador.

El hecho de que un bien no figure registrado como activo del contribuyente, no

amerita necesariamente que los gastos vinculados a dicho bien no puedan ser deducidos como gasto, siempre que pueda acreditarse plenamente su aplicacin a la generacin de rentas gravadas.

RTF N: 6760-1-2004/10.09.2004
Para determinar la existencia de rentas de
quinta categora, no basta que en el contrato de locacin de servicios se establezcan
elementos de la relacin de subordinacin,
sino que es necesario que la Administracin
verifique que las labores ejecutadas se adecen a los trminos del encargo, aportando
evidencias de que se haya normado reglamentariamente las labores del prestador,
ejercido facultades disciplinarias o establecido turno u horas de trabajo.

RTF N: 4873-1-2006/08.09.2006
Respecto a servicios sustentados con recibos por honorarios, el elemento determinante para identificar que corresponden a una
relacin laboral es la existencia de subordinacin del servidor a su empleador en la
ejecucin de sus labores, a travs de elementos tales como sujecin a rdenes y directivas en cuanto al desarrollo de los servicios, imposicin de sanciones y establecimiento de horarios de trabajo, entre otros.

RTF N: 4501-1-2006/18.08.2006
Aunque el recurrente realice labores propias de la labor ingenieril, al haberlas prestado en el marco de un contrato de construccin, la totalidad de sus ingresos se encuentran afectos al IR como de tercera categora.

RTF N: 2289-4-2006/28.04.2006
La presentacin de los comprobantes de
pago y la demostracin de su registro contable no resulta suficiente para acreditar la
realizacin de los servicios, siendo necesario que los contribuyentes mantengan, al
menos, un nivel mnimo indispensable de
elementos de prueba que acrediten, en caso
sea necesario, que los comprobantes de
pago que sustentan su derecho corresponden a operaciones reales.

SOBRE GASTO DEDUCIBLE

RTF N: 484-5-2006/27.01.2006
RTF N: 657-1-2007/26.01.2007
Los gastos realizados en favor de terceros
que proveern de bienes o servicios, no son
deducibles cuando la recurrente pudiendo
obtener algn beneficio en razn de esos
gastos, este se encuentra mediatizado por
el beneficio directo e inmediato que obtiene
ese tercero.

RTF N: 3964-1-2006/21.07.2006
Para analizar la causalidad del gasto es
necesario analizar el modus operandi del
contribuyente.

RTF N: 3368-1-2006/20.06.2006
La inexistencia de un contrato no acarrea,
per se, la imposibilidad de deducir tal operacin a efectos de determinar la renta neta
imponible de tercera categora.

RTF N: 2116-5-2006/25.04.2006
Los intereses por concepto de intereses
moratorios debido a la falta de pago oportuno de las Aportaciones a la AFP de los
trabajadores no es deducible para efectos
del IR, toda vez que no se encuentra vinculado con la generacin de renta gravada o
el mantenimiento de la fuente productora de
riqueza, sino con la omisin de pagar oportunamente los aportes retenidos a sus trabajadores independientemente de las razones que motivaron tal conducta.

RTF N: 1755-1-2006/31.03.2006
La consolidacin de la informacin econmico-financiera de la recurrente, conjun-

44

La aplicacin del principio de causalidad

debe hacerse en cada caso en particular,
considerando los criterios de razonabilidad
y proporcionalidad, y atendiendo a la naturaleza de las operaciones realizadas por
cada contribuyente, pues puede suceder que
la adquisicin de un mismo bien o servicio
para una empresa constituya un gasto deducible mientras que para otra no.

MAYO 2007

RTF N: 5198-5-2006/26.09.2006
Los gastos por servicios administrativos no
pueden ser sustentados unicamente con recibos por honorarios sino que deben complementarse con reportes o informes sobre
el avance de las gestiones realizadas o con
documentacin que acredite la labor desarrollada.

RTF N: 2289-4-2006/28.04.2006
La presentacin de los comprobantes de
pago y la demostracin de su registro contable no resulta suficiente para acreditar la
realizacin de los servicios, siendo necesario que los contribuyentes mantengan, al
menos, un nivel mnimo indispensable de
elementos de prueba que acrediten, en caso
sea necesario, que los comprobantes de
pago que sustentan su derecho corresponde a operaciones reales.

RTF N: 6368-1-2003/04.11.2003
Para demostrar que no existi operacin
real, es preciso que se investiguen todas las
circunstancias del caso, actuando para tal
efecto los medios probatorios pertinentes y
sucedneos siempre que sean permitidos por

SNTESIS DE JURISPRUDENCIA
el ordenamiento tributario, valorndolos en
forma conjunta y con apreciacin razonada.

RTF N: 1804-1-2006/04.04.2006

RTF N: 6597-5-2005/28.10.2005

RTF N 120-5-2002/11.1.2002

El Informe Tcnico de mermas de existencias debe precisar en qu consisti la evaluacin realizada e indicar, en forma especfica, cules fueron las condiciones en que
esta fue realizada y en qu oportunidad.

Las mermas estn referidas a las prdidas cuantitativas de bienes en el proceso

productivo, sea por la naturaleza del bien o
por las caractersticas de su proceso productivo. Contablemente las mermas consideradas como prdidas normales e inevitables del negocio se integran al costo del bien
o servicio producido, mientras que las anormales (evitables) y las que se generan fuera
del proceso productivo, se registran como
un gasto.

Para tener derecho a la deduccin de

gastos, no basta acreditar que se cuenta con
el comprobante de pago que respalde las
operaciones realizadas, ni con el registro
contable de las mismas, sino que se debe
demostrar que, en efecto, estas se hayan
realizado.

RTF N: 1804-1-2006/04.04.2006

Corresponde a la Administracin efectuar

la inspeccin, investigacin y control de las
obligaciones tributarias, con el objeto de
determinar la certeza de las operaciones.

Las diferencias de peso originadas en la

limpieza, clasificacin y manipulacin de los
productos (arroz, azcar, menestras, verduras, carnes, frutas, entre otros), por parte del
personal o del pblico, no califica como merma, ya que no son imputables ni a la naturaleza ni al proceso de produccin de los bienes que comercializa la recurrente, sino que
son consecuencia del actuar de terceros.

RTF N: 4461-5-2006/17.08.2006

RTF N: 398-1-2006/24.01.2006

Conforme al inciso p) del artculo 21 del

Reglamento de la LIR, no se incluye a las
rentas inafectas en el clculo de la prorrata
respecto de los gastos comunes a ingresos
gravados y exonerados.

El Informe Tcnico debe mostrar el detalle

de la metodologa utilizada para determinar las mermas, los alcances de la evaluacin realizada y las condiciones en que esta
fue realizada.

RTF N: 5643-5-2006/19.10.2006

RTF N: 397-1-2006/24.01.2006

En el caso de empresas de saneamiento,

las prdidas generadas por el actuar de terceros califican como prdidas no tcnicas,
que no participan de la naturaleza de mermas sino de prdidas extraordinarias, debiendo cumplir con los requisitos del inciso
d) del artculo 37 de la LIR.

Las mermas deducibles son aquellas que

se encuentran debidamente acreditadas en
un Informe Tcnico emitido por un profesional u organismo tcnico competente, que en
tal medida no tiene un carcter referencial
sino de prueba del porcentaje que en l se
establezca. Por ello, resulta conforme que
la Administracin deduzca los porcentajes
de merma acreditados en el Informe Tcnico presentado por ella misma, mxime si se
toma en cuenta que en caso la recurrente
considerara que los resultados que arrojaba el Informe presentado no eran los correctos, debi presentar uno nuevo que desvirtuara el primero, precisando las razones
tcnicas en que se fundaba para ello, lo que
no ha ocurrido en el presente caso.

RTF N: 372-3-97/28.04.1997

RTF N: 6594-5-2005/28.10.2005
Los faltantes originados por el robo o deterioro de los bienes, producidos durante el
traslado de mercadera hasta su punto de
destino, corresponde al giro del negocio,
pues dicha responsabilidad se encontraba
previamente establecida de acuerdo a la
prctica comercial del cliente, siendo dicho
gasto deducible para efectos del IR.

RTF N: 7474-4-2005/09.12.2005
RTF N: 5610-1-2006/18.10.2006
Las mermas deben encontrarse debidamente acreditadas, con la informacin pertinente en la etapa en la que estas fueran
solicitadas, a efectos de ser deducibles.

RTF N: 3487-4-2006/23.06.2006
La norma metrolgica peruana N 008199 referida a los Sistemas de Medicin de
Lquidos distintos al agua, no establece un
porcentaje de mermas aplicables a la gasolina de 84 octanos.

Las prdidas de agua por consumos clandestinos no constituyen mermas, puesto que
no son imputables ni a la naturaleza ni al
proceso de produccin, sino que son consecuencia del actuar de terceros, de modo que
de tratarse de prdidas extraordinarias calificaran como gasto deducible, de acuerdo con el inciso d) del artculo 37 de la LIR,
siempre que se cumpliera con los requisitos
contemplados en la referida norma.

MAYO 2007

RTF N: 6597-5-2005/28.10.2005
En el caso de empresas que brindan servicios de agua potable debe tomarse en
cuenta que:
Las prdidas naturales de agua y las prdidas tcnicas o fsicas por operaciones
del sistema (como fugas, reboses de reservorio y gastos de agua en los trabajos
de mantenimiento de las instalaciones)
constituyen mermas que formaban parte
del proceso productivo, por lo que correspondera considerarlas como costo.
Las prdidas por consumos clandestinos
no califican como mermas, por lo que
no corresponde considerarlas como parte del costo, siendo ms bien un supuesto de prdidas extraordinarias que podan calificar como gasto deducible conforme al inciso d) del artculo 37 de la
LIR.
Las prdidas por subregistro de medicin por sensibilidad de medidores seran parte del costo del producto, pues
se trataba de mermas que formaban
parte del proceso productivo.
Las prdidas por asignacin de consumo mnimo, esto es, la diferencia entre
lo cobrado y lo consumido por los usuarios que no tienen medidores y que por
disposicin de SUNASS se les cobra un
consumo pre- establecido, no califican
como mermas, por cuanto dichas prdidas son consecuencia de la poltica comercial de la recurrente que, a efecto de
la facturacin del servicio, asigna a ciertos usuarios un determinado volumen de
agua no sujeto a medicin.

RTF N: 4658-6-2006/25.08.2006
La provisin por incobrables puede sustentarse va la presentacin de registros auxiliares al libro de Inventarios y Balances, los
que no necesariamente deben encontrarse
legalizados, mxime cuando se trate de
empresas del sistema financiero.

45

SNTESIS DE JURISPRUDENCIA

RTF N: 4323-5-2005/13.07.2005
Resulta vlida la discriminacin de provisin de cobranza dudosa consignada en
hojas sueltas, siempre que se determinen las
cuentas a las que corresponden y estas se
encuentren legalizadas.

presentacin de la declaracin jurada anual

del ejercicio respectivo, ya que el requisito
previsto en el inciso v) del artculo 37 de la
LIR no es aplicable a los gastos deducibles
contemplados en los otros incisos del referido artculo 37, que constituyan para su perceptor rentas de segunda, cuarta y quinta
categora.

RTF N: 259-1-2007/16.01.2007
Dado que el otorgamiento de incentivos o
comisiones entregado a los socios de una
persona jurdica por el aporte de clientes a
la sociedad se encuentra comprendido dentro del marco de una relacin de naturaleza
civil, no resulta aplicable el inciso l) del artculo 37 de la LIR.

RTF N: 3354-5-2006/20.06.2006
No son deducibles los gastos de representacin cuando no cumplen con el principio de fehaciencia, lo que ocurre cuando se
ha verificado que los nombres de los clientes que indica la recurrente no figuran como
tales o que las facturas por el el mismo concepto se han emitido un mismo da.

RTF N: 3964-1-2006/21.07.2006
Los pagos por concepto de membresas
de los trabajadores de la empresa no constituyen condiciones de trabajo, ya que estas
son un beneficio personal directo hacia los
mismos en tanto que dichos pagos les alivia
de un gasto que, de alguna u otra forma,
ellos tendran que asumir, mas an si la cuota
de ingreso o inscripcin ha sido asumida
por ellos y no existe documento alguno en
que conste el compromiso de la empresa de
cubrir dicha erogacin.

RTF N: 3774-1-2005/17.06.2005
Para la deduccin de los gastos por alojamiento, el contribuyente debe presentar
medios probatorios que acrediten la necesidad de las labores que generaron dicho
gasto, identificar a las personas que se encargaron de ello, precisar el tiempo de duracin de las labores, los resultados de las
mismas o cualquier otra informacin que
sustente la vinculacin de dichos gastos con
el giro del negocio.

RTF N: 3082-5-2006/06.06.2006

RTF N: 99-1-2005/07.01.2005

Dependiendo del giro de la empresa de

la recurrente, puede ser razonable, en funcin de aquel, que las empresas tengan en
sus botiquines, cremas de uso tpico externo para la dermatitis.

La entrega de agendas, atlas, alcancas o

cuentos realizados a los clienes en forma selectiva, no califica como un gasto de propaganda sino como un gasto de representacin
(obsequios a clientes), por lo que deben estar
sujetos a los lmites para la deduccin.

RTF N: 523-4-2006/27.01.2006
Para determinar la generalidad del gasto
de seguro mdico deben considerarse situaciones comunes del personal, tales como la
jerarqua, antigedad o cualquier otra condicin que demuestre que los trabajadores
se encuentran en una situacin similar.

RTF N: 7213-5-2005/25.11.2005
Los gastos por el seguro y mantenimiento
de los vehculos dados en comodato a los
visitadores mdicos resultan deducibles para
efectos del IR.

deducibles a efectos de determinar la renta

neta.

RTF N: 4807-1-2006/05.09.2006
El gasto por mantenimiento de carreteras
es un acto de liberalidad, solo resulta deducible en caso tenga un carcter extraordinario e indispensable, y cuyo fin sea viabilizar el transporte de bienes que produce la
empresa, desde o hasta sus plantas.

RTF N: 1752-1-2006/31.03.2006
La generalidad a que hacen alusin las
normas sobre el IR no necesariamente implica comprender a la totalidad de trabajadores de la empresa, pues esta debe evaluarse en funcin al beneficio obtenido por
empleados que se encuentren en igual situacin dentro de la misma, tan es as que
el citado beneficio puede corresponder a una
sola persona sin que por ello se incumpla
con el requisito de generalidad.

RTF N: 1932-5-2004/31.03.2004
Los gastos realizados como consecuencia
del trabajo de construccin y de mejoramiento de carreteras, deben tener el carcter de
extraordinarios e indispensables para el
transporte de los bienes que produce, desde o hasta sus plantas, y no tratarse de una
obra de infraestructura para beneficio de la
comunidad a cargo del Estado, pues en ese
supuesto constituira una liberalidad, al no
existir obligacin de la recurrente para asumir dicho gasto.

RTF N: 5732-5-2003/10.10.2003
Es necesario determinar si los gastos realizados en la rehabilitacin y reparacin de
carreteras eran indispensables y extraordinarios para poder trasladar los minerales
desde el yacimiento minero, caso en el que
s se consideran como gasto necesario para
efectos del IR.

RTF N: 2145-1-2005/08.04.2005
RTF N: 3774-1-2005/17.06.2005
Para la acreditacin de los gastos de alimentacin de los trabajadores se debe, entre otras cosas, detallar las personas beneficiadas o la periodicidad de dichas
entregas.

Los servicios de guardiana de vehculos

exhibidos en lugares pblicos (calles, avenidas y otros) son deducibles de la renta bruta, cuando debido a las caractersticas del
domicilio fiscal del contribuyente no se puedan almacenar los vehculos referidos en
ellos.

RTF N: 2867-3-2005/5.05.2005
Para que sean deducibles las dietas del
directorio no es necesario que se hayan
pagado antes del plazo establecido para la

46

RTF N: 7213-5-2005/25.11.2005
Los gastos de seguros de los vehculos
destinados a las actividades de direccin,
administracin y representacin resultan
MAYO 2007

RTF N: 5005-2-2006/14.09.2006
Si bien las normas sobre bancarizacin
obligan a utilizar ciertos medios de pago
por adquisiciones a partir de determinado
monto, en el caso de compras a un mismo
proveedor cada una de ellas constituye una
obligacin independiente, salvo que la Administracin demuestre de manera fehaciente en base a criterios objetivos que se trata
de una misma obligacin.

MAY.

JUN.

MAYO 2007

08.05.07

08.05.07

22.05.07

En Efectivo (6)

Declaracin sin pago (6)

Pago de la deuda
hasta (7)

JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

2
JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

3
JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

4
JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

5
ABR.
MAY.

MAY.
JUN.

6
JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

7
JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

8
JUN.

MAY.
MAY.

ABR.

9
JUN.

MAY.

15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07 15.05.07 15.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07 22.05.07 21.06.07

07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07

07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07 08.05.07 07.06.07

05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07 04.05.07 05.06.07

18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07 17.05.07 18.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

(1) Rige tambin para el ISC; salvo que se aplique un calendario especial, como en el caso del ISC que afecta a los combustibles (ver Cronograma en pgina 48). (2) Salvo que se trate de contribuyentes considerados como Buenos
Contribuyentes (ver Calendario en pgina 48). (3) Los plazos para la presentacin y/o pago en este caso son los mismos que para los tributos administrados por la SUNAT. (4) Doce primeros das hbiles del mes. (5) Tres primeros
das hbiles del mes. (6) Cinco primeros das hbiles del mes. (7) Diez das hbiles siguientes luego de presentar la Declaracin sin Pago; en este caso, se reduce en 50% el pago de intereses. (8) Quince primeros das calendario.

15.05.07

04.05.07

APORTES A LAS AFP:

En Cheque (5)

CONAFOVICER (8)

17.05.07

SENATI (4)

11.05.07

11.05.07

SENCICO (2)

R.U.S. (2)

11.05.07

11.05.07

Pagos a Cuenta y Retenciones

del Impuesto a la Renta, incluye RER (2)

Retenciones de CEPAP
D. L. N 20530

11.05.07

11.05.07

Grupos Especiales (3)

ONP (2) (3)

11.05.07

1 PERODO AL QUE CORRESPONDE EL TRIBUTO

2 MES DE VENCIMIENTO PARA EL PAGO

13.06.07 14.05.07 14.06.07 15.05.07 15.06.07 16.05.07 18.06.07 17.05.07 19.06.07 18.05.07 20.06.07 21.05.07 21.06.07 22.05.07 22.06.07 23.05.07 11.06.07 10.05.07 12.06.07

2 MAY.

11.05.07

ABR.

MAY.

ABR.

ESSALUD (2) de Segurid

Rgimen General (3)

Declaracin Jurada y Pago

del IGV, IVAP e ISC (1) (2)

CONCEPTO

LTIMO DGITO DEL RUC DEL CONTRIBUYENTE

R. de S. N 240-2006/SUNAT (30.12.2006) y normas especiales

Calendario Tributario y de otros Conceptos

INDICADORES

47

INDICADORES

Cronograma de Pagos y/o Declaraciones Tributarias

A. PAGOS A CUENTA DEL ISC(1)
VENCIMIENTO SEMANAL

MES AL QUE
CORRESPONDE
LA OBLIGACIN N
1
2
3
4
5
1
2
3
4

MAYO 2007

JUNIO 2007

B. PARA BUENOS CONTRIBUYENTES(2)

SEMANA
DESDE
29 de Abril de 2007
06 de Mayo de 2007
13 de Mayo de 2007
20 de Mayo de 2007
27 de Mayo de 2007
03 de Junio de 2007
10 de Junio de 2007
17 de Junio de 2007
24 de Junio de 2007

HASTA
05 de Mayo de 2007
12 de Mayo de 2007
19 de Mayo de 2007
26 de Mayo de 2007
02 de Junio de 2007
09 de Junio de 2007
16 de Junio de 2007
23 de Junio de 2007
30 de Junio de 2007

PERODO AL QUE
CORRESPONDE LA
OBLIGACIN

Vencimiento

ENERO 2007
FEBRERO 2007
MARZO 2007
ABRIL 2007
MAYO 2007
JUNIO 2007

02 de Mayo de 2007
08 de Mayo de 2007
15 de Mayo de 2007
22 de Mayo de 2007
29 de Mayo de 2007
05 de Junio de 2007
12 de Junio de 2007
19 de Junio de 2007
26 de Junio de 2007

FECHA DE VENCIMIENTO PARA DECLARACIN Y PAGO(3)

5-9

0-4

23 de Febrero de 2007
26 de Marzo de 2007
26 de Abril de 2007
25 de Mayo de 2007
25 de Junio de 2007
25 de Julio de 2007

26 de Febrero de 2007
23 de Marzo de 2007
27 de Abril de 2007
24 de Mayo de 2007
26 de Junio de 2007
24 de Julio de 2007

(2) Segn R. de S. N 240-2006/SUNAT. Aplicable a contribuyentes expresamente considerados

como tales por la SUNAT respecto a tributos recaudados y/o administrados por esta entidad.
Tambin es aplicable a Unidades Ejecutoras del Sector Pblico.
(3) Segn ltimo dgito del RUC.

(1) Segn Anexo 2 de la R. de S. N 240-2006/SUNAT publicada el 30 de diciembre de 2006.

C. ENTIDADES DEL ESTADO SOBRE

INFORMACIN DE ADQUISICIONES(4)

D. PARA EL PAGO DEL IMPUESTO A LAS

TRANSACCIONES FINANCIERAS-ITF(5)

ADQUISICIONES
DEL MES DE:

0-4

LTIMO DGITO DEL RUC

5-9

Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio

29.03.2007
26.04.2007
30.05.2007
26.06.2007
27.07.2007
28.08.2007

30.03.2007
27.04.2003
31.05.2007
27.06.2007
31.07.2007
29.08.2007

FECHA DE REALIZACIN DE LAS OPERACIONES

Al
Del
16 de Abril de 2007
01 de Mayo de 2007
16 de Mayo de 2007
01 de Junio de 2007
16 de Junio de 2007
01 de Julio de 2007

(4) Segn el D. S. N 053-97-PCM (modificado por D. S. N 063-97-PCM y D. S. N 048-98-PCM),

R. M. N 083-2001-EF/10 y R. de S. N 044-2007/SUNAT.

30 de Abril de 2007
15 de Mayo de 2007
31 de Mayo de 2007
15 de Junio de 2007
30 de Junio de 2007
15 de Julio de 2007

LTIMO DA PARA
REALIZAR EL PAGO
08 de Mayo de 2007
22 de Mayo de 2007
07 de Junio de 2007
22 de Junio de 2007
06 de Julio de 2007
20 de Julio de 2007

(5) Segn R. de S. N 240-2006/SUNAT.

Programa de Declaracin Telemtica - Versiones vigentes

TIPO DE
DECLARACIN
DECLARACIONES
DETERMINATIVAS

DECLARACIONES
INFORMATIVAS

OTROS

PDT
Impuesto a la Renta Anual 2006 Personas Naturales (1) .
Impuesto a la Renta Anual 2006 Tercera Categora (2) e ITF.
Impuesto Temporal a los Activos Netos.
Fondo y Fideicomisos.
IGV - Renta mensual (IGV mensual y pago a cuenta del IR).
Impuesto Selectivo al Consumo.
Impuesto Extraordinario para la Promocin y Desarrollo Turstico Nacional.
Impuesto a los Juegos de Casinos y Mquinas Tragamonedas.
Impuesto a las Embarcaciones de Recreo.
Impuesto a las Transacciones Financieras (Agentes de retencin o percepcin).
Trabajadores Independientes (pago a cuenta de IR de cuarta categora).
Otras Retenciones (IR de segunda categora incluyendo dividendos, IR de No Domiciliados y Retenciones de IGV).
Agentes de Retencin del IGV.
Agentes de Percepcin del IGV (conforme a la R. de S. N 128-2002/SUNAT).
Agentes de Percepcin del IGV a las Ventas Internas (conforme a la R. de S. N 058-2006/SUNAT).
Retenciones y Contribuciones sobre Remuneraciones.
Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo.
Precios de Transferencia.
Modificacin de Coeficiente o Porcentaje para el clculo de pagos a cuenta del IR de tercera categora.
Declaracin de Operaciones con Terceros.
Declaracin de Notarios.
Declaracin de Predios.
Declaracin Jurada Informativa de las Embarcaciones de Recreo.
Declaracin de Ingreso de Bienes a la Regin Selva.
Boletos de Transporte Areo.
Regala Minera.
Programa de Declaracin de Beneficios (PDB) - Exportadores.
Aplazamiento y/o Fraccionamiento 36 C.T.
Rgimen Excepcional de Aplazamiento y/o Fraccionamiento Tributario (REAF).
Boleta de Entrega de importes retenidos por embargo en forma de retencin.

FORMULARIO
VIRTUAL

INICIO DE
VIGENCIA

657 versin 1.0

658 versin 1.0
648 versin 1.2
618 versin 1.1
621 versin 4.4
615 versin 2.0
634 versin 1.0
693 versin 1.0
1690 versin 1.0
695 versin 1.5
616 versin 1.3
617 versin 1.6
626 versin 1.1
633 versin 1.2
697 versin 1.4
600 versin 4.6
610 versin 3.4
3560 versin 1.0
625 versin 1.0
3500 versin 3.3
3520 versin 3.1
3530 versin 1.0
1691 versin 1.0
1647 versin 1.0
3540 versin 1.0
698 versin 1.1
versin 2.1
687 versin 1.2
686 versin 1.2
1661 versin 1.0

01.01.2006
01.01.2006
06.04.2007
05.09.2005
03.04.2005
26.08.2004
06.08.2003
18.01.2003
15.05.2005
05.04.2004
01.01.2005
01.12.2006
18.01.2003
01.05.2005
26.01.2006
01.12.2006
01.09.2003
16.04.2007
21.07.2004
30.12.2005
18.03.2007
19.10.2003
01.07.2005
01.01.2006
15.07.2004
26.09.2005
01.09.2006
24.07.2006
15.11.2005
30.01.2006

(1) Se utiliza los Formularios Virtuales 675 versin 1.5 para el 2000, 677 versin 1.0 para el 2001, 679 versin 1.0 para el 2002, 651 versin 1.0 para el 2003, 653 versin 1.0 para 2004 y
655 versin 1.0 para 2005.
(2) Se utiliza los Formularios Virtuales 674 versin 2.0 para 1999, 676 versin 1.1 para el 2000, 678 versin 1.1 para el 2001, 680 versin 1.0 para el 2002, 652 versin 1.1 para el 2003,
654 versin 1.0 para 2004 y 656 versin 1.0 para 2005.

48

MAYO 2007

INDICADORES

Impuesto a la Renta 2007-Personas Naturales

A. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA GLOBAL (RNG)

C. TABLA PARA CALCULAR EL IMPUESTO

RENTA NETA (RN)

RENTA BRUTA (RB) DEDUCCIONES PERMITIDAS

Base de
Clculo

= RN1C
= RN2C
= RNG
= RN de 4C y 5C

(-) 20% de RB1C

Primera Categora (1C)
(-) 10% de RB2C
Segunda Categora (2C)(1)
(-) 20% de RB4C(2) (-) S/. 24,150
Cuarta Categora (4C)
(7 UIT)
Quinta Categora (5C)

B. DETERMINACIN DE LA RENTA NETA

GLOBAL ANUAL (RNGA)(3)
(4)

(5)

(6)

(7)

RNGA = (RNG (ITF + GxD + Prdidas de 1C + Prdidas de 2C )) + RNFE

(2)

Donde:
ITF: Impuesto a las Transacciones Financieras; GxD: Gastos por donaciones; RNFE: Renta neta
de fuente extranjera

(3)
(4)
(5)

(1)

No se incluye los dividendos y cualquier otra forma de distribucin de utilidades, los mismos que se
calculan bajo el sistema cedular.

RNGA
Equivalencia en
Nuevos Soles
Hasta:
S/. 93,150

15%

I = (0.15 x RNGA)

Ms de 27 UIT
hasta 54 UIT

Ms de S/. 93,150
Hasta S/. 186,300

21%

I = (0.21 x RNGA) S/. 5,589

Ms de 54 UIT Ms de S/. 186,300

30%

I = (0.30 x RNGA) S/. 22,356

Aplicable solo para rentas indicadas en el inciso a) del artculo 33 de la LIR. El lmite deducible es
S/. 82,800 (24 UIT).
Despus de las deducciones admitidas.
El monto pagado en el ejercicio hasta el lmite de la RNG sin considerar la RB5C.
Gasto por donaciones realizadas conforme a lo sealado en el inciso b) del artculo 49 de la LIR y en
el artculo 28-B del Reglamento.
Prdidas extraordinarias y/o de ejercicios anteriores de 1C.
Prdidas de capital originadas en la enajenacin de inmuebles bajo las reglas del artculo 36 de la LIR.

Factores para el Ajuste Integral de los

Estados Financieros
PARTIDA
DEL
MES DE:
Diciembre
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
(1)

Valor de la UIT 1997 2007

(1)

PERODO APLICABLE

MES DE ACTUALIZACIN
May.

Jun.

Jul.

1,009
1,004
1,006
1,002
0,998
1,000

1,010
1,005
1,007
1,003
0,999
1,001
1,000

1,009
1,004
1,006
1,003
0,998
1,000
0,999
1,000

2006
Set.
Ago.
1,011
1,006
1,008
1,004
1,000
1,002
1,001
1,002
1,000

1,013
1,008
1,010
1,006
1,002
1,004
1,003
1,003
1,002
1,000

Oct.

Nov.

1,013
1,009
1,010
1,007
1,002
1,004
1,003
1,004
1,002
1,001
1,000

1,011
1,007
1,008
1,005
1,000
1,002
1,001
1,002
1,000
0,999
0,998
1,000

Dic.

AO
2007
Feb. Mar.

Ene.

Frmula para calcular

el Impuesto (I)

Hasta 27
UIT

(6)
(7)

(ndice de Precios al Por Mayor)

TASA
%

Abr.

1,013 0,997 0,992 0,996 0,999

1,008 1,000 0,995 0,999 1,002
1,000 1,004 1,007
1,010
1,000 1,003
1,007
1,002
1,000
1,004
1,003
1,004
1,002
1,001
1,000
1,002
1,000

El ajuste ha sido suspendido para el ejercicio 2005 en adelante por R. de C. N 031-2004-EF/93.01 (contable) y Ley N 28394
(tributario). Mantenemos este indicador para aquellos que hubieran estabilizado el IR con ajuste y para efectos del ITAN.

MESES

VALOR
(S/.)

BASE
LEGAL

1997

Enero - Diciembre

2, 400

D. S. N 134-96-EF

1998

Enero - Diciembre

2, 600

D. S. N 177-97-EF

1999

Enero - Diciembre

2, 800

D. S. N 123-98-EF

2000

Enero - Diciembre

2, 900

D. S. N 191-99-EF

2001

Enero - Diciembre

3,000

D. S. N 145-2000-EF

2002

Enero - Diciembre

3,100

D. S. N 241-2001-EF

2003

Enero - Diciembre

3,100

D. S. N 191-2002-EF

2004

Enero - Diciembre

3,200

D. S. N 192-2003-EF

2005

Enero - Diciembre

3,300

D. S. N 177-2004-EF

2006

Enero - Diciembre

3,400

D. S. N 176-2005-EF

2007

Enero - Diciembre

3,450

D. S. N 213-2006-EF

ndice de Precios - INEI

A. ndice de Precios al Consumidor (IPC) de Lima Metropolitana y Variacin Porcentual
NDICE PROMEDIO MENSUAL

VARIACIN PORCENTUAL

2006
2007
Base 2001
Base 1994 Base 2001 Base 1994
MES

172,58
109,81
Enero
173,54
110,42
Febrero
174,32
110,92
Marzo
175,22
111,49
Abril
174,29
110,90
Mayo
174,05
110,75
Junio
173,75
110,56
Julio
174,01
110,72
Agosto
174,05
110,75
Setiembre
174,12
110,79
Octubre
173,63
110,48
Noviembre
173,68
110,51
Diciembre
(1) Respecto al mismo mes del ao anterior.

173,69
174,15
174,75
175,06

110,52
110,81
111,19
111,39

MENSUAL

ACUMULADA

ANUAL (1)

2006
2007
2006
2007
2006
2007
1,89
0,50
0,50
0,01
0,65
0,01
2,71
1,05
0,55
0,26
0,35
0,27
2,50
1,51
0,46
0,35
0,24
0,62
2,91
2,03
0,51
0,18
-0.09
0,80
2,23
1,49
-0,53
1,83
1,36
-0,13
1,54
1,18
-0,17
1,88
1,33
0,14
2,00
1,35
0,03
1,89
1,40
0,04
1,53
1,11
-0,28
1,14
1,14
0,03
FUENTE: INEI - Direccin General de Indicadores Econmicos y Sociales - Direccin de ndices.

B. ndice General de Precios al Por Mayor (IPM) a Nivel Nacional y Variacin Porcentual
NDICE PROMEDIO MENSUAL (1)
2005

2006

2007

MES

Enero
171,973343
165,790508
172,833160
Febrero
171,652587
165,210516
172,001768
Marzo
172,301372
165,757078
172,710490
165,952521
Abril
173,036455
173,236546
166,362855
Mayo
172,670986
166,717217
Junio
172,895914
166,783260
Julio
172,734510
167,556812
Agosto
173,075394
168,797211
Setiembre
173,335897
169,731131
173,442468
Octubre
169,645947
173,100456
Noviembre
171,142562
173,426072
Diciembre
(1) Base ao 1994. (2) Respecto al mismo mes del ao anterior.

VARIACIN PORCENTUAL
MENSUAL

ANUAL (2)

ACUMULADA

2006

2007

2006

2007

2006

2007

0,49
-0,19
0,38
0,43
-0,21
0,13
-0,09
0,20
0,15
0,06
-0,20
0,19

-0,34
-0,48
0,41
0,30

0,49
0,30
0,68
1,11
0,89
1,02
0,93
1,13
1,28
1,34
1,14
1,33

-0,34
-0,82
-0,41
-0,11

3,73
3,90
3,95
4,27
3,79
3,71
3,57
3,29
2,69
2,19
2,04
1,33

0,50
0,20
0,24
0,12

FUENTE: INEI - Direccin General de Indicadores Econmicos y Sociales - Direccin de ndices.

MAYO 2007

49

INDICADORES

Tasa de Inters para Devolucin

de Pagos indebidos o en exceso

Tasas de Inters Moratorio

TRIBUTOS INTERNOS Y ADUANEROS
CONCEPTO

Tasa de Inters Mensual

(2)

Tasa de Inters Diario

DEL 07.02.2003
AL 31.01.2004
M. N.
M. E.

DEL 01.02.2004
A LA FECHA(1)
M. N.
M. E.

1,5%

1,5%

0,05%

0,84%
0,028%

TRIBUTOS INTERNOS Y ADUANEROS

CONCEPTO

DEL 01.01.2006 DEL 15.07.2006 DEL 01.01.2007

AL 14.07.2006(1) AL 31.12.2006(1) AL 31.12.2007(2)

0,75%

0,05%

M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E.
General

0,025%

M.N. = Moneda Nacional.

M.E. = Moneda Extranjera.
(1) Segn la R. de S. N 028-2004/SUNAT.
(2) De acuerdo a lo establecido en la R. de S. N 025-2000/SUNAT a partir del
25 de febrero de 2000 se consideran cinco decimales.

Tasa de Inters Mensual 0,60%

0,20%

0,60%

0,20%

0,80%

0,30%

Tasa de Inters Diario(3) 0,02% 0,00667% 0,02% 0,00667% 0,02667% 0,01%

Retenciones y/o Tasa de Inters Mensual 0,60% 0,20% 1,20% 0,20% 1,20%
Percepciones de
Tasa de Inters Diario(3) 0,02% 0,00667% 0,04% 0,00667% 0,04%
IGV no aplicadas(4)
M.N. = Moneda Nacional.
M.E. = Moneda Extranjera.

0,30%
0,01%

(1) Segn R. de S. N 009-2006/SUNAT y R. de S. N 093-2006/SUNAT.

(2) Segn R. de S. N 009-2007/SUNAT.
(3) Segn la R. de S. N 025-2000/SUNAT y la R. de S. N 116-2000/SUNAT, se aplica el inters diario con cinco
decimales.
(4) Segn la Ley N 28053, se aplica esta tasa por los primeros 45 das, luego de los cuales se aplicar la TIM.

Tasas de Inters Internacional

Tasas Activa y Pasiva de Inters:

Diaria
Del 01.04.2007 al 06.05.2007

DA

FECHA

1 MES

LIBOR
3 MESES
6 MESES

(Mercado Promedio Ponderado: Circulares B.C.R. N 006 y 007-91-EF/90)

Del 01.04.2007 al 06.05.2007

1 AO

PRIME RATE

Domingo 01.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Lunes

02.04.07

5,320

5,350

5,329

5,129

8,25

Martes

03.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Mircoles 04.04.07

5,320

5,350

5,330

5,229

8,25

Jueves

05.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Viernes

06.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Sbado

07.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Domingo 08.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Lunes

09.04.07

5,320

5,350

5,332

5,229

8,25

Martes

10.04.07

5,320

5,355

5,364

5,318

8,25

Mircoles 11.04.07

5,320

5,355

5,363

5,306

8,25

Jueves

12.04.07

5,320

5,356

5,370

5,318

8,25

Viernes

13.04.07

5,320

5,357

5,370

5,329

8,25

Sbado

14.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Domingo 15.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Lunes

16.04.07

5,320

5,359

5,374

5,353

8,25

Martes

17.04.07

5,320

5,360

5,372

5,337

8,25

Mircoles 18.04.07

5,320

5,358

5,361

5,289

8,25

Jueves

19.04.07

5,320

5,355

5,349

5,251

8,25

Viernes

20.04.07

5,320

5,355

5,354

5,274

8,25

Sbado

21.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Domingo 22.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Lunes

23.04.07

5,320

5,355

5,359

5,280

8,25

Martes

24.04.07

5,320

5,355

5,353

5,260

8,25

Mircoles 25.04.07

5,320

5,355

5,347

5,242

8,25

Jueves

26.04.07

5,320

5,355

5,355

5,270

8,25

Viernes

27.04.07

5,320

5,356

5,360

5,296

8,25

Sbado

28.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Domingo 29.04.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Lunes

30.04.07

5,320

5,355

5,360

5,295

8,25

Martes

01.05.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Mircoles 02.05.07

5,320

5,355

5,360

5,294

8,25

Jueves

03.05.07

5,320

5,370

5,390

5,330

8,25

Viernes

04.05.07

5,320

5,357

5,368

5,320

8,25

Sbado

05.05.07

N/P

N/P

N/P

N/P

N/P

Domingo 06.05.07

N/P

N/P

N/P

N/P

FUENTE: Bloomberg

50

N/P
N/P = No publicado

DA

FECHA

Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo

01.04.07
02.04.07
03.04.07
04.04.07
05.04.07
06.04.07
07.04.07
08.04.07
09.04.07
10.04.07
11.04.07
12.04.07
13.04.07
14.04.07
15.04.07
16.04.07
17.04.07
18.04.07
19.04.07
20.04.07
21.04.07
22.04.07
23.04.07
24.04.07(*)
25.04.07
26.04.07
27.04.07
28.04.07
29.04.07
30.04.07
01.05.07
02.05.07
03.05.07
04.05.07
05.05.07
06.05.07

TAMN
(Moneda Nacional)
%A

FD

23,19
22,91
23,34
23,39
23,39
23,39
23,39
23,39
23,09
23,09
22,99
22,84
22,69
22,69
22,69
22,77
22,78
22,86
22,77
22,57
22,57
22,57
22,66
23,03
22,28
22,17
22,03
22,03
22,03
21,85
21,85
21,65
22,25
22,19
22,19
22,19

0,00058
0,00059
0,00059
0,00059
0,00058
0,00059
0,00059
0,00058
0,00058
0,00058
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00057
0,00058
0,00056
0,00056
0,00055
0,00055
0,00055
0,00055
0,00055
0,00054
0,00056
0,00056
0,00056
0,00056

TAMEX
(Moneda Extranjera)

TIPMN TIPMEX
(N)
(N)

FA(1)

%A

FD

FA(1)

%A

%A

574,03335
574,36237
574,69715
575,03278
575,36860
575,70461
576,04082
576,37723
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577,37463
577,70465
578,03289
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584,88695
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585,53851

10,66
10,56
10,60
10,62
10,62
10,62
10,62
10,62
10,59
10,61
10,59
10,56
10,58
10,58
10,58
10,59
10,59
10,59
10,57
10,57
10,57
10,57
10,59
10,61
10,58
10,56
10,58
10,58
10,58
10,67
10,67
10,60
10,54
10,57
10,57
10,57

0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028
0,00028

8,29289
8,29520
8,29752
8,29985
8,30218
8,30451
8,30683
8,30916
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8,31382
8,31614
8,31846
8,32078
8,32311
8,32544
8,32776
8,33009
8,33242
8,33475
8,33707
8,33940
8,34173
8,34406
8,34640
8,34873
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8,35339
8,35573
8,35806
8,36042
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8,36744
8,36978
8,37211
8,37445

3,10
3,07
3,09
3,12
3,12
3,12
3,12
3,12
3,14
3,09
3,09
3,08
3,05
3,05
3,05
3,05
3,05
3,05
3,14
3,15
3,15
3,15
3,15
3,12
3,12
3,13
3,10
3,10
3,10
3,10
3,10
3,04
3,07
3,10
3,10
3,10

2,17
2,19
2,14
2,18
2,18
2,18
2,18
2,18
2,23
2,19
2,20
2,22
2,20
2,20
2,20
2,22
2,20
2,21
2,20
2,20
2,20
2,20
2,22
2,20
2,22
2,22
2,21
2,21
2,21
2,25
2,25
2,19
2,18
2,19
2,19
2,19

(1) Circular B.C.R. N 041-94-EF/90. Acumulado desde el 1 de abril de 1991.

FD= Factor Diario. FA= Factor Acumulado. A= Anual. TAMN= Tasa Activa en Moneda Nacional.
TAMEX = Tasa Activa en Moneda Extranjera. TIPMN= Tasa Pasiva en Moneda Nacional.
TIPMEX= Tasa Pasiva en Moneda Extranjera. (N)= Tasa Nominal. N/P= No Publicado.
(*) El Peruano consigna por error el da 23 nuevamente.

MAYO 2007

MAYO 2007

01.04.07
02.04.07
03.04.07
04.04.07
05.04.07
06.04.07
07.04.07
08.04.07
09.04.07
10.04.07
11.04.07
12.04.07
13.04.07
14.04.07
15.04.07
16.04.07
17.04.07
18.04.07
19.04.07
20.04.07
21.04.07
22.04.07
23.04.07
24.04.07(*)
25.04.07
26.04.07
27.04.07
28.04.07
29.04.07
30.04.07
01.05.07
02.05.07
03.05.07
04.05.07
05.05.07
06.05.07

N/P
3,182
3,181
3,180
N/P
N/P
N/P
N/P
3,180
3,181
3,181
3,181
3,180
N/P
N/P
3,179
3,178
3,177
3,178
3,178
N/P
N/P
3,178
3,176
3,175
3,173
3,171
N/P
N/P
3,171
N/P
3,170
3,171
3,166
N/P
N/P

N/P
N/P
3,182
3,181
3,180
N/P
N/P
N/P
N/P
3,180
3,181
3,181
3,181
3,180
N/P
N/P
3,179
3,178
3,177
3,178
3,178
N/P
N/P
3,178
3,176
3,175
3,173
3,171
N/P
N/P
3,171
N/P
3,170
3,171
3,166
N/P

N/P
3,183
3,182
3,181
N/P
N/P
N/P
N/P
3,181
3,182
3,182
3,181
3,181
N/P
N/P
3,180
3,178
3,178
3,178
3,178
N/P
N/P
3,179
3,177
3,176
3,174
3,172
N/P
N/P
3,172
N/P
3,172
3,172
3,166
N/P
N/P

R.C. N 007-91-EF/90

(1)

V
C
N/P
3,180
3,180
3,175
N/P
N/P
N/P
N/P
3,180
3,180
3,180
3,180
3,180
N/P
N/P
3,175
3,175
3,175
3,175
3,175
N/P
N/P
3,180
3,180
3,170
3,175
3,170
N/P
N/P
3,160
N/P
3,160
3,160
3,160
N/P
N/P

V = Venta; N/P = No publicado.

N/P
N/P
3,183
3,182
3,181
N/P
N/P
N/P
N/P
3,181
3,182
3,182
3,181
3,181
N/P
N/P
3,180
3,178
3,178
3,178
3,178
N/P
N/P
3,179
3,177
3,176
3,174
3,172
N/P
N/P
3,172
N/P
3,172
3,172
3,166
N/P
N/P
3,185
3,185
3,180
N/P
N/P
N/P
N/P
3,185
3,185
3,185
3,185
3,185
N/P
N/P
3,180
3,180
3,180
3,180
3,180
N/P
N/P
3,185
3,185
3,175
3,185
3,180
N/P
N/P
3,170
N/P
3,170
3,170
3,175
N/P
N/P

Libre
al
Cierre de
Operaciones
N/P
4,227
4,230
4,181
N/P
N/P
N/P
N/P
4,239
4,212
4,226
4,237
4,275
N/P
N/P
4,250
4,289
4,293
4,300
4,216
N/P
N/P
4,264
4,280
4,308
4,289
4,301
N/P
N/P
4,303
N/P
4,274
4,245
4,276
N/P
N/P

C
N/P
N/P
4,299
4,299
4,290
N/P
N/P
N/P
N/P
4,253
4,323
4,297
4,313
4,335
N/P
N/P
4,354
4,343
4,345
4,373
4,376
N/P
N/P
4,356
4,341
4,388
4,360
4,359
N/P
N/P
4,372
N/P
4,349
4,354
4,355
N/P

Promedio
Ponderado
a la fecha
de publicacin(1)
N/P
N/P
4,227
4,230
4,181
N/P
N/P
N/P
N/P
4,239
4,212
4,226
4,237
4,275
N/P
N/P
4,250
4,289
4,293
4,300
4,216
N/P
N/P
4,264
4,280
4,308
4,289
4,301
N/P
N/P
4,303
N/P
4,274
4,245
4,276
N/P

EURO

(*) El Peruano consigna por error el da 23 nuevamente.

N/P
4,299
4,299
4,290
N/P
N/P
N/P
N/P
4,253
4,323
4,297
4,313
4,335
N/P
N/P
4,354
4,343
4,345
4,373
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N/P
N/P
4,356
4,341
4,388
4,360
4,359
N/P
N/P
4,372
N/P
4,349
4,354
4,355
N/P
N/P

Promedio
Ponderado al
Cierre
de Operaciones
N/P
6,177
6,174
6,032
N/P
N/P
N/P
N/P
6,175
6,089
6,202
6,204
6,245
N/P
N/P
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6,313
6,310
N/P
N/P
6,275
6,286
6,269
6,283
6,239
N/P
N/P
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N/P
6,247
6,211
6,258
N/P
N/P
N/P
6,376
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6,348
N/P
N/P
N/P
N/P
6,337
6,378
6,425
6,348
6,412
N/P
N/P
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6,443
6,438
6,429
6,440
N/P
N/P
6,468
6,482
6,479
6,423
6,423
N/P
N/P
6,516
N/P
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6,387
6,492
N/P
N/P

V
N/P
0,027
0,027
0,027
N/P
N/P
N/P
N/P
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0,026
N/P
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N/P
N/P
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N/P
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N/P
N/P
0,027
0,027
0,027
0,026
0,027
N/P
N/P
0,026
N/P
0,026
N/P
0,026
N/P
N/P

C
N/P
0,027
0,027
0,027
N/P
N/P
N/P
N/P
0,027
0,027
0,027
0,027
0,027
N/P
N/P
0,027
0,027
0,027
0,028
0,027
N/P
N/P
0,028
0,027
0,027
0,027
0,027
N/P
N/P
0,027
N/P
0,027
0,027
0,027
N/P
N/P

Promedio
Ponderado al
Cierre
de Operaciones

Promedio
Ponderado al
Cierre
de Operaciones
C

YEN JAPONS

LIBRA ESTERLINA

N/P
2,617
2,582
2,586
N/P
N/P
N/P
N/P
2,559
2,572
2,579
2,491
2,579
N/P
N/P
2,592
2,622
2,589
2,582
2,586
N/P
N/P
2,590
2,608
2,606
2,603
2,614
N/P
N/P
2,554
N/P
2,605
2,586
2,614
N/P
N/P

N/P
2,643
2,643
2,640
N/P
N/P
N/P
N/P
2,659
2,645
2,647
2,657
2,668
N/P
N/P
2,646
2,697
2,665
2,668
2,664
N/P
N/P
2,661
2,669
2,756
2,685
2,653
N/P
N/P
2,656
N/P
2,670
2,697
2,647
N/P
N/P

Promedio
Ponderado al
Cierre
de Operaciones

FRANCO SUIZO

En el IGV, para la conversin en moneda nacional de operaciones realizadas en moneda extranjera se utiliza el tipo de cambio promedio ponderado venta publicado correspondiente a la fecha de nacimiento de la obligacin tributaria (numeral 17 del artculo 5 del Reglamento de la Ley del IGV e ISC).

Fuente: Superintendencia de Banca y Seguros. C = Compra;

D.
L.
M.
M.
J.
V.
S.
D.
L.
M.
M.
J.
V.
S.
D.
L.
M.
M.
J.
V.
S.
D.
L.
M.
M.
J.
V.
S.
D.
L.
M.
M.
J.
V.
S.
D.

FECHA

Promedio
Ponderado
a la fecha
de publicacin(1)

DLAR NORTEAMERICANO

Promedio
Ponderado al Cierre
de Operaciones

Del 01.04.2007 al 06.05.2007

Tipo de Cambio (en S/.):

INDICADORES

51

INDICADORES

Declaracin de Base Imponible en ADUANAS

Factor de conversin
Pas

Equivalencia en US$
Del 17.03.2007
A partir del
al 16.04.2007(1)
17.04.2007(2)
US$
US$

Moneda

Pas

Equivalencia en US$
Del 17.03.2007
A partir del
al 16.04.2007(1)
17.04.2007(2)
US$
US$

Moneda

Unin Europea

Euro

1,323300

1,335500

India

Rupia de la India

0,022686

0,023202

Argelia

Dnar Argelino

0,014077

0,014122

Indonesia

Rupia de Indonesia

0,000110

0,000110

Argentina

Peso Argentino

0,322581

0,322581

Japn

Yen Japons

0,008447

0,008488

Aruba

Florn Arubeo

0,558659

0,558659

Malasia, Fed. de

Dlar Malasio o Ringgit

0,285633

0,289352

Australia

Dlar Australiano

0,788830

0,812084

Mxico

Nuevo Peso Mexicano

0,089575

0,090573

Bolivia

Boliviano

0,125945

0,125945

Nigeria

Naira

0,007806

0,007825

Brasil

Real

0,473261

0,487092

Noruega

Corona Noruega

0,163127

0,164568

Bulgaria

Lev

0,676819

0,682920

Panam

Balboa

1,000000

1,000000

Canad

Dlar Canadiense

0,854993

0,866776

Paraguay

Guaran

0,000195

0,000198

Chile

Peso Chileno

0,001855

0,001855

Reino Unido (Inglaterra) Libra Esterlina

1,964000

1,967500

China, Rep. Pop. de Yuan

0,129257

0,129369

Rusia, Fed. de

Rublo

0,038300

0,038484

Colombia

0,000448

0,000454

Suecia

Corona Sueca

0,143082

0,143207

Corea, Repblica de Won

0,001062

0,001064

Suiza

Franco Suizo

0,820546

0,822774

Costa Rica

Coln de Costa Rica

0,001928

0,001929

Tailandia

Baht

0,029586

0,031008

Dinamarca

Corona Danesa

0,177648

0,179276

Taiwn (China Nac.) Nuevo Dlar de Taiwn

0,030354

0,030225

Ecuador

Sucre

0,000040

0,000040

Ucrania

Hryvnia

0,198157

0,198728

Guatemala

Quetzal

0,129702

0,130124

Venezuela

Bolvar Venezolano

0,000466

0,000466

Hong Kong

Dlar de Hong Kong

0,128010

0,127979

Viet Nam

Dong

0,000063

0,000062

Peso Colombiano

(1) Segn R. de S. NAA N 140-2007/SUNAT/A.

(2) Segn R. de S. NAA N 212-2007/SUNAT/A.

ndice de Reajuste Diario(*)

Para deudas que refiere el Art. 240 de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros
Para los convenios de reajuste de deudas segn Art. 1235 del Cdigo Civil
2006
Das

Junio

Julio

Agosto

Setiembre

1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31

6,36077
6,35965
6,35852
6,35740
6,35628
6,35516
6,35404
6,35292
6,35180
6,35067
6,34955
6,34843
6,34731
6,34619
6,34507
6,34395
6,34284
6,34172
6,34060
6,33948
6,33836
6,33724
6,33612
6,33501
6,33389
6,33277
6,33165
6,33054
6,32942
6,32830
----

6,32803
6,32776
6,32749
6,32722
6,32695
6,32668
6,32641
6,32613
6,32586
6,32559
6,32532
6,32505
6,32478
6,32451
6,32424
6,32397
6,32370
6,32343
6,32316
6,32289
6,32262
6,32235
6,32208
6,32181
6,32154
6,32126
6,32099
6,32072
6,32045
6,32018
6,31991

6,31956
6,31921
6,31887
6,31852
6,31817
6,31782
6,31748
6,31713
6,31678
6,31643
6,31609
6,31574
6,31539
6,31504
6,31470
6,31435
6,31400
6,31365
6,31331
6,31296
6,31261
6,31226
6,31192
6,31157
6,31122
6,31087
6,31053
6,31018
6,30983
6,30949
6,30914

6,30943
6,30973
6,31002
6,31031
6,31060
6,31090
6,31119
6,31148
6,31178
6,31207
6,31236
6,31266
6,31295
6,31324
6,31353
6,31383
6,31412
6,31441
6,31471
6,31500
6,31529
6,31559
6,31588
6,31617
6,31647
6,31676
6,31705
6,31735
6,31764
6,31793
----

2007
Octubre Noviembre Diciembre
6,31799
6,31804
6,31810
6,31815
6,31821
6,31826
6,31832
6,31838
6,31843
6,31849
6,31854
6,31860
6,31866
6,31871
6,31877
6,31882
6,31888
6,31893
6,31899
6,31905
6,31910
6,31916
6,31921
6,31927
6,31932
6,31938
6,31944
6,31949
6,31955
6,31960
6,31966

6,31975
6,31984
6,31994
6,32003
6,32012
6,32021
6,32031
6,32040
6,32049
6,32058
6,32067
6,32077
6,32086
6,32095
6,32104
6,32114
6,32123
6,32132
6,32141
6,32150
6,32160
6,32169
6,32178
6,32187
6,32197
6,32206
6,32215
6,32224
6,32234
6,32243
----

6,32185
6,32128
6,32070
6,32013
6,31955
6,31897
6,31840
6,31782
6,31725
6,31667
6,31609
6,31552
6,31494
6,31437
6,31379
6,31322
6,31264
6,31207
6,31149
6,31092
6,31034
6,30976
6,30919
6,30861
6,30804
6,30746
6,30689
6,30632
6,30574
6,30517
6,30459

Enero

Febrero

Marzo

Abril

Mayo

6,30464
6,30469
6,30475
6,30480
6,30485
6,30490
6,30496
6,30501
6,30506
6,30511
6,30517
6,30522
6,30527
6,30532
6,30538
6,30543
6,30548
6,30553
6,30559
6,30564
6,30569
6,30574
6,30580
6,30585
6,30590
6,30595
6,30601
6,30606
6,30611
6,30616
6,30622

6,30624
6,30626
6,30628
6,30630
6,30633
6,30635
6,30637
6,30639
6,30641
6,30643
6,30645
6,30647
6,30650
6,30652
6,30654
6,30656
6,30658
6,30660
6,30662
6,30664
6,30667
6,30669
6,30671
6,30673
6,30675
6,30677
6,30679
6,30681
----------

6,30734
6,30786
6,30839
6,30892
6,30945
6,30997
6,31050
6,31103
6,31156
6,31208
6,31261
6,31314
6,31367
6,31420
6,31472
6,31525
6,31578
6,31631
6,31683
6,31736
6,31789
6,31842
6,31895
6,31948
6,32000
6,32053
6,32106
6,32159
6,32212
6,32265
6,32317

6,32390
6,32464
6,32537
6,32611
6,32684
6,32758
6,32831
6,32904
6,32978
6,33051
6,33125
6,33198
6,33272
6,33345
6,33419
6,33492
6,33566
6,33640
6,33713
6,33787
6,33860
6,33934
6,34007
6,34081
6,34155
6,34228
6,34302
6,34375
6,34449
6,34523
----

6,34559
6,34596
6,34632
6,34669
6,34705
6,34742
6,34778
6,34815
6,34851
6,34888
6,34924
6,34960
6,34997
6,35033
6,35070
6,35106
6,35143
6,35179
6,35216
6,35252
6,35289
6,35325
6,35362
6,35398
6,35435
6,35471
6,35508
6,35544
6,35581
6,35617
6,35654

(*) El ndice de reajuste de deudas se ejerce respecto de pasivos de las empresas contrados a plazo no menor de noventa das (90). No es aplicable para el clculo
de intereses ni para determinar el valor al da del pago de las prestaciones a ser restituidas por mandato de la Ley o Resolucin Judicial, segn el artculo1236
del Cdigo Civil.
FUENTE: Banco Central de Reserva.

52

MAYO 2007

PROYECTOS DE LEY

Principales Proyectos de Ley

Del 06 de abril al 05 de mayo de 2007
a la Regin Loreto de su mbito de aplicacin, creando
para dicha regin un rgimen especial con plazos mucho
ms largos. En ese sentido, se plantea que los beneficios
tributarios, incluidos el IGV e ISC, se entendern otorgados
por un periodo de 50 aos y que toda prrroga se entender por un lapso de 25 aos, sealndose adems que
dicho beneficio se otorgar de carcter indefinido.

REFORMA CONSTITUCIONAL
RGIMEN PRESUPUESTAL: Cuenta General de la Repblica
PROYECTO N 1253/2006-PE (PE) / 26.04.2007
PROPUESTA: Adelantar la fecha de remisin de la Cuenta
General de la Repblica del Ejecutivo al Legislativo, y reducir el plazo que tiene la Comisin Revisora de este ltimo
para que la examine y elabore su dictamen antes que el
Congreso de la Repblica se pronuncie sobre el particular.
RGIMEN PRESUPUESTAL: Sustentacin del Presupuesto
Pblico y Cuenta General de la Repblica
PROYECTO N 1266/2006-CR (MP) / 03.05.2007
PROPUESTA: Es similar a la anterior, y adicionalmente se
propone que cada ministro sustente el pliego de egresos de
su sector del ao precedente, acto que no podr durar ms
de 120 minutos. Asimismo, se plantea reducir el plazo que
el Poder Legislativo tiene para pronunciarse al respecto, lo
que implicara modificar el Reglamento del Congreso.

IMPUESTO A LA RENTA
INAFECTACIONES: Rentas de Servicios Digitales
PROYECTO N 1229/2006-CR (UN) / 19.04.2007
PROPUESTA: Inafectar del IR a las rentas obtenidas por servicios digitales prestados a travs de internet, cuando el servicio se utilice econmicamente, use o consuma en el pas,
siempre que tenga un fin educativo, de investigacin o promocin cultural. Para tal efecto, se busca incorporar un inciso adicional a los previstos por el artculo 18 de la LIR.

IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS E IMPUESTO

SELECTIVO AL CONSUMO
BENEFICIOS REGIONALES
PROYECTO N 1245/2006-CR (NUPP) / 25.04.2007
PROPUESTA: Restituir los beneficios tributarios regionales para la Regin Ucayali y la Provincia de Alto Amazonas de la Regin Loreto; y condicionar el reintegro tributario previsto por el artculo 48 de la Ley de IGV e ISC a
su reinversin en proyectos productivos de su zona de
influencia.

LICENCIA DE FUNCIONAMIENTO
CONDICIONES
PROYECTO N 1249/2006-CR (UN) / 26.04.2007
PROPUESTA: Modificar la Ley Marco de Licencia de Funcionamiento a efectos de que la Inspeccin Tcnica de Seguridad en Defensa Civil deba realizarse por cada establecimiento, y de manera cierta y obligatoria. Adems, individualizar la obtencin de dicha Licencia en los mercados de
abastos y galeras comerciales.

COMERCIO EXTERIOR
COMISIN DE PROMOCIN DEL PER PARA LA
EXPORTACIN
PROYECTO N 1222/2006-CR (PN) / 18.04.2007
PROPUESTA: Adscribir al Ministerio de RREE la Comisin
de Promocin del Per para la exportacin, al haber sido
esta ltima absorbida por PROMPER.

MEDIO AMBIENTE
SISTEMA NACIONAL DE GESTIN AMBIENTAL
PROYECTO N 1248/2006-CR (UN) / 26.04.2007
PROPUESTA: Se permite que la creacin de incentivos de
prcticas ambientalmente adecuadas puedan ser realizadas mediante incentivos de cualquier otra naturaleza, a
diferencia de lo que anteriormente suceda, dado que solo
se permita el empleo de instrumentos econmicos.

BENEFICIOS REGIONALES
PROYECTO N 1252/2006-CR (AP) / 26.04.2007
PROPUESTA: Modificar el Dec. Leg. N 977 a fin de excluir
MAYO 2007

ENTIDADES PROPONENTES MENCIONADAS

PE
= Poder Ejecutivo.
AP
= Grupo Parlamentario Alianza Parlamentaria.
NUPP = Grupo Parlamentario Nacionalista Unin por el Per.
PN
= Grupo Parlamentario Nacionalista.
UN
= Grupo Parlamentario Unidad Nacional.
MP
= Multipartidario.

53

LEGISLACIN

Principales Dispositivos Legales

Del 21 de abril al 05 de mayo de 2007
MODIFICAN LA QUINTA DISPOSICIN FINAL DEL REGLAMENTO DE LA LEY DE CONTRATACIONES Y ADQUISICIONES DEL ESTADO (27.04.2007 344245)
DECRETO SUPREMO
N 049-2007-EF
EL PRESIDENTE DE LA REPBLICA
CONSIDERANDO:
Que, mediante el Decreto Supremo N 084-2004PCM y modificatorias se aprob el Reglamento de la
Ley de Contrataciones y Adquisiciones del Estado;
Que, la Quinta Disposicin Final del citado Reglamento establece el procedimiento para la formulacin de las propuestas econmicas en los procesos
de seleccin convocados por las Entidades en las
zonas que se encuentran dentro del mbito de aplicacin de la Ley N 27037, Ley de Promocin de la
Inversin en la Amazona;
Que, a efectos de garantizar en los procesos de seleccin que convoquen las Entidades en las circunscripciones territoriales de la Amazona, la libre concurrencia de los postores, una mayor eficiencia en el
uso de los recursos pblicos y evitar posibles distorsiones en la aplicacin de la Ley N 27037, Ley de
Promocin de la Inversin en la Amazona, resulta
conveniente modificar el procedimiento de la mencionada Disposicin Final del Reglamento de la Ley
de Contrataciones y Adquisiciones del Estado;
De conformidad con lo dispuesto en el inciso 8) del
artculo 118 de la Constitucin Poltica del Per y el
Decreto Legislativo N 560 - Ley del Poder Ejecutivo;
DECRETA:
Artculo 1.- Modificacin de la Quinta Disposicin
Final del Reglamento de la Ley de Contrataciones y
Adquisiciones del Estado
Modifquese la Quinta Disposicin Final del Reglamento de la Ley de Contrataciones y Adquisiciones
del Estado, aprobado mediante el Decreto Supremo
N 084-2004-PCM, con el texto siguiente:
QUINTA: En el caso de procesos de seleccin que
convoquen las entidades en zonas que se encuentran
dentro del mbito de aplicacin de la Ley N 27037,
Ley de Promocin de la Inversin en la Amazona, se
aplicarn las siguientes reglas:
1. El valor referencial del proceso de seleccin es nico
y deber incluir todos los conceptos que incidan sobre el costo del bien, servicio u obra a adquirir o
contratar, incluido el Impuesto General a las Vents
(IGV), determinado en el correspondiente estudio de
mercado o indagacin que realiz la Entidad.
2. El postor que goza de la exoneracin prevista en
la Ley N 27037, Ley de Promocin de la Inversin
en la Amazona, formular su propuesta econmica
teniendo en cuenta exclusivamente el total de los conceptos que conforman el valor referencial, excluido
el Impuesto General a las Ventas (IGV).
La verificacin respecto de que las propuestas econmicas se encuentran dentro de los lmites establecidos
en el artculo 33 de la Ley, se efectuar sobre el total
de los conceptos que conforman el valor referencial
excluido el Impuesto General a las Ventas (IGV).
El cumplimiento de lo sealado constituye requisito
de admisibilidad de la propuesta.

54

3. El postor que no goza de la exoneracin prevista

en la Ley N 27037, Ley de Promocin de la Inversin en la Amazona, formular su propuesta econmica teniendo en cuenta el valor referencial incluido
el Impuesto General a las Ventas (IGV).
La verificacin respecto de que las propuestas econmicas se encuentran dentro de los lmites establecidos en el artculo 33 de la Ley, se efectuar sobre el
total de los conceptos que conforman el valor referencial incluido el Impuesto General a las Ventas (IGV).
El cumplimiento de lo sealado constituye requisito
de admisibilidad de la propuesta.
4. La evaluacin econmica de las propuestas se efectuar comparando los montos de las ofertas formuladas de acuerdo a lo previsto en los numerales 2) y 3)
de la presente Disposicin.
Artculo 2.- Vigencia
Las reglas establecidas en la Quinta Disposicin Final del Reglamento de la Ley de Contrataciones y Adquisiciones del Estado, a que se refiere el artculo 1
del presente Decreto Supremo, se aplicarn a los procesos de seleccin que se convoquen a partir de la
entrada en vigencia de ste.
Artculo 3.- Refrendo
El presente Decreto Supremo ser refrendado por el
Ministro de Economa y Finanzas.
Dado en la Casa de Gobierno, en Lima, a los veintisis das del mes de abril del ao dos mil siete.
ALAN GARCA PREZ
Presidente Constitucional de la Repblica
LUIS CARRANZA UGARTE
Ministro de Economa y Finanzas

MODIFICAN EL ARTCULO 1 DEL DECRETO SUPREMO N

003-2002-TR, REGLAMENTO DE LA LEY QUE REGULA LA
ACTIVIDAD DE LAS EMPRESAS ESPECIALES DE SERVICIOS
Y COOPERATIVAS DE TRABAJADORES (27.04.2007
344269)
DECRETO SUPREMO
N 008-2007-TR
EL PRESIDENTE DE LA REPBLICA
CONSIDERANDO:
Que, el Decreto Supremo N 003-2002-TR aprueba
el Reglamento de la Ley que regula la actividad de
las empresas especiales de servicios y cooperativas
de trabajadores estableciendo los requisitos legales
para la realizacin de actividades de intermediacin
laboral;
Que, la actual reglamentacin de la intermediacin
laboral en empresas de servicios y cooperativas, establece una diferenciacin entre actividades principales, complementarias y altamente especializadas;
Que, el Estado debe garantizar el correcto uso de las
formas de contratacin de personal, por lo que le
corresponde velar por el cumplimiento de los supuestos permitidos de intermediacin laboral a efectos de
evitar que se vulneren los derechos de los trabajadores cuando corresponda un mecanismo de contratacin directa;

MAYO 2007

Que, a efectos de garantizar una adecuada utilizacin del mecanismo de intermediacin laboral, respecto de la ley y de los derechos laborales de los
trabajadores, es necesario dotar de un contenido
detallado a las definiciones que la norma reglamentaria establece respecto de las actividades principales y complementarias;
Que, en tal sentido, resulta necesario introducir modificaciones al Reglamento precisando los trminos
que permitan distinguir lo que constituye actividad
principal de una actividad complementaria a efectos
de obtener una adecuada aplicacin de las normas
sobre intermediacin laboral;
De conformidad con lo regulado en el numeral 8 del
artculo 18 de la Constitucin Poltica del Per; el
artculo 3 del Decreto Legislativo N 560, Ley del
Poder Ejecutivo, Ley N 28385 y en la Ley N 27711,
Ley del Ministerio de Trabajo y Promocin del
Empleo;
DECRETA:
Artculo 1 .- Modifquese el artculo 1 del Decreto Supremo N 003-2002-TR, en los siguientes
trminos:
Artculo 1.- De las definiciones
Actividad principal: Constituye actividad principal de
la empresa usuaria aqulla que es consustancial al
giro del negocio. Son actividad principal las diferentes etapas del proceso productivo de bienes y de prestacin de servicios: exploracin, explotacin, transformacin, produccin, organizacin, administracin,
comercializacin y en general toda actividad sin cuya
ejecucin se afectara y/o interrumpira el funcionamiento y desarrollo de la empresa.
Actividad complementaria: Constituye actividad complementaria de la empresa usuaria aquella que es de
carcter auxiliar, no vinculada a la actividad principal, y cuya ausencia o falta de ejecucin no interrumpe
la actividad empresarial, tal como las actividades de
vigilancia, seguridad, reparaciones, mensajera externa y limpieza.
La actividad complementaria no es indispensable para
la continuidad y ejecucin de la actividad principal
de la empresa usuaria.
().
Artculo 2.- Vigencia
El presente decreto supremo entra en vigencia a los
sesenta (60) das hbiles de su publicacin.
Artculo 3.- Refrendo
El presente decreto supremo es refrendado por la Ministra de Trabajo y Promocin del Empleo.
Dado en la Casa de Gobierno, en Lima, a los veintisis das del mes de abril del ao dos mil siete.
ALAN GARCA PREZ
Presidente Constitucional de la Repblica
SUSANA ISABEL PINILLA CISNEROS
Ministra de Trabajo y Promocin del Empleo

LEGISLACIN

APRUEBAN REGLAMENTO DE LA LEY N 28864, LEY DE

LA ZONA ECONMICA ESPECIAL DE PUNO ZEEDEPUNO
(28.04.2007 344347)
DECRETO SUPREMO
N 050-2007-EF
EL PRESIDENTE DE LA REPBLICA
CONSIDERANDO:
Que, mediante la Ley N 28864, se crea la Zona Econmica Especial de Puno ZEEDEPUNO, con la finalidad de contribuir al desarrollo socioeconmico sostenible del departamento de Puno, a travs de la promocin de la inversin y desarrollo tecnolgico;
Que, de conformidad con la Primera Disposicin Transitoria y Complementaria de la Ley, mediante decreto
supremo refrendado por los Ministros de Economa y
Finanzas, Comercio Exterior y Turismo y de la Produccin se dictarn las normas reglamentarias y complementarias para la mejor aplicacin de esta Ley;
De conformidad con el inciso 8) del Artculo 118 de
la Constitucin Poltica del Per;
DECRETA:
Artculo 1.- Aprobacin del Reglamento
Aprubase el Reglamento de la Ley N 28864, Ley
de la Zona Econmica Especial de Puno ZEEDEPUNO, compuesto de Cuatro (IV) Ttulos, Cuarenta y
Seis (46) Artculos y Nueve (09) Disposiciones Complementarias Finales, el mismo que forma parte del
presente Decreto Supremo.
Artculo 2 Refrendo
El presente Decreto Supremo ser refrendado por el
Ministro de Economa y Finanzas, el Ministro de la Produccin y la Ministra de Comercio Exterior y Turismo.
Dado en la Casa de Gobierno, en Lima a los veintisiete das del mes de abril del ao dos mil siete.
ALAN GARCA PREZ
Presidente Constitucional de la Repblica
LUIS CARRANZA UGARTE
Ministro de Economa y Finanzas
RAFAEL REY REY
Ministro de la Produccin
MERCEDES AROZ FERNNDEZ
Ministra de Comercio Exterior y Turismo
REGLAMENTO DE LA LEY N 28864, LEY DE ZONA
ECONMICA ESPECIAL DE PUNO ZEEDEPUNO
TTULO I
GENERALIDADES
Artculo 1.- Glosario de Trminos
1.1 Para efectos del presente Reglamento se entender por:
a) Ley: Ley N 28864 Ley de Zona Econmica Especial de Puno.
b) ZEEDEPUNO: Zona Econmica Especial de Puno.
c) SUNAT: Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria.
d) Usuario: Persona natural o jurdica, nacional o extranjera, que celebra contrato de cesin en uso oneroso de los lotes de terreno de la ZEEDEPUNO, y de
ser el caso con sus edificaciones, y/o usuario con el
Operador, para el desarrollo de cualquiera de las
actividades sealadas en el Artculo 4 del presente
Reglamento, segn corresponda.(*)
Tambin califica como usuario la persona natural o
jurdica, que ejerce la opcin de compra de los terrenos y de ser el caso con sus edificaciones, recibidos en cesin en uso, o la compra inmediata de los
mismos, de acuerdo a lo sealado en el presente
Reglamento.

e) Administracin de la ZEEDEPUNO: Es la ejercida

por el Operador o por el Comit de Administracin
de la ZEEDEPUNO, conforme a lo establecido por el
Artculo 26 de la Ley.
f) Reexpedicin: La salida definitiva de la ZEEDEPUNO con destino al exterior de mercancas almacenadas sin haber sufrido ningn tipo de transformacin,
elaboracin o reparacin dentro de dicha Zona.
g) Resto del Territorio Nacional: Al territorio Nacional, excluida la ZEEDEPUNO.
1.2 Cuando se haga referencia a un artculo sin mencionar la norma a la que pertenece, se entender
referido al presente Reglamento. Asimismo, cuando
se haga mencin a un inciso sin sealar al artculo al
que corresponde, se entender referido al artculo en
el que se encuentre.
Artculo 2.- De los Depsitos Francos
2.1 Los Depsitos Francos son recintos ubicados al
interior de la ZEEDEPUNO, perfectamente delimitados y cercados donde sin excepcin se almacenan
todas las mercancas provenientes del Exterior, del
Resto del Territorio Nacional, de los CETICOS, de la
ZOFRATACNA y su Zona de Extensin, para su comercializacin interna y/o externa, de acuerdo a la
Ley, al presente Reglamento y dems normas complementarias. Los Depsitos Francos debern contar
con un sistema de control estadstico de entradas y
salidas de mercancas, al margen de las medidas de
seguridad y vigilancia que se requieran.
2.2 Los Depsitos Francos pueden ser:
a) Pblicos: Cuando estn destinados a prestar actividades de servicios calificadas como tal conforme el
Artculo 4, a cualquier usuario autorizado por la Administracin de la ZEEDEPUNO. La administracin
de estos Depsitos est a cargo de la Administracin
de la ZEEDEPUNO, la que podr otorgarla a terceros, bajo responsabilidad.
b) Particulares: Cuando estn destinados a realizar actividades de servicios calificadas como tal conforme el
Artculo 4, nicamente sobre mercancas del propio
usuario autorizado por la Administracin de la ZEEDEPUNO.
Artculo 3.- De la Informacin sobre Mercancas
Recibidas
La Administracin de la ZEEDEPUNO transmitir electrnicamente a la Intendencia de la Aduana de Puno,
la informacin detallada de las mercancas recibidas
en los depsitos francos, segn las condiciones y plazos que establezca la SUNAT.
Artculo 4.- De las Actividades
Las actividades que podrn desarrollar los usuarios
al interior de la ZEEDEPUNO son las siguientes:
a) Actividades Industriales: Actividades industriales
manufactureras comprendidas en la Clasificacin Internacional Industrial Uniforme CIIU (Revisin 2),
excepto la lista de mercancas comprendidas en las
subpartidas nacionales que ser aprobada por Decreto Supremo, de acuerdo con lo dispuesto en el
Artculo 7 de la Ley.
b) Actividades Agroindustriales: Actividades productivas dedicadas a la transformacin primaria de productos agropecuarios y que dicha transformacin se
realice dentro de la ZEEDEPUNO.
c) Actividades de ensamblaje: Actividad que consiste
en acopiar partes, piezas, subconjuntos o conjuntos
que al ser integrados dan como resultado un producto con caractersticas distintas a dichos componentes.
d) Actividades de maquila: Proceso por el cual ingresan mercancas a la ZEEDEPUNO con el objeto que
slo se les incorpore el valor agregado correspondiente a la mano de obra.
e) Actividades de servicios tales como:
Almacenamiento de mercancas: Actividad destinada al depsito y custodia de las mercancas procedentes del exterior, del resto del territorio nacional,
y/o las producidas o manufacturadas en la ZEEDEPUNO, para su posterior comercializacin interna y
externa de conformidad con el presente reglamento.

MAYO 2007

Distribucin de mercancas: Actividad que comprende la comercializacin interna y externa de las mercancas ingresadas por los usuarios a los depsitos
francos de la ZEEDEPUNO.
Embalaje: Disponer o colocar convenientemente las
mercancas dentro de cubiertas para su transporte.
Desembalaje: Retiro o cambio de las cubiertas de
las mercancas para su mejor acondicionamiento y/
o almacenaje.
Rotulado y etiquetado: Identificacin y/o individualizacin de las mercancas mediante el uso de etiquetas o rtulos.
Divisin: Redistribucin o separacin de lotes de
mercancas.
Clasificacin: Ordenamiento de las mercancas segn sus caractersticas y otras.
Exhibicin: Mostrar las caractersticas de las mercancas al pblico en lugares determinados por la
Administracin de la ZEEDEPUNO al interior de los
Depsitos Francos.
Envasado: Introducir mercancas en envases para
su conservacin o preservacin.
Reparacin, reacondicionamiento y/o mantenimiento
de maquinaria, motores y equipos para la actividad
minera: De acuerdo a la lista de bienes aprobada por
Resolucin Ministerial del Ministerio de la Produccin
en coordinacin con el Ministerio de Economa y Finanzas, la misma que establecer las caractersticas y
requisitos tcnicos que debern cumplir los bienes a
ser reparados, reacondicionados y/o sujetos a mantenimiento. Dichos bienes debern ser de uso exclusivo,
por las empresas mineras autorizadas y registradas
por el Ministerio de Energa y Minas para el desarrollo
de las actividades mineras. Asimismo podrn ingresar
a reparacin los bienes descritos de empresas mineras
constituidas en el exterior.
Ar tculo 5 .- De las Mercancas de Ingreso
Prohibido
Se encuentran prohibidas de ingresar a la ZEEDEPUNO las mercancas a que se refiere el Artculo 8 de
la Ley. Asimismo, mediante Decreto Supremo refrendado por los Ministros de Economa y fianzas, de
Comercio Exterior y Turismo y de la Produccin, se
podr ampliar la relacin de mercancas indicadas.
TTULO II
DEL RGIMEN TRIBUTARIO
CAPTULO I
DE LA ZEEDEPUNO
Artculo 6.- De las Exoneraciones
6.1 Los usuarios que se constituyan o establezcan en
la ZEEDEPUNO para la realizacin de las actividades sealadas en el Artculo 4, estarn exonerados
del Impuesto a la Renta, Impuesto General a las Ventas, Impuesto Selectivo al Consumo, Impuesto de Promocin Municipal, as como de todo tributo, tanto
del gobierno central, regional y municipal, creado o
por crearse, inclusive de aquellos que requieran de
norma exoneratoria expresa, excepto las aportaciones a ESSALUD y las tasas.
6.2 Las operaciones efectuadas entre los usuarios sealados en el prrafo precedente y dentro de la ZEEDEPUNO, estn exoneradas del Impuesto General a
las Ventas e Impuesto de Promocin Municipal, siempre que dichas operaciones sean respecto de las actividades que los usuarios hayan sido autorizados a
realizar por la Administracin de la ZEEDEPUNO.
6.3 Las operaciones efectuadas con el resto del territorio nacional estarn gravadas con todos los tributos que afecten las ventas, importaciones y prestacin de servicios.
Artculo 7.- De los Requisitos para el Goce de
Beneficios
Para gozar de los beneficios establecidos en el Artculo 6 los usuarios de la ZEEDEPUNO debern cumplir con lo siguiente:

(*) En la norma, este tem aparece como e.

55

LEGISLACIN
a) Reunir los requisitos para ser considerado domiciliado en el pas de acuerdo a lo establecido en el
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, aprobado por el Decreto Supremo N 1792004-EF y normas modificatorias.
b) Inscribirse en el Registro nico de Contribuyentes.
c) Fijar su domicilio fiscal en el departamento de Puno.
d) Haber obtenido la calificacin de usuario de la
ZEEDEPUNO, conforme a lo establecido en el presente Reglamento.
CAPTULO II
DE LOS SERVICIOS AUXILIARES
Artculo 8.- Servicios Auxiliares Permitidos
La Administracin de la ZEEDEPUNO, podr autorizar la prestacin de servicios auxiliares al interior de
la ZEEDEPUNO, tales como de expendio de comida,
cafetera, bancos, telecomunicaciones, as como servicios de consultora y asistencia tcnica prestados a
los usuarios de la ZEEDEPUNO por entidades de desarrollo cientfico y tecnolgico.
Artculo 9.- De las Autorizaciones
9.1 Las personas naturales o jurdicas interesadas en
desarrollar actividades de servicios auxiliares, debern solicitar autorizacin a la Administracin de la
ZEEDEPUNO para el inicio de sus actividades.
9.2 Tratndose de la prestacin de servicios bancarios y de telecomunicaciones, los solicitantes debern
adjuntar a su solicitud, la autorizacin expedida por
la Superintendencia de Banca y Seguros o del Ministerio de Transportes y Comunicaciones, segn corresponda.
Artculo 10.- Del Tratamiento de los Servicios
Auxiliares
10.1 Las personas naturales o jurdicas que se dediquen a prestar servicios auxiliares dentro de la ZEEDEPUNO no gozarn de ningn beneficio que otorga la Ley y el presente Reglamento. No constituye
exportacin, la introduccin de servicios auxiliares a
la
ZEEDEPUNO.
10.2 La Administracin de la ZEEDEPUNO podr establecer otras actividades calificadas como servicios
auxiliares, atendiendo a las necesidades que se requieran en la ZEEDEPUNO.
10.3 Las personas naturales o jurdicas a que se refiere el presente artculo debern emitir comprobantes de pago por las actividades que realicen.
TTULO III
DEL INGRESO, PERMANENCIA Y SALIDA
DE LAS MERCANCAS
Artculo 11.- Procedencia de las Mercancas
Las mercancas que ingresan a la ZEEDEPUNO, pueden provenir de:
a) El Exterior.
b) El Resto del Territorio Nacional.
c) La ZOFRATACNA y su Zona de Extensin.
d) Los CETICOS.
Artculo 12.- Del Documento de Embarque
Los documentos de embarque debern indicar que
las mercancas tienen por destino la ZEEDEPUNO y
debern estar consignadas a un usuario autorizado.
Artculo 13.- Mercancas Procedentes del Exterior
El ingreso de mercancas provenientes del exterior destinadas a la ZEEDEPUNO para la realizacin de actividades a que se refiere el Artculo 4, a travs de
las aduanas que establezca la SUNAT, no estar afecto
al pago de los Derechos Arancelarios, Impuesto General a las Ventas, Impuesto de Promocin Municipal, Impuesto Selectivo al Consumo y de cualquier
otro tributo que grave su Importacin.
El ingreso de mercancas nacionalizadas a la ZEEDEPUNO estar sujeta a las disposiciones tributarias vigentes.
Artculo 14.- Al Resto del Territorio
Las mercancas que se encuentren en la ZEEDEPUNO
podrn ingresar al resto del territorio nacional, bajo
los regmenes de depsito, importacin, admisin temporal, importacin temporal y reposicin de mercancas en franquicia, sujetndose a los sealado por la

56

Ley General de Aduanas y normas modificatorias,

as como al pago de los derechos y dems Impuestos
de importacin que corresponda, de ser el caso.
El trmite de nacionalizacin definitiva o temporal
podr efectuarse ante la oficina aduanera implementada por la Intendencia de Aduana al interior
de la ZEEDEPUNO.
Artculo 15.- Bienes y Servicios Destinados a la
ZEEDEPUNO
15.1 El ingreso definitivo de bienes de produccin
nacional y la prestacin de servicios provenientes del
resto del territorio nacional hacia la ZEEDEPUNO
califica como una exportacin, y por ende le ser de
aplicacin el rgimen de restitucin simplificada de
derechos arancelarios, el Impuesto General a las Ventas, as como cualquier otra que en materia tributaria
se dicte vinculada a las exportaciones, en lo que fuere aplicable.
15.2 Dichas mercancas debern ingresar a un Depsito Franco de la ZEEDEPUNO.
15.3 Las mercancas de produccin nacional que se
exporten definitivamente a la ZEEDEPUNO, estn impedidas de ingresar al resto del territorio nacional.
Sin embrago, podr importarse el producto final siempre que el mismo tenga una clasificacin arancelaria
distinta a la de sus insumos o componentes o partes y
piezas, y se cancelen los tributos de importacin correspondientes.
15.4 Las mercancas del resto del territorio nacional
que se exporten a la ZEEDEPUNO no requerirn ingresar a un terminal de almacenamiento, cuando stas hayan sido tramitadas ante la Intendencia de
Aduana de Puno.
La autoridad aduanera efectuar el reconocimiento
de las mercancas al interior de la ZEEDEPUNO.
15.5 El ingreso de mercancas a la ZEEDEPUNO regularizar total o parcialmente los Regmenes de Admisin e Importacin Temporal.
Artculo 16.- Del Ingreso y Salida de Mercancas
16.1 La importacin del producto final elaborado con
mercancas nacionales que fueron exportadas definitivamente a la ZEEDEPUNO y/o con mercancas provenientes del exterior sometidas a maquila o ensamblaje se encuentra afecta al pago de los derechos
arancelarios y dems tributos que correspondan.
16.2 En el caso que el producto final elaborado con
mercancas nacionales que fueron exportadas definitivamente a la ZEEDEPUNO, o, con estas ltimas
y con mercancas provenientes del exterior, podr
realizarse la importacin siempre que dicho producto tenga una clasificacin arancelaria distinta a
la de los insumos o componentes o partes y piezas
nacionales.
16.3 El reingreso, del producto final elaborado con
mercanca nacional exportada temporalmente para
perfeccionamiento pasivo, resultante del proceso de
maquila y/o ensamblaje de la ZEEDEPUNO al resto
del territorio nacional, se permite luego de haber sido
utilizada en dichas operaciones. En estos casos, los
tributos de importacin se calculan sobre el valor agregado incorporado a dichas mercancas, para lo cual
se requiere la presentacin de un Cuadro InsumoProducto, con carcter de declaracin jurada.
16.4 El contenido, presentacin y transmisin del Cuadro Insumo-Producto ser normado por la SUNAT.
Artculo 17.- Importacin de Mermas y Otros
La importacin de mermas, residuos, desperdicios
y/o subproductos con valor comercial resultante de
los procesos de maquila y/o ensamblaje, de mercancas nacionales exportadas definitivamente y/o provenientes del exterior se encuentran afectas al mismo
tratamiento tributario que el producto final. Si corresponde a mermas, residuos, desperdicios y/o subproductos con valor comercial de mercancas exportadas temporalmente para perfeccionamiento pasivo no
se encuentra afecto al pago de tributo alguno.
Artculo 18.- Exportacin Temporal
Los bienes que ingresen temporalmente desde el res-

MAYO 2007

to del territorio nacional a la ZEEDEPUNO califican

como una exportacin temporal. Al reingreso de las
mercancas resultantes del proceso de perfeccionamiento pasivo al resto del territorio nacional, los tributos de importacin se calcularn sobre el valor
agregado.
Artculo 19.- De la responsabilidad del Traslado de
Mercancas
19.1 El traslado de las mercancas desde y hacia los
lugares de ingreso y salida permitidos para la ZEEDEPUNO, ser de responsabilidad del dueo o consignatario, as como del transportista de las mercancas. Este ltimo deber estar registrado ante la Intendencia de Aduana correspondiente. Si el ingreso
se efecta por Aduana distinta a los lugares de ingreso permitidos, el traslado se efectuar bajo el rgimen aduanero de trnsito sujeto a la presentacin de
fianza o sujeto a los convenios internacionales suscritos por el Per en materia de trnsito.
El traslado se podr sujetar tambin a los acuerdos
suscritos por el Per en materia de Trnsito Aduanero
Internacional de mercancas.
19.2 SUNAT establecer las rutas por donde se trasladarn las mercancas, desde los lugares de ingreso
permitidos hacia la ZEEDEPUNO. El incumplimiento
de ello generar las sanciones previstas en el Cdigo
Tributario, la Ley General de Aduanas y normas reglamentarias y complementarias.
Artculo 20 .- Del Ingreso de Maquinarias y
Equipos
Los usuarios de la ZEEDEPUNO, podrn ingresar maquinarias, equipos, herramientas y repuestos de origen extranjero a la ZEEDEPUNO a travs de los depsitos francos de la ZEEDEPUNO, siempre que stos se usen directamente en las actividades autorizadas y desarrolladas por el usuario en la ZEEDEPUNO, gozando de un rgimen especial de suspensin
del pago de derechos e impuestos de aduanas y dems tributos que graven la importacin, el mismo que
ser autorizado, en cada caso, por la Administracin de la ZEEDEPUNO mediante Resolucin de Gerencia General, dando cuenta a SUNAT de dicha
autorizacin en un plazo de hasta cinco (5) das de
producida sta. El plazo de permanencia ser el mismo que el de la autorizacin del usuario. Vencido
dicho plazo ste tendr treinta (30) das para transferir dichos bienes a otro usuario, nacionalizarlos o
reexpedirlos; en caso contrario, caern en abandono legal, quedando a disposicin de SUNAT siendo
aplicable lo sealado en la Ley General de Aduanas
y su Reglamento.
En el caso que se interne al pas, deber cumplir con
todas las normas aduaneras y administrativas aplicables a la importacin y el pago de los derechos de
importacin correspondiente al valor residual del bien,
de acuerdo a los procedimientos establecidos por
SUNAT.
Artculo 21.- De la Permanencia de las Mercancas
La permanencia de las mercancas ingresadas a la
ZEEDEPUNO es indefinida, salvo los lmites establecidos en el Artculo 34 de la Ley.
Artculo 22.- El Destino de las Mercancas
La salida de mercancas de ZEEDEPUNO, puede tener los siguientes destinos:
a) Hacia el Exterior.
b) Hacia el Resto del Territorio Nacional
c) Hacia la ZOFRATACNA y su Zona de Extensin.
d) Hacia los CETICOS.
Ar tculo 23 .- Requisito para la Salida de
Mercancas
La salida de mercancas desde la ZEEDEPUNO hacia
el resto del territorio nacional, deber cumplir con las
normas legales y administrativas aplicables a las importaciones o dems regmenes aduaneros a los cuales se solicitan las mercancas.
Artculo 24.- De los Procedimientos
Los procedimientos internos de ingreso, permanencia y salida de las mercancas provenientes del exte-

LEGISLACIN
rior o del resto del territorio nacional, en la ZEEDEPUNO, estar a cargo de la Administracin de la
ZEEDEPUNO. El ingreso, salida y traslado de las
mercancas a travs de las aduanas del pas, hacia y
desde la ZEEDEPUNO, incluyendo los CETICOS, la
Zona Franca de Tacna y su Zona de Extensin, ser
autorizado por SUNAT.
Si el ingreso o salida de las mercancas se efecta
por Aduanas distintas a los lugares permitidos, el traslado se efectuar bajo el rgimen aduanero de trnsito sujeto a la presentacin de fianza o sujeto a los
convenios internacionales suscritos por el Per en
materia de trnsito. SUNAT establecer las rutas por
donde se trasladarn las mercancas.
Artculo 25.- Control de Mercancas
La Administracin de la ZEEDEPUNO deber llevar
un sistema de control de las mercancas almacenadas al interior de la ZEEDEPUNO, que permita verificar peridicamente los inventarios existentes.
Artculo 26.- De la Supervisin
26.1 Corresponde a SUNAT realizar las acciones de
supervisin selectiva de las mercancas que ingresen
o salgan de la ZEEDEPUNO, sin perjuicio de las acciones de inspeccin por parte de la Administracin
de la ZEEDEPUNO. Dicha Administracin brindar
el apoyo necesario a SUNAT para el cumplimiento
de lo establecido en el presente artculo.
26.2 La Administracin de la ZEEDEPUNO acondicionar un rea fsica para las tareas de supervisin
documentaria de los funcionarios de SUNAT. La SUNAT podr efectuar labores de revisin fsica aleatoria de las mercancas que salen de los depsitos francos, la cual se realizar en forma conjunta y simultnea con el Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO. Asimismo, la Administracin de la ZEEDEPUNO proporcionar la informacin necesaria a SUNAT para que implemente un adecuado control del
ingreso y la salida de las mercancas de la ZEEDEPUNO, debiendo dichas instituciones coordinar la instalacin de sistemas informticos interconectados.
26.3 SUNAT aprobar los procedimientos para el ingreso y salida de los bienes de la ZEEDEPUNO, as
como sealar las modalidades operativas aduaneras
necesarias para el mejor cumplimiento de la Ley y el
presente Reglamento.
26.4 El Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO est facultado para aprobar, a travs de directivas internas, procedimientos referidos al control del
ingreso, permanencia y salida de mercancas, al interior de la ZEEDEPUNO.
Artculo 27.- De la Informacin Estadstica
La Administracin de la ZEEDEPUNO deber remitir
mensualmente a la Intendencia de Aduana de la Jurisdiccin en donde est ubicada la ZEEDEPUNO, la informacin estadstica relacionada con el movimiento
de las actividades y operaciones desarrolladas por los
usuarios, contempladas en el presente Reglamento.
TTULO IV
DEL RGIMEN LEGAL ADMINISTRATIVO
CAPTULO I
DE LA ADMINISTRACIN
Artculo 28.- Administracin de la ZEEDEPUNO
La Administracin de la ZEEDEPUNO est a cargo
del Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO o
del Operador a que se refiere el Artculo 26 de la
Ley, encontrndose bajo la supervisin del Ministerio
de Comercio Exterior y Turismo.
El Comit de Administracin y el Operador tienen las
atribuciones y obligaciones determinadas en los Artculos 28 y 29 de la Ley.
Las condiciones para el otorgamiento de la concesin al operador privado se regirn de acuerdo a lo
dispuesto por el Artculo 27 de la Ley.
Ar tculo 29 .- Conformacin del Comit de
Administracin
30.1 El Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO
estar integrado por los representantes de los sectores
y entidades sealados en el Artculo 31 de la Ley.

30.2 El representante de los usuarios de la ZEEDEPUNO a que se refiere el inciso e) del Artculo 31 de la
Ley, deber ser elegido entre los usuarios que desarrollen cada una de las actividades sealadas en el
Artculo 4, de acuerdo al Reglamento que para tal
efecto apruebe el Comit de Administracin.
30.3 El Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO, cuenta con un rgano de ejecucin que es la
Gerencia General, correspondiendo a dicho Comit la designacin del Gerente General, y a propuesta del Comit de Administracin el Ministerio de
Comercio Exterior y Turismo aprobar el Reglamento
de Organizacin y Funciones.
Artculo 30.- Planes de Inversin y Otros
Dentro de la segunda quincena del mes de junio de
cada ao, el Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO en coordinacin con el Gobierno Regional de
Puno, pondr a consideracin del Ministerio de Comercio Exterior y Turismo los planes, programas y presupuesto de inversin y desarrollo, para el ao calendario siguiente, los mismos que sern evaluados dentro de la primera quincena de julio. El Plan Operativo
Anual, previamente coordinado con el Gobierno Regional de Puno, deber ser remitido al Ministerio de
Comercio Exterior y Turismo dentro de la primera quincena del mes de noviembre de cada ao.
Artculo 31.- Recursos de la Administracin
Constituyen recursos de la Administracin de la ZEEDEPUNO los consignados en el Artculo 30 de la Ley.
Tratndose del Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO, adicionalmente a los recursos sealados en el
prrafo precedente, contar con los recursos por concepto de multas por infracciones en que incurren los
usuarios, de acuerdo con el Reglamento de Infracciones
y Sanciones.
CAPTULO II
DE LOS USUARIOS
Artculo 32.- Procedimiento para la Cesin en Uso
Las personas naturales o jurdicas previamente calificadas por la Administracin de la ZEEDEPUNO, podrn recibir onerosamente el uso de lotes de terrenos
y de ser el caso con sus edificaciones mediante proceso de Subasta Pblica, para el desarrollo de las
actividades contempladas en la Ley y en el presente
Reglamento, debiendo presentar una solicitud dirigida a la Administracin de la ZEEDEPUNO, consignando la siguiente informacin:
a) Datos de Identificacin del solicitante y poderes
con que acta, de conformidad con los Artculos 113
y 115 de la Ley N 27444 Ley del Procedimiento
Administrativo General.
b) Actividad econmica a desarrollar, especificando
las subpartidas nacionales correspondientes, monto
de inversin, volumen y valor de los insumos y productos, nivel de empleo a generar, rea requerida y
dems informacin que se requiera segn formato a
ser aprobado por la Administracin de la ZEEDEPUNO, segn corresponda.
No podrn calificar las personas naturales o jurdicas que hayan sido sancionadas con resolucin de
contrato de usuario por incumplimiento de sus obligaciones.
Artculo 33.- Compra de los Lotes
33.1 Las personas naturales o jurdicas podrn ejercer la opcin de compra de los lotes de terreno y de
ser el caso con sus edificaciones, recibidos en cesin
en uso. Para tal efecto dichos usuarios tendrn que
haber invertido en el desarrollo de sus actividades de
acuerdo al Plan de inversiones presentado, y cumplir
con las obligaciones que establece la Ley y el presente Reglamento para los usuarios.
33.2 Las personas naturales o jurdicas previamente
calificadas por la Administracin de la ZEEDEPUNO,
podrn recibir onerosamente en propiedad mediante compra inmediata, los lotes de terreno de la ZEEDEPUNO y de ser el caso con sus edificaciones, a
travs de un proceso de Subasta Pblica, para el desarrollo de las actividades contempladas en la Ley y

MAYO 2007

en el presente Reglamento, debiendo presentar una

solicitud dirigida a la Administracin de la ZEEDEPUNO, de acuerdo a los requisitos que establezca
dicha Administracin.
33.3 En ambos casos, la adquisicin en propiedad
de los lotes de terrenos y de ser el caso con sus edificaciones, deber regirse por el Reglamento General
de Procedimientos Administrativos de los Bienes de
Propiedad Estatal, aprobado por el Decreto Supremo
N 154-2001-EF y sus normas complementarias y
modificatorias.
Artculo 34.- De la Calificacin de Expedientes
La Administracin de la ZEEDEPUNO calificar el expediente del solicitante notificndole el resultado de
la misma, a fin de que pueda adquirir las Bases para
participar en la Subasta Pblica.
La Administracin de la ZEEDEPUNO denegar las
solicitudes de calificacin previa para participar en
la Subasta Pblica cuando se incumpla lo establecido
en la Ley y en el presente Reglamento.
Artculo 35.- De la Adjudicacin de Lotes
35.1 La Administracin de la ZEEDEPUNO ser la que
determine la oportunidad de la Subasta Pblica, la misma que deber asegurar la adjudicacin en forma onerosa de lotes de terreno y de ser el caso con sus edificaciones, as como su cantidad, ubicacin, dimensiones, precio base, forma de pago, oportunidad de la
subasta, entre otros, de conformidad con la poltica de
expansin y desarrollo que apruebe dicha
Administracin.
35.2 La Administracin de la ZEEDEPUNO designar una Comisin Ejecutiva, presidida por el Gerente
General, para llevar a cabo el proceso de calificacin previa y la Subasta Pblica de los lotes de terreno y de ser el caso con sus edificaciones. El proceso
se inicia con los actos preparatorios y culmina con el
otorgamiento de la cesin en uso o compra, mediante contrato, de conformidad, con las leyes que regulan la materia.
Ar tculo 36 .- Adjudicacin de los Ser vicios
Auxiliares
Para desarrollar los servicios auxiliares sealados en
el Artculo 14 de la Ley, la cesin en uso ser otorgada mediante adjudicacin directa cuya convocatoria y resultados sern publicados por la Administracin de la ZEEDEPUNO, de acuerdo a los procedimientos que para dicho efecto apruebe.
Artculo 37.- Plazo de Cesin en Uso
El plazo de la cesin en uso de los lotes y galpones
podr ser de 10 aos prorrogables sin exceder el
plazo establecido en el artculo 34 de la Ley.
Artculo 38.- Plazo para el Inicio de Operaciones
El usuario deber iniciar sus operaciones en un plazo no mayor de dos (2) aos, contado a partir de la
suscripcin del contrato de cesin en uso o contrato
de compra. El incumplimiento de esta disposicin determinar la resolucin del contrato de cesin en uso,
contrato de compra y de usuario, as como la correspondiente reversin del lote de terreno y de ser el
caso con sus edificaciones a dominio del Estado de
conformidad con las leyes que regulan la materia.
Artculo 39.- Restricciones en el Uso de Lote y
Terreno
39.1 La utilizacin por el usuario del lote de terreno y
de ser el caso con sus edificaciones, a fin distinto a
las actividades permitidas y/o autorizadas por la Administracin de la ZEEDEPUNO, dar lugar a la resolucin del contrato de cesin en uso, de compra y
de usuario, as como la correspondiente reversin del
lote de terreno y de ser el caso con sus edificaciones
a dominio del Estado.
39.2 Los usuarios que adquieran la propiedad de los
lotes de terreno y de ser el caso con sus edificaciones,
conforme a lo dispuesto en el presente Reglamento podrn transferir o entregar en uso dicha propiedad siempre y cuando el beneficiario cumpla con los requisitos
establecidos en el artculo 7 del presente Reglamento y
con la calificacin previa del Comit de Administracin

57

LEGISLACIN
de acuerdo a los requisitos establecidos en su Reglamento Interno.
Artculo 40.- Del registro de los Usuarios
La Administracin de la ZEEDEPUNO llevar un registro de los usuarios autorizados a desarrollar las distintas actividades sealadas en el Artculo 5 de la Ley.
Artculo 41.- Obligaciones de los Usuarios
Los usuarios debern cumplir con las obligaciones
aduaneras, tributarias, laborales, de seguridad, salud y medio ambiente y municipales, as como las
dems que les correspondan por las actividades autorizadas a desarrollar dentro de la ZEEDEPUNO,
debiendo facilitar a las personas encargadas de verificar su cumplimiento el acceso a sus locales y a los
documentos que utilizan.
Sin perjuicio de lo establecido en la Ley y el presente
Reglamento y sus normas complementarias, ser de
aplicacin lo establecido por la Ley de Delitos Aduaneros, el Cdigo Penal y dems normas sobre la
materia en lo que resulte pertinente.
Artculo 42.- Informacin a cargo de los Usuarios
A solicitud de la Administracin de la ZEEDEPUNO,
los usuarios estn obligados a proporcionarles informacin precisa y oportuna sobre el desarrollo de sus
actividades en la ZEEDEPUNO.
Artculo 43.- Impedimento de Cesin Contractual
Establecida la relacin contractual entre la Administracin de la ZEEDEPUNO y el usuario, ste no podr ceder en todo ni en parte los derechos y obligaciones que del contrato se deriven, salvo autorizacin que se conceder en cada caso por dicha Administracin.
Ar tculo 44 .- Requisitos para Operar como
Usuarios
Las personas naturales o jurdicas interesadas en operar como usuario de la ZEEDEPUNO, debern cumplir con los requisitos que para tal efecto establezca
la Administracin de la ZEEDEPUNO.
Artculo 45.- Obligaciones Adicionales
Son obligaciones de los usuarios las establecidas en
el Artculo 33 de la Ley y las que determine el Reglamento Interno de la ZEEDEPUNO.
Artculo 46.- Contratos de Adhesin
46.1 Los contratos de cesin en uso, de compra y de
usuario son de adhesin y sus modelos sern aprobados por el Ministerio de Comercio Exterior y Turismo, debiendo contener de manera expresa entre otros,
las causales de resolucin de contrato y de prdida
de la condicin de usuario.
46.2 La Administracin de la ZEEDEPUNO suscribir dichos contratos, debiendo remitir copia de los
mismos a la SUNAT.
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS FINALES
Primera.- Las exoneraciones a que se refiere el presente Reglamento tendrn una vigencia de 20 aos
contados a partir de su vigencia, con excepcin del
Impuesto a la Renta, en cuyo caso regir desde el
primer da del ao calendario siguiente a la entrada
en vigencia de la presente norma.
Segunda.- El Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO dentro del plazo de 60 das hbiles de su instalacin, propondr al Ministerio de Comercio Exterior y Turismo para su correspondiente aprobacin,
el Reglamento Interno de la ZEEDEPUNO.
Tercera.- La calidad de usuario de la ZEEDEPUNO
no exime del cumplimiento de las obligaciones tributarias formales y sustanciales referidas al Impuesto a
la Renta y dems tributos, cuando corresponda.
La prdida de la calidad de usuario, no excluye del
cumplimiento de los tributos dejados de pagar, incluidos los intereses y sanciones que correspondan,
de ser el caso.
Cuarta.- SUNAT podr dictar las normas complementarias que sean necesarias para la mejor aplicacin
de lo establecido en el presente dispositivo.
Quinta.- Queda establecido que la adjudicacin en
propiedad de lotes de terreno y/o edificaciones en la
ZEEDEPUNO y los derechos que sobre sta se deri-

58

ven, no inhiben las acciones de control y fiscalizacin que realice el Comit de Administracin ni las
obligaciones establecidas por la Ley N 28864 y
modificatorias y su Reglamento.
Sexta.- Para efectos de la Certificacin de Origen,
cuando corresponda segn lo establecido en los
Acuerdos Comerciales suscritos por el Per, las mercancas resultantes de actividades industriales y
agroindustriales, producidas en la ZEEDEPUNO, se
considerarn originarias del Per cuando cumplan
con los requisitos de origen establecidos en el Acuerdo pertinente.
Stima.- El Ministerio de Economa y Finanzas y el
Ministerio de la Produccin encargados de la aprobacin de la lista de mercancas a que se refiere el
Artculo 7 de la Ley, contarn con un plazo de mximo de 45 das calendario contados desde la fecha
de entrada en vigencia del presente Reglamento para
aprobar la lista de mercancas de subpartidas
nacionales.
Octava.- Por decreto supremo refrendado por los Ministros de Comercio Exterior y Turismo y de Economa y Finanzas a propuesta del Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO se aprobar el Reglamento de Infracciones y Sanciones, en un plazo no mayor
a 90 das hbiles, de instalado dicho Comit.
Novena.- La instalacin del Comit de Administracin de la ZEEDEPUNO se regir por lo dispuesto en
el artculo 99 de la Ley N 27444.

APRUEBAN DISPOSICIONES PARA EL PAGO A TRAVS

DE SUNAT VIRTUAL DE UNA O VARIAS RDENES DE PAGO
Y/O RESOLUCIONES (01.05.2007 344545)
RESOLUCIN DE SUPERINTENDENCIA
N 080-2007/SUNAT
Lima, 27 de abril de 2007
CONSIDERANDO:
Que el primer prrafo del artculo 29 del Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario aprobado
por Decreto Supremo N 135-99-EF y normas modificatorias dispone que el pago se efectuar en la forma que seala la Ley o, en su defecto el Reglamento,
y a falta de stos mediante Resolucin de la Administracin Tributaria;
Que, asimismo, el segundo prrafo del citado artculo dispone que la Administracin Tributaria, a solicitud del deudor tributario, podr autorizar, entre otros
mecanismos, el pago mediante dbito en cuenta corriente o en ahorros, siempre que se hubiera realizado la acreditacin en las cuentas que sta establezca, previo cumplimiento de las obligaciones que se
sealen mediante Resolucin de Superintendencia; y
adicionalmente podr establecer paa determinados
deudores la obligacin de realizar el pago utilizando
dichos mecanismos en las condiciones que seale para
ello;
Que, asimismo, la Resolucin de Superintendencia
N 109-2000/SUNAT y modificatorias, regula la forma y condiciones en que los deudores tributarios pueden realizar diversas operaciones a travs de Internet mediante el sistema SUNAT operaciones en lnea
(SOL);
Que mediante la Resolucin de Superintendencia
N 260-2004/SUNAT y modificatoria se aprobaron
las normas para que los deudores tributarios presenten sus declaraciones determinativas y efecten el
pago de tributos internos a travs de SUNAT Virtual;
establecindose, entre otros aspectos, las modalidades de pago que se podrn utilizar para el pago de
tributos internos as como las causales de rechazo de
la declaracin y el pago;
Que resulta necesario facilitar el pago de la deuda
tributaria contenida en una o ms rdenes de Pago

MAYO 2007

y/o Resoluciones debindose para ello permitir que

los deudores tributarios paguen, a travs de SUNAT
Virtual uno o ms de estos documentos;
En uso de las facultades conferidas por el artculo
29 del TUO del Cdigo Tributario, el artculo 11
del Decreto Legislativo N 501 y el inciso q) del
artculo 19 del Reglamento de Organizacin y Funciones de la SUNAT aprobado por Decreto Supremo N 115-2002-PCM.
SE RESUELVE:
Artculo 1.- DEFINICIONES
Para efecto de la presente resolucin se debern considerar las definiciones siguientes:
a) Formulario Virtual N 1660-Pago de Valores: Al
medio informtico que sera utilizado por los deudores tributarios, con excepcin de los responsables solidarios, para realizar, a travs de SUNAT Virtual, el
pago de la deuda tributaria, contenida en una o ms
rdenes de Pago y/o Resoluciones.
b) SUNAT Virtual: Al portal de la SUNAT en la Internet cuya direccin es http://www.sunat.gob.pe.
Artculo 2.- ALCANCE
La presente resolucin establece el procedimiento mediante el cual los deudores tributarios, excepto los
responsables solidarios, podrn pagar, a travs de
SUNAT Virtual, la deuda tributaria, correspondiente
a tributos internos, contenida en una o ms rdenes
de pago y/o Resoluciones.
Artculo 3.- PROCEDIMIENTO
Para pagar una o ms rdenes de pago y/o Resoluciones a travs de SUNAT Virtual, los deudores tributarios deben:
1. Contar previamente con el Cdigo de usuario y
la clave de acceso a SUNAT Operaciones en lnea
(SOL) conforme a lo dispuesto en la Resolucin de
Superintendencia N 109-2000/SUNAT y normas
modificatorias.
2. Realizar las acciones siguientes:
a) Ingresar a SUNAT operaciones en lnea (SOL).
b) Ubicar el Formulario Virtual N 1660 - Pago de
Valores e ingresar los dems datos que se soliciten en
dicho Formulario.
c) Utilizar la modalidad de pago mediante dbito
en cuenta a que se refiere el literal a) del numeral 1
y el numeral 2 del Artculo 5 de la Resolucin de
Superintendencia N 260-2004/SUNAT, para lo
cual debern cumplir con lo establecido en el citado
artculo.
d) La constancia de pago contendr el detalle del pago
realizado as como el respectivo nmero de orden.
Artculo 4.- CAUSALES POR LAS QUE EL PAGO NO
SE CONSIDERA EFECTUADO
Las causales por las cuales el pago se considerar
como no efectuado son las sealadas en el numeral
13 del Artculo 7 de la Resolucin de Superintendencia
N 260-2004/SUNAT.
DISPOSICIONES COMPLEMENTARIAS FINALES
Primera.- Vigencia
La presente resolucin entrar en vigencia al da siguiente de su publicacin.
Segunda.- Aprobacin de Formulario Virtual N
1660 - Pago de Valores
Aprubase el "Formulario Virtual N 1660 - Pago de
Valores", el cual estar a disposicin de los interesados a travs de SUNAT Virtual, a partir de la fecha
de entrada en vigencia de la presente Resolucin.
Regstrese, comunquese y publquese.
LAURA CALDERN REGJO
Superintendente Nacional
Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria

LEGISLACIN SUMILLADA

Legislacin Tributaria
Del 06 de abril al 05 de mayo de 2007
TRABAJO Seguridad y Salud
(06.04.2007 343005).
Mediante D. S. N 007-2007-TR se modifican
artculos del D. S. N 009-2005-TR, Reglamento
de Seguridad y Salud en el Trabajo.

9.

2.

10. TRANSPORTES Disposiciones reglamentarias (20.04.2007 - 343873).

Mediante D. S. N 011-2007-MTC se modifica
el Reglamento Nacional de Administracin de
Transporte.

1.

IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS

NETOS Declaracin y Pago
(06.04.2007 343032)(1).
Por R. de S. N 067-2007/SUNAT se aprueban
Disposiciones para la declaracin del Impuesto
Temporal a los Activos Netos (ITAN) del ejercicio
2007 y la Nueva Versin del PDT ITAN Formulario Virtual 648 Versin 1.2. La fe de erratas fue
publicada el 18 de abril en la pgina 343746.
IGV E ISC Disposiciones reglamentarias
(07.04.2007 343062)(1).
Mediante R. de S. NAA N 196-2007/SUNAT/
A, se adecan las subpartidas nacionales al
Arancel de Aduanas aprobado por D. S. N 0172007-EF, respecto al Apndice I de la LIGV, Regmenes de Detracciones y Percepciones, e ISC.

HIDROCARBUROS Disposiciones reglamentarias (20.04.2007 343859).

Por D. S. N 021-207-EM se aprueba el Reglamento para la comercializacin de biocombustibles.

11. TRABAJO Texto nico de Procedimientos

Administrativos (21.04.2007 343952).
Por R. M. N 107-2007-TR se aprueban las modificaciones al TUPA del Ministerio de Trabajo.

3.

4.

IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO

Disposiciones
reglamentarias
(10.04.2007 343196)(1).
Por R. de S. NAA N 205-2007/SUNAT/A se
adecan las subpartidas nacionales del Apndice III de la LIGV al Arancel de Aduanas aprobado por D. S. N 017-2007-EF.
5.

IMPUESTO TEMPORAL A LOS ACTIVOS

NETOS Declaracin y Pago
(11.04.2007 343294)(1).
Por R. de S. N 071-2007/SUNAT se modifica
la fecha de vencimiento de las obligaciones tributarias correspondientes al perodo marzo 2007
de los sujetos afectos al ITAN.
6.

ENERGA Gas Licuado de Petrleo

(12.04.2007 343321).
Mediante Decreto de Urgencia N 011-2007 se
declara en emergencia el mercado de Gas Licuado de Petrleo (GLP) y se crea un procedimiento de compensacin a la importacin de GLP.
7.

ZOFRATACNA Disposiciones reglamentarias (15.04.2007 343576)(1).

Por D. S. N 005-2007-MINCETUR se establece
la nueva distribucin del Arancel Especial creado por la Ley de Zona Franca y Zona Comercial
de Tacna (Ley N 27688).
8.

ELECTRICIDAD Disposiciones sobre seguridad y salud (18.04.2007 343702).

Mediante R. M. N 161-2007-MEM/DM se
aprueba el Reglamento de Seguridad y Salud en
el Trabajo de las actividades elctricas.

12. SISTEMA FINANCIERO Lavado de Activos (22.04.2007 343989).

Mediante R. de SBS N 479-2007 se establecen
disposiciones complementarias para la prevencin del lavado de activos y del financiamiento
del terrorismo.
13. HIDROCARBUROS Disposiciones ambientales (26.04.2007 344154).
Por D. S. N 024-2007-EM se modifican el
artculo 24 y el Anexo 6 del Reglamento para
la Proteccin Ambiental en las Actividades de
Hidrocarburos, aprobado por D. S. N 0152006-EM.
14. BENEFICIOS TRIBUTARIOS Rgimen de
Amazona (27.04.2007 344245)(2).
Mediante D. S. N 049-2007-EF se modifica la
Quinta Disposicin Final del Reglamento de la Ley
de Contrataciones y Adquisiciones del Estado,
referida a la actuacin en procesos de seleccin
que convoquen las entidades en zonas que se
encuentran dentro del mbito de aplicacin de la
Ley N 27037, Ley de Promocin de la Inversin
en Amazona.
15. TRABAJO Disposiciones sobre Intermediacin Laboral (27.04.2007 344269)(2).
Por D. S. N 008-2007-TR se modifica el artculo 1 del D. S. N 003-2007-TR, Reglamento
de la Ley que regula la actividad de las Empresas Especiales de Servicios y Cooperativas de
Trabajadores.
16. ZEEDEPUNO Disposiciones reglamentarias (28.04.2007 344347)(2).
Mediante D. S. N 050-2007-EF se aprueba el
Reglamento de la Ley N 28864, Ley de la Zona
Econmica Especial de Puno ZEEDEPUNO.
17. CDIGO TRIBUTARIO Deuda Tributaria
(01.05.2007 344545)(2).
Por R. de S. N 080-2007/SUNAT se aprueban

MAYO 2007

disposiciones para el pago a travs de SUNAT

Virtual de una o varias rdenes de Pago y/o
Resoluciones.

18. ELECTRICIDAD Disposiciones reglamentarias (03.05.2007 344557).

Mediante D. S. N 025-2007-EM se aprueba el
Reglamento de la Ley N 28749, Ley General de
Electrificacin Rural.

NOTA: Las referencias a pginas se refieren a las de la seccin NORMAS LEGALES del Diario Oficial "El Peruano",
salvo indicacin expresa.

ABREVIATURAS:
D. S.

: Decreto Supremo

Dec. Leg.

: Decreto Legislativo

R. Adm.

: Resolucin Administrativa

R. D.

: Resolucin Directoral

R. G.G.

: Resolucin de Gerencia General

R. I. N. ADUANAS : Resolucin de Intendencia Nacional

de Aduanas
R. J.

: Resolucin Jefatural

R. Leg.

: Resolucin Legislativa

R. M.

: Resolucin Ministerial

R. P.

: Resolucin Presidencial

R.P.C.E.N.

: Resolucin del Presidente del Consejo

R.P.D.I.

: Resolucin de la Presidencia del Di-

R. S.

: Resolucin Suprema

Ejecutivo Nacional
rectorio de INDECOPI
R. VM.

: Resolucin Viceministerial

R. de A.

: Resolucin de Alcalda

R. de Cons. Direc. : Resolucin de Consejo Directivo

R. de C.

: Resolucin de Contadura

R. de CONASEV

: Resolucin de CONASEV

R. de I.

: Resolucin de Intendencia

R. de O.Z.

: Resolucin de Oficina Zonal

R. de Pres. Ejec.

: Resolucin de Presidencia Ejecutiva

R. de S.

: Resolucin de Superintendencia

R. de S. NAA

: Resolucin de Superintendencia Na-

R. de S. NATI

: Resolucin de Superintendencia Na-

R. de SBS

: Resolucin de Superintendencia de

R. de SUNARP

: Resolucin del Superintendente Nacio-

R. de CNC

: Resolucin de Consejo Normativo de

cional Adjunta de Aduanas

cional Adjunta de Tributos Internos
Banca y Seguros
nal de los Registros Pblicos
Contabilidad

(1) Publicado en el Suplemento Especial Informe Tributario N 191, abril de 2007.

(2) Publicado en el presente nmero de la Revista Anlisis
Tributario.

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