PROGRAMA DE CONCURSO

DE OPOSICIÓN ÁREA
CONTABLE SUB-ÁREA
AUDITORÍA

Profa. MSc. Yesenia A. Garfido G

Abril, 2018
 Contenido del Programa de Auditoría

Unidad Temática
I Aspectos Introductorios a la Auditoría Financiera

II Normativa Profesional aplicable a la Auditoría Financiera

III Control Interno

IV Evidencia y Documentación de la Auditoría

V Procedimientos y Técnicas de Auditoría

VI El Dictamen del Auditor

VII Deontología Profesional del Auditor

VIII Auditoría de la Situación Financiera

IX Tributación Sobre la Renta

X Tributación al Valor Agregado y Consumo Suntuario

XI Código Orgánico Tributario

XII Metodología de la Planificación Tributaria

XIII Medios de Defensa del Contribuyente

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 UNIDAD I. ASPECTOS INTRODUCTORIOS A LA AUDITORÍA
FINANCIERA
Auditoría financiera. Proceso de revisión de los estados contables de la empresa,
llevado a cabo por un experto independiente y mediante un determinado procedimiento para
emitir un juicio de valor en un informe, sobre el reflejo fiel de la empresa en las cuentas
anuales, consiste en revisar que los hechos, fenómenos y operaciones relacionadas, se den
en la forma como fueron planeados; las políticas y lineamientos establecidos han sido
observados en función de las regulaciones establecidas.

Importancia. Es de gran utilidad, avala la fiabilidad de los estados financieros, supone

un gran apoyo para la gestión de la empresa al contar con un auditor que emita un juicio de
valor con el fin de incrementar la veracidad de sus cuentas y mejorar su control interno, por lo
tanto, permite fundamentar opiniones de carácter profesional sobre la adecuación de estados
financieros de forma objetiva, por medio de la emisión de informes veraces e imparciales,
ejecutados bajo normas profesionales relacionadas al trabajo de auditoría en general.

Objetivos. Emitir un concepto o informe juicioso, ecuánime, veraz e imparcial sobre la

tarea adelantada y previamente acordada con el interesado, examinada bajo normas
profesionales de trabajo, se enfoca en emitir un dictamen o informe sobre lo examinado,
dirigido a quien requirió los servicios profesionales con la garantía de la atestación y
dictamen.

Características de la auditoría
Posterioridad. se práctica posteriormente a la ejecución y el registro de las
operaciones.
Basamento Comprende la revisión y verificación, bajo la base de pruebas selectivas.
Objetividad. requiere un alto grado de independencia mental y funcional del personal.
Profesionalismo. exige sólidos conocimientos de contabilidad, auditoría y disciplina.
Amplitud de criterio. Requiere amplitud de criterio para analizar, interpretar y
dictaminar el desarrollo y registro de las operaciones, como para la observación de los
procedimientos, normas y principios contables.
Técnicas y procedimientos. Supone la aplicación de técnicas y procedimientos
diseñados y establecidos para cada rubro de los estados financieros que han de
examinarse.

Planificación (NIA 300 – Planificación de la Auditoría de Estados Financieros)

Primera fase del proceso de auditoría financiera, es donde se tiene un conocimiento general
de la entidad y del medio externo, se investiga la organización como un todo, se procede a
estudiar los estatutos, organización, presupuestos, programas, leyes, normas aplicables
procedimientos básicos de la administración, se redacta un informe de análisis general, el
cual sustenta lo que se conoce como investigación preliminar, la cual sirve de guía hacia las
áreas que requieren examen y serían de interés, pues constituye un paso esencial para los
objetivos propuesto en el trabajo de auditoría. Después de revisar de forma analítica la
información recopilada y seleccionada la o las áreas a evaluar, el auditor procede a elaborar
el memorando de planeamiento o plan global de auditoría junto al cronograma de auditoría,

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donde señale el tiempo que será utilizado, el personal así como las actividades que se
llevarán a cabo.

En esta fase se debe considerar alternativas y seleccionar los métodos y prácticas más
apropiadas para realizar las tareas, esta actividad debe ser cuidadosa, creativa positiva e
imaginativa.

Carta de compromiso. Es un convenio entre el despacho de contadores públicos y el

cliente en lo que se refiere a los términos del contrato para la conducción de la auditoría y los
servicios relacionados. (NIA 210 – Acuerdo de Términos del Encargo de Auditoría). Esta
norma requiere que el auditor acuerde los términos del trabajo de auditoría con la
administración o los encargados del gobierno corporativo. Para ello, los términos acordados
del trabajo de auditoría deberán documentarse en una carta compromiso de auditoría u otra
forma adecuada por escrito. El objetivo del auditor es aceptar o continuar el trabajo de
auditoría una vez se hayan establecido las precondiciones para la auditoría, y confirmar que
exista un entendimiento común entre el auditor y la administración sobre los términos del
trabajo a desarrollar.

Precondiciones de una auditoría: Hace referencia al uso de la administración de una

entidad de un Marco de referencia de información financiera aplicable al momento de
elaborar los estados financieros, y la premisa sobre la que se desarrolla la auditoría. La
forma y contenido de las cartas compromiso pueden variar para cada cliente, pero
generalmente incluirían referencia a:El objetivo de la auditoría de estados
financieros.Responsabilidad de la administración por los estados financieros.El alcance
de la auditoría, incluyendo referencia a legislación aplicable, reglamentos, o
pronunciamientos de organismos profesionales a los cuales se adhiere el auditor.La forma
de cualesquier informes u otra comunicación de resultados del trabajo.El hecho de que, a
causa de la naturaleza de prueba (pruebas selectivas) y otras limitaciones inherentes de una
auditoría junto con las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y control
interno, hay un riesgo inevitable de que aún algunas representaciones erróneas sustanciales
puedan permanecer sin ser descubiertas. Acceso sin restricción a cualesquier registros,
documentación y otra información solicitada en conexión con la auditoría.

El auditor puede también desear incluir en la carta: Arreglos respecto de la planeación

de la auditoría. Expectativa de recibir de la administración una confirmación escrita
referente a las representaciones hechas en conexión con la auditoría. Petición al cliente de
confirmar los términos del trabajo acusando recibo de la carta compromiso. Descripción de
cualesquiera otras cartas o informes que el auditor espere emitir para el cliente. Bases
sobre las que se calculan los honorarios y cualesquier arreglos para facturación.

Cuando se considere importante, pudieran señalarse los siguientes puntos:Arreglos

concernientes a la involucración de otros auditores y expertos en algunos aspectos de la
auditoría.Arreglos concernientes a la involucración de auditores internos y algún otro
personal del cliente.Arreglos por hacer con el auditor precursor, si hay uno, en el caso de
una auditoría inicial.Cualquiera restricción de la responsabilidad del auditor cuando exista
tal posibilidad.Una referencia a cualesquier acuerdos adicionales entre el auditor y el
cliente. En el apéndice se expone un ejemplo de una carta compromiso de auditoría.
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 Materialidad. El Consejo de normas de contabilidad financiera, FASB 2 (siglas en
inglés de Financial Accounting Standard Board) ha definido la materialidad como: • La
magnitud de una omisión o error de información contable que, a la luz de las circunstancias
que lo rodean, hace probable que el criterio de una persona razonable que confía en la
información haya cambiado o haya sido influenciado por la omisión o distorsión. La
responsabilidad del auditor es determinar si los estados financieros están materialmente
distorsionados.

(NIA 320 – Importancia Relativa o Materialidad en la Planificación y Ejecución de

la Auditoría). Esta norma determina la responsabilidad del auditor para aplicar el concepto
de materialidad en la planeación y ejecución de una auditoría de estados financieros,
establece normas y lineamientos sobre el concepto de importancia relativa y su relación con
el riesgo de auditoría. Se debe tener en cuenta que la NIA 450 explica cómo se aplica la
materialidad en la evaluación del efecto que: (1) las incorrecciones tienen en la auditoría; y
(2) las incorrecciones no corregidas, si las hay, tienen en los estados financieros.

El cambio principal realizado a la NIA 320 en el año 2015 es la modificación del

parágrafo 6 sobre la consideración de la materialidad, así como ajustes importantes hechos
al material de aplicación, esta norma implica que el auditor aplique de manera apropiada el
concepto de materialidad en la planeación y ejecución de la auditoría. Se define Importancia
relativa del desempeño como la cifra que el auditor establece para la importancia relativa en
los estados financieros, para reducir la probabilidad de que existan representaciones
erróneas sin corregir y detectar que excedan la importancia relativa.

Según la NIA 320, el auditor debe cumplir con los siguientes requisitos: determinación
de la importancia relativa e importancia del desempeño al planear la auditoría,
revisión al avanzar la auditoría y documentación y comunicación de errores. Si el
auditor ha identificado una representación errónea de importancia relativa resultante de error,
el auditor deberá comunicar la representación errónea al nivel apropiado de la administración
oportunamente, y considerar la necesidad de informar a los encargados del gobierno
corporativo de acuerdo con la NIA 260 "Comunicaciones de asuntos de auditoría con los
encargados del gobierno corporativo."

Pasos en la aplicación de la materialidad. Existen cinco pasos íntimamente

relacionados en la aplicación de la materialidad: PASO 1. Establecimiento de un criterio
preliminar acerca de la materialidad PASO 2. Asignación de juicios preliminares de esta
estimación a los segmentos de la auditoría. PASO 3. Estimación del error total en un
segmento PASO 4. Estimación del error combinado PASO 5. Comparación del error
estimado combinado con el criterio preliminar o revisado sobre la materialidad.

PASO 1. Establecimiento de un criterio preliminar acerca de la materialidad- Es el

proceso de asignación a cada cuenta del balance general la cantidad errónea que se puede
considerar material para esa cuenta con base en el criterio preliminar del auditor. El criterio
preliminar sobre la materialidad, es pues el monto máximo por el cual el auditor cree que los
estados financieros podrían estar equivocados y aun así no afectar las decisiones de los
usuarios razonables. La razón para establecer un criterio preliminar referente a la
materialidad es ayudar al auditor a planear las evidencias idóneas que va a acumular. Son
varios los factores que afectan al establecimiento de un criterio preliminar sobre la
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materialidad para algunos estados financieros, dentro de estos se tienen: (1) La materialidad
es más bien un concepto relativo y no absoluto, (2) se necesitan bases para evaluar la
materialidad, (3) os factores cualitativos también afectan la materialidad Es probable que
algunos tipos de errores sean más importantes para unos usuarios que para otros.

PASO 2. Asignación de juicios preliminares de esta estimación a los segmentos

de la auditoría. Asignar el criterio preliminar sobre la materialidad a segmentos es
necesario porque la evidencia se acumula por segmentos y no para todos los estados
financieros. Si los auditores tienen un criterio preliminar sobre la materialidad para cada
segmento, esto les ayudará a decidir qué evidencias adecuadas para la auditoría acumular.
Cuando los auditores asignan el criterio preliminar de materialidad a los balances de las
cuentas, la materialidad asignada a cualquier balance de cuenta se considera como error
tolerable.

PASO 3. Estimación del error total en un segmento. Consiste en la estimación de

las declaraciones erróneas probables en una población basada en una muestra, sin tomar en
cuenta el riesgo de muestreo. Se calcula como las declaraciones erróneas netas en la
muestra, divididas entre el total examinado, y multiplicado por el valor total de la población
registrada.

Una forma de calcular el estimado de los errores es hacer una proyección directa de la
muestra de la población y sumar un estimado para el error del muestreo. El cálculo del
estimado de la proyección directa de error es:

Estimado de la proyección directa de error = (Errores netos en la muestra/ Total

examinado) * Valor total de la población registrado

El total de errores se conoce como un estimado o a menudo como una “proyección”

porque sólo se examinó una muestra y no a toda la población. El estimado de los errores
proyectados es un requerimiento, ya que los montos de errores proyectados para cada
cuenta se combinan en la hoja de trabajo y posteriormente los errores combinados se
comparan con el concepto de materialidad.

PASO 4. Estimación del error combinado . PASO 5. Comparación del error estimado
combinado con el criterio preliminar o revisado sobre la materialidad. El criterio
revisado sobre la materialidad es un cambio en el criterio preliminar del auditor, cuando el
auditor determina que el criterio preliminar era demasiado extenso o reducido.

En este punto se resalta, la NIA 450 – Evaluación de las incorrecciones identificadas

durante la realización de la auditoría, la cual establece que el auditor debe evaluar el efecto
de las representaciones erróneas, incluyendo las no corregidas, identificadas durante la
auditoría de estados financieros, para determinar si los estados financieros están libres de
representaciones erróneas de importancia relativa.

Se requiere que el auditor, a lo largo de la auditoría, vaya resumiendo todos aquellos

ajustes (representaciones erróneas) identificados que sean significativos. Los mismos deben
ser comunicados a la administración para su incorporación en los estados financieros. Si la

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administración no corrige los estados financieros, deberá evaluar en su conjunto la
materialidad de los impactos sobre estos últimos, así como reevaluar la importancia relativa
previamente determinada. El auditor debe comunicar a los encargados del gobierno
corporativo las representaciones erróneas sin corregir y el efecto que puedan tener,
individualmente o en agregado, sobre la opinión en el dictamen del auditor.

Adicionalmente, el auditor debe solicitar una representación escrita a la administración

y, cuando sea apropiado a los encargados del gobierno corporativo, sobre si creen que los
efectos de las representaciones erróneas identificadas sin corregir no son de importancia
relativa, individualmente o en agregado, para los estados financieros como un todo. Se debe
incluir un resumen de estas partidas dentro o anexo a la representación escrita.

Representación errónea: Diferencia entre un rubro o partida presentada en los

estados financieros y el rubro o partida requerida por el marco de referencia de información
financiera aplicable. Estas representaciones erróneas pueden originarse por fraude o error,
pueden ser resultado de falta de exactitud en la compilación y procesamiento de los datos,
omisión de registros contables o estimaciones incorrectas.

Representaciones erróneas no corregidas: Son las representaciones erróneas que el

auditor ha identificado y reportado durante el trabajo de auditoría, pero que no han sido
corregidas por la administración de la entidad.

Principios y responsabilidades del auditor (NIA). El auditor debe ser un profesional

íntegro y responsable que trascienda el cumplimiento de sus funciones e instituya en su firma
políticas de control de calidad impulsadas por la normativa profesional, dentro de los
principios se tienen; escepticismo profesional, independencia, confiabilidad y
confidencialidad.

Según la NIA 200 – Objetivos Globales del Auditor Independiente y Realización de

la Auditoría de Conformidad con las NIA, el auditor debe cumplir con los requisitos
establecidos por las normas internacionales de auditoría relevantes al momento de planear y
desempeñar una auditoría, estos requisitos soportan cada objetivo del auditor. A
continuación se presentan los requisitos: escepticismo profesional, independencia,
confiabilidad y confidencialidad.

Escepticismo profesional. (NIA 200.13(l)). Es una actitud que incluye una mentalidad
inquisitiva, una especial atención a las circunstancias que puedan ser indicativas de posibles
incorrecciones debidas a errores o fraudes, y una valoración crítica de la evidencia de
auditoría.

Para obtener una seguridad razonable, el auditor debe mantener una actitud de
escepticismo profesional durante toda la auditoría, teniendo una posición crítica y evaluativa
sobre la evidencia de la auditoría, para identificar su validez y estar alerta a evidencia que
pueda contradecir la veracidad de los documentos o representaciones de la administración.
Esta actitud le permite al auditor reducir el riesgo de pasar por alto circunstancias
sospechosas o condiciones que puedan indicar posible fraude.

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 El auditor en el desarrollo de su trabajo debe mantener el escepticismo profesional
reconociendo la posibilidad de representaciones erróneas materiales en los estados
financieros producto del fraude o error. Requiere que se discuta con el equipo de trabajo
haciendo énfasis en cómo y dónde la entidad es susceptible de prestaciones erróneas
materiales producto del fraude, incluido el como el fraude puede ocurrir. El auditor debe
obtener un entendimiento de la entidad y de su entorno incluyendo el control interno. La
actitud de escepticismo profesional incluye:

• Hacer evaluaciones críticas, con una mente que cuestiona, de la validez de la evidencia
de auditoría obtenida

• Estar alerta a la evidencia de auditoría que contradice o cuestiona la confiabilidad de los

documentos y de las respuestas a las indagaciones, así como a la otra información obtenida
de la administración y de quienes tienen a cargo el gobierno.

• Reconocer que la administración siempre está en posición en eludir el que de otra

manera es buen control interno.

Al ejecutar su trabajo, los auditores necesitan tener cuidado para evitar: • Pasar por alto
circunstancias inusuales. • Sobre-generalizar cuando se extraen conclusiones de las
observaciones de auditoría; • Utilizar supuestos erróneos para determinar la naturaleza,
oportunidad, y extensión de los procedimientos de auditoría y para la evaluación de los
resultados correspondientes; • Aceptar menos que evidencia persuasiva a partir de la
creencia de que la administración y quienes tienen a cargo el gobierno son honestos e
íntegros; y • Aceptar las representaciones de la administración como sustituto para obtener
evidencia de auditoría que sea suficiente y apropiada.

Independencia. Según la NIA 200, El auditor está sujeto a requisitos éticos relevantes
y pertinentes a independencia, relacionados a auditorías de estados financieros. Estos
requisitos están comprendidos en el Código de Ética para contadores profesionales, para
salvaguardar su capacidad al momento de establecer su opinión influencias, permitiéndole
ser objetivo y actuar con integridad, manteniendo una actitud de escepticismo profesional

Se entiende, en todo caso, por independencia la ausencia de intereses o influencias

que puedan menoscabar la objetividad del auditor en la realización de su trabajo de
auditoría.Deberá tener y demostrar absoluta independencia mental y de criterio con respecto
a todo enteres que pudiera considerarse incompatible con los principios de integridad y
objetividad, junto a los cuales la independencia de criterio es esencial y concomitante.

Confiabilidad. el auditor al realizar un examen aplica procedimientos y métodos

necesarios para realizar la auditoría, derivando de ello, confianza en su capacidad
profesional y dando confianza al auditado de los juicios que emite.

Confidencialidad. Trata sobre el Manejo de la confidencialidad de la información

delicada y restringida, el auditor debe respetar la confidencialidad de la información obtenida,
abstenerse de revelarla sin autorización apropiada y específica, también tiene la obligación
de garantizar que el personal bajo su control respete fielmente el principio de
confidencialidad. Se destaca este principio es más amplio, no se limita solo a la revelación de
8
la información, incluye que la obtención de la información no sea usada para su beneficio
personal o de terceros.

Planificación de la Auditoría La NIA 300 – Planificación de la Auditoría de Estados

Financieros establece normas y proporciona lineamientos sobre las consideraciones y
actividades aplicables para planear una auditoría de estados financieros, trata sobre la
responsabilidad que tiene el auditor para planear cada auditoría de estados financieros,
indica que el objetivo del auditor es planear la auditoría para realizar un trabajo efectivo y
apropiado, tomando en cuenta los siguientes Requerimientos (1) Participación de los
miembros clave del equipo del compromiso (2) Actividades preliminares del compromiso (3)
Actividades de planeación (4) Documentación (5) Consideraciones adicionales en los
compromisos iniciales de auditoría

Las NIAs requieren que la auditoría se planifique y ejecute siguiendo patrones

universales contenidos en cada una de las NIA, de tal modo, que cualquier auditor sin
experiencia previa en la entidad auditada pueda comprender y analizar los procedimientos
empleados, la evidencia obtenida y las conclusiones alcanzadas. En este sentido, el trabajo
se debe planear de manera adecuada, de tal manera permita al auditor, obtener evidencia
competente y suficiente de acuerdo con las circunstancias, mantener costos razonables en la
auditoría y evitar los malentendidos con el cliente.

Conocimiento del cliente. Es esencial un entendimiento integral del negocio e

industria del cliente y un conocimiento acerca de las operaciones de la compañía para
realizar una auditoría adecuada. La naturaleza del negocio e industria del cliente afectan el
riesgo del negocio del cliente y el riesgo de errores importantes en los estados financieros. El
auditor utiliza el conocimiento de estos riesgos para determinar el grado adecuado de la
evidencia en la auditoría.

El auditor debe obtener una comprensión de la entidad y su entorno, incluyendo su

marco jurídico y normativo, obtener evidencia suficiente y competente respecto del
cumplimiento de la legislación, conocer sobre los factores económicos generales y
condiciones de la industria, características importantes de la entidad, su negocio, desempeño
financiero, asimismo debe comprender los sistemas de contabilidad y de control de interno,
otros.

Riesgos de Auditoría. Es el riesgo de emitir un informe de auditoría inadecuado, la

NIA 315 Identificación y evaluación de los riesgos de representación errónea mediante el
entendimiento de la entidad y su entorno, indica que el auditor debe efectuar procedimientos
de evaluación del riesgo para proporcionar una base para la identificación y valoración de
riesgos de representación errónea de importancia relativa. De esta manera, el auditor debe
entender: la entidad y su entorno, el control interno aplicado, la naturaleza y extensión del
entendimiento de los controles relevantes, así se pueden determinar riesgos de control,
detección e inherentes.

Según la (NIA 200.13(c)). Es el riesgo de que el auditor exprese una conclusión

inapropiada si la información de la materia en cuestión tiene errores significativos, o sea si
los estados financieros contienen incorrecciones materiales.La NIA 200, establece los tipos
de riesgos de error existentes:
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 Riesgos inherentes. Es la susceptibilidad de que la información de la materia en
cuestión esté sujeta a un error de significancia, asumiendo que no existen los controles
correspondientes, sobre un tipo de transacción, saldo contable u otra revelación de
información a una incorrección que pudiera ser material, ya sea individualmente o de forma
agregada con otras incorrecciones, antes de tener en cuenta los posibles controles
correspondientes. (Malversación de fondos)

El auditor deberá considerar varios factores importantes cuando evalúe el riesgo

inherente: naturaleza del negocio del cliente, resultados de auditorías anteriores, compromiso
nuevo contra repetido, partes relacionadas, operaciones no rutinarias, criterio requerido para
registrar correctamente los balances de cuentas y operaciones y constitución de la población

Riesgos de control. (O de incorrección material) (NIA 200.13(n)) - Riesgo de que los

estados financieros contengan incorrecciones materiales antes de la realización de la
auditoría. Aunado a ello, representa el riesgo de que una incorrección que pudiera existir en
una afirmación sobre un tipo de transacción, saldo contable u otra relevación de información,
y que pudiera ser material ya sea individualmente o de forma agregada con otras
incorrecciones, no sea prevenida, o detectada y corregida oportunamente, por el sistema de
control interno de la entidad. El riesgo de control es una medición de la evaluación que
hace el auditor de la probabilidad que errores superiores a un monto tolerable en un
segmento no sean evitados o detectados por el control interno del cliente.

Riesgos de detección (o de No detección). El riesgo de que el auditor no detecte un

error de significancia. Estos riesgos se pueden llegar a presentar por posibles errores que
tenga el auditor al momento de evaluar la información financiera y emitir su informe final.
Estos representan errores materiales importantes, no detectados por el sistema de control
interno y ni por los auditores, por la ineficacia de procedimientos, inadecuada aplicación y
alcance deficiente. (Incumplimiento de políticas).

Para Arens, A; Elder, R y Beasley, M. (2007:243), en su libro Auditoría un Enfoque

Integral indica que el riesgo planeado de detección es una cuantificación del riesgo de que
las evidencias de auditoría de un segmento no detecten errores superiores a un monto
tolerable, si es que existen dichos errores.

El modelo de riesgo de auditoría se utiliza principalmente para propósitos de planeación

al decidir cuántas evidencias se han de acumular en cada ciclo. Por lo general, se expresa
de la siguiente manera: PDR = AAR / (IR* CR). En donde: PDR = riesgo planeado de
detección; AAR = riesgo aceptable de auditoría; IR = riesgo inherente; CR = riesgo de control

El riesgo aceptable de auditoría es una medida de la disponibilidad del auditor para

aceptar que los estados financieros contienen errores importantes después de que ha
terminado la auditoría y que ha emitido una opinión sin salvedades. Con frecuencia los
auditores se refieren a los términos certeza de auditoría, certeza global o nivel de certeza
en lugar de riesgo aceptable de auditoría.

Cabe destacar la NIA 330 – Respuestas del Auditor a los Riesgos Valorados,
establece normas y proporciona guías para determinar respuestas globales y diseñar y
desempeñar procedimientos adicionales de auditoría para responder a los riesgos evaluados
10
de representación errónea de importancia relativa a los niveles de estado financiero y de
aseveración en una auditoría de estados financieros. Presenta la responsabilidad del auditor
de planear e implementar respuestas a los riesgos de representación errónea de importancia
relativa identificados y evaluados durante la auditoría de estados financieros.

El auditor debe obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría sobre los riesgos
evaluados de representación errónea de importancia relativa, a través de la planeación e
implementación de respuestas apropiadas a los riesgos.

Esta norma requiere que el auditor determine respuestas globales para atender a los
riesgos de representación errónea de importancia relativa a nivel de estado financiero y
proporciona guías sobre la naturaleza de dichas respuestas. Entre las respuestas pueden
estar las siguientes: Persuadir ante los demás miembros del equipo de auditoría de que se
debe mantener el escepticismo profesional, Asignar personal especializado, experto o con
cualidades sobresalientes para desarrollar el proceso de auditoría, Proporcionar una mayor
supervisión, Incorporar elementos a los procedimientos de auditoría que se aplicarán
posteriormente y que estos no sean fáciles de prever por agentes externos al equipo de
auditoría, Modificar la forma de realizar los procedimientos, puede ser realizarlos en
diferentes períodos o modificando la naturaleza de los mismos ya sean pruebas de
control(evaluación de la efectividad operativa) o procedimientos sustantivos (pruebas de
detalle de transacciones, saldos, revelaciones y procedimientos analíticos) para obtener
evidencia de auditoría más convincente.

En general, la norma requiere que el auditor diseñe y efectúe procedimientos de auditoría

cuya naturaleza, oportunidad, y extensión se basen en, y respondan a, los posibles riesgos
de representación errónea de importancia relativa a nivel de aseveración. Para ello el auditor
puede efectuar un enfoque basado en pruebas de controles (si la evaluación del auditor
incluye una expectativa de que los controles están operando de manera efectiva y los
procedimientos sustantivos solos no pueden proporcionar suficiente evidencia apropiada de
auditoría) y procedimientos sustantivos.

Programas de examen. El auditor formula un programa general de trabajo que incluye

un resumen de actividades que se han de desarrollar, comprendiendo básicamente la
cobertura de la auditoría para la obtención de evidencias, la discusión de ajustes y
reclasificaciones, la preparación del borrador del informe, la revisión de los papeles de
trabajo, entre otros aspectos; este programa deberá prepararse por escrito, donde se
indiquen los procedimientos que se utilizarán de acuerdo al tipo de empresa a examinar,
encaminado a alcanzar el objetivo principal, examinar, analizar, investigar, obtener
evidencias para luego poder dictaminar y recomendar. Seguidamente se muestra, el modelo
de estructura de un programa de auditoría, el cual es generalmente utilizado:
Nombre de la Empresa Índice
PROGRAMA DE TRABAJO DE (NOMBRE DE LA CUENTA) Fecha
N° Descripción Ref Observaciones Responsable

11
 UNIDAD II. NORMATIVA PROFESIONAL APLICABLE A LA
AUDITORÍA FINANCIERA
Las firmas de auditores deben realizar una labor profesional enfocada en expresar una
opinión sobre si los estados financieros de la entidad que auditan se encuentran libres de
errores significativos, y que por tanto, han sido preparados respecto de todo lo importante de
acuerdo al Marco de Referencia de Información Financiera Aplicable (NIA 200).

El Marco de Referencia de información financiera. (NIA 200.13(a)). Es el marco de

información financiera adoptado por la dirección y, cuando proceda, por los responsables del
gobierno de la entidad para preparar los estados financieros, y que resulta aceptable
considerando la naturaleza de la entidad y el objetivo de los estados financieros, o que se
requiere por las disposiciones legales o reglamentarias.

LA NIA 200, establece que el ejercicio de definición del tipo de marco conceptual es una
empresa complicada y sobre la cual se requiere una alto grado de análisis y estudio,
establece que una auditoría de estados financieros tiene como objeto incrementar la
confianza sobre si dichos estados financieros han sido preparados, en todos los aspectos
materiales, de conformidad con un marco de información financiera aplicable.

También comenta que en la mayoría de los marcos de información con fines generales,
dicha opinión se refiere a si los estados financieros expresan la imagen fiel, en todos los
aspectos materiales, o se presentan fielmente, de conformidad con el marco. Es decir, al final
del día, el tipo de opinión que el auditor exprese tendrá que describir y atender al marco y a
las características del mismo con el cual los estados financieros fueron auditados.

Según Valderrama (2016:43), la adopción de estos estándares internacionales de

información financiera, ha incidido directamente en la ejecución de las prácticas de revisión
de estados financieros a través de la auditoría, ya que la misma debe enfocarse en examinar
si la preparación y presentación de cifras de las entidades, han cumplido tales normas, o si
se han conducido de acuerdo a reglas o legislaciones particulares de cada país. Ante este
escenario, los auditores tienen el reto de evaluar de manera global; 1) si el marco de
referencia adoptado por la entidad es el aplicable en el caso específico; 2) si la preparación
de los estados financieros satisface el marco de referencia de la información financiera
aplicable; y 3) si las cifras presentadas se ajustan a los métodos de valoración adoptados o si
los mismos pueden ser aceptables de acuerdo a las condiciones de la entidad.

La expresión Marco de Referencia de la Información Financiera (MRIF), se atribuye a

los estándares de información financiera y de auditoría, los primeros conocidos como
Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF); y los segundos, como Normas
Internacionales de Auditoría (NIA). Con este término se alude a la normativa contable sobre
la cual se debe ejecutar el proceso de análisis, clasificación, valoración y registro de las
operaciones económicas, financieras y contables que se llevan a cabo dentro de las
entidades.

Por esta razón, definir un MRIF para una entidad es un asunto de esmero y cuidado,
puesto que es a través de éste que se deberá preparar y presentar los estados financieros
12
para los usuarios de los mismos. Al respecto, la NIA 200, párrafo 36, señala que “la
administración es responsable de identificar el marco de referencia de información financiera
que se ha de usar en la preparación y presentación de los estados financieros”, es decir, la
elección de un MRIF es un asunto de juicio profesional de acuerdo a las necesidades de
información de cada entidad y del contexto regulatorio de la actividad económica
desarrollada.

De acuerdo a la NIA 200 algunos MRIF son; a) Normas Internacionales de Información

Financiera, del Consejo de Normas Internacionales de Información Financiera (IASB); b)
Normas Internacionales de Contabilidad de Sector Público, de la IFAC – Consejo de Normas
Internacionales de Contabilidad del Sector Público, y c) Principios de contabilidad
generalmente aceptados, promulgados por un reconocido establecedor de normas en una
jurisdicción particular, el cual, en el caso venezolano es la FCCPV

El Marco de información con fines generales* (NIA 700.7(b)) .[NIA 200, apartado 13
(a)] – Es un marco de información financiera diseñado para satisfacer las necesidades
comunes de información financiera de un amplio espectro de usuarios. El marco de
información financiera puede ser un marco de imagen fiel o un marco de cumplimiento:

Marco de imagen fiel. El término “marco de imagen fiel” se utiliza para referirse a un
marco de información financiera que requiere el cumplimiento de sus requerimientos Un
MRIF de imagen fiel es aquel que requiere el cumplimiento de los parámetros y directrices
establecidos por éste a fin de garantizar que los estados financieros de la entidad se
presenten razonablemente en todos sus aspectos sustanciales de conformidad con la
imagen económica y financiera que informe la fecha o un periodo determinado.

De acuerdo a la NIA 700, este tipo de MRIF se sustenta en dos postulados clave que
reconocen que, para lograr la imagen fiel en los estados financieros de una entidad, puede
ser necesario: - Que se revelen algunos aspectos no considerados por la normativa
profesional contable sobre la que se trabaja. - Que no se cumplan algunos de los requisitos
establecidos en la normativa. En este contexto, las NIIF se presentan como un marco de
imagen fiel, ya que en su objeto se proyecta la presentación de la situación real de la entidad
de una manera razonable, de acuerdo a esto, el preparador de los estados financieros puede
acudir al uso de diversos métodos para estimar y revelar la información contable y financiera.

La NIA 700, párrafo 48, establece que en el marco de la adopción de NIIF, “la
preparación de los estados financieros requiere que la administración ejerza el juicio al hacer
estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias”, es decir, las NIIF abren
la posibilidad de aplicar el juicio profesional a la hora de hacer las respectivas revelaciones, a
fin de garantizar que la información sea confiable, objetiva y oportuna para sustentar la toma
de decisiones. Como resultado, este tipo de marco puede ser utilizado para la elaboración de
estados financieros con propósito de información general, ya que puede satisfacer los
requerimientos de información de diversos usuarios de manera equitativa, revelando las
políticas contables significativas utilizadas en el proceso de registro, valoración y
presentación de cifras a través los estados financieros

Marco de cumplimiento. El término “marco de cumplimiento” se utiliza para referirse a

un marco de información financiera que requiere el cumplimiento de sus requerimientos, (NIA
13
200.13(a)), sin contemplar las posibilidades descritas en los apartados (a) o (b) anteriores.
En lo que respecta a un MRIF basado en el cumplimiento, la NIA 700, señala que este se
refiere a la normativa contable que impone reglas y restricciones sobre las cuales se debe
fundamentar la preparación y presentación de la información financiera de las entidades, de
acuerdo a esto, la administración al elaborar los estados financieros debe someterse al
acatamiento de una serie de parámetros bajo los cuales deberá realizar las estimaciones y
las revelaciones contables requeridas.

Con base en esta conceptualización podría afirmarse que en Venezuela, un marco de

cumplimiento podría evidenciarse en los parámetros establecidos en la Ley de Impuesto
sobre la Renta (2015), y su reglamento, los cuales imponen lineamientos bajo los que se
deben realizar los estados financieros fiscales, que darán lugar al cálculo de la
correspondiente cuota impositiva directa de la entidad. En consecuencia, este tipo de marco,
se trabaja en la contabilidad en la mayoría de los casos para generar información contable,
económica y financiera con propósitos específicos que no deben ser utilizados para fines de
información general o analizados por agentes externos sin el debido conocimiento de las
directrices aplicadas y de los fundamentos legislativos o normativos que condujeron la
preparación y presentación de la información financiera, la no observancia de esta
condicionante podría conducir a decisiones erradas o poco objetivas.

Normas Internacionales de Aseguramiento de la Información (NIAI)- Las Normas

Internacionales de Aseguramiento de la Información (NIAI) se componen de normas éticas,
normas de control de calidad de los trabajos, normas de auditoría de información financiera
histórica, normas de revisión de información financiera histórica y normas de aseguramiento
de información distinta de la anterior.

Estándares internacionales en la práctica de la auditoría. Fueron expedidas por la

Federación Internacional de Contadores (IFAC), con la finalidad de regular a nivel
internacional el desarrollo sostenido de la profesión contable, poniendo a disposición
elementos técnicos uniformes y necesarios para brindar servicios de alta calidad en función
del interés público.

Control de calidad. La Norma Internacional de Control de Calidad 1. (NICC 1).

Control de calidad para firmas que desempeñan auditorías, revisiones de estados financieros
y otros trabajos de aseguramiento y servicios relacionados, indica que las mismas deben
establecer y mantener un sistema de control de calidad que razonablemente garantice el
cumplimiento de las normas profesionales, los requisitos legales y regulatorios aplicables, por
ello se deben implementar procedimientos de control de calidad que proporcionen una
seguridad razonable de que:(a) la auditoría cumple las normas profesionales y los
requerimientos legales y reglamentarios aplicables; y (b) el informe emitido por el auditor es
adecuado en función de las circunstancias.

Elementos de un sistema de control de calidad. Según la NICC 2, la firma de

auditoría establecerá y mantendrá un sistema de control de calidad que comprenda políticas
y procedimientos que contemplen cada uno de los siguientes elementos: (a)
Responsabilidades de liderazgo en la calidad de la firma de auditoría. (b) Requerimientos de
ética aplicables. (c) Aceptación y continuidad de las relaciones con clientes y de encargos
específicos. (d) Recursos humanos. (e) Realización de los encargos. (f) Seguimiento.
14
 Aunado a ello, la NIA 220 – Control de Calidad de la Auditoría de Estados
Financieros, establece las normas y lineamientos sobre las responsabilidades específicas
del personal de la firma, respecto de procedimientos de control de calidad para auditorías de
información financiera histórica, incluyendo auditorías de los estados financieros. Esta NIA
destaca que el equipo del trabajo deberá implementar procedimientos de control de calidad
que sean aplicables al trabajo particular de auditoría.Aunado a ello, detalla los procesos,
procedimientos y elementos básicos a tener en cuenta cuando se realiza una tarea de control
de calidad de las auditorías de los estados financieros.

El objetivo del auditor en esta Normativa Internacional de Auditoría es implementar

procedimientos de control de calidad relativos al encargo que le proporcionen una seguridad
razonable de que: La auditoría cumple las normas profesionales y los requerimientos legales
y reglamentarios aplicables; y El informe emitido por el auditor es adecuado en función de las
circunstancias. Requerimientos: Responsabilidades de liderazgo en la calidad de las
auditorías, Requerimientos de ética aplicables, Aceptación y continuidad de las relaciones
con clientes y de encargos de auditoría, Asignación de equipos a los encargos, Realización
del encargo y Seguimiento

Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGAS).Requisitos mínimos de

calidad, relativos a la personalidad del auditor, al trabajo que desempeño y a la información
que rinde como resultado del trabajo. Personales: entrenamiento técnico, cuidado y
diligencia, independencia mental; Del trabajo: planeación y supervisión, estudio del control
interno y obtención de evidencias; De información: Relación y responsabilidad en los estados
financieros, aplicación de las normas de información, consistencia de la aplicación de las
normas de información, suficiencia de las declaraciones informativas, salvedades, negación
de opinión.

Normas Internacionales de Auditoría (NIA´s). Entre las Normas Internacionales de

Aseguramiento, encontramos las Normas Internacionales de Auditoría cuyo propósito es dar
lineamientos o fijar guías sobre los objetivos y fundamentos por los cuales se debe regir un
auditor o grupo auditor al momento de hacer la revisión, o valga la redundancia la auditoría a
los estados financieros.

Las NIAs son lineamientos y procedimientos emanados por el Consejo Internacional de

Auditoria y Aseguramiento (IAASB) para implantar una serie de parámetros de
estandarización, respecto a los procedimientos y requisitos que deben regir el trabajo de
auditoría, en Venezuela la Federación de Colegios de Contadores Públicos (FCCPV) aprobó
su aplicación en diciembre de 2013, siendo así la obligatoria aplicación para los periodos
iniciados a partir del 1 de enero de 2014, permitiéndose su adopción anticipadamente.

El auditor en ejercicio de sus funciones debe realizar su labor bajo las disposiciones
contenidas en las NIAs, y su firma deberá diseñar las políticas de control para garantizar su
cumplimiento en la obtención de evidencia de auditoría, así como, enla presentación del
dictamen profesional.

Existen 36 normas de auditoría clarificadas y la norma de calidad (ISQC) que están

organizadas en secciones separadas que permiten entender la norma completamente y que
el auditor desarrolle la auditoría apropiadamente mejorando la credibilidad de la información
15
financiera y la calidad del trabajo de auditoría. Además establecen los objetivos generales del
auditor cuando conduce una auditoría de acuerdo a las normas internacionales de auditoría,
y cada norma presenta un objetivo específico estableciendo la obligación del auditor en
relación a dichos objetivos mediante la presentación de requisitos en cada norma.

Las Normas Internacionales de Auditoría aplicables son:

Bloque 1. (8 NIAs)

Bloque 2. (6 NIAs)

Bloque 3. (11 NIAs)

16
Bloque 4. (3 NIAs)

Bloque 5. (5 NIAs)

17
 Bloque 6. (4 NIAs y 1 NICC)

UNIDAD III. CONTROL INTERNO

Control interno (NIA 315.4(c)). Es un sistema integrado de planes, métodos, principios,
normas, procedimiento de verificación, y evaluación adoptado por una entidad para procurar
que todas las actividades, operaciones, actuaciones y administración de los recursos se
realicen de acuerdo con las normas constitucionales, dentro de las políticas en atención a las
metas y objetivos previstos.

Para el Comité de Organizaciones Patrocinadoras de la Comisión de Normas

(COSO) (2013),

Es decir, el control interno es el proceso diseñado, implementado y mantenido por los

responsables del gobierno de la entidad, la dirección y otro personal, con la finalidad de
proporcionar una seguridad razonable sobre la consecución de los objetivos de la entidad
relativos a la fiabilidad de la información financiera, la eficacia y eficiencia de las operaciones,
así como sobre el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias aplicables.

Debido a ello, puede ser contable y administrativo. El CI contable incluye un plan de

organización, métodos, procedimientos relacionados directa y principalmente con la
salvaguardia de activos y eficacia de los registros financieros, incluye: sistemas de
aprobación y autorización, separación de tareas sobre registros en auxiliares e información
contable, custodia de activos y controles físicos de éstos. Mientras el CI administrativo,
concierne a la eficiencia operacional y a la adhesión a las políticas administrativas, incluye
análisis estadísticos, estudios de tiempos y movimientos, ejecución de reportes, controles de
calidad, entre otros.

Objetivos. El control interno es una función que tiene por objeto salvaguardar los
bienes de la empresa, evitar desembolsos indebidos de fondos, ofrecer la seguridad de que
no se contraerán obligaciones sin autorización; de manera concreta el CI se orienta a (1)
obtener información financiera correcta y segura (2) proteger los activos (3) promover la
eficiencia operativa (4) procurar adhesión a las políticas prescritas por la dirección. En
general, las organizaciones aplican el control interno con la finalidad de proteger sus activos
contra pérdidas, fraudes o ineficiencia, verificar la razonabilidad, veracidad y confiabilidad de

18
información financiera, promover la eficiencia operacional en todas las áreas funcionales de
la organización para así lograr el cumplimiento de las metas u objetivos propuestos de dicha
empresa.

Principios. Los principios de CI son indicadores que sirven de base para el desarrollo
de la estructura y procedimientos de control interno en cada área de funcionamiento
institucional. El modelo de control interno COSO 2013 actualizado está compuesto por los
cinco componentes y 17 principios.

Componentes de Control interno. Para un control interno satisfactorio, es necesario

tener en cuenta algunos componentes interrelacionados, derivados de la forma como la
administración maneja el ente. De acuerdo a la NIA 315, el entendimiento del control interno
involucra todos los componentes de dicho control interno lo cual comprende: a) El ambiente
de control interno existente; b) El proceso de evaluación de riesgos que tiene la entidad; c)
El sistema de información, incluyendo los procesos de negocios relevantes a la información
financiera; d) Las actividades de control relevantes a la auditoría y e) El monitoreo existente
sobre los controles.

El Marco Integrado de Control Interno del Comité de Organizaciones

Patrocinadoras de la Comisión de Normas (COSO) (2013), es el modelo de control interno
más aceptado, según éste el CI interno consta de cinco categorías que la administración
diseña y aplica para proporcionar una seguridad razonable de que sus objetivos de control se
llevarán a cabo. Cada categoría contiene muchos controles, pero los auditores se concentran
en aquéllos diseñados para impedir o detectar errores materiales en los estados financieros.

1.- Entorno de control: Comprende las funciones del gobierno y dirección de la

empresa, así como las actitudes, compromisos y acciones de los responsables del gobierno
de la entidad y de la dirección de la empresa, sobre el control interno de la entidad y su
importancia; sirve como unificador de los otros cuatro componentes. Sin un ambiente de
control efectivo, es poco probable que los otros cuatro den como resultado un control interno
efectivo, sin importar su calidad.

El ambiente de control consiste en acciones, políticas y procedimientos que reflejan las

actitudes generales de los altos niveles de la administración, directores y propietarios de una
entidad en cuanto al control interno y su importancia para la organización. Con el propósito
de entender y evaluar el ambiente de control, los auditores deben considerar las partes más
importantes de los componentes del control: integridad y valores éticos, compromiso con la
competencia, participación del consejo, directivo o el comité de auditoría, filosofía y estilo
operativo de la, estructura organizativa, asignación de autoridad y responsabilidad, así como
las políticas y prácticas de recursos humanos.

Los principios vinculados al ambiente de control, conforme al COSO son: Principio 1:

Demuestra compromiso con la integridad y los valores éticos. Principio 2: Ejerce
responsabilidad de supervisión. Principio 3: Establece estructura, autoridad, y
responsabilidad. Principio 4: Demuestra compromiso para la competencia. Principio 5: Hace
cumplir con la responsabilidad

19
 2.- Evaluación de riesgos: La evaluación del riesgo es la identificación y análisis de
los riesgos relevantes de la administración para la preparación de los estados financieros de
conformidad con los principios contables generalmente aceptados. Es uno de los elementos
del control interno, consistente en el proceso que sigue la entidad para identificar los riesgos
de negocio relevantes para los objetivos de la información financiera y para decidir sobre las
acciones a tomar para responder a dichos riesgos, así como los resultados de dicho proceso

La valoración del control interno conlleva identificar los riesgos de declaración

equivocada material (riesgos de negocio y de fraude) y luego determinar lo que la entidad
está haciendo para abordarlos. Esto se puede lograr mediante discusiones con la
administración seguidas por observación e inspección de cualquier control interno
identificado.

Cabe destacar los Procedimientos de valoración del riesgo *(NIA 315.4(d)) son
procedimientos de auditoría aplicados para obtener conocimiento sobre la entidad y su
entorno, incluido su control interno, con el objetivo de identificar y valorar los riesgos de
incorrección material, debida a fraude o error, tanto en los estados financieros como en las
afirmaciones concretas contenidas en éstos. Tales procedimientos pueden incluir: •
Indagación del personal de la entidad; • Observación de la aplicación de controles
específicos e inspección de documentos y reportes; y • Rastrear las transacciones a través
del sistema de información relevante para la información financiera.

Dicha norma señala que si el control interno está diseñado de manera impropia, no es
necesario determinar su implementación; en lugar de ello, el auditor debe considerar si
representa una debilidad material en el control interno de la entidad. Si ello es así, se le debe
comunicar a la administración y a quienes tengan a cargo el gobierno.

Los principios vinculados a la evaluación de riesgos, conforme al COSO son: Principio

6: Especifica objetivos relevantes. Principio 7: Identifica y analiza los riesgos. Principio 8:
Evalúa el riesgo de fraude. Principio 9: Identifica y analiza cambios importantes

3.- Actividades de control: (NIA 315) Las actividades de control son las políticas y los
procedimientos que ayudan a asegurar que las directivas administrativas se lleven a cabo.
Ayudan a asegurar que se tomen las acciones necesarias para orientar los riesgos hacia la
consecución de los objetivos de la entidad. El auditor debe entender las actividades de
control que juzgue relevantes para la identificación y evaluación de riesgos de representación
errónea de importancia relativa, dentro del desarrollo de la auditoría.

El desarrollo de actividades de control relacionadas con estos tipos de políticas y

procedimientos con frecuencia se incluyen en los siguientes cinco tipos de actividades de
control específicas, que se analizan a continuación: 1. Separación adecuada de las
responsabilidades. 2. Autorización adecuada de las operaciones y actividades. 3.
Documentos y registros adecuados. 4. Control físico sobre activos y registros. 5.
Verificaciones independientes referentes al desempeño; por ello, deben estar relacionadas a
autorización, revisiones de desempeño, procesamiento de información y controles físicos.

20
 Las actividades de control interno pueden agruparse en actividades preventivas,
detectivas y correctivas; en efecto, tienen distintas características, pueden ser manuales o
computarizadas, administrativas u operacionales, generales o específicas:

Las actividades preventivas se realizan para prevenir resultados indeseables, por

ende, reducen la posibilidad de que se detecten, tienen como características: están
incorporadas en los procesos de forma imperceptible; guías que evitan la existencia de
causas; impiden que algo suceda mal; evitan costos de correcciones y son económicas; por
ello se aplican para evitar que se produzcan discrepancias operativas, asimismo, se puede
implementar controles de autorización, de control y garantizar el acceso a la documentación
soporte de dichas actividades.

Las actividades detectivas se ejecutan para detectar hechos indeseables, o sea,

detectan la manifestación u ocurrencia de un hecho, se caracterizan porque detienen el
proceso o registran las causas del riesgo, ejercen una función de vigilancia, actúan cuando
se evaden las actividades preventivas, miden la efectividad de los controles preventivos,
pueden implicar correcciones y suelen ser más costosas de ejecutar. De esta manera, las
entidades realizan comprobaciones internas, las cuales consisten en disponer de controles
sobre todas las transacciones para asegurar su organización y funcionamiento eficaces,
además de ofrecer protección contra fraudes, siendo aspectos clave, la división de
responsabilidades sobre la custodia y la anotación contable.

Las actividades correctivas se diseñan para corregir efectos de un hecho indeseable,

estas son el complemento de las actividades detectivas al originar una acción, corrigen la
evasión o falta de controles preventivos, ayudan a la investigación y corrección de causas,
permiten que se remedie el problema detectado, implican correcciones y re-procesos,
aunque suelen ser más costosas. Por tanto, se aplican para corregir los errores, y desde
luego implantar las medidas para evitar que sucedan en el futuro.

Dentro de los principios vinculados las actividades de control interno, conforme al

COSO se tienen: Principio 10: Selecciona y desarrolla actividades de control. Principio 11:
Selecciona y desarrolla controles generales sobre tecnología. Principio 12: Se implementa a
través de políticas y procedimientos. Principio 13: Usa información Relevante

4.- Sistemas de información: NIA 315. Los sistemas de información consisten en

infraestructura de software, personas, procedimientos y datos. El sistema de información
produce reportes, contiene información operacional, financiera y relacionada con el
cumplimiento, que hace posible operar y controlar el negocio. Tiene que ver no solamente
con los datos generados internamente, sino también con la información sobre eventos,
actividades y condiciones externas necesarias para la toma de decisiones, informe de los
negocios y reportes externos.

El propósito del sistema de información y comunicación de contabilidad de la entidad es

iniciar, registrar, procesar e informar de las operaciones de la entidad y mantener la
responsabilidad por los activos relacionados. Para entender el diseño del sistema de
información contable, el auditor determina 1) las clases más importantes de operaciones de
la entidad; 2) cómo inician y se registran esas operaciones; 3) qué registros contables existen
y su naturaleza; 4) cómo captura el sistema otros eventos que son importantes para los
21
estados financieros, como disminuciones en los valores de activos; y 5) la naturaleza y
detalles del proceso de informes financieros que se siguen, incluyendo los procedimientos
para asentar transacciones y ajustes en el libro mayor general

El auditor debe entender el sistema de información de la entidad, lo que implica conocer

clases de transacciones, procedimientos electrónicos y manuales, registros contables y
procesos de información financiera para la elaboración de los estados financieros. En cuanto
a la comunicación, el auditor debe conocer los procesos de comunicación relacionados a la
información financiera determinando obligaciones y responsabilidades, como lo son las
comunicaciones entre la administración y encargados del gobierno corporativo, y
comunicaciones externas relacionadas con entidades regulatorias, evaluando si son
comunicaciones pertinentes y apropiadas

Los principios vinculados a los sistemas de información, según el informe COSO son:
Principio 14: Comunica internamente. Principio 15: Comunica externamente

5.- Supervisión del sistema de control – Monitoreo: Las actividades de monitoreo

se refieren a la evaluación continua o periódica de la calidad del desempeño del control
interno por parte de la administración, con el fin de determinar qué controles están operando
de acuerdo con lo planeado y que se modifiquen según los cambios en las condiciones.
Incluye la valoración del diseño y del funcionamiento de los procedimientos de control
oportunamente, así como la adopción de las acciones correctoras que sean necesarias
debido a los cambios en las condiciones de funcionamiento.

Los sistemas de control interno deben monitorearse, proceso que valora la calidad del
desempeño del sistema en el tiempo y es realizado por medio de actividades de monitoreo
en el curso de las operaciones y evaluaciones separadas, para tomar las acciones
pertinentes. El auditor debe conocer y entender los procesos de monitoreo de los controles
sobre la información financiera y las acciones correctivas que desempeña la entidad. Cuando
la entidad lleva a cabo auditoría interna, el auditor debe conocer sus procedimientos y si
están acorde a la entidad.

Los principios vinculados al monitoreo conforme al informe COSO son: Principio 16:
Conduce evaluaciones continuas y/o independientes. Principio 17: Evalúa y comunica
deficiencias

Estudio y evaluación del control interno. Es necesario estudiar y evaluar el control

interno cuyos estados financieros se va a dictaminar, para juzgar la confianza que puedan
merecer, en consecuencia, fijar el alcance y oportunidad de las pruebas. Es necesario
resaltar, que el estudio del CI, es el examen, la investigación y el análisis del CI existente;
mientras la evaluación, hace referencia a la conclusión a la que se llega, el juicio obtenido al
medir los resultados del estudio del CI. Entre los métodos generalmente utilizados para el
estudio y evaluación del control interno, se tienen: (1) descriptivo (2) gráfico (3) factorial (4)
de cuestionario.

1.- Descriptivo. Es una descripción por escrito de la estructura del control interno del
cliente, la descripción adecuada de un sistema de contabilidad y los procesos de control
relacionados incluye cuatro características: 1. El origen de cada documento y registro en el
22
sistema. 2. Cómo se lleva a cabo todo el procesamiento. 3. La disposición de cada
documento y registro en el sistema. También se debe indicar el registro de documentos, el
envío de éstos a los clientes o su destrucción. 4. Una indicación de los procedimientos de
control pertinentes a la evaluación del riesgo de control. Éstos comúnmente incluyen la
separación de responsabilidades, autorizaciones y aprobaciones y verificación interna.

(2) Gráfico (diagrama de flujo). Un diagrama de flujo de control interno es una

representación simbólica y en diagrama de los documentos del cliente y su flujo secuencial
en la empresa, incluye las mismas cuatro características identificadas anteriormente para las
narrativas, representan una ventaja, principalmente porque proporcionan una idea concisa
del sistema del cliente, lo cual es útil para el auditor como instrumento analítico en la
evaluación. Un diagrama de flujo bien preparado identifica imprecisiones y propicia un
conocimiento claro de la forma en que opera el sistema.

(3) Factorial. Consiste en la distinción e identificación de factores que concurren en los

resultados de operación de una entidad para llegar al conocimiento de cada factor, con el
objeto de determinar su contribución en el resultado de las operaciones realizadas, para
cuantificar dicha contribución

(4) Cuestionario. En un cuestionario de control interno se hace una serie de preguntas

referentes a los controles en cada área de la auditoría como medio para indicar al auditor los
aspectos de la estructura de control interno que pueden ser inadecuados. En la mayoría de
los casos, los cuestionarios requieren una respuesta como “sí” o “no”, en donde una
respuesta con “no” indica deficiencias potenciales de control interno.

Objetivos del examen. El objetivo del auditor en la NIA 265 es comunicar

apropiadamente las deficiencias encontradas del control interno de la entidad durante la
auditoría a los encargados del gobierno corporativo y administración, es decir, cconocer
como es el control interno no solamente en los planes de la dirección sino en la ejecución de
las operaciones cotidianas.

Informe de resultados. El auditor deberá determinar, si de acuerdo al trabajo realizado

existen una o más deficiencias en el control interno; aunado a ello, deberá comunicar por
escrito y en forma oportuna las deficiencias y no deficiencias del control interno. La NIA 265
– Comunicación de las Diferencias en el Control Interno a los Responsables del Gobierno y a
la Dirección de la Entidad, presenta la responsabilidad del auditor de comunicar oportuna y
apropiadamente a los encargados del gobierno corporativo y administración las deficiencias
encontradas en el control interno durante el desarrollo de la auditoría de estados financieros,
para que ellos sigan las acciones pertinentes.

Para esto el auditor debe tener un conocimiento claro del control interno de la entidad,
para que al momento de evaluar los riesgos de representación errónea se apliquen los
procedimientos de auditoría apropiados. Esto no significa que el auditor dará una opinión
sobre la efectividad del control interno, si no que comunicara las deficiencias que se
presenten durante las etapas de la auditoría.

El auditor debe informar las deficiencias al nivel apropiado de la administración, el cual

se encargue del manejo del control interno; cuando existe alguna deficiencia que ponga en
23
duda la integridad y competencia de la administración, el auditor deberá dirigirse
directamente a los encargados del manejo corporativo.

El auditor deberá determinar si se han presentado una o más deficiencias en el control

interno durante el desarrollo de la auditoría, analizando así su importancia e influencia en los
estados financieros. Una vez establezca las deficiencias, deberá comunicarlas por escrito
oportunamente a los encargados del gobierno corporativo y administración de la entidad,
incluyendo una descripción de las deficiencias y explicación de los efectos, para que se
puedan tomar las acciones correctivas oportunamente.

La comunicación tendrá una forma y contenido que establecerá el auditor de acuerdo

a la naturaleza de la entidad, teniendo en cuenta las políticas o requisitos legales específicos
de deficiencia en el control interno. Es importante aclarar que el auditor no expresara una
opinión sobre la efectividad del control interno, si no que reportara las deficiencias que
encuentre y que afectan los estados financieros para que la administración implemente una
acción correctiva.

Se destaca según la NIA 265.6(a) que existe una deficiencia en el control interno
cuando: (a) un control está diseñado, se implementa u opera de forma que no sirve para
prevenir, o detectar y corregir incorrecciones en los estados financieros oportunamente; o (b)
no existe un control necesario para prevenir, o detectar y corregir, oportunamente,
incorrecciones en los estados financieros.

Del mismo modo, una deficiencia significativa en el control interno para la NIA 265.6(b),
es una deficiencia o conjunto de deficiencias en el control interno que, según el juicio
profesional del auditor, tiene la importancia suficiente para merecer la atención de los
responsables del gobierno de la entidad.

24
 UNIDAD IV. EVIDENCIA Y DOCUMENTACIÓN DE AUDITORÍA

Evidencia. (NIA 200.13(b) (Objetivos Globales del Auditor Independiente y

Realización de la Auditoría de Conformidad con las NIA) y NIA 500.5(c)) (Evidencia de
Auditoría).

La NIA 200 señala que una parte importante del trabajo del auditor es obtener y
evaluar evidencia de auditoría, lo que le permite soportar su opinión y dictamen de la
auditoría. El auditor puede obtener estas evidencias de diferentes fuentes, como auditorías
previas, procedimientos de control de calidad, registros contables, e incluso la falta de
información se convierte en evidencia, cuando por ejemplo la administración se niega a
proporcionar documentos o información requerida.

Ahora bien, la NIA 500 Evidencia en la Auditoría, establece normas y proporciona guías
sobre lo que constituye evidencia de auditoría en una auditoría de estados financieros, la
cantidad y calidad de la evidencia de auditoría que se debe obtener, y los procedimientos de
auditoría, que usan los auditores para obtener dicha evidencia. Según esta norma elauditor
deberá obtener evidencia suficiente apropiada de auditoría para poder llegar a conclusiones
razonables en las cuales basar la opinión de auditoría.

Se define evidencia como la información utilizada por el auditor para alcanzar las
conclusiones en las que basa su opinión, incluye tanto la información contenida en los
registros contables de los que se obtienen los estados financieros, como otra información.

Suficiencia de la evidencia: *(NIA 500.5 (e)). La suficiencia es la medida de la

cantidad de evidencia de auditoría. La cantidad de evidencia de auditoría necesaria depende
de la valoración del auditor del riesgo de incorrección material, así como de la calidad de
dicha evidencia de auditoría.

La cantidad de evidencia de auditoría que se necesita se afecta por el riesgo de

representación errónea de importancia relativa (a mayor riesgo, es probable que se requiera
más evidencia de auditoría) y también por la calidad de dicha evidencia (a calidad más alta.
puede requerirse menos). Consecuentemente, la suficiencia y lo apropiado de la evidencia
de auditoría se interrelacionan.

Apropiado de la evidencia: (NIA 200.13 (b)(ii) y NIA 500.5(b)) – Lo apropiado es la

medida de la calidad de evidencia de auditoría: su relevancia y su confiabilidad para dar
soporte para. o detectar representaciones erróneas en las clases de transacciones, saldos de
cuentas, revelaciones, aseveraciones relacionadas; es decir, su relevancia y fiabilidad para
respaldar las conclusiones en las que se basa la opinión del auditor.

La confiabilidad de la evidencia de auditoría es influida por su fuente y por su

naturaleza, depende de las circunstancias individuales bajo las que se obtiene. Se pueden
hacer generalizaciones sobre la confiabilidad de diversas clases de evidencia de auditoría;
sin embargo, estas generalizaciones están sujetas a importantes excepciones.

25
 Es cualquier dato que use el auditor para determinar si la información que se audita se
elaboró de acuerdo con el criterio establecido, debe ser suficiente y apropiada, la suficiencia
trata sobre la medida de la cantidad de evidencia de la auditoría, la apropiación trata sobre la
calidad de la evidencia y su relevancia para la confiabilidad de una información particular.

Tipos de evidencia: por su fuente es externa o interna, por su naturaleza: visual,

documental o verbal. Según la NIA 500 Evidencia en la Auditoría, aun cuando la evidencia de
auditoría se obtiene de fuentes externas a la entidad, es posible que existan circunstancias
que pudieran afectar la confiabilidad de la información que se obtiene. Por ejemplo, la
evidencia de auditoría que se obtiene de una fuente externa independiente puede no ser
confiable si la fuente no está bien informada. Aun reconociendo que pueden existir
excepciones, pueden ser útiles las siguientes generalizaciones sobre la confiabilidad de la
evidencia de auditoría:

 La evidencia de auditoría es más confiable cuando se obtiene de fuentes

independientes fuera de la entidad.
 La evidencia de auditoría que se genera internamente es más confiable cuando son
efectivos los controles relacionados impuestos por la entidad.
 La evidencia de auditoría que se obtiene directamente por el auditor (por ejemplo,
observación de la aplicación de un control) es más confiable que la evidencia de
auditoría que se obtiene de manera indirecta o por inferencia (por ejemplo,
investigación sobre la aplicación de un control).
 La evidencia de auditoría es más confiable cuando existe en forma documental, ya
sea en papel, en forma electrónica, o en otro medio (por ejemplo, un registro escrito
en el momento de una reunión es más confiable que una representación oral posterior
de los asuntos que se discutieron).
 La evidencia de auditoría que proporcionan los documentos originales es más
confiable que la obtenida en fotocopias o facsímiles.

La evidencia persuasiva es la que se obtiene cuando las partidas de evidencias de

distintas fuentes o naturaleza son consistentes. Se destaca que la mayor parte de
la evidencia de auditoría es persuasiva más que conclusiva, el auditor podría usar
procedimientos inapropiados o mal interpretar la evidencia y dejar de reconocer un error; por
ello, buscará evidencia de diferentes fuentes o de una naturaleza diferente para soportar su
opinión, esto trata sobre la evidencia conclusiva.

Cabe mencionar que la NIA 501 – Evidencia de Auditoria – Consideraciones específicas

para determinadas áreas, expone las consideraciones específicas del auditor para obtener
suficiente y apropiada evidencia de auditoría relacionada a los inventarios, litigios y
reclamaciones, e información por segmentos, de acuerdo con las NIAS 330, 500 y demás
que sean relevantes, se establece que el auditor debe obtener la suficiente y apropiada
evidencia de auditoría respecto a existencia y condición del inventario, integridad de los
litigios y reclamaciones que afecten la entidad, y presentación y revelación de la información
por segmentos.

Inventario: Cuando el inventario es un rubro de importancia relativa con los estados

financieros, el auditor debe obtener la suficiente y apropiada evidencia con relación a la
existencia y condición del inventario. Esta evidencia puede obtenerse de la revisión y
26
presencia en los conteos físicos, evaluación de los procedimientos implementados para
controlar y registrar los resultados de los conteos físicos e inspeccionar el inventario. Si el
auditor no puede estar presente en los conteos físicos debe utilizar procedimientos
adicionales que le aseguren obtener la evidencia necesaria relacionada con el inventario, por
ejemplo puede inspeccionar documentación de la venta posterior de partidas específicas del
inventario adquirido o comprado antes del conteo físico del inventario. De la misma manera
cuando el inventario es responsabilidad de un tercero, el auditor debe solicitar confirmación
del tercero en cuanto a la existencia y condición del inventario y realizar la inspección y
procedimientos necesarios.

Litigios y reclamaciones: El auditor debe diseñar e implementar los procedimientos

necesarios para la identificación de litigios y reclamaciones que involucren a la entidad, y que
representen riesgo de representación errónea de importancia relativa. Estos procedimientos
implican una investigación con la administración, revisión de minutas y correspondencia
relevante, y comprobación de gastos legales pagados/devengados. Asimismo el auditor debe
solicitar representaciones escritas a la administración o encargados del gobierno corporativo
acerca de los litigios y reclamaciones conocidos revelándolos en su totalidad para el
desarrollo de la auditoría.

Cuando el auditor determina que los litigios y reclamaciones son un riesgo de

representación errónea de importancia relativa, debe realizar una comunicación mediante
una petición escrita al consejero legal de la entidad, siempre y cuando sea posible de
acuerdo a las leyes y regulaciones pertinentes, si no es posible el auditor debe aplicar los
procedimientos de auditoría adicionales. Si la administración o el consejero legal se niegan a
responder la petición del auditor, y no se puede obtener la suficiente y apropiada evidencia
de auditoría, el auditor debe modificar su opinión en el dictamen sobre los estados
financieros.

Información por segmentos: El auditor debe obtener la suficiente y apropiada

evidencia sobre la presentación y revelación de la información por segmentos, mediante el
entendimiento de los métodos que utiliza la administración para determinar la información por
segmentos, y demás procedimientos analíticos y de auditoría acordes a las circunstancias.

Documentación de auditoría. (NIA 230 – Documentación de Auditoría). Establece

las normas y proporciona lineamientos sobre la documentación de la auditoría. Esta norma
requiere que el auditor obtenga evidencia suficiente y prepare la documentación de auditoría
de manera oportuna, que proporcione: a) Un registro suficiente y apropiado de la base para
el dictamen del auditor; b) Evidencia de que la auditoría se desempeñó de acuerdo con las
NIA y los requisitos legales y de regulación aplicables.

Según la (NIA 230.6(a)) – la documentación de auditoría es el registro de los

procedimientos de auditoría aplicados, de la evidencia pertinente de auditoría obtenida y de
las conclusiones alcanzadas por el auditor (a veces se utiliza como sinónimo el término
"papeles de trabajo"). El auditor debe documentar los asuntos importantes para apoyar las
conclusiones expresadas en su informe y dejar evidencia de que la auditoría se efectuó de
acuerdo a las normas profesionales aplicables, debe hacerlo de manera oportuna,
estableciéndose un tiempo límite para completar la compilación del archivo final de la

27
auditoría de no más de 60 días después de la fecha del dictamen del auditor, dentro de estos
se tienen el material y los papeles de trabajo,

Preparación y propósitos. La documentación debe ser completa, detallada para

comprender de manera global la auditoría, El auditor deberá preparar la documentación de
auditoría de modo que facilite que un auditor con experiencia, que no tenga una conexión
previa con la auditoría, entienda: a) La naturaleza, oportunidad y extensión de los
procedimientos de auditoría desempeñados para cumplir con las NIA y los requisitos legales
y de regulación aplicables. b) Los resultados de los procedimientos de auditoría y la
evidencia de auditoría obtenida. c) Los asuntos importantes que se originan durante la
auditoría y las conclusiones alcanzadas en la misma.

De acuerdo a la NIA 230, la documentación de auditoría sirve para un número de

fines; incluyendo: a) Ayudar al equipo de auditoría a planear y desempeñar la auditoría, b)
Ayudar a los miembros del equipo de auditoría responsables de la supervisión a dirigir y
supervisar el trabajo de auditoría, así como a descargar sus responsabilidades de revisión de
acuerdo con la NIA 220, Control de calidad para auditorías de información financiera
histórica, c) Facilitar al equipo de auditoría la rendición de cuentas por su trabajo, d) Retener
un registro de asuntos de ir-iportar.cia continua para futuras auditorías, e) Habilitar a un
auditor con experiencia para conducir revisiones e inspecciones de control de calidad' de
acuerdo con la NICC (ISQC) 1, Control de calidad para firmas que desempeñan auditorías y
revisiones de información financiera histórica, y otros trabajos para atestiguar y servicios
relacionados, f) Habilitar a un auditor con experiencia a conducir inspecciones externas de
acuerdo con los requisitos legales, de regulación y otros aplicables.

La forma, contenido y extensión de la documentación de auditoría dependen de

factores como: La naturaleza de los procedimientos de auditoría que se van a desempeñar.
. Los riesgos identificados de representación errónea de importancia relativa. El grado de
juicio que se requiere para desempeñar el trabajo y evaluar los resultados. La importancia de
la evidencia de auditoría obtenida. La naturaleza y extensión de las excepciones
identificadas. La necesidad de documentar una conclusión o la base para una conclusión no
fácilmente determinable, con la documentación del trabajo desempeñado o la evidencia de
auditoría obtenida. . La metodología y herramientas de auditoría empleadas.

Se establece un tiempo límite para completar la compilación del archivo final de la

auditoría de no más de 60 días después de la fecha del dictamen del auditor.

La terminación de la compilación del archivo final de la auditoría, después de la fecha

del dictamen del auditor, se considera un proceso administrativo que no implica la ejecución
de nuevos procedimientos de auditoría o nuevas conclusiones.

Sin embargo, pueden hacerse cambios a la documentación de auditoría durante el

proceso final de compilación siempre que sean de naturaleza administrativa, por ejemplo: i)
borrar o desechar documentación cancelada; ii) clasificar, cotejar y hacer referencias
cruzadas de los papeles de trabajo; iii) firmar en final listas de verificación relativas al proceso
de compilación del archivo; iv) documentar evidencia de auditoría que el auditor haya
obtenido, discutido y acordado con los miembros relevantes del equipo del trabajo antes de
la fecha del dictamen. Al momento de la emisión del dictamen del auditor, se debe haber
28
obtenido toda la documentación relevante y evidencia suficiente para arribar a las
conclusiones de auditoría.

Naturaleza de la documentación de auditoría. La documentación de auditoría puede

registrarse en papel o en forma electrónica u otros medios. Incluye, por ejemplo, programas
de auditoría, análisis, memorandos de asuntos, resúmenes de asuntos importantes, cartas
de confirmación y representación, listas de verificación, y correspondencia(incluyendo correo
electrónico) concernientes a asuntos importantes. Si se considera apropiado, pueden
incluirse sumarios o copias de los registros de la entidad, por ejemplo, contratos y acuerdos
importantes y específicos, como parte de la documentación de auditoría. Sin embargo, ésta
no es un sustituto de los registros contables de la entidad. La documentación de auditoría
para un trabajo específico se reúne en un archivo de la auditoría.

El auditor normalmente excluye de la documentación de auditoría los borradores

sustituidos de papeles de trabajo y estados financieros, las notas que reflejan razonamientos
incompletos o preliminares, las copias previas de documentos.

Organización y archivo. La documentación de auditoría se organiza para cumplir con

circunstancias y necesidades de auditoría, para su conservación se reconocen de manera
generalizada tres tipos de archivo: archivo permanente, archivo general y archivo corriente.

Un archivo de auditoría conforme a la NIA 230.6 (b) se define como una o más
carpetas u otros medios de almacenamiento de datos, físicos o electrónicos, que contienen
los registros que conforman la documentación de auditoría correspondiente a un encargo
específico. Los documentos se organizan para cumplir con circunstancias y necesidades de
la auditoría específica, ara la conservación de la documentación se reconocen tres tipos de
archivos: permanente, general y corriente. Las características y usos de cada tipo son las
siguientes:

 Archivo permanente. información útil para el auditor en futuros trabajos de auditoría

por ser de interés continuo: Leyes, normas, organigramas, políticas, manuales y detalle de
personal clave.
 Archivo general. papeles acumulados durante la auditoría que podrán ser utilizados
para períodos subsecuentes: Estados financieros, planes anuales de trabajo, programas de
auditoría, hojas de trabajo, borrador e informe final de cada examen.
 Archivo corriente. cédulas relacionadas con las diferentes pruebas realizadas a cada
una de las cuentas o áreas específicas y corresponden al período sujeto a examen.
Constituyen el respaldo o evidencia de cada examen y del cumplimiento a las normas de
auditoría.

Propiedad y custodia. Los papeles de trabajo son propiedad del auditor. Sin embargo,
deben estar disponibles para ser exhibidos en cualquier momento a las autoridades, al
cliente o al colega que se haga cargo de las Auditorías posteriores. Estos papeles de trabajo
están protegidos por el secreto profesional y solo pueden ser exhibidos en los casos
previstos por la confidencialidad del Código de Ética profesional. El tiempo que debe
mantenerlos en su poder el Auditor es de cinco años.

29
 Marcas de auditoría. Para facilitar la trascripción e interpretación del trabajo realizado
en la auditoria, usualmente se usan marcas que permiten transcribir de una manera práctica
y de fácil lectura algunos trabajos repetitivos, son aquellos símbolos convencionales que el
auditor adopta y utiliza para identificar, clasificar y dejar constancia de las pruebas y técnicas
aplicadas.

Una marca de auditoría es un símbolo que equivale a procedimientos de auditoría

aplicados sobre el contenido de los papeles de trabajo; constituye una declaración personal,
individual e intransferible sobre el autor de la cédula de auditoría.

Es importante mencionar, existe un modelo legalmente establecido de marcas y señas

de auditoría, el auditor pueden utilizar las que considere, siempre y cuando estas se realicen
en color rojo, se hagan con la mayor uniformidad posible, de tamaño pequeño y claramente
visible, con el objeto de no perjudicar la legibilidad y la buena apariencia que todo libro,
formulario, documento contable o cédula de auditoría deba tener, además deben ser
racionales y comprensibles para quien necesite interpretar su significado.

Las señas son números dentro de un círculo o números romanos, utilizadas para hacer
comentarios sobre alguna partida o elementos de ella o para cruzar cifras iguales en una
misma cédula, respectivamente.

Índices de referencia. Para facilitar el ordenamiento y archivo de los papeles de

trabajo y su rápida localización, se acostumbra ponerles una clave a todos y cada uno de
ellos en un lugar visible, a esta clave se le llama índice, e cual según Peña (2000), permite
saber de qué papel se trata y el lugar que le corresponde en su respectivo archivo. Los
índices son anotados con lápiz rojo en la parte superior derecha de la cédula de auditoría.

Los índices se asignan de acuerdo con el criterio anterior y pueden usarse para este
objeto, números, letras o la combinación de ambos. A continuación se presenta un ejemplo
de índices usando el método alfabético-numérico por ser el de uso más generalizado en la
práctica de la auditoría, donde las letras simples indican cuentas de activos, las dobles
cuentas de pasivo y capital y las decenas cuentas de resultados:
CUENTA ÍNDICE
Caja y bancos A
Cuentas por cobrar B
Inventarios C
Activos por Impuestos Diferidos (cargos diferidos) J
Sobregiros Bancarios AA
Cuentas por Pagar Comerciales y Otras Cuentas por Pagar BB
Préstamos Bancarios a Corto Plazo CC
Patrimonio XX
Capital en Acciones (Capital Social Suscrito) XX-1
Utilidades no Distribuidas XX-2
Reserva Legal XX-3
Superávit donado XX-4
Utilidad o Pérdida del Ejercicio XX-5

Referencias cruzadas. Sirven para identificar aquellas otras hojas de trabajo de las que
se ha importado información o de las que se ha exportado información.
30
 UNIDAD V. PROCEDIMIENTOS Y TÉCNICAS DE AUDITORÍA
Técnicas de auditoría

Las técnicas de auditoría son métodos prácticos de investigación y prueba que utiliza el
auditor para obtener la evidencia necesaria que fundamente sus opiniones y conclusiones.

Estudio General: Apreciación sobre la fisonomía o características generales de la

empresa, de sus estados financieros de los rubros y partidas importantes, significativas o
extraordinaria. Esta apreciación se hace aplicando el juicio profesional. En Bancos, Cuentas
por Cobrar, Cuentas por Pagar, para determinar errores y soluciones.

Análisis. Clasificación y agrupación de los distintos elementos individuales que forman

una cuenta o una partida determinada, de tal manera que los grupos constituyan unidades
homogéneas y significativas

Investigación (NIA 500). La investigación consiste en buscar información de personas

bien informadas, tanto en lo financiero como en lo no financiero, en la entidad o fuera de ella.
La investigación es un procedimiento de auditoría que se usa de manera extensa en toda la
auditoría y a menudo es complementaria al desempeño de otros procedimientos de auditoría.
Las investigaciones pueden ir desde investigaciones formales por escrito hasta
investigaciones orales informales. Evaluar las respuestas a las investigaciones es una parte
integral del proceso de investigación. Las respuestas a las investigaciones pueden dar al
auditor información que no tenía antes o con evidencia de auditoría que sirve para
corroborar.

Indagación - La indagación consiste en la búsqueda de información, financiera o no

financiera, a través de personas bien informadas tanto de dentro como de fuera de la
entidad.

Inspección de registros o documentos (NIA 500) La inspección consiste en examinar

registros o documentos, ya sean internos o externos, en forma impresa, electrónica, o en
otros medios. La inspección de registros y documentos proporciona evidencia de auditoría de
grados variables de contabilidad, dependiendo de su naturaleza y fuente y, en el caso de
registros y documentos internos, de la efectividad de los controles sobre producción. Un
ejemplo de inspección usada como prueba de controles es la inspección de registros o
documentos para evidencia de autorización

Inspección de activos tangibles (NIA 500). La inspección de activos tangibles

consiste del examen físico de los activos, puede proporcionar evidencia de auditoría
confiable respecto de su existencia, pero no necesariamente sobre los derechos y
obligaciones o la valuación de los activos. La inspección de partidas individuales de
inventario ordinariamente acompaña a la observación del conteo de inventario.

Hechos posteriores al cierre. (NIA 560.5(e)) - Hechos ocurridos entre la fecha de los
estados financieros y la fecha del informe de auditoría, así como aquellos hechos que llegan
a conocimiento del auditor después de la fecha del informe de auditoría. Es decir, se
31
presentan con posterioridad a la fecha del balance, pero antes de la emisión de los estados
financieros y del informe del auditor, que tienen efecto importante sobre los estados
financieros, permiten obtener evidencia comprobatoria de las partidas analizadas, pudiendo
según el caso, requerir de ajustes o revelación de los mismos, se puede aplicar en los tipos o
clases de hechos que el auditor debe evaluar, sucesos que suministran evidencia adicional .

Observación (NIA 500). La observación consiste en observar un proceso o

procedimiento que se desempeña por otros. Los ejemplos incluyen observación del conteo
de inventarios por personal de la entidad y observación del desempeño de actividades de
control. La observación proporciona evidencia de auditoría sobre el desempeño de un
proceso o procedimiento, pero está limitada por el momento en que tiene lugar la
observación y por el hecho de que el acto de ser observado puede afectar la manera en la
cual se desempeña el proceso o procedimiento. Ver la NIA 501, Evidencia de Auditoría--
Consideraciones Adicionales para Partidas Específicas, para otras guías sobre la
observación del conteo de inventario.

Confirmación (NIA 500). La confirmación que es un tipo específico de investigación, es

el proceso de obtener una representación de información o de una condición existente
directa mente de un tercero. Las confirmaciones frecuentemente se usan en relación con
saldos de cuentas y sus componentes pero no necesitan restringirse a estas partidas.

Confirmación externa *(NIA 505.6(a)) – Evidencia de auditoría que obtiene el auditor

directamente de un tercero de forma escrita, en un medio electrónico u otro medio. El auditor
debe diseñar e implementar procedimientos de confirmación externa para obtener evidencia
de auditoría relevante y confiable.

Solicitud de confirmación negativa *(NIA 505.6(c)) - Solicitud a la parte confirmante

para que responda directamente al auditor únicamente en caso de no estar de acuerdo con
la información incluida en la solicitud.

Solicitud de confirmación positiva *(NIA 505.6(b)) - Solicitud a la parte confirmante

para que responda directamente al auditor, indicando si está o no de acuerdo con la
información incluida en la solicitud, o facilite la información solicitada.

Conciliación y Cotejación: Se realizará entre los saldos de la cuenta del almacén

(Kardex) y los saldos contables.

Cómputo. Consiste en verificar la exactitud aritmética de documentos fuente y registros

contables o en desarrollar cálculos independientes.

Recálculo –Volver a calcular (NIA 500). Volver a calcular consiste en verificar la

exactitud matemática de los documentos o registros. El nuevo cálculo puede desempeñarse
mediante el uso de tecnología de la información, por ejemplo, obteniendo un archivo
electrónico de la entidad y usando TAACs para verificar la exactitud de la totalización del
archivo.

Técnicas de auditoría asistidas por ordenador. Aplicaciones de los procedimientos

de auditoría utilizando el ordenador como una herramienta de auditoría.
32
 Técnica de muestreo (NIA 530 Muestreo de Auditoría).

El muestreo de auditoría (muestreo) se define en la NIA 530. 5 (a), como la

“aplicación de los procedimientos de auditoría a un porcentaje inferior al 100% de los
elementos de una población relevante para la auditoría, de forma que todas las unidades de
muestreo tengan posibilidad de ser seleccionadas con el fin de proporcionar al auditor una
base razonable a partir de la cual alcanzar conclusiones sobre toda la población.

Esto permitirá al auditor obtener y evaluar la evidencia de auditoría sobre alguna

característica de las partidas seleccionadas para formar o ayudar en la formación de una
conclusión concerniente al universo de la que se extrae la muestra. El muestreo en la
auditoría puede usar un enfoque estadístico o no estadístico.

Muestreo estadístico*(NIA 530.5(g)) –Tipo de muestreo que presenta las siguientes

características: (a) selección aleatoria de los elementos de la muestra; y (b) aplicación de la
teoría de la probabilidad para evaluar los resultados de la muestra, incluyendo la medición
del riesgo de muestreo. El tipo de muestreo que no presenta las características (a) y (b) se
considera muestreo no estadístico.

Nivel de confianza y cumplimiento: Para el cálculo del nivel de confianza que

queremos obtener de la muestra, el auditor deberá emplear su juicio profesional. Un aumento
en el Nivel de Confianza previsto en el sistema de control interno provocará un incremento en
el tamaño de la muestra. En la siguiente tabla, se puede ver que el nivel de confianza oscila
entre el 92 y el 99%.

Unidad de muestreo" significa las partidas individuales que constituyen ununiverso

Tasa de error: Es la proyección de errores encontrados en la muestra, puede ser

tolerable o esperada. Para fines de la NIA 530 "error" significa tantas desviaciones de
control, cuando se desempeñan pruebas de control, o representaciones erróneas, cuando se
aplican pruebas de detalles. De modo similar, error total se usa para definir la tasa de
desviación o una representación errónea total.

Error anómalo" significa un error que surge de un suceso aislado que no es recurrente
salvo en ocasiones identificables específicamente y, por tanto, no es representativo de
errores en el universo.

Error tolerable. Significa el error máximo en un universo que el auditor está dispuesto a
aceptar.

El Porcentaje de desviación tolerable *(NIA 530.5(j)) - Porcentaje de desviación de

los procedimientos de control interno prescritos, determinado por el auditor con el objetivo de
obtener un grado adecuado de seguridad de que el porcentaje real de desviación existente
en la población no supera dicho porcentaje tolerable de desviación.

Tamaño de la muestra: (NIA 530). Cuando se diseña una muestra de auditoría, el

auditor deberá considerar los objetivos del procedimiento de auditoría y los atributos del
universo del cual se extraerá la muestra. Al determinar el tamaño de la muestra, el auditor
33
deberá considerar si el riesgo de muestreo se reduce a un nivel aceptablemente bajo. El
tamaño de la muestra es afectado por el nivel del riesgo de muestreo que el auditor esté
dispuesto a aceptar. Mientras más bajo el riesgo que esté dispuesto a aceptar el auditor.
mayor necesitará, ser el tamaño de la muestra.

El tamaño de la muestra puede determinarse por la aplicación de una fórmula basada

estadísticamente o mediante el ejercicio de juicio profesional aplicado objetivamente a las
circunstancias

Cuando el auditor elige una muestra de una población, el objetivo es obtener una
muestra representativa. Una muestra representativa es aquélla en la cual las
características en la muestra de interés de auditoría son aproximadamente las mismas que
las de la población. Esto significa que los elementos muestreados son similares a los no
muestreados.

Dos cosas pueden hacer que una muestra resulte no ser representativa: error de
muestreo y error de no muestreo. El riesgo de que éstos ocurran recibe el nombre de riesgo
de no muestreo y riesgo de muestreo. Ambos pueden controlarse: El riesgo de no muestreo
es el riesgo de que las pruebas de auditoría no cubran las excepciones existentes en la
muestra; mientras el riesgo de muestreo es el riesgo de que un auditor llegue a una
conclusión incorrecta debido a que la muestra no sea representativa de la población; es una
parte inherente del muestreo producto de probar sólo una parte de la población total.

Riesgo en el muestreo, (NIA 530.5(c)) - Riesgo de que la conclusión del auditor

basada en una muestra pueda diferir de la que obtendría aplicando el mismo procedimiento
de auditoría a toda la población. Hay dos tipos de riesgo en el muestreo:

(a) el riesgo de que el auditor concluyan en el caso de una prueba de control, que los
controles son más efectivos de lo que realmente son, o en el caso de una prueba de detalles,
que no existe un error de importancia relativa cuando en verdad si exista. Este tipo de riesgo
altera la efectividad de la auditoría y es más probable que lleve a una opinión de auditoría
inapropiada; (b) el riesgo de que el auditor concluya, en el caso de una prueba de control,
que los controles son menos efectivos de lo que realmente son, o en el caso de una prueba
de detalles, que existe un error de importancia relativa cuando de hecho no exista. Ese tipo
de riesgo afecta la eficiencia de la auditoría ya que generalmente llevaría a realizar trabajo
adicional para establecer que las condiciones iniciales fueron incorrectas

Selección de muestras (NIA 530). Los métodos principales de selección de muestras

son el uso de tablas de números al azar o programas de computación, selección sistemática
y selección al tanteo. El Anexo 4 de la NIA-ES 530 establece los métodos de selección de
muestras más representativos:

1.- Selección aleatoria. Se aplica a través de generadores de números aleatorios; por

ejemplo, mediante tablas de números aleatorios, programas informáticos para asignación de
números aleatorios.

2.- Selección sistemática. Consiste en dividir el número de unidades de muestreo en

el universo por el tamaño de la muestra para obtener un intervalo de muestreo Cuando se
34
usa selección sistemática. el auditor necesitaría determinar que las unidades de muestreo
dentro del universo no estén estructuradas en forma tal que el intervalo de muestreo
corresponda a un patrón particular en el universo.

3.- Muestreo por unidad monetaria (MUM). Tipo de selección ponderada por el valor
en la que el tamaño, la selección y la evaluación de la muestra tienen como resultado una
conclusión en valores monetarios

4.- Selección incidental. (Selección al tanteo). Aplicando este método “el auditor
selecciona la muestra sin recurrir a una técnica estructurada. La selección al tanteo no es
apropiada cuando se usa muestreo estadístico.

5.- Selección en bloque. “Implica la selección de uno o de varios bloques de

elementos contiguos dentro del universo.

Metodología práctica aplicable al cálculo de muestras de acuerdo con la NIA 530

1.- Identificación del cliente y de la prueba: a) Nombre de la empresa b) Fecha c)

Importe total de la población d) Número de ítems que componen la población e) Materialidad
de planificación f) Persona que realiza la selección g) Persona que revisa el proceso de
selección

2.- Definición de la población y la unidad de muestra: a) Definir la población que va

a ser testeada. b) Explicar cómo sabemos que los datos sobre los que vamos a realizar el
testeo son fiables. c) Definir la unidad de muestra d) Indicar si eliminamos algunos ítems por
ser poco significativos, o porque se estratifica la muestra y se analizan aparte. e) Definir qué
consideraremos error.

3.- Determinar el tamaño de la muestra. Método Stop and Go: Para la aplicación del
Método Stop and Go definiremos el nivel de confianza, el error tolerable y error esperado
como paso previo y fundamento del cálculo del tamaño de la muestra. Tanto la tasa de error
esperada como la tasa de error tolerable determinan el nivel de precisión para el cálculo de
la muestra (p= et - ee). El escenario más conservador sería considerar la tasa de error
esperada como 0; en este caso, el nivel de precisión sería igual a la tasa de error tolerable.

Para determinar el tamaño de la muestra, usaremos una fórmula matemática. La

muestra depende directamente del Nivel de Confianza y de forma inversa al nivel de
precisión. La fórmula que mejor se ajusta a la relación que hemos definido es la siguiente:

n = ln (1 - NC)
− et
Donde:
n= Tamaño de la muestra; ln= Logaritmo Neperiano;
NC= Nivel de Confianza. et = Error Tolerable.

Hay que decir qué método de selección de muestra vamos a usar, pero los más
utilizados son el azar, números aleatorios y selección sistemática.

35
 4.- Cálculo de la Tasa de error real (er) Para el cálculo de la tasa de error real (er)
usaremos un modelo de Poisson. Lo primero que se debe determinar es el factor de riesgo
de Poisson. Para ello, se utilizarán las tablas de la función de distribución del modelo Poisson
que incluye tres datos, que a continuación exponemos en la forma que suelen disponerse en
las tablas, si bien esta puede cambiar:
x= Número de errores encontrados (Eje y).
λ = Factor de Poisson (Eje x).
(1- NC )= (1 - Nivel de confianza) (Punto de la tabla).

5.- Análisis de los resultados obtenidos: a) Importe total testeado. b) Valor neto de
las diferencias encontradas en la muestra. c) Importe de las diferencias que consideramos
anómalas y que, por tanto, no se extrapolarán al total de la población. d) Comentarios sobre
las diferencias encontradas, y, sobre todo, porque hemos considerado algunas anómalas, si
las hubiese e) Proyección del error.

Estimación de los elementos que conforman una muestra: La NIA 530 incluye un
apéndice donde se enumeran los factores que el auditor debe considerar cuando determina
el tamaño de la muestra para pruebas de cumplimiento y pruebas sustantivas para
incrementar o disminuir el tamaño de la muestra.

Para determinar el tamaño de la muestra requerida en las pruebas de controles, el

auditor debe considerar las siguientes variables: – Nivel de confianza. – Porcentaje de
desviación tolerable. – Porcentaje de desviación esperado.

Para determinar el tamaño de la muestra requerida en las pruebas sustantivas de

detalle, como punto de partida el auditor debe fijar las siguientes variables: - Riesgo de
detección y nivel de confianza. - Incorrección tolerable o error tolerable. - Error esperado.

Procedimientos de auditoría

Son actos o prácticas realizados mediante la aplicación de técnicas para obtener

evidencia suficientemente válida, que conlleve a las conclusiones que se plasman en los
informes y dictámenes. Un procedimiento de auditoría es la instrucción detallada para la
recopilación de un tipo de evidencia de auditoría que se ha de obtener en cierto momento
durante la auditoría. Al diseñar procedimientos de auditoría, es común presentarlos en
términos muy específicos para que puedan utilizarse como instrucciones durante la auditoría.

Según la NIA 500 El auditor obtiene evidencia de auditoría para Ilegar a conclusiones
razonables en las cuales basar la opinión de auditoría mediante el desempeño de
procedimientos de auditor. La naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditoría
que se van a usar puede ser afectada por el hecho de que algunos de los datos contables y
otra información pueden estar disponibles en forma electrónica o sólo en ciertos momentos o
periodos de tiempo. Los documentos fuente, como órdenes de compra, talones de
embarque, facturas y cheques, pueden sustituirse con mensajes electrónicos.

Procedimiento sustantivo *(NIA 330.4(a)) - Procedimiento de auditoría diseñado para

detectar incorrecciones materiales en las afirmaciones. Los procedimientos sustantivos

36
comprenden: (a) pruebas de detalle (de tipos de transacciones, saldos contables e
información a revelar); y (b) procedimientos analíticos sustantivos. Según la NIA 500 El
auditor planea y desempeña procedimientos sustantivos que respondan a la evaluación
relacionada de los riesgos de representación errónea de importancia relativa, que incluyen
los resultados de las pruebas de controles, si las hay. Sin embargo, la evaluación del riesgo
por el auditor es un caso de juicio, y puede no ser suficientemente precisa para identificar
todos los riesgos de representación errónea de importancia relativa

Pruebas sobre los sistemas contables

Prueba de controles *(NIA 330.4(b)) –Procedimientos desarrollados para evaluar la

efectividad operativa de los controles para prevenir, detectar y corregir representaciones
erróneas de importancia relativa a nivel aseveración. Se realizan para obtener evidencia en
la auditoría sobre lo adecuado y operación efectiva de los sistemas de contabilidad y control
interno, el cumplimiento de metas, de objetivos propuestos, el grado de eficiencia, eficacia,
economía de manejo de la entidad.

Según NIA 500, Las pruebas de controles son necesarias en dos circunstancias.
Cuando la evaluación del riesgo por el auditor incluye una expectativa de la efectividad
operativa de los controles, se requiere que el auditor pruebe dichos controles para soportar la
evaluación del riesgo. Además. Cuando los procedimientos sustantivos solos no dan
evidencia suficiente apreciada de auditoría, se requiere que el auditor desempeñe pruebas
de controles para obtener evidencia de auditoría sobre su efectividad operativa.

Prueba de cumplimiento: buscan asegurar la protección de los recursos, el registro

contable fidedigno, así como la actividad eficaz según directrices de la dirección, se ejecutan
para comprobar que el sistema del control interno funciona correctamente, dentro de las que
se tienen: cuestionarios de control interno, entrevistas, diagramas de flujos, observación de
procesos, entre otras. La prueba de cumplimiento consiste en verificar que los
procedimientos del control interno se encuentran en uso y están siendo aplicados como se
plantearon. Mientras que las pruebas sustantivas consisten en realizar pruebas detalladas de
contabilización de operaciones, para determinar la razonabilidad de los saldos de las cuentas
anuales.

Pruebas sobre la información producida por los sistemas contables

Analíticas. Procedimientos analíticos Según la NIA 520.4 son evaluaciones de

información financiera realizadas mediante el análisis de las relaciones plausibles entre datos
financieros y no financieros. Los procedimientos analíticos también incluyen, en la medida
necesaria, la investigación de las variaciones o de las relaciones identificadas que sean
incongruentes con otra información relevante o que difieren de los valores esperados en un
importe significativo.

La NIA 520 expone la responsabilidad del auditor de efectuar procedimientos analíticos

sustantivos durante la auditoría y al final de la auditoría para ayudar a forma la conclusión
general sobre los estados financieros; se establece que el auditor debe utilizar
procedimientos analíticos para obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría, y
ayudar a formar una conclusión general sobre los estados financieros, determinando si son
37
consistentes, tales procedimientos se utilizan en la planeación para entender el negocio del
cliente y la industria, a lo largo de la auditoría para identificar posibles errores, reducir las
pruebas detalladas y evaluar las cuestiones de la empresa en marcha.

El uso de procedimientos analíticos ha aumentado debido a su efectividad para

identificar posibles errores a un bajo costo y son requeridos en las fases de planeación y
terminación de la auditoría.

Los procedimientos analíticos pueden dividirse en tres grupos de acuerdo al nivel de

seguridad obtenida: efectividad alta, efectividad moderada y efectividad limitada.

Efectividad alta: Los procedimientos analíticos son el principal medio de obtener

suficiente y apropiada evidencia para una aseveración, estos efectivamente prueban la
cantidad registrada. Sin embargo si hay un riesgo significativo, se pueden aplicar
procedimientos adicionales.

Efectividad moderada: El procedimiento analítico es usado para corroborar evidencia

obtenida durante el desarrollo de la auditoría, y se obtiene un nivel moderado de seguridad.

Efectividad limitada: Cuando se involucran procedimientos básicos, como

comparación de cantidades con ejercicios anteriores. Generan un nivel de seguridad limitado.

Dentro de los procedimientos analíticos el auditor puede utilizar diferentes técnicas

como lo son: relación de análisis, análisis de tendencias y equilibrio, patrón de análisis y
análisis de regresión.

De Verificación. Procedimientos de revisión - Procedimientos que se consideran

necesarios para alcanzar el objetivo de un encargo de revisión, principalmente mediante la
realización de indagaciones entre el personal de la entidad sobre los datos financieros y
mediante la aplicación de procedimientos analíticos a dichos datos.

Procedimiento posterior de auditoría. - Procedimiento de auditoría diseñado para

obtener evidencia que responda a los riesgos valorados de incorrección material. Se
denomina posterior porque se aplica durante la ejecución de la auditoría, como resultado de
los procedimientos de auditoría de planificación.

38
 UNIDAD VI. EL DICTAMEN DEL AUDITOR

El dictamen del auditor es el medio por el cual expresa su opinión o, si las

circunstancias lo requieren, lo niega, deberá presentarse por escrito.

Contenido. La NIA 700 – Formación de la opinión y emisión del informe de Auditoría

sobre los Estados Financieros, establece la estructura y requisitos que debe contener el
dictamen del auditor independiente, emitido como resultado de una auditoría de un juego
completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco
de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable.
También las guías sobre los asuntos que el auditor considera para formarse una opinión
sobre dichos estados financieros.

Esta NIA trata las circunstancias en que el auditor puede expresar una opinión no
calificada y no es necesaria ninguna modificación al dictamen del auditor. La consistencia del
dictamen del auditor, cuando la auditoria se ha conducido de acuerdo con las NIA, promueve
la credibilidad en el mercado global al hacer más fácilmente identificables las auditorias que
se han conducido de acuerdo con normas reconocidas globalmente. También ayudad a
promover el entendimiento del lector y a identificar las circunstancias inusuales cuando estas
ocurren.

Elementos. Los párrafos 18-60 exponen los requisitos relativos a los siguientes
elementos del dictamen del auditor, cuando la auditoria se ha conducido de acuerdo con las
NIA:

a.- Título. El titulo deberá presentar claramente que es un dictamen de un auditor

independiente, cumpliendo así con los requisitos relacionados a la independencia. Ej.
“Dictamen del auditor Independiente”

b.- Destinatario. El dictamen debe ser dirigido según las circunstancias del trabajo de
auditoría. La mayoría de los casos el dictamen va dirigido para los usuarios de los estados
financieros, que a menudo son los accionistas y encargados del gobierno corporativo.

c.- Párrafo introductorio: Debe iniciar incluyendo a la entidad cuyos estados

financieros han sido auditados, el periodo que abarca los estados financieros, expresando
así que se ha desarrollado la auditoría a los estados financieros, presentando el titulo de los
estados financieros que componen el juego completo. El juego completo está compuesto por
un balance general, un estado de resultados, un estado de variaciones en capital contable,
un estado de flujo de efectivo, y un resumen de las políticas contables importantes y otras
notas aclaratorias.

Hemos auditado los estados financieros adjuntos de la Compañía ABC, que

comprenden el balance general al 31 de diciembre de 20X1, y el estado de resultados, el de
variaciones en el capital contable y el de flujos de efectivo, que les son relativos por el año
que terminó en esa fecha, y un resumen de las políticas contables significativas y otras notas
aclaratorias.”

39
 Incluye en resumen: (i) identificación de los estados financieros auditados; (ii) una
declaración de la responsabilidad de la administración de la entidad y de la responsabilidad
del auditor:

Responsabilidad de la administración por los estados financieros: La

Administración es responsable de la preparación y presentación razonable de estos estados
financieros de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, y del
control interno que la Administración determinó necesario para permitir la preparación de
estados financieros libres de errores significativos, debido a fraude o error.”

Responsabilidad del auditor. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una

opinión sobre estos estados financieros con base en nuestra auditoría, la cual fue realizada
de acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoría. Dichas normas exigen que
cumplamos con requerimientos éticos, así como que planifiquemos y llevemos a cabo la
auditoría para obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros están libres de
errores significativos

d.- Párrafo de alcance (describiendo la naturaleza de una auditoria) (i) una

referencia a las NIAs o normas o prácticas nacionales relevantes, (ii) una descripción del
trabajo que el auditor desempeñó.

e.- Párrafo de opinión que contiene (i) una cita al marco de referencia para informes
financieros utilizado para preparar los estados financieros (incluyendo la identificación del
país de origen2 del marco de referencia para informes financieros cuando el marco utilizado
no sea las Normas Internacionales de Contabilidad); y (ii) una expresión de la opinión sobre
los estados financieros:

Cuando el auditor expresa una opinión sin salvedades sobre los estados financieros
preparados de acuerdo con un marco de referencia de presentación razonable, la opinión
del auditor debe incluir alguna de las siguientes frases, a menos que la legislación o
normatividad establezcan algo distinto:

“Los estados financieros están presentados razonablemente, en todos sus aspectos

importantes,… de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable”

“Los estados financieros presentan un punto de vista verdadero y razonable de… de

acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable”.

Si la opinión que expresa el auditor sobre los estados financieros es de acuerdo con un
marco de referencia de cumplimiento, esta deberá ser: “Los estados financieros están
preparados, en todos los aspectos de acuerdo con el marco de referencia de información
financiera aplicable”

En caso de que los estados financieros están elaborados de acuerdo a un marco de

referencia de información aplicable que no está acorde con las normas internacionales de
auditoría, el auditor deberá incluir en su opinión la jurisdicción de origen del marco de
referencia.

40
 “En nuestra opinión, los estados financieros presentan razonablemente, en todos sus
aspectos importantes, (o dan una certeza razonable de) la situación financiera de la
Compañía ABC al 31 de diciembre de 20X1, y (de) los resultados de sus operaciones, y sus
flujos de efectivo por el año que terminó en esa fecha, de acuerdo con las normas
internacionales de información financiera.

Otras responsabilidades de informar: Cuando el auditor tiene además de la

responsabilidad de dictaminar sobre los estados financieros, la de informar sobre los mismos,
deberá hacerlo en un subtitulo aparte denominado “Informe sobre otros requisitos legales y
normativos.

f.- Fecha del dictamen. El dictamen del auditor deberá fecharse luego de que el
auditor ha obtenido la suficiente y apropiada evidencia para soportar su opinión sobre los
estados financiero.

g.- Dirección del auditor. Se debe presentar el nombre del lugar de la jurisdicción
donde el auditor ejerce su práctica.

h.- Firma del auditor.

Importancia. Es esencial para cualquier compromiso de auditoría o certeza de

cumplimiento puesto que comunican los hallazgos del auditor, además los usuarios de los
estados financieros dependen del informe del auditor para tener certeza sobre los estados
financieros de la entidad.

Tipos de opinión. Según la NIA 700, el auditor deberá formarse una opinión sobre si
los estados financieros están preparados y presentados, en todos sus aspectos importantes,
de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable. Para formar su
opinión el auditor debe determinar si ha obtenido suficiente y apropiada evidencia, si las
representaciones erróneas no corregidas no son de importancia relativa, si los estados
financieros están preparados acorde a las políticas contables pertinentes, verificar si estas
son consistentes con el marco de referencia financiera aplicable y así mismo si son
apropiadas.

El auditor expresa una opinión sin salvedades cuando concluye que los estados
financieros están preparados, en todos los aspectos importantes, de acuerdo con el marco
de referencia de información financiera aplicable.

En el caso que el auditor deba modificar su dictamen (por ejemplo emitir una opinión
calificada o efectuar énfasis en un asunto), las NIA 705 y 706 indican los requerimientos que
debe seguir el auditor y las pautas en relación al contenido del dictamen en dichas
circunstancias.

La NIA 705 Modificaciones a la Opinión en el Dictamen del Auditor Independiente,

indica las responsabilidades del auditor para emitir un dictamen apropiado cuando el auditor
determina que luego de formarse una opinión sobre los estados financieros se necesita una
modificación a esta.

41
 El auditor define cual tipo de opinión presentar de acuerdo a las circunstancias de la
modificación, por ejemplo si los estados financieros presentan representaciones erróneas de
importancia relativa, si no se obtuvo la suficiente y apropiada evidencia, y cuáles son los
efectos de esas circunstancias sobre los estados financieros, según el juicio del auditor.

De acuerdo a esta modificación el auditor puede distinguir tres tipos de opiniones,

opinión con salvedad, opinión negativa y abstención de opinión.

Dictamen estándar con opinión no modificada. Deberá expresarse una opinión

limpia cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista
verdadero y razonable (o están presentados razonablemente respecto de todo lo importante),
de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros identificado. Una opinión
limpia también indica implícitamente que han sido determinados y revelados, en forma
apropiada en los estados financieros, cualquier cambio en principios de contabilidad o en el
método de su aplicación, y los efectos consecuentes.

Dictamen estándar con opinión modificada. Según la NIA 705 Es la Opinión del
auditor que puede ser opinión con salvedad, opinión negativa o abstención de opinión.
Circunstancias en que se requiere una modificación a la opinión del auditor: El auditor
debe modificar su opinión cuando determina que de acuerdo a la evidencia obtenida
concluye que los estados financieros no están libres de representaciones erróneas de
importancia relativa, o cuando no puede obtener la suficiente y apropiada evidencia para
concluir que los estados financieros están libres de representaciones erróneas.

Determinación del tipo de modificación a la opinión del auditor: El auditor de

acuerdo a su juicio determinara el tipo de modificación a realizar a la opinión sobre los
estados financieros como un. De esa manera se pueden definir tres tipos de opinión
(sustentadas en la NIA 700).

1.- Asuntos que no afectan la opinión del auditor (a) énfasis en un asunto. La NIA
706 Párrafos de Énfasis y Párrafos de otros Asuntos en el Dictamen del Auditor
Independiente, habla de la comunicación adicional en el dictamen del auditor cuando el
auditor determina necesario llamar la atención sobre un asunto o asuntos específicos en los
estados financieros que son de importancia y fundamentales para que usuarios puedan
entender la presentación de los estados financieros, la auditoría, las responsabilidades del
auditor o su dictamen. Una vez el auditor ha formado su opinión sobre los estados
financieros, debe llamar la atención de los usuarios haciendo énfasis sobre asuntos que a su
juicio son de tal importancia y que son fundamentales para que los usuarios entiendan los
estados financieros, la auditoría, las responsabilidades del auditor o su dictamen.

Se destaca que un Párrafo de énfasis *(NIA 706.5(a)) es un párrafo incluido en el

informe de auditoría que se refiere a una cuestión presentada o revelada de forma adecuada
en los estados financieros y que, a juicio del auditor, es de tal importancia que resulta
fundamental para que los usuarios comprendan los estados financieros.

Un párrafo de otro asunto es aquel que se incluye en el dictamen del auditor que
referencia un asunto diferente a los presentados en los estados financieros, pero que es de
importancia y pertinente para que los usuarios entiendan los estados financieros, la auditoría,
42
las responsabilidades del auditor y su dictamen. Este párrafo tendrá por título “otro asunto”, y
deberá estar después del párrafo de la opinión y cualquier párrafo de énfasis, si los hay.

“Énfasis de asunto

Queremos llamar la atención a la nota x de los estados financieros que describe la falta
de seguridad relacionada con el resultado de la demanda legal, presentada contra la
compañía por la compañía XYZ. Nuestra opinión no incluye salvedad en relación con este
asunto.”

Comunicaciones con los encargados del gobierno corporativo: Si el auditor

determina necesario incluir un párrafo de énfasis o de otros asuntos, deberá comunicarlo
oportunamente y claramente a los encargados del gobierno corporativo de la entidad.

2.- Asuntos que si afectan la opinión del auditor (a) opinión con salvedad (es) .
Deberá expresarse una opinión con salvedad cuando el auditor determina que los estados
financieros como un todo no están libres de representación erróneas de importancia relativa
que no son penetrantes para los estados financieros. De la misma manera cuando no se
obtiene la suficiente y apropiada evidencia a cerca de que los estados financieros como un
todo no están libres de representaciones erróneas de importancia relativa, pero sus efectos
sobre los estados financieros no son penetrantes.

(b) abstención de opinión Deberá expresarse una abstención de opinión cuando el

posible efecto de una limitación en el alcance sea tan importante y omnipresente que el
auditor no haya podido obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría y
consecuentemente no pueda expresar una opinión sobre los estados financieros. Es decir, el
auditor debe abstenerse de presentar su opinión cuando no puede obtener la suficiente y
apropiada evidencia de que los estados financieros puedan presentar representaciones
erróneas que podrían ser de importancia relativa y penetrante para los estados financieros.
Así mismo, cuando el auditor determina que existen faltas de seguridad y a pesar de haber
obtenido la suficiente y apropiada evidencia sobre las faltas, no puede formar una opinión
sobre los estados financieros debido a los efectos de estas faltas sobre los estados

(c) opinión adversa (negativa). Deberá expresarse una opinión adversa cuando el
efecto de un desacuerdo sea tan importante y omnipresente para los estados financieros que
el auditor concluya que una salvedad al dictamen no sea adecuada para revelar la naturaleza
engañosa o incompleta de los estados financieros. El auditor presentara una opinión negativa
cuando a partir de la evidencia obtenida concluye que los estados financieros como un todo
no están libres de representaciones erróneas y están son penetrantes para los estados
financieros

La uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modificado ampliará la

comprensión de dichos dictámenes por el usuario. Consecuentemente, esta NIA incluye
textos sugeridos para expresar una opinión limpia así como ejemplos de frases de
modificación para usarse cuando se emitan dictámenes modificados.

Formas y contenido del dictamen del auditor cuando se modifica la opinión:

Cuando el auditor determina que es necesaria una modificación al dictamen, el auditor
43
deberá incluir en su dictamen un párrafo que presente la descripción de las circunstancias de
la modificación y especificar los casos en que se presente representaciones erróneas de
importancia relativa relacionadas a montos específicos, revelaciones narrativas o no
revelaciones en los estados financieros. Este párrafo tendrá como título “Base para opinión
con salvedad”, “Base para opinión negativa” o “Base para abstención de opinión”
según sea el caso.

“Base para una opinión con salvedad”

“Los inventarios de la empresa se contabilizan en el balance general a xxx. La

administración no ha declarado los inventarios a un menor costo y valor neto de realización,
sino que solo los ha declarado al costo, lo que constituye una desviación de las Normas
Internacionales de Información Financiera. Los registros de la compañía indican que si la
administración hubiera declarado los inventarios a un menor costo, el valor neto realizable
habría sido necesario un monto de xxx para asentar los inventarios…

“Por esta razón nuestra opinión exceptuando lo descrito anteriormente, determina que
los estados financieros están presentados razonablemente, en todos los aspectos
importantes, de acuerdo con el marco de referencia aplicable de información financiera, al
informar de acuerdo con un marco de referencia de presentación razonable…”

“Los estados financieros han sido preparados, en todos los aspectos importantes, de
acuerdo con el marco de referencia aplicable de información financiera, al informar de
acuerdo con un marco de referencia de cumplimiento…”

“Base para una opinión negativa”

“Como se explicó en la nota x la compañía no ha consolidado los estados financieros

de la compañía subsidiaria XYZ que adquirió durante el 201X, porque no ha podido
determinar los valores razonables de algunos activos y pasivos. De acuerdo con las Normas
internacionales de información financiera…

“Los estados financieros no están presentados razonablemente, en todos los aspectos

importantes, de acuerdo con el marco de referencia aplicable de información financiera, al
informar de acuerdo con un marco de referencia de presentación razonable…”

“Los estados financieros no han sido preparados, en todos los aspectos importantes,
de acuerdo con el marco de referencia aplicable de información financiera, al informar de
acuerdo con un marco de referencia de cumplimiento…”

“Base para abstención de opinión”

“La inversión de la compañía en su empresa conjunta no se contabiliza en xxx, en los

estados financieros, lo que representa más de X% de los activos de la compañía a 31 de
Diciembre de 201X. No se nos permitió el acceso a la administración ni a los auditores,
incluida la documentación. Por lo cual no pudimos determinar si era necesario algún
ajuste…”

44
 “Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre los estados financieros con
base en la auditoría conducida de acuerdo con las normas internacionales de auditoría. Sin
embargo debido a los asuntos descritos no pudimos obtener suficiente y apropiada evidencia
para proporcionar una base para una opinión de auditoría…”

Comunicaciones con los encargados del gobierno corporativo: Cuando el auditor

determina que es necesario hacer una modificación a la opinión sobre los estados
financieros, deberá comunicarlo a los encargados del gobierno corporativo describiendo las
circunstancias y razones para la modificación.

Sobre otra información complementaria sin auditar. Si el auditor concluye que la

presentación de la entidad de cualquiera información complementaria sin auditar no está
diferenciada lo suficiente de los estados financieros auditados, deberá explicar en el
dictamen del auditor que dicha información no se ha auditado. El hecho de que la
información complementaria se encuentre sin auditar, no releva al auditor de la
responsabilidad de leer esa información para identificar inconsistencias de importancia
relativa con los estados financieros auditados.

Las responsabilidades del auditor con respecto a la información complementaria sin

auditar son consistentes con las descritas en la NIA 720, Responsabilidad del auditor con
respecto a otra información incluida en los documentos que contienen los estados financieros
auditados, la cual señala que aunque el auditor no tiene la responsabilidad de considerar otra
información ni determinar si es apropiada y pertinente para la formación de su opinión; el
auditor puede determinar necesario considerar otra información para soportar la credibilidad
de los estados financieros

Conforme a la NIA 720, el auditor deberá leer la otra información para identificar las
inconsistencias de importancia relativa con los estados financieros auditados. Una
“inconsistencia de importancia relativa” existe cuando otra información contradice la
información contenida en los estados financieros auditados. Una inconsistencia de
importancia relativa puede despertar dudas sobre las conclusiones de auditoría extraídas de
la evidencia de auditoría previamente obtenida y, posiblemente, sobre la base para la opinión
del auditor sobre los estados financieros.

Los Errores de hecho son otra información presentada en forma incorrecta, que no
está relacionada con los asuntos presentados en los estados financieros y que puede afectar
la credibilidad del documento que contiene los estados financieros

Inconsistencias materiales: Si el auditor, al revisar la otra información encuentra

inconsistencias materiales, deberá determina si es necesaria una revisión a los estados
financieros auditados o a la otra información.

Errores materiales de hecho: Cuando el auditor encuentra errores materiales de

hecho durante su revisión de la otra información, debe comunicarlo y discutirlo con la
administración, y si es necesario la administración puede consultar a una tercera parte
calificada, para tomar las decisiones adecuadas.

45
 UNIDAD VII. DEONTOLOGÍA PROFESIONAL DEL AUDITOR

Los contadores públicos cuentan con principios y normas de ética, la Auditoría es a la

cual se le presta más importancia a la ética, debido a que de ella depende la buena ejecución
del trabajo o proyecto llevado a cabo, sin importar si se trata de un auditor interno, auditor
externo, auditor de organizaciones privadas o gubernamentales. Dentro del trabajo del
auditor, la Ética siempre está en juego; algunos valores que se deben referir a la
personalidad de este para mantener una postura ética son la integridad, la discreción, la
equidad, la responsabilidad, la coherencia y la transparencia.

Código de ética del contador público venezolano.

El Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano (1996), enuncia los
principios que deben guiar la actitud y conducta del profesional, para el logro de elevados
fines morales, científicos y técnicos, dando al cuerpo profesional un conjunto de normas
éticas, para evitar comprometer el honor y probidad del profesional, así como la imagen de la
profesión, norma la conducta de este profesional en sus relaciones con el público en
general, con su clientela, con sus colegas y con el gremio, debido a ello, le es aplicable
cuando actúa como auditor.
Contenido. En este sentido, el mencionado Código, indica que el profesional contable
posee ciertos deberes, dentro de los que mencionan: deberes con su cliente, deberes con
sus colegas, deberes con el gremio, así como las infracciones y sanciones.
Responsabilidades. Es la obligación de asumir las consecuencias de los actos propios
y, por tanto, la obligación de prevenir las condiciones que puedan afectar al profesional o a
los demás, el contador público, es responsable de los informes que elabora, de sus
dictámenes, declaraciones juradas, entre otros, los cuales son certificados mediante su firma;
aunado a ello, tiene responsabilidad en sus relaciones con el público en general, empresa,
colegas, gremio y otros usuarios que demuestren importancia en su actuación, incluyendo la
prevención de legitimación de capitales”.
En general, la responsabilidad del profesional de la contaduría pública es la de evaluar
los riesgos y detectar en una auditoría los errores e irregularidades cometidos por los
integrantes de una organización; atendiendo a reglas de carácter internacional que, por
carácter de supletoriedad, rigen los procesos de auditoría realizados en Venezuela. Los
auditores y a las firmas deben garantizar el cumplimiento de requisitos éticos relevantes
durante la ejecución del examen, estos deben ser considerados dentro de las labores de
investigación de la información financiera, de acuerdo a lo establecido por las referidas
normas.
Dentro de las responsabilidades se hace mención a los deberes con el cliente, colega y
gremio:
Deberes con el cliente: (Art 7 al 13 CEPCV): (1) celebrar con su cliente un contrato
por escrito; (2) suministrar los datos e informaciones para que otro Contador Público continúe
la asistencia profesional; (3) no expresar opinión acerca de los estados financieros sin antes
haber practicado un examen, no deberá firmar informes de auditoría que no hayan sido
redactados por él o bajo su dirección. .Tampoco deberá estampar su firma autógrafa y el
número de colegiación en el cuerpo de los estados financieros que prepare revise
limitadamente o dictamine; (4) no permitir que se utilice su nombre en relación con proyectos
e informaciones financieras o estimaciones de cualquier índole; (5) abstenerse de actuar en
los casos siguientes: Cuando sea pariente hasta el cuarto grado de consanguinidad o

46
segundo de afinidad, tenga o pretenda tener alguna injerencia o vinculación económica o
propiedad total o parcial, directa o indirecta en la empresa, hubiere desempeñado cargos de
responsabilidad que requieran sus servicios profesionales para dictaminar sobre estados
financieros, esté afectado por cualquier otra circunstancia que pueda incidir negativamente
en su objetividad.
Deberes con colegas: (Art 14 al 21 CEPCV): (1) no deberá tomar la iniciativa para
gestionar directa o indirectamente trabajos de los clientes de otro Contador Público; (2) no
hará ofertas en competencia para trabajos profesionales; (3) no deberá ofrecer trabajos
directa o indirectamente a empleados o socios de otros Contadores Públicos o de sus
propios clientes, si no es con previo conocimiento de éstos; (4)cerciorarse previamente si
otro Contador Público ha desempeñado los mismos servicios, en cuyo caso, se comunicará
con él, a fin de determinar las causas por las cuales interrumpió las relaciones con el cliente;
(5) utilizar los medios que le permitan su posición en un cargo público o privado, para
cooperar al desenvolvimiento de las funciones de aquellos, propiciar su estabilidad, progreso
y buen trato; (6) consideración y respeto mutuos (7) no usará las ventajas inherentes a un
cargo remunerado para competir con colegas que se dediquen al ejercicio independiente de
la profesión; (8) actuando en relación de dependencia, no debe realizar gestiones de
competencia desleal, para desplazar o sustituir a otro Contador Público en el cargo que
desempeñe.
Deberes con el gremio: (Art 22 al 31 CEPCV): (1) no debe utilizar los medios de
comunicación social para discutir los asuntos que se le encomienden. (2) La publicidad del
Contador Público a través de los medios escritos o audiovisuales, se limitará a la mención de
su nombre, especialidad, dirección de la firma, teléfono y apartado postal (3) no asociar la
denominación de CONTADOR PUBLICO en anuncios para ofrecer servicios no reservados al
ejercicio independiente de la profesión de acuerdo a la ley de Ejercicio de la Contaduría
Pública. (4) no debe ofrecer sus servicios profesionales mediante circulares, boletines o por
medio de contactos que no sean consecuencia de relaciones personales. (5) cancelar
puntualmente las cuotas ordinarias y extraordinarias que fijen la Federación, los Colegios e
INPRECONTAD. El reiterado incumplimiento de esta obligación, se considerará falta grave a
la ética profesional (6) dar cumplimiento a las normas y procedimientos que sancione la
Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela. (7) no debe actuar como
portavoz del gremio para emitir opiniones sobre las cuales no se haya definido previamente
la Federación (8) El Contador Público que cambie de domicilio o jurisdicción debe participarlo
al Colegio donde esté inscrito.

Infracciones. Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano (1996),

Art 32 La inobservancia de lo preceptuado en el Código constituye infracción, sancionada de
acuerdo con la gravedad de la misma.
Art 33 El Contador Público es responsable de sus actos y considerado culpable de un acto de
descrédito para la profesión, si al expresar su opinión sobre el asunto que haya
examinado o sobre cualquier información de carácter profesional:
1) Encubra un hecho importante a sabiendas que es necesario manifestarlo.
2) No indique en su opinión la omisión del cliente de revelar, cualquier dato importante
en los estados financieros y notas correspondientes del cual tenga conocimiento.
3) Incurra en negligencia al emitir el informe correspondiente a su trabajo.
4) Aconseje falsear los estados financieros

47
 Art 34 Comete infracción grave y contraria a la dignidad profesional, el Contador Público que
directa o indirectamente, intervenga en arreglos indebidos con sus clientes, oficinas
públicas o cualquier otro organismo, para obtener un trabajo, aceptar, conceder
subrepticia o claramente, comisiones, corretajes o recompensas.
Art 35 Comete infracción el Contador Público que se vale de la función que desempeña para
conseguir directa o indirectamente beneficios que no sean producto de su labor
profesional.
Art 36 Asimismo, comete infracción grave todo Contador Público que ofenda de palabra o
hecho a sus colegas e instituciones que los agrupan.

Sanciones. Según el Código de Ética Profesional del Contador Público Venezolano

(1996), Art 37, 38 y 39 el Contador Público que lo infrinja será sancionado por el Colegio de
Contadores Público del cual sea miembro, así para la imposición de sanciones se tomará en
cuenta la gravedad de la infracción cometida, evaluando dicha gravedad de acuerdo con la
transcendencia que la falta tenga para el prestigio y estabilidad de la profesión de Contador
Público; por tanto las sanciones a que haya lugar, se regirán por los artículos 53, 54, 55, 56
y 57 del Reglamento de los Tribunales Disciplinarios de los Colegios y de la Federación.

Código de ética internacional para contadores.

La Federación Internacional de Contadores IFAC establece que el código de ética
provee orientación respecto de la aplicación en la práctica de los objetivos y principios
fundamentales, en relación con una cantidad determinada de situaciones típicas que se dan
en la profesión contable.
Contenido. Para su aplicación, el código de ética de la IFAC se divide en las siguientes
partes: Aplicación general del código. Los contadores profesionales en la práctica pública.
Los contadores profesionales en los negocios.
Importancia. proporciona un marco conceptual como guía de los principios éticos
fundamentales, con el fin de identificar las amenazas en el cumplimiento de los principios
básicos y aplicar las correspondientes salvaguardas para contrarrestarlas
Principios- son el conjunto de valores, creencias, normas, que orientan y regulan la
vida de la organización, estos son: integridad, objetividad, confidencialidad, competencia y
actualización profesional y comportamiento profesional.
Principio de integridad. Establece que el contador público debe de ser un profesional
íntegro en el desempeño de su ejercicio, franco y honorable en sus vínculos profesionales y
de quien se espera unos lineamientos éticos en el ejercicio de su profesión.
Principio de objetividad, dispone que contador público debe ser imparcial en el
momento de dictaminar y certificar la información financiera. Es decir, debe tomar decisiones
basado en criterios objetivos, sin influencia de tercero.
Principio de confidencialidad. exige una estricta reserva profesional y no revelar a
terceros la información confidencial de la empresa en la que trabaja.
Principio de competencia y actualización profesional considera que el contador
público debe actualizar permanentemente sus conocimientos profesionales a fin de satisfacer
los nuevos requerimientos y demandas de los usuarios de sus servicios. De la misma
manera, señalan que el contador público debe ser competente en los trabajos que va a
desempeñar y no aceptar aquellos para los cuales no está capacitado.
Principio de comportamiento profesional. exige a los profesionales contables acatar
las leyes y regulaciones a fin de fomentar la confianza de los usuarios de la información
contable y protegerse de cualquier acto que desacredite la profesión
48
 UNIDAD VIII. AUDITORÍA DE LA SITUACIÓN FINANCIERA
Auditoría de activos:
efectivos y flujos relacionados; efectos y cuentas por cobrar, inventarios, otros activos
corrientes
Objetivos. El objetivo de la auditoria del activo es verificar que dichas cuentas se han
contabilizado de manera que reflejen la imagen fiel de la empresa.
Procedimientos. inspección, observación, investigación y confirmación, procedimientos
de cómputo y analíticos.
Técnicas: Arqueo de caja chica, conciliaciones y confirmaciones bancarias, corte de
documentos, circularización de cuentas por cobrar, inventario físico (conteo físico) inspección
física.
Arqueo de Caja Chica. consisten en hacer un recuento detallado de todos los fondos
disponibles en caja (billetes, monedas, efectos, etc..
Conciliaciones Bancarias. Consisten en la comparación de los registros de las
operaciones con los Bancos, de los libros con los movimientos registrados en los Bancos,
mostrados en los Estados de Cuenta Mensuales que emiten dichas instituciones para hacer
las correcciones o ajustes necesarios en los libros de la empresa.
Confirmaciones Bancarias. es una carta del cliente o persona que es auditada dirigida
a un banco solicitando que se informe todos los saldos que mantienen sus clientes con el
banco.
Corte de Documentación. Con el corte de facturas y remitos se verifica que todas las
ventas estén imputadas- registradas en el ejercicio que corresponde” aunado a ello, con el
corte de recibo verifico que todas las cobranzas se encuentren contabilizadas en el ejercicio
que corresponde.
Circularización de Cuentas por Cobrar.consiste en pedir a la empresa que redacte
cartas (circularización) a los deudores que estime, según su criterio profesional, para poder
obtener evidencia suficiente sobre los deudores. El auditor debe determinar los saldos de
cuentas a cobrar a aquellos que va a circularizar; entre los que figurarán: Los que
correspondan a productos o servicios en los que se detectaron problemas en el control
interno, Clientes con saldo acreedor, que tengan movimientos extraños en las cuentas, con
mayor saldo, aquellos seleccionados por el auditor según su criterio profesional.
Inventario Físico. Consiste en contar, medir, pesar y valorar los bienes que la empresa
posee”; o sea, implica contar los productos y comparar el stock que cuentas de manera
física con el del sistema informático utilizado por la empresa, así se calcula que las
cantidades coinciden o no, el valor de las existencias y la calidad que tienen. Los inventarios
y el almacenamiento se auditan a través de procedimientos como la observación del conteo
físico realizado por el cliente; verificación de la exactitud de las existencias en cantidades,
precios unitarios y corrección aritmética; verificación de la contabilización y valoración de las
existencias; pruebas sobre el sistema de corte de operaciones
Inspección Física. Es un procedimiento de control interno que consiste en examinar la
propiedad, planta y equipo; con la finalidad de identificar las características físicas
significativas normales, así como para distinguir las anormales.
Presentación y revelaciones en el estado de situación financiera y las notas
explicativas (NIC 1). Como mínimo, el estado de situación financiera incluirá partidas que
presenten los siguientes importes: (a) propiedades, planta y equipo; (b) propiedades de
inversión; activos intangibles; (d) activos financieros (e) inversiones contabilizadas utilizando
el método de la participación; (f) activos biológicos; (g) inventarios; (h) deudores comerciales

49
y otras cuentas por cobrar; (i) efectivo y equivalentes al efectivo; (j) el total de activos
clasificados como mantenidos para la venta y los activos incluidos en grupos de activos para
su disposición, que se hayan clasificado como mantenidos para la venta de acuerdo con la
NIIF 5 Activos No corrientes Mantenidos para la Venta y Operaciones Discontinuadas;
Una entidad presentará sus activos corrientes y no corrientes, así como sus pasivos
corrientes y no corrientes, como categorías separadas en su estado de situación financiera,
de acuerdo con los párrafos 66 a 76, excepto cuando una presentación basada en el grado
de liquidez proporcione una información fiable que sea más relevante.
Una entidad clasificará un activo como corriente cuando: (a) espera realizar el activo, o
tiene la intención de venderlo o consumirlo en su ciclo normal de operación; (b) mantiene el
activo principalmente con fines de negociación; (c) espera realizar el activo dentro de los
doce meses siguientes después del periodo sobre el que se informa; o (d) el activo es
efectivo o equivalente al efectivo (como se define en la NIC 7) a menos que éste se
encuentre restringido y no pueda ser intercambiado ni utilizado para cancelar un pasivo por
un ejercicio mínimo de doce meses después del ejercicio sobre el que se informa. Una
entidad clasificará todos los demás activos como no corrientes

Auditoría de pasivos: corrientes y no corrientes:

Objetivos. Los objetivos de auditoría en la revisión de los pasivos se enfocan en la
comprobación de que todos los pasivos que muestra el estado de situación financiera son
reales y presentan obligaciones a la fecha del mismo; se busca verificar la inclusión de todos
los pasivos a cargo de la entidad, comprobar que los pasivos no están garantizados por
gravámenes cobre activos o garantías, así como que los pasivos están adecuadamente
clasificados, descritos y revelados en los estados financieros, incluyendo las notas
Procedimientos: investigación y confirmación, procedimientos de cómputo y analíticos.
Técnicas: confirmación de saldos, conciliación de saldos, circularización de saldos,
revisión analítica, investigación.
Confirmación de saldos. se refiere a la obtención de comunicación escrita de
instituciones que hayan otorgado créditos, proveedores, acreedores, entidades filiales,
abogados, otros; siendo así la única fuente externa que tiene el auditor para conocer la
existencia de obligaciones que pudieran afectar a la empresa.
Conciliación de saldos. cuando se revisan los estados de cuenta de los proveedores o
se reciben las confirmaciones, se debe hacer una conciliación del estado de cuenta o una
confirmación con la lista de cuentas por pagar.
Circularización de saldos. consiste en “Solicitar a los acreedores la confirmación de
saldos mediante una carta enviada por la empresa y remitida a los auditores. Normalmente,
estos acreedores, son instituciones financieras”.
Revisión Analítica. se utiliza para conocer el negocio, identificar cuentas con errores y
ayudar sé en determinar el alcance, oportunidad y naturaleza de los procedimientos. Dentro
de estas se tienen el análisis de variaciones de un periodo a otro contra el presupuesto,
pruebas globales de impuestos, comparación del número de días de crédito con la cifra
equivalente al año anterior, así como la comparación de la lista de proveedores de un
periodo a otro.
Investigación de intereses y demás acumulaciones por pagar. procedimiento que
se aplica para verificar que efectivamente las acumulaciones reflejan el total que
corresponde al ejercicio económico en revisión, según sean las características que definan a
la obligación. Estos rubros se investigan ya que por tener una pequeña magnitud dentro del
balance general no son registrados a tiempo y por lo tanto se omiten como el caso de los
50
intereses que su costo a menudo es muy insignificante a corto plazo, y prefieren registrarlo al
final. Y por tal motivo el auditor revisa estas cuentas para ver si fueron asentadas en las
fechas previstas.
Cartas de representación. El auditor obtiene representaciones escritas de la
gerencia, relativas a su conocimiento o intención, cuando considera que son necesarias
para complementar el resto de sus procedimientos de auditoría. la gerencia otorga muchas
representaciones al auditor, tanto en forma verbal como escrita, ya sea en respuesta a
solicitud específica o, a través de los estados financieros. Dichas representaciones de la
gerencia son parte de la evidencia que el auditor obtiene, pero no substituyen la aplicación
de aquellos procedimientos de auditoría necesarios para soportar una base razonable para
su opinión sobre los estados financieros. Representaciones escritas de la gerencia
normalmente confirman representaciones dadas al auditor en forma verbal, indican y
documentan la continua propiedad de dichas representaciones, y reducen la posibilidad de
malos entendidos concernientes a los asuntos que son sujetos de las representaciones.
Presentación y revelaciones en el estado de situación financiera y las notas
explicativas Como mínimo, el estado de situación financiera incluirá partidas que presenten
los siguientes importes: (k) acreedores comerciales y otras cuentas por pagar; (l) provisiones;
(m) pasivos financieros [excluyendo los importes mencionados en los apartados (k) y (l)]; (n)
pasivos y activos por impuestos corrientes, según se definen en la NIC 12 Impuesto a las
Ganancias; (o) pasivos y activos por impuestos diferidos, según se definen en la NIC 12; (p)
pasivos incluidos en los grupos de activos para su disposición clasificados como mantenidos
para la venta de acuerdo con la NIIF 5.
Una entidad clasificará un pasivo como corriente cuando: (a) espera liquidar el pasivo
en su ciclo normal de operación; (b) mantiene el pasivo principalmente con fines de
negociación; (c) el pasivo debe liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha del
periodo sobre el que se informa; o (d) no tiene un derecho incondicional para aplazar la
cancelación del pasivo durante, al menos, los doce meses siguientes a la fecha del periodo
sobre el que se informa (véase el párrafo 73). Las condiciones de un pasivo que puedan dar
lugar, a elección de la otra parte, a su liquidación mediante la emisión de instrumentos de
patrimonio, no afectan a su clasificación. Una entidad clasificará todos los demás pasivos
como no corrientes, las provisiones se desglosarán, de forma que se muestren por separado
las que corresponden a provisiones por beneficios a empleados y el resto.

Auditoría del capital contable:

aportaciones de los propietarios en el momento de la constitución de la empresa y en
ampliaciones posteriores de capital
Objetivos: Asegurarse de que el patrimonio total y los cambios habidos son
consistentes con el negocio y su actividad. Objetivos Específicos: Verificar: que los saldos
estén debidamente registrados, valorados y se correspondan con transacciones reales; que
los conceptos que lo integran estén debidamente valuados; que las cuentas estén
correctamente descritas y clasificadas, conforme a PCGA, que los movimientos estén
debidamente autorizados y se hayan realizado conforme a la normativa vigente; así como
comprobar su adecuada presentación y revelación en los en los estados financiero.
Procedimientos. Dentro de los procedimientos de auditoría más frecuentes en el ciclo
de financiamiento y capital, los cuales se explican en detalle en el respectivo programa de
auditoría, incluyen:
 Análisis y verificación de todos los movimientos que se han producido durante
el ejercicio a auditar.
51
  En el caso de distribución de dividendos, se deben verificar los documentos que
soportan el pago de los mismos, así como el correcto cálculo y realización de las
retenciones practicadas.
 En el caso de que se haya procedido a la distribución de dividendos a cuenta
en el ejercicio, se debe revisar e incorporar a los papeles de trabajo del auditor, el
estado previsional de tesorería con el objeto de cerciorarse sobre la adecuada liquidez
de la empresa, así como evidenciar que se ha realizado dicha distribución respetando
la legislación mercantil vigente.
 Revisión de las actas de la Junta General de accionistas y de los estatutos de
la sociedad.
Presentación y revelaciones en el estado de situación financiera q) participaciones
no controladoras, presentadas dentro del patrimonio; y (r) capital emitido y reservas
atribuibles a los propietarios de la controladora. Una entidad presentará un estado de
cambios en el patrimonio tal como se requiere en el párrafo 10. El estado de cambios en el
patrimonio incluye la siguiente información:
(a) el resultado integral total del periodo, mostrando de forma separada los importes
totales atribuibles a los propietarios de la controladora y los atribuibles a las participaciones
no controladoras;
(b) para cada componente de patrimonio, los efectos de la aplicación retroactiva o la
reexpresión retroactiva reconocidos según la NIC 8;
Una entidad presentará para cada componente del patrimonio, ya sea en el estado de
cambios en el patrimonio o en las notas, un desglose por partida de otro resultado integral
[véase el párrafo 106(d)(ii)].
107 Una entidad presentará, ya sea en el estado de cambios en el patrimonio o en las
notas, el importe de los dividendos reconocidos como distribuciones a los propietarios
durante el periodo, y el importe de dividendos por acción correspondiente.
el capital y las reservas se desagregarán en varias clases, tales como capitaL pagado,
primas de emisión y reservas.
Una entidad revelará lo siguiente, sea en el estado de situación financiera, en el estado
de cambios en el patrimonio o en las notas: (a) para cada clase de capital en acciones: (i) el
número de acciones autorizadas; (ii) el número de acciones emitidas y pagadas totalmente,
así como las emitidas pero aún no pagadas en su totalidad; (iii) el valor nominal de las
acciones, o el hecho de que no tengan valor nominal; (iv) una conciliación entre el número de
acciones en circulación al principio y al final del periodo; (v) los derechos, privilegios y
restricciones correspondientes a cada clase de acciones, incluyendo las restricciones sobre
la distribución de dividendos y el reembolso del capital; (vi) las acciones de la entidad que
estén en su poder o bien en el de sus subsidiarias o asociadas; y (vii) las acciones cuya
emisión está reservada como consecuencia de la existencia de opciones o contratos para la
venta de acciones, incluyendo las condiciones e importes correspondientes; y (b) una
descripción de la naturaleza y destino de cada reserva que figure en el patrimonio.

52
 Negocio en marcha. De acuerdo a la NIA 570, el auditor en el examen de la
información financiera, debe “considerar si hay incertidumbres de importancia relativa sobre
la capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha que necesiten ser
reveladas en los estados financieros”, es decir, el auditor al momento de ejecutar el examen
de las cifras contables y sus revelaciones, debe esforzarse por considerar la posibilidad de la
empresa de continuar su giro económico a largo plazo, o por el contrario, si existen
evidencias que proyecten un cese de actividades en un mediano o largo plazo, situaciones
que deberán ser expresadas en el dictamen profesional de auditoría de conformidad con la
NIA 705. Se espera que el auditor, ofrezca información clara y precisa sobre el cumplimiento
del supuesto de negocio en marcha establecido en la contabilidad, por tanto, las decisiones
de inversión y las proyecciones sobre la rentabilidad de la empresa serán evaluadas de
manera objetiva

La responsabilidad del auditor es considerar lo apropiado del uso por la administración

del supuesto de negocio en marcha en la preparación de los estados financieros y. si hay
incertidumbres de importancia relativa sobre la capacidad del a entidad para continuar como
un negocio en marcha que necesiten ser reveladas en los estados financieros. El auditor
considera lo apropiado del uso por la administración del supuesto de negocio en marcha, aun
si el marco conceptual de información financiera usado en la preparación de los estados
financieros no incluye un requisito explícito de que la administración haga una.

Programa patrimonio. Desde el enfoque de Navarro (Ob.cit), el programa de trabajo

para la revisión de las cuentas del patrimonio debe contener básicamente información
vinculada a aspectos generales y específicos, tal como lo muestra el siguiente cuadro:
Aspectos a) Revisión y actualización de procedimientos contables y de control interno en esta
Generales área.
b) Resumen de puntos fuertes y débiles para determinar el alcance y oportunidad de
los procedimientos de auditoría aplicables.
c) Resumen de sugerencias o recomendaciones para mejorar el control interno y

53
 comentarios con el encargado del trabajo y con la dirección de la entidad.
Aspectos Verificación del saldo inicial y de todos los movimientos que se hayan producido en la
Específicos cuenta de capital mediante: 1) Revisión de las Actas de la Junta General de
accionistas, 2) Obtención de copias de las escrituras públicas de constitución (y
ampliación de capital si lo ha habido), 3) Verificación, utilizando pruebas selectivas,
de los desembolsos de capital contra los documentos de banco correspondiente. 4)
Correcta contabilización, 5) Cerciorarse de que todos los movimientos de la cuenta
de capital se han realizado conforme a la legislación mercantil vigente.
b) Verificación del saldo inicial y de todos los movimientos que se hayan producido
en la cuenta de reservas mediante: la revisión de las actas de la Junta General de
accionistas, donde debe reflejarse por escrito la aprobación de la dotación a las
diferentes reservas y los traspasos entre cuentas de reservas, así como su
coincidencia con la liquidación del impuesto sobre sociedades.
2) Si existe prima de emisión de acciones, revisar su cálculo, documentación soporte
y contabilización.
3) Cerciorarse de que todos los movimientos de las diferentes cuentas de reservas
se han realizado conforme a la legislación mercantil vigente, y estatutos de la
sociedad.
4) La reserva legal se ha dotado de acuerdo a la Ley de Sociedades Anónimas.
5) En caso de actualización de balances, se debe comprobar que el importe de la
reserva de actualización se ha calculado correctamente.
6) Correcta contabilización de todo ello.
c) Verificar que la distribución de dividendos se ha efectuado conforme a la
legislación mercantil y su pago está correctamente soportado y contabilizado.
d) Verificar que la distribución de beneficios ha sido aprobada en Junta General de
accionistas y correctamente contabilizada.
e) Analizar la situación actual contable de las cuentas de financiación básica propia,
las cuales deben coincidir con lo escriturado públicamente, los estatutos sociales y
con el libro de Actas de las Juntas Generales de accionistas.
f) Obtener las actas de las Juntas Generales de accionistas y reuniones del Consejo
de Administración desde comienzo del ejercicio a auditar hasta la fecha de
finalización del trabajo, incluyendo carta del secretario del mismo verificando su
exactitud y totalidad. Así, se verifica cualquier acuerdo tomado que pudiera incidir en
alguna cuenta de financiación básica propia.
Capital: aportaciones de los propietarios en el momento de la constitución de la
empresa y en ampliaciones posteriores de capital.
Dividendos: parte de las ganancias que se distribuye entre sus accionistas, en
proporción a las acciones suscritas por cada uno de ellos.
Prima de emisión: Diferencial entre el capital social y el valor de emisión de las
acciones de una empresa.
Reserva: es una cuenta de superávit, que se separa del mismo para evitar que se
reparta en forma de dividendos o se destine a otros fines distintos a aquél para lo cual fue
creada.
Reservas de Capital: es aquella parte del superávit ganado con el fin de proveer el
cumplimiento de exigencias legales, contractuales y voluntarias.
Reserva Legal: se realiza a los fines de dar cumplimiento al artículo 262 del Código de
Comercio, al cierre de cada ejercicio económico, en el cual se haya obtenido utilidades,
ganancias o superávit, se apartará un 5% de la utilidad neta para formar dicha reserva; hasta
que la misma alcance un monto igual al 10% del Capital Social, por lo mínimo. Los estatutos
de la empresa determinarán ese porcentaje mínimo que no será inferior al 10%.

54
 Superávit: es el incremento del capital social, cuando no se deba a la emisión de
acciones, ya que las acciones incrementan el capital social.

UNIDAD IX. TRIBUTACIÓN SOBRE LA RENTA

Es un gravamen directo aplicable a los enriquecimientos netos, disponibles, gravables y

anuales, es proporcional por cuanto el mismo se determina tomando en consideración la
capacidad económica del contribuyente durante el ejercicio del que se trate. Art. 7 ISLR.

Disposiciones Fundamentales
La Tributación sobre la renta trata sobre el gravamen directo aplicable a los
enriquecimientos netos, disponibles, gravables y anuales; de esta manera, el Impuesto sobre
la Renta (ISLR) es proporcional por cuanto se determina tomando en consideración la
capacidad económica del contribuyente durante el ejercicio del que se trate. Art. 7 ISLR.

Objeto del ISLR: grava la renta, es decir, la ganancia que produce una inversión o la
rentabilidad del capital. También puede ser el producto del trabajo bajo relación de
dependencia o lo producido por el ejercicio de una profesión liberal. (art 1 LISLR): Los
enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie, es decir, el
ISLR viene siendo la carga impuesta mediante ley por el Gobierno Venezolano, a todas las
rentas obtenidas por las personas naturales o jurídicas dentro del territorio Nacional, aun
cuando no estén domiciliadas dentro de este.

Hecho imponible del ISLR.los enriquecimientos anuales, netos y disponibles obtenidos

en dinero o en especie, causarán impuestos según las normas establecidas en esta ley

Contribuyentes y personas sujetas. De acuerdo a la Ley del Impuesto sobre la Renta

(2007), son contribuyentes de este tipo de impuesto son:

Persona Natural: Residentes: Que tenga un enriquecimiento global neto anual superior
a 1.000 U.T, o ingresos brutos superior a 1.500 U.T No residente: cualquiera sea el monto
de sus enriquecimientos o pérdidas obtenidos en Venezuela.

Persona Jurídica: De acuerdo al Art. 1 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta,

deberán presentar declaración anual de sus enriquecimientos o pérdidas, cualquiera sea el
monto de los mismos.

Exenciones. significa que la venta y personas a las cuales se le concede tal beneficio
no necesita solicitarlo si no que el mismo lo consagra la ley en forma automática y solo
estarán sus beneficiarios obligados a suministrar ciertas informaciones con fines estadísticos
y de control. (Art. 14 ISLR y 76 Cot), consiste en la dispensa total o parcial del cumplimiento
de la obligación tributaria, otorgada por la ley (Art Están exentos de impuesto:
1. Las entidades venezolanas de carácter público, el Banco Central de Venezuela y
Banco de Desarrollo Económico y Social de Venezuela, así como los demás Institutos
Autónomos que determine la Ley
2. Los agentes y demás funcionarios diplomáticos extranjeros acreditados en la
República,
55
 3. Las instituciones benéficas y de asistencia social, siempre que sus enriquecimientos
se hayan obtenido como medio para lograr los fines antes señalados
4. Los trabajadores o sus beneficiarios, por las indemnizaciones que reciban con
ocasión del trabajo, cuando les sean pagadas conforme a la Ley o a contratos de trabajo
5. Los asegurados y sus beneficiarios, por las indemnizaciones que reciban en razón de
contratos de seguros.
6. Los pensionados o jubilados, por las pensiones que reciban por concepto de retiro,
jubilación o invalidez
7. Los donatarios, herederos y legatarios, por las donaciones, herencias y legados que
perciban;
8. Los afiliados a las cajas y cooperativas de ahorro,
9. Las personas naturales, por los enriquecimientos provenientes de los intereses
generados por depósitos a plazo fijo, cédulas hipotecarias, certificados de ahorro y cualquier
otro instrumento de ahorro previsto en la Ley General de Bancos
10. Las instituciones dedicadas exclusivamente a actividades religiosas, artísticas,
científicas, de conservación, defensa y mejoramiento del ambiente, tecnológicas, culturales,
deportivas y las asociaciones profesionales o gremiales,
11 Los estudiantes becados por los montos que reciban para cubrir sus gastos de
manutención, de estudios o de formación.
12Los enriquecimientos provenientes de los bonos de deuda pública nacional

Deberes formales LISR: Además de los establecidos en el COT

- Registro de control fiscal de activos (117): Llevar un registro de control fiscal

que muestre los cálculos de las actualizaciones indicadas en el artículo 115 del
Reglamento, para los activos no monetarios existentes al cierre, listando en forma
separada los activos fijos y sus depreciaciones acumuladas, de otros activos no
monetarios amortizables y de otros activos no monetarios no amortizables.
- Registro de control fiscal de pasivos (118).Llevar un registro de control fiscal
que muestre los cálculos de las actualizaciones indicadas en el artículo 116 de este
Reglamento para los pasivos no monetarios existentes al cierre del ejercicio gravable
anterior o al cierre de gravable actual, total o parcialmente realizados durante el ejercicio
gravable o no realizados.
- Presentación de declaraciones (133). Presentar las siguientes declaraciones:
declaración definitiva de rentas, declaración estimada de rentas, según sea el caso,
declaraciones sustitutivas, en los términos establecidos en el COT, declaración
informativa, en los casos establecidos en la ley y este reglamento y en cualquier otra
resolución o instructivo dictados por la administración tributaria.
- Emisión de documentos (175). Emitir facturas u otros documentos
equivalentes, órdenes de entrega o guías de despacho, notas de débito, notas de crédito,
soportes o comprobantes, relacionados con la ejecución de operaciones conforme a las
disposiciones vigentes establecidas por la Administración Tributaria.
- Registro de inventarios (177). Llevar y mantener en el domicilio fiscal o
establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la Administración
Tributaria lo autorice, la información relativa al registro detallado de entradas y salidas de
mercancías de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y
autoconsumo de bienes y servicios.

56
 Disponibilidad del enriquecimiento. . se entiende por renta neta a los fines fiscales el
saldo neto que resulta de restar a la renta bruta que obtenga una persona natural, jurídica y/o
de mas contribuyentes asimilados a estas, mediante los procedimientos ya citados, las
deducciones que sean procedentes según la Ley de Impuesto Sobre la Renta. La renta neta
y/o enriquecimiento neto, es el resultado de restar de la renta bruta todos los gastos que
hemos tenido; para llegar a la cantidad que realmente hemos ganado y es lo que grava la
ley. Art. 4 de la LISLR.

Al hablar de disponibilidad del enriquecimiento se hace mención a un principio

consagrado en la LISR, referido a la oportunidad en la cual el titular de un enriquecimiento
puede hacer uso del mismo desde el punto de vista legal y económico. En otras palabras
cuando se puede hacer uso de ese enriquecimiento tanto de hecho como de derecho.

Territorialidad En cuanto a normas de jurisdicción territorial, se puede decir que

existen tres principios de territorialidad: (1) Principio De Territorialidad: consiste en que se
gravan toda venta o enriquecimiento obtenido en el país independientemente de
la nacionalidad o domicilio de su titular; (2)Principio De La Nacionalidad: consiste en que
están sujetas a tributaciones las ventas obtenidas por los subsidios de un país sin importar
donde se hayan producido y obtenido. (3) Principio De Domicilio: consiste en que son
gravables las ventas obtenidas por todas las personas domiciliadas en el país, aunque se
produzcan en el exterior. (Art. 6 LISLR y COT 11).

Enriquecimiento neto de personas jurídicas:

Artículo 4. Son enriquecimientos netos los incrementos de patrimonio que resulten

después de restar de los ingresos brutos, los costos y deducciones permitidos en esta Ley

Ingresos brutos. Art 16 LISR. constituye el total de los ingresos del contribuyente, los
beneficios económicos que obtiene una persona natural o jurídica por cualquier actividad que
realice, de índole empresarial o no, sin tomar en cuenta los gatos o deducciones en que allá
incurrido para obtener dichos ingresos. (Art. 16, 17, 18, 19,20 LISR).

El ingreso bruto global de los contribuyentes, estará constituido por el monto de las
ventas de bienes y servicios en general, de los arrendamientos y de cualesquiera otros
proventos, regulares o accidentales, tales como los producidos por el trabajo bajo relación de
dependencia o por el libre ejercicio de profesiones no mercantiles y los provenientes de
regalías o participaciones análogas, salvo lo que en contrario establezca la Ley

Ar.18. Los ingresos brutos de las empresas de seguros estarán constituidos por el
monto de las primas, por las indemnizaciones y comisiones recibidas de los reaseguradores
y por los cánones de arrendamiento, intereses y demás proventos producidos por los bienes
en que se hayan invertido el capital y las reservas.

Costos (Art 23 Parágrafo Primero: El costo de los bienes será el que conste en las
facturas emanadas directamente del vendedor, siempre que los precios no sean mayores
que los normales en el mercado. Para ser aceptadas como prueba de costo, en las facturas
deberá aparecer el número de (RIF) del vendedor, salvo cuando se trate de compras
realizadas por el contribuyente en el exterior, en cuyo caso, deberá acompañarse de la
57
factura correspondiente. No constituirán prueba de costo, las notas de débito de empresas
filiales, cuando no estén amparadas por los documentos originales del vendedor.

Renta bruta. Art 21. La renta bruta proveniente de la venta de bienes y servicios en
general y de cualquier otra actividad económica, se determinará restando de los ingresos
brutos computables, los costos de los productos enajenados y de los servicios prestados en
el país, salvo que la naturaleza de las actividades exija la aplicación de otros procedimientos,
para cuyos casos esta misma ley establece las normas de determinación. La renta bruta de
fuente extranjera se determinará restando de los ingresos brutos de fuente extranjera, los
costos imputables a dichos ingresos

Deducciones Art. 27. Para obtener el enriquecimiento neto global se harán de la renta
bruta las deducciones que se expresan a continuación.
1.-Los sueldos, salarios, emolumentos, dietas, pensiones, obvenciones, comisiones y
demás remuneraciones similares, por servicios prestados al contribuyente, así como los
egresos por concepto de servicios profesionales no mercantiles recibidos en el ejercicio.
2. Los intereses de los capitales tomados en préstamo e invertidos en la producción de
la renta.
3. Los tributos pagados por razón de actividades económicas o de bienes productores
de renta,
4. Las indemnizaciones correspondientes a los trabajadores con ocasión del trabajo,
determinadas conforme a la Ley o a contratos de trabajo.
5. depreciación de activos permanentes y la amortización del costo de otros elementos
6. Las pérdidas sufridas en los bienes destinados a la producción de la renta y no
compensadas
7. Los gastos de traslado de nuevos empleados,
8. Las pérdidas por deudas incobrables
11. Los gastos de administración y conservación realmente pagados de los inmuebles
dados en arrendamiento
12. Los cuotas correspondientes al arrendamiento de bienes destinados a la producción
de la renta.
13. Los gastos de transporte, causados o pagados dentro del ejercicio gravable,
realizados en beneficio del contribuyente pagador, con el objeto de producir la renta.
14. Las comisiones a intermediarios en la enajenación de bienes inmuebles.
15. Los derechos de exhibición de películas y similares para el cine o la televisión.
16. Las regalías y demás participaciones análogas, así como las remuneraciones,
honorarios y pagos análogos por asistencia técnica o servicios tecnológicos utilizados en el
país.
17. Los gastos de reparaciones ordinarias de bienes destinados a la producción de la
renta.
18. Las primas de seguro

Parágrafo Duodécimo: También se podrán deducir de la renta bruta las liberalidades

efectuadas en cumplimiento de fines de utilidad colectiva y de responsabilidad social del
contribuyente y las donaciones efectuadas a favor de la Nación, los Estados, los Municipios y
los Institutos Autónomos. Las liberalidades deberán perseguir objetivos benéficos,
asistenciales, religiosos, culturales, docentes, artísticos, científicos, de conservación, defensa
y mejoramiento del ambiente, tecnológicos, deportivos o de mejoramiento de los trabajadores
58
urbanos o rurales, bien sean, gastos directos del contribuyente o contribuciones de éste
hechas a favor de instituciones o asociaciones que no persigan fines de lucro y las destinen
al cumplimiento de los fines señalados

Rebajas

Tarifas tasas nominales para grabar con el impuesto sobre la renta los diferentes
enriquecimientos netos productos de las actividades generadores de renta. Art 52 Tarifa N°
2 es la tarifa que se aplica a las sociedades anónimas y sociedades
de responsabilidad limitada. Esta tarifa es progresiva. Art. 52 ley ISLR.
Por la fracción comprendida hasta 2.000,00 15%
Por la fracción que exceda de 2.000,00 hasta 3.000,00 22%
Por la fracción que exceda de 3.000,00 34%

Parágrafo Primero: Los enriquecimientos netos provenientes de préstamos y otros

créditos concedidos por instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas
en el país, sólo se gravarán con un impuesto proporcional de 4,95% Artículo 53. Los
enriquecimientos anuales obtenidos por los contribuyentes a que se refieren los artículos 11
y 12 de esta Ley (explotación de hidrocarburos se gravarán, salvo disposición en contrario,
con base en la siguiente.

Tarifa N° 3. Esta se aplicará a los enriquecimientos netos de las personas naturales y/o
jurídicas de las actividades de explotación de hidrocarburos y actividades conexas,
a. Tasa proporcional de sesenta por ciento (60%) para los enriquecimientos señalados
en el artículo 12.
b. Tasa proporcional de cincuenta por ciento (50%) para los enriquecimientos
señalados en el artículo 11.
A los fines de la determinación de los impuestos a que se contrae el encabezamiento
de este artículo, se tomará en cuenta el tipo de contribuyente, las actividades a que se
dedica y el origen de los enriquecimientos obtenidos.

Enriquecimiento neto de personas naturales

Remuneraciones: sueldos, comisiones, bonos, vacaciones, utilidades.

Desgravámenes gastos de tipo personal o familiar y que dada una justificación se

permite al contribuyente que los reste de su renta antes de calcularse el impuesto. (Art. 59,
60,61 ISLR y Art. 125, 127,130 del RISLR)

(Art. 59 LISLR) 1. Lo pagado a los institutos docentes del país, por la educación del
contribuyente y de sus descendientes no mayores de veinticinco (25) años. Este límite de
edad no se aplicará a los casos de educación especial. 2. Lo pagado por el contribuyente a
empresas domiciliadas en el país por concepto de primas de seguro de hospitalización,
cirugía y maternidad. 3. Lo pagado por servicios médicos, odontológicos y de hospitalización,
prestados en el país al contribuyente y a las personas a su cargo, a que se contrae el artículo
61 de esta Ley. 4. Lo pagado por concepto de cuotas de intereses en los casos de préstamos
obtenidos por el contribuyente para la adquisición de su vivienda principal o de lo pagado por
concepto de alquiler de la vivienda que le sirve de asiento permanente del hogar. El
59
desgravamen autorizado no podrá ser superior a mil unidades tributarias (1.000 U.T) por
ejercicio en el caso de cuotas de intereses de préstamos obtenidos por el contribuyente para
la adquisición de su vivienda principal o de ochocientas unidades tributarias (800 U.T.) por
ejercicio en el caso de lo pagado por concepto de alquiler de la vivienda que le sirve de
asiento permanente del hogar. Artículo 60. Las personas naturales residentes en el país,
podrán optar por aplicar un desgravamen único equivalente a setecientas setenta y cuatro
unidades tributarias (774 U.T.).

Rebajas Artículo 61. diez (10) unidades tributarias (U.T.) anuales. Además, si tales
contribuyentes tienen personas a su cargo, gozarán de las rebajas de impuesto siguientes: 1.
Diez (10) unidades tributarias por el cónyuge no separado de bienes. 2. Diez (10) unidades
tributarias por cada ascendiente o descendiente directo residente en el país. No darán
ocasión a esta rebaja los descendientes mayores de edad a menos que estén incapacitados
para el trabajo, o estén estudiando y sean menores de veinticinco (25) años.

Tarifas Art 50 . TARIFA Nº 1. es para las personas naturales residentes en Venezuela

que tengan cualquier tipo de renta, salvo los premios de azar.
1 Por la fracción comprendida hasta 1.000,00 6,00%
2 Por la fracción que exceda de 1.000,00 hasta 1.500,00 9,00%
3 Por la fracción que exceda de 1.500,00 hasta 2.000,00 12,00%
4 Por la fracción que exceda de 2.000,00 hasta 2.500,00 16,00%
5 Por la fracción que exceda de 2.500,00 hasta 3.000,00 20,00%
6 Por la fracción que exceda de 3.000,00 hasta 4.000,00 24,00%
7 Por la fracción que exceda de 4.000,00 hasta 6.000,00 29,00%
8 Por la fracción que exceda de 6.000,00 34,00%
Parágrafo Único: En los casos de los enriquecimientos obtenidos por personas naturales no
residentes en el país, el impuesto será del treinta y cuatro por ciento (34%).

Retenciones del ISLR. La retención del impuesto deberá practicarse en el momento

del pago o abono en cuenta.

Actividades y servicios no sujetos Se exceptúa de la obligación de retener en los

casos de pagos por conceptos de suministro de agua, electricidad, gas, telefonía fija o celular
y aseo domiciliario. No deberá efectuarse retención alguna en los siguientes casos: ⇒ Pagos
en especie ⇒ Enriquecimientos exentos de impuesto sobre la renta ⇒ Enriquecimientos
exonerados del mencionado impuesto, mientras dure la vigencia del beneficio.

Retenciones de ISLR (Declaración Mensual)

Código Actividad %
Honorarios profesionales
002 No Mercantiles PNR 3%
003 PNNR 34%
004 No Mercantiles PJD 5%
012 Clínicas, Hospitales, Centros de Salud, Bufetes, Escritorios, Oficinas, Colegios 3%
Profesionales u otra Institución Profesionales No Mercantiles a Profesionales sin
relación de dependencia PNR
Publicidad y Propaganda y la Cesión de la Venta de Espacios Publicitarios
083 PNR 3%
084 PJD 5%
60
085 PJND 5%
086 Emisoras de radio 3%
Gastos de Transporte conformados por Fletes
071 PNR 1%
072 PJD 3%
Contratistas o Subcontratistas domiciliadas o no en el país
053 PNR 1%
054 PNNR 34%
055 PJ 2%
Empresas de Seguro, las Sociedades de Corretaje de Seguros y las
Empresas de Reaseguros
073 PNR 3%
074 PJD 5%
040 Enriquecimientos Netos derivados de las Primas de Seguros y Reaseguros 10%
(PJND)
Sueldos y Salarios
001 PNR Varia
001 PNNR 34%
02 Dividendos (todos) 34%
Venta de inmuebles (todos) 0,5%
Enajenación de acciones en sociedades de comercio no se efectúa a
través de las Bolsas de Valores en el país
PNR 3%
PNNR 34%
PJD 5%
PJND 5%
03 Venta de acciones (todos) 1%
Adquisición de fondos de comercio
079 PNR 3%
080 PNNR 34%
081 PJD 5%
082 PJND 5%
Consumo de gasolina en estaciones de servicio
069 PNR 1%
070 PNJD 1%
Pago de empresas emisoras de tarjetas de crédito
065 PNR 3%
066 PNNR 34%
067 PJD 5%
068 PJND 5%
Arrendamiento de bienes muebles
061 PNR 3%
062 PNNR 34%
063 PJD 5%
064 PJND 5%

Arrendamiento de bienes inmuebles

057 PNR 3%
058 PNNR 34%
059 PJD 5%
61
 060 PJND 5%
Asistencia Técnica
036 PNNR 34%
037 PJND 34%
Servicios tecnológicos
038 PNNR 34%
039 PJND 34%
Comisiones
014 PNR 3%
015 PNNR 34%
016 PJD 5%
017 PJND 5%
Intereses (otros)
025 PNR 3%
026 PNNR 34%
027 PJD 5%
028 PJND N/A

Agentes de retención. Personas designadas por la ley que por sus funciones públicas
y/o privadas, intervengan como deudores o simples pagadores en los pagos o abonos en
cuenta. Sujeto a la obligación de retener el impuesto y entregarlo en una oficina receptora de
fondo nacional.Los artículos 73 y 86 de la LISLR disponen que los deudores de
enriquecimientos netos o ingresos brutos están obligados a hacer la retención del impuesto
en el momento del pago o abono en cuenta, así como a enterar tales cantidades en una
oficina receptora de fondos nacionales dentro de los plazos y condiciones establecidos
reglamentariamente o en las providencias administrativas dictadas por el SENIAT.

Agentes de percepción. De acuerdo con la Providencia 0018 se designan como

responsables del IVA en calidad de agentes de percepción a los fabricantes, productores
artesanales e importadores de bebidas alcohólicas, por la ventas posteriores. El impuesto a
percibir será el 100% del IVA, que se calculará sobre la base de la diferencia entre el precio
de venta al público (PVP) marcado en la etiqueta o en el cuerpo de los envases y el precio
total facturado por el responsable. Los agentes de percepción deberán cumplir con las
siguientes formalidades:

1. La percepción se hará al momento de la emisión de la factura guía o factura de

venta discriminando el impuesto percibido.
2. Deben registrar en el libro de ventas, de manera discriminada, el monto del
impuesto percibido y la base imponible utilizada.
3. El impuesto percibido se enterará dentro del plazo establecido para la
declaración del IVA, según corresponda.
4. Antes de enterar el impuesto percibido, se deberá hacer una declaración del
impuesto percibido, a través del portal fiscal.

Deberes 1 Efectuar las retenciones del impuesto sobre la renta, 2. Efectuar el

enteramiento de las cantidades retenidas, dentro de los plazos y condiciones establecidos 3.
Entregar el comprobante de retención indicando el monto pagado o abonado en cuenta y la
cantidad retenida. 4. Entregar a los sujetos retenidos una relación del total pagado o abonado
62
en cuenta y los impuestos retenidos en el ejercicio. 5. Presentar la Relación Informativa de
Retenciones de ISLR, en los casos y conforme a lo dispuesto en la Providencia
Administrativa N° SNAT/2009/0095 de fecha 22/09/2009.

Sanciones Las sanciones se encuentran establecidas en el Código Orgánico Tributario:

 Por no retener o no percibir: 500% de lo no retenido o no percibido

 Retener o percibir menos de lo debido: 100% de lo no retenido o no percibido
 Enterar fuera del plazo: 5% de lo retenido o percibido, por cada día de retraso
hasta 100días
 Por no enterar lo retenido o percibido: 1000% del monto de dichas cantidades
 RBV, gobernaciones y alcaldías: 200 a 1000 UT.

Declaración

Medios y formatos electrónicos

Liquidación y recaudación del impuesto

Normativa legal actualizada

Código Orgánico Tributario. (2014), Ley del ISLR. (2014), Reglamento de la LISLR. (2003),
Reglamento Parcial ISLR Nº 1808. (1997)

Decreto 1.808. (2013). Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en Materia
de Retenciones.

Decreto N° 3.185 (2017). Gaceta Oficial N° 41.293: Decreto mediante el cual se exonera del
pago del Impuesto Sobre la Renta del enriquecimiento anual hasta 32.000 U.T., a las
personas naturales residentes en el país. 05 de Diciembre de 2017. Caracas.

Ley de Impuesto sobre la Renta. Gaceta Oficial de la República Bolivariana de

Venezuela Nº 6.210 Extraordinario, de fecha 30 de diciembre de 2015.

Providencia Administrativa Nº SNAT/2009/0095. Gaceta Oficial de la República Bolivariana

de Venezuela Nº 39.269. Extraordinaria, de fecha 22 de septiembre de 2009.
Providencia administrativa que regula el cumplimiento de los deberes de información y
enteramiento en materia de retenciones del impuesto sobre la renta.

Reglamento de la ley de Impuesto sobre la Renta. Gaceta Oficial de la República Bolivariana

de Venezuela Nº 5.662 Extraordinaria, de fecha 24 de Septiembre de 2003.

63
 UNIDAD X. TRIBUTACIÓN AL VALOR AGREGADO Y CONSUMO
SUNTUARIO
Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado (GO Nº 6.152 18/11/2014)

Objeto Grava la enajenación de bienes muebles, la prestación de servicios y la

importación de bienes. aplicable en todo el territorio nacional, que deberán pagar las
personas naturales o jurídicas, la ,comunidades, las sociedades irregulares o de hecho, los
consorcios y demás entes jurídicos y económicos, públicos o privados (Artículo 1 LIVA,
2014).

Hecho imponible es de tipo múltiple, dado que la ley menciona diversas operaciones
individuales, cada una de las cuales constituye un hecho generador del impuesto.
Constituyen hechos imponibles del impuesto al valor agregado. Según el Art. 5 de la LIVA,
las siguientes actividades, negocios jurídicos u operaciones representan el hecho imponible
al impuesto en cuestión:
1. La venta de bienes muebles corporales, incluida la de partes alícuotas en los derechos
de propiedad sobre ellos; así como el retiro o desincorporación de bienes muebles
realizados por los contribuyentes de este impuesto.
2. La importación definitiva de bienes muebles.
3. La prestación a título oneroso de servicios independientes ejecutados o aprovechados
en el país, incluyendo aquellos que provengan del exterior, en los términos de esta
Ley. También constituye hecho imponible, el consumo de los servicios propios del
objeto, giro o actividad del negocio, en los casos a que se refiere el numeral 4 del
artículo 4 de esta Ley.
4. La venta de exportación de bienes muebles corporales.
5. La exportación de servicios.

Sujetos pasivos. Es quien debe responder por el pago del impuesto ante el sujeto
activo, ya sea como contribuyente o como responsable tributario, dentro de los
contribuyentes se tienen:

 Contribuyente ordinario Realiza actividades que constituyen hechos

imponibles) (Art. 5 LIVA, 2014): Importadores habituales de bienes o servicios, Industriales
(fabricantes, productores, ensambladores, embotelladores, transformadores de bienes,
Comerciantes, Prestadores habituales de servicios. Toda persona natural o jurídica que en
su giro, objeto u ocupación realice actividades, negocios jurídicos y operaciones que
constituyen hechos imponibles, según art 3, sin embargo, para que esto se cumpla, el
monto de esta distinciones debe superar las tres mil unidades tributarias (3.000 UT) en el
año anterior o en el año en curso.
 Contribuyente Ordinario y ocasional: Las empresas públicas, (Constituidos
como sociedades Mercantiles, Institutos autónomos. Entes descentralizados de los
República, Estados y Municipios, y Entes creados por estos, que realicen Hechos
Imponibles contemplados en la Ley. Art. 7 LIVA).
 Contribuyente formal Realiza actividades u operaciones exentas o
exoneradas del IVA) (Art. 8,17-19 LIVA, 2014, según el art. 8 de la Providencia N° 1677, el
monto de esta distinciones debe no superar las tres mil unidades tributarias (3000 UT) en
el año anterior o en el año en curso. Solo deben cumplir los Deberes Formales Prov. Ad.
64
 Nº 1.677: Inscripción en el Registro de Información Fiscal, Emitir facturas con los
requisitos determinados, Relación de Ventas, Relación de Compras Cronológico.,
Conservación de los documentos y relaciones de compras y ventas, Presentación de la
declaración informativa
 Contribuyente Especial (Designación A.T) Ingresos brutos superiores a
120.000 UT, o que hayan realizado ventas o prestado servicios por montos superiores a
10.000 UT mensuales, en cualquiera de las 6 últimas declaraciones del IVA. Si se trata de
personas naturales que, según su última declaración jurada anual, hayan obtenido
ingresos brutos superiores a 30.000 UT, o realizado ventas o prestación de servicios por
montos superiores a 2.500 UT mensuales, en cualquiera de las 6 últimas declaraciones
del IVA, son considerados contribuyentes especiales.

No sujeción y beneficios fiscales: Exenciones (art. 18 y 19 LIVA). No sujeto

(Realiza actividades u operaciones no sujetas al IVA). (Art. 16 LIVA, 2014 No estarán sujetos
al IVA: (1) importaciones no definitivas de bienes muebles, de conformidad con la normativa
aduanera; (2) ventas de bienes muebles intangibles o incorporales, tales como especies
fiscales, acciones, bonos, cédulas hipotecarias, facturas aceptadas, otros no considerados
como hechos, (3) préstamos en dinero (4) operaciones y servicios en general realizadas por
los bancos, institutos de créditos (5) operaciones de seguro, reaseguro y demás operaciones
(6) servicios prestados bajo relación de dependencia (7) actividades y operaciones
realizadas por los entes creados por el Ejecutivo Nacional. Parágrafo Único: En concordancia
con lo establecido en el artículo 29 la no sujeción implica únicamente que las operaciones
mencionadas en este artículo no generarán el IVA.

Beneficios fiscales: Exenciones. Los beneficios fiscales son una desgravación de

impuestos concedida a los contribuyentes para fomentar determinadas actividades
económicas, por vía de exoneración o reducción de sus cargas impositivas. Así una exención
es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria otorgada por la ley (Art. 73
del COT, 2014).

(Art. 17 al 19 de la LIVA 2014). Artículo 17. Estarán exentos del impuesto establecido
en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley:

1. Las importaciones de los bienes y servicios mencionados en el artículo 18 de esta Ley.

2. Las importaciones efectuadas por los agentes diplomáticos y consulares acreditados en el país, de
acuerdo con los convenios internacionales suscritos por Venezuela. Esta exención queda sujeta a la
condición de reciprocidad.
3. Las importaciones efectuadas por instituciones u organismos internacionales a que pertenezca
Venezuela y por sus funcionarios, cuando procediere la exención de acuerdo con los convenios
internacionales suscritos por Venezuela.
4. Las importaciones que hagan las instituciones u organismos que se encuentren exentos de todo
impuesto en virtud de tratados internacionales suscritos por Venezuela.
5. Las importaciones que hagan viajeros, pasajeros y tripulantes de naves, aeronaves y otros
vehículos, cuando estén bajo régimen de equipaje.
6. Las importaciones que efectúen los inmigrantes de acuerdo con la legislación especial, en cuanto
les conceda franquicias aduaneras.
7. Las importaciones de bienes donados en el extranjero a instituciones, corporaciones y fundaciones
sin fines de lucro y a las universidades para el cumplimiento de sus fines propios.

65
8. Las importaciones de billetes y monedas efectuadas por el Banco Central de Venezuela, así como
los materiales o insumos para la elaboración de las mismas por él órgano competente del Poder
Público Nacional.
9. Las importaciones de equipos científicos y educativos requeridos por las instituciones públicas
dedicadas a la investigación y a la docencia. Asimismo, las importaciones de equipos médicos de uso
tanto ambulatorio como hospitalario del sector público o de las instituciones sin fines de lucro,
siempre que no repartan ganancias o beneficios de cualquier índole a sus miembros y, en todo caso,
se deberá comprobar ante la Administración Tributaria tal condición.
10. Las importaciones de bienes, así como las ventas de bienes y prestación de servicios, efectuadas
en el Puerto Libre del Estado Nueva Esparta, en la Zona Libre para el Fomento de la Inversión
Turística en la Península de Paraguaná del Estado Falcón, en la Zona Libre Cultural, Científica y
Tecnológica del Estado Mérida, en el Puerto Libre de Santa Elena de Uairén y en la Zona Franca
Industrial, Comercial y de Servicios Atuja (ZOFRAT), una vez que inicie sus actividades fiscales, de
conformidad con los fines previstos en sus respectivas leyes o decretos de creación.

Parágrafo Único: La exención prevista en los numerales 1 y 9 de este artículo, sólo procederá en
caso que no haya producción nacional de los bienes objeto del respectivo beneficio, o cuando dicha
producción sea insuficiente, debiendo tales circunstancias ser certificadas por el Ministerio
correspondiente.

Artículo 18. Están exentas del impuesto previsto en este Decreto con Rango, Valor y Fuerza
de Ley, las ventas de los bienes siguientes:

1.- Los alimentos y productos para consumo humano que se mencionan a continuación:

1. Productos del reino vegetal en su estado natural, considerados alimentos para el consumo
humano, y las semillas certificadas en general, material base para la reproducción animal e
insumos biológicos para el sector agrícola y pecuario.
2. Especies avícolas, los huevos fértiles de gallina; los pollitos, pollitas, pollonas, para la cría,
reproducción y producción de carne de pollo; y huevos de gallina.
3. Arroz.
4. Harina de origen vegetal, incluidas las sémolas.
5. Pan y pastas alimenticias.
6. Huevos de gallinas.
7. Sal.
8. Azúcar y papelón, excepto los de uso industrial.
9. Café tostado, molido o en grano.
10. Mortadela.
11. Atún enlatado en presentación natural.
12. Sardinas enlatadas con presentación cilíndrica hasta ciento setenta gramos (170 gr.).
13. Leche cruda, pasteurizada, en polvo, modificada, maternizada o humanizada y en sus
fórmulas infantiles, incluidas las de soya.
14. Queso blanco.
15. Margarina y mantequilla.
16. Carnes de pollo, ganado bovino y porcino en estado natural, refrigeradas, congeladas, saladas
o en salmuera.
17. Mayonesa.
18. Avena.
19. Animales vivos destinados al matadero (bovino y porcino).
20. Ganado bovino y porcino para la cría.
21. Aceites comestibles, excepto el de oliva.

66
 2. Los fertilizantes, así como el gas natural utilizado como insumo para la fabricación de los
mismos.
3. Los medicamentos y agroquímicos y los principios activos utilizados exclusivamente para su
fabricación, incluidas las vacunas, sueros, plasmas y las sustancias humanas o animales
preparadas para uso terapéutico o profiláctico, para uso humano, animal y vegetal.
4. Los combustibles derivados de hidrocarburos, así como los insumos y aditivos destinados al
mejoramiento de la calidad de la gasolina, tales como etanol, metanol, metilter-butil-eter (MTBE),
etil-ter-butil-eter (ETBE) y las derivaciones de éstos destinados al fin señalado.
5. Los vehículos automotores con adaptaciones especiales para ser utilizados por personas con
discapacidad, sillas de ruedas para impedidos, los marcapasos, catéteres, válvulas, órganos
artificiales y prótesis.
6. Los diarios, periódicos, y el papel para sus ediciones.
7. Los libros, revistas y folletos, así como los insumos utilizados en la industria editorial.
8. El maíz utilizado en la elaboración de alimentos para consumo humano.
9. El maíz amarillo utilizado para la elaboración de alimentos concentrados para animales.
10. Los aceites vegetales, refinados o no, utilizados exclusivamente como insumos en la
elaboración de aceites comestibles, mayonesa y margarina.
11. Los minerales y alimentos líquidos o concentrados para animales o especies a que se refieren
los literales b), r) y s) del numeral 1 de este artículo, así como las materias primas utilizadas
exclusivamente en su elaboración.
12. Sorgo y Soya.

Parágrafo Único: La Administración Tributaria podrá establecer la codificación correspondiente a los

productos especificados en este articulo e igualmente mediante reglamento se desarrollará la
normativa necesaria para la aplicación de la exención señalada en el numeral 5 de este artículo."

Artículo 19.Están exentos del impuesto previsto en esta Ley, las prestaciones de los
siguientes servicios:

1. El transporte terrestre y acuático nacional de pasajeros.

2. El transporte terrestre de los bienes señalados en los numerales 1, 8, 9, 10, 11 y 12 del
artículo 18.
3. Los servicios educativos prestados por instituciones inscritas o registradas en el Ministerio del
Poder Popular para la Educación, el Ministerio del Poder Popular para la Cultura, el Ministerio
del Poder Popular para el Deporte, y el Ministerio del Poder Popular para la Educación
Superior.
4. Los servicios de hospedaje, alimentación y sus accesorios, a estudiantes, ancianos, personas
minusválidas, excepcionales o enfermas, cuando sean prestados dentro de una institución
destinada exclusivamente a servir a estos usuarios.
5. Las entradas a parques nacionales, zoológicos, museos, centros culturales e instituciones
similares, cuando se trate de entes sin fines de lucro exentos de Impuesto sobre la Renta.
6. Los servicios medico-asistenciales y odontológicos, de cirugía y hospitalización.
7. Las entradas a espectáculos artísticos, culturales y deportivos, siempre que su valor no
exceda de dos unidades tributarias (2 U.T.).
8. El servicio de alimentación prestado a alumnos y trabajadores en restaurantes, comedores y
cantinas de escuelas, centros educativos, empresas o instituciones similares, en sus propias
sedes.
9. El suministro de electricidad de uso residencial.
10. El servicio nacional de telefonía prestado a través de teléfonos públicos.
11. El suministro de agua residencial.
12. El aseo urbano residencial.
13. El suministro de gas residencial, directo o por bombonas.
67
 14. El servicio de transporte de combustibles derivados de hidrocarburos.
15. Los servicios de crianza de ganado bovino, caprino, ovino, porcino, aves y demás especies
menores, incluyendo su reproducción y producción.

Determinación de la obligación tributaria del IVA

La Obligación Tributaria es aquella que se establece cuando se verifica el hecho

imponible, es la relación o vinculación que surge entre el sujeto activo (Estado) y el sujeto
pasivo (Contribuyente). La misma está condicionada por la base imponible y la alícuota
impositiva. (Art. 13 COT 2014)

Base imponible. Es la magnitud referencial imprescindible para concretar

cuantitativamente el monto sobre el cual se va a aplicar la alícuota. El Art. 20 de la LIVA
2014 indica: La base imponible del impuesto en los casos de ventas de bienes muebles, sea
de contado o a crédito, es el precio facturado del bien, siempre que no sea menor del precio
corriente en el mercado, caso en el cual la base imponible será este último precio. Para los
efectos de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, el precio corriente en el mercado
de un bien será el que normalmente se haya pagado por bienes similares en el día y lugar
donde ocurra el hecho imponible como consecuencia de una venta efectuada en condiciones
de libre competencia entre un comprador y un vendedor no vinculados entre sí.

Alícuotas impositivas. Se llama así al porcentaje de impuesto que debe pagarse y que
se calcula sobre la base imponible determinada a partir de la Ley. Art 27 LIVA: La alícuota
impositiva general aplicable a la base imponible estará comprendida entre un límite mínimo
8% y un máximo 16,5%.

 Ventas de exportación de bienes muebles y servicios: 0%

 Vienes y prestaciones de servicio de consumo suntuario: alícuota adicional
entre 15% y máximo 20%
 Ventas de hidrocarburos naturales: 0%
 Operaciones gravadas: 12% alícuota general
 1.- importaciones y ventas de alimentos para consumo humano: a) Ganado
caprino, ovino y especies menores destinados al matadero y para la cría. c) Carnes en
estado natural, refrigeradas, congeladas, saladas o en salmuera, d) Mantecas. 2. Las
importaciones y ventas de minerales y alimentos líquidos o concentrados para animales
o especies, así como las materias primas utilizadas exclusivamente en su elaboración.
3. Las prestaciones de servicios al Poder Público, El transporte aéreo nacional de
pasajeros: 8%

Determinación de la cuota tributaria. Es la diferencia entre los débitos fiscales

originados por las operaciones realizadas o hechos imponibles dentro de un periodo de
imposición menos los créditos fiscales no deducidos acumulados hasta ese periodo de
imposición inclusive”. Es decir, constituye el monto el cual el contribuyente debe pagar ante
el SENIAT por concepto de Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Periodo de imposición. El Art. 32 de la LIVA 2014 señala: El impuesto causado a

favor de la República, en los términos de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley,
será determinado por períodos de imposición de un mes calendario, de la siguiente
68
forma: al monto de los débitos fiscales, debidamente ajustados si fuere el caso, que
legalmente corresponda al contribuyente por las operaciones gravadas correspondientes al
respectivo período de imposición, se deducirá o restará el monto de los créditos fiscales, a
cuya deducibilidad o sustracción tenga derecho el mismo contribuyente, según lo previsto en
esta Ley. El resultado será la cuota del impuesto a pagar correspondiente a ese período de
imposición.

Determinación de débitos y créditos.

Débito fiscal: total de IVA que el contribuyente ordinario ha recibido por sus ventas y
servicios prestados cuya cantidad entregará al fisco cada mes, previa deducción del crédito
fiscal, todo según lo establece el artículo 59 del Reglamento del (IVA).

Crédito fiscal: total de IVA soportado por dichos contribuyentes por los bienes y
servicios que ha recibido de sus proveedores y cuyo monto, pagado o no, podrá restar del
débito fiscal. Artículo 55 RLIVA Se considera crédito fiscal aquel que provenga del impuesto
soportado por la adquisición o importación de bienes muebles o la recepción de servicios,
que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del
contribuyente, comprendiéndose entre ellos los provenientes de las adquisiciones e
importaciones de bienes del activo circulante y del activo fijo y de las prestaciones de
servicios relacionadas con ambos activos, como también los impuestos soportados al
efectuar los gastos generales necesarios del contribuyente, siempre que el impuesto se haya
consignado en la factura o documento equivalente en forma separada del precio.

Prorrateo. Si el contribuyente realiza operaciones gravadas y exentas, para determinar

el crédito fiscal aplicable, de acuerdo con lo indicado en los artículos 34 y 35 de la LIVA
deberá efectuarse el prorrateo entre el total de las ventas gravadas y las ventas totales. Para
ello se procederá a establecer el porcentaje dividiendo el total de operaciones gravadas entre
el total de operaciones realizadas.

(Art. 34 y 35 LIVA, 2014). Se debe efectuar prorrateo de crédito fiscal cuando se

verifiquen ventas gravadas y no gravadas en el mismo periodo imponible, bajo ese supuesto
es que nace la obligatoriedad de prorratear.

Para determinar el crédito fiscal deducible de conformidad con el aparte anterior,

deberá efectuarse el prorrateo entre las ventas gravadas y las ventas totales, aplicándose el
porcentaje que resulte de dividir las primeras entre las últimas, al total de los créditos fiscales
sujetos al prorrateo, soportados con ocasión de las adquisiciones o importaciones de bienes
muebles o servicios efectuados, y dirigidos a la realización de operaciones gravadas y no
gravadas.

El prorrateo, debe efectuarse para cada mes considerando las operaciones de cada
período, este cálculo influirá significativamente a la hora de calcular el IVA a pagar.

La ley establece que los créditos fiscales que se originen en la adquisición o

importación de bienes muebles y en la recepción de servicios nacionales o provenientes del
exterior, utilizados sólo en parte en la realización de operaciones gravadas, podrán ser
deducidos, es decir, la ley permite su deducción pero en una proporción igual al porcentaje
69
que el monto de las operaciones gravadas represente en el total de las operaciones
realizadas por el contribuyente en el periodo de imposición en el cual se debe realizar el
prorrateo y además que no se lleve en contabilidades separadas.

No obstante, si el contribuyente realiza operaciones mixtas, es decir, operaciones

gravadas y operaciones exentas y que además debe soportar créditos fiscales para el
ejercicio de sus operaciones debe realizar el prorrateo, que se indica en el Art. 34 de Ley de
Impuesto al Valor Agregado, de todos los créditos fiscales comunes que son utilizados para
realizar las operaciones tanto gravadas como exentas, pero en este caso el la deducción se
hará en una proporción igual al porcentaje que el monto de las operaciones gravadas y
exentas represente sobre el total de las operaciones realizadas por el contribuyente en el
periodo de imposición respectivo.

Recuperación de créditos fiscales. En Venezuela, el proceso de recuperación de

Tributos se establece y regula en el COT también la LIVA al contribuyente exportador una
importante prerrogativa, el derecho a recuperar los créditos fiscales a su favor, en el artículo
43. Una Vez obtenidos podrá compensaros contra deudas tributarias liquidas y exigibles.

La recuperación de créditos fiscales derivados del Impuesto al Valor Agregado (IVA),

es vista como un derecho adquirido por un contribuyente, a quien se le ha retenido un monto
mayor del impuesto, a la cuota tributaria que le corresponde pagar en un periodo
determinado; claro está, que la exigencia de tal derecho depende de, si el contribuyente
especial que realizó la retención, las haya declarado y enterado en el plazo previsto por la
Administración Tributaria.

Pago y Deberes Formales. (Artículo 23 y 155 COT (2014). Los contribuyentes están
obligados al pago de los tributos y al cumplimiento de los deberes formales establecidos o
por normas tributarias. Los contribuyentes del IVA deben cumplir con una serie de deberes
formales, establecidos en el artículo 47 AL 58 de LIVA.

Los deberes formales abarcan desde llevar una contabilidad para el negocio hasta
presentar en tiempo y forma la declaración correspondiente a un impuesto. Las obligaciones
formales son independientes de las materiales, hasta el punto de que un contribuyente puede
ser sancionado por no haber cumplido sus obligaciones formales a pesar de haber cumplido
sin excepción las materiales (por ejemplo, un contribuyente que no presentó la declaración
en fecha, a pesar de que no tenía que pagar nada). En general, los contribuyentes del IVA
deben cumplir con una serie de Deberes formales, tales como:

1.- Declaración y pago del impuesto. Según el portal fiscal del SENIAT
(www.seniat.org.ve) toda persona natural y jurídica deberá emplear el mismo para declarar el
IVA. Es la obligación de declarar y pagar el IVA (Art. 47 LIVA, 2014). Art. 60: La
determinación y pago del impuesto se deberá efectuar en el formulario de declaración y
pago, medios y sistemas autorizados por el Ministerio de Hacienda, y presentarse dentro de
los quince (15) días continuos siguientes al período de imposición, ante las instituciones
bancarias.

70
 Según el portal fiscal del SENIAT (www.seniat.org.ve) toda persona natural y jurídica
deberá emplear el mismo para declarar el IVA: (Ver Manual de Usuario. Sistema del
Impuesto al Valor Agregado).

Contribuyente Ordinario, Ordinario Ocasional o Responsable: Mensual, dentro de

los 15 días continuos siguiente al periodo de imposición, un sola declaración (Art. 59
RLIVA, 1999)
Contribuyente Formal: Cada trimestre o semestre del año civil, dentro de los 15 días
continuos siguientes (Art.9 y parágrafo único, y Art. 10. Prov. Ad. Nº 1.677.)
Contribuyente Especial: Calendario de Sujetos Pasivos Especiales y Agentes de
Retención, en el caso del 2018: Providencia Administrativa Nro. 0053. Gaceta Oficial
N° 41.288, de fecha 28 de noviembre de 2018. (Art. 60 RLIVA, 1999)
Artículo 1°.- Las declaraciones de los Sujetos Pasivos Especiales… deberán ser presentadas y en su caso,
efectuar los respectivos pagos, según el último dígito del número de Registro Único de Información Fiscal
(R.I.F), en las fechas de vencimiento del calendario que para el año 2018 será el siguiente:

a) IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

b) RETENCIONES DE IMPUESTO Al VALOR AGREGADO

b.1) Practicadas entre los días 01 al 15 de cada mes, ambos inclusive

b.2) Practicadas entre los días 16 y el último de cada mes, ambos inclusive

Declaración Definitiva (Regular) La Declaración Regular del Impuesto al Valor Agregado

(IVA), permite registrar electrónicamente la información relacionada con la autoliquidación de
pagos por conceptos de ventas y compras realizadas en los períodos anteriores, facilitando
así la elaboración de la misma y la emisión de la planilla de pago correspondiente.

71
 Declaración Sustitutiva. Se presenta sólo cuando origina una diferencia del IVA a pagar
(Art. 50 LIVA, 2014) La Declaración Sustitutiva del Impuesto al Valor Agregado (IVA), induce
a registrar electrónicamente los ajustes a las declaraciones, causados por créditos fiscales
deducidos en montos menores o mayores a los debidos, así como débitos fiscales
declarados por montos inferiores o superiores a los procedentes, que generan una diferencia
de impuesto a pagar por conceptos de IVA.

Se determina entonces que la declaración y pago del impuesto debe realizarse una vez
realizado el hecho imponible establecido en la ley. El reglamento de la ley del IVA, dispone el
lugar fecha y forma de la declaración y pago. El IVA se aplica o tiene vigencia en el ámbito
territorial venezolano, por lo tanto será gravado las ventas y retiros de bienes muebles
cuando los bienes se encuentran en el país, la prestación de servicios cuando ellos se
ejecuten o aprovechen en el territorio venezolano

2.- Registro de contribuyentes. Artículo 80 RLIVA: Los contribuyentes deberán

proporcionar a la AT para su inscripción en el Registro de Contribuyentes, las informaciones
que ella establezca por Resolución, para el mejor control, fiscalización y recaudación del
impuesto. Cuando corresponda, deberán presentar copia de los documentos pertinentes,
tales como el contrato social, poderes y otros elementos. En todo caso, deberán constar en
el Registro los siguientes datos: 1) Personas naturales: nombres, apellidos completos,
cédula de identidad, sexo, nacionalidad y domicilio fiscal y estado civil. 2) Personas jurídicas:
Razón social, siglas o nombre comercial, si tuviere; documento o contrato de constitución,
indicación de si es sociedad o entidad privada, estatal o mixta; tipo de sociedad e
individualización de los socios gerentes o de los que integran el directorio, si se trata de
sociedades anónimas o en comandita por acciones. 3) Dirección del establecimiento,
números telefónicos, fecha de iniciación de actividades, fecha de cierre del ejercicio fiscal del
ISLR, número y fecha de inscripción en el Registro Mercantil y cantidad de establecimientos
o sucursales y direcciones de estos últimos. 4) Actividad o giro económico principal y
secundario. 5) Domicilio fiscal. 6) Nombres y apellidos completos y domicilio del
representante legal o apoderado del contribuyente.

3.- Emisión de documentos y registros contables. En el artículo 47 de LIVA se

establecen los deberes formales a cumplir como contribuyente del IVA: El Registro de
Contribuyentes y la Emisión de Documentos y Registros Contables:

Art. 155, literal 1,2 COT (2014), Art. 54 LIVA (2014) y Prov. Ad. 00071 (2011)
Conforme a la Prov. Adm. 00071, son documentos tributarios: facturas, órdenes de entrega
o guías de despacho, notas de débito y notas de crédito.

(Art. 62-64 RLIVA, 1999) Emitirse por duplicado, El original deber ser entregado al
cliente. (Derecho a crédito fiscal), El duplicado queda en poder del vendedor o prestador del
servicio, Debe indicarse en el duplicado que éste no da derecho a crédito fiscal, Oportunidad
de emisión (Art. 55 LIVA, 2014), Requisitos, formalidades y especificaciones de las facturas,
y demás documentos (Art. 57 LIVA, 2014). Dependen de los medios de emisión del Art. 6 y 7
Prov. Ad. 0071)

72
1.- Facturas: (Art. 62-64 RLIVA, 1999)

Art. 54 LIVA, 2014: Están obligados a emitir facturas por sus ventas, prestación de
servicios y demás operaciones gravadas. En caso de no sujetos o exentos, se emiten
facturas y documentos que no originen derecho a crédito fiscal.

Se emiten por duplicado.

El original deber ser entregado al cliente. (Derecho a crédito fiscal)
El duplicado queda en poder del vendedor o prestador del servicio.
Debe indicarse en el duplicado que éste no da derecho a crédito fiscal.

Oportunidad de emisión (Art. 55 LIVA, 2014) Los contribuyentes deberán emitir sus
correspondientes facturas en las oportunidades siguientes:
1. En los casos de ventas de bienes muebles corporales, en el mismo momento cuando se
efectúe la entrega de los bienes muebles.
2. En la prestación de servicios, a más tardar dentro del período tributario en que el
contribuyente perciba la remuneración o contraprestación, cuando le sea abonada en cuenta
o se ponga ésta a su disposición.
Cuando las facturas no se emitan en el momento de efectuarse la entrega de los bienes
muebles, los vendedores deberán emitir y entregar al comprador en esa oportunidad, una
orden de entrega o guía de despacho que ha de contener las especificaciones exigidas por
las normas que al respecto establezca la Administración Tributaria. La factura que se emita
posteriormente deberá hacer referencia a la orden de entrega o guía de despacho.

Requisitos, formalidades y especificaciones de las facturas, y demás documentos

(Art. 57 LIVA, 2014).La factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo
los requisitos que se enumeran a continuación: 1. Numeración consecutiva y única de la
factura o documento de que se trate. 2. Número de Control consecutivo y único, cuando se
trate de documentos elaborados por imprentas autorizadas, que se inicie con la frase “N°
de Control…”. 3. Nombre completo y domicilio fiscal del emisor (persona natural);
denominación o razón social y domicilio fiscal, si el emisor (persona jurídica). 4. Número de
inscripción del emisor en el Registro Único de Información Fiscal (RIF). 5. Nombre completo
del adquirente del bien o receptor del servicio y número de inscripción en el Registro Único
de Información Fiscal (RIF). 6. Especificación del monto del impuesto según la alícuota
aplicable, en forma separada del precio o remuneración de la operación.

Los requisitos dependen de los medios de emisión (Art. 6 y 7 Prov. Ad. 00071):

Factura Emitida sobre formatos o formas libres:

Contribuyente ordinario (Art. 13, Prov. Ad. 00071)
Contribuyente no califica como ordinario (Art.15, Prov. Ad. 00071)

Factura Emitida Máquinas Fiscales:

Contribuyente ordinario (Art. 14, Prov. Ad. 0071)
Contribuyente no califica como ordinario (Art.16, Prov. Ad. 00071)

Situaciones Particulares en la emisión de facturas y documentos

73
 Cambio de nombre, razón social o de domicilio preimpreso en facturas y otros
documentos (Art. 38, Prov. Ad. 00071).
Uso de facturas y otros documentos elaborados por imprentas cuya autorización sea
posteriormente revocada: (Art. 39, Prov. Ad. 00071).
Destrucción de facturas y otros documentos no utilizados (Art. 40, Prov. Ad. 00071)

2. Notas de Crédito (Art. 58 LIVA, 2014; Art. 22 Prov. Ad. 00071)

• Se emiten cuando:
1) Posteriormente a la factura se produjere devolución de bienes muebles, envases o
depósitos.
2) Se dejan sin efecto operaciones efectuadas.
• Se expiden para modificar la factura originalmente emitida, en este caso, se debe
conservar las facturas sustituidas.
• Las notas de crédito deben cumplir con los mismos requisitos y formalidades de las
facturas. (Art. 22 al 24, Prov. Ad. Nro. 0071)

3. Notas de Débito (Art. 22 al 24, Prov. Ad. 00071) IGUAL A NOTAS DE CRÉDITO

4. Órdenes de entrega o guías de despacho (Art. 9, 20 y 21, Prov. Ad. 00071)

Se emiten únicamente mediante los medios previstos en los numerales 1 y 2 del artículo
6. Cuando se amparen ventas mediante órdenes de entrega o guías de despacho, la factura
debe emitirse dentro del mismo período de imposición, haciendo referencia a la orden de
entrega o guía de despacho que soportó la entrega de bienes, excepto para las facturas
impresas a través de máquinas fiscales.

Registros contables: El art. 70 RLIVA determina que los contribuyentes del impuesto
además de los libros exigidos por el Código de Comercio, deberán llevar un Libro de
Compras y otro de Ventas, los cuales se deben llevar cronológicamente y sin atrasos.
Artículo 71: Los Libros de Compras y de Ventas deberán mantenerse permanentemente en
el establecimiento del contribuyente. Artículo 72: En los Libros de Compras y de Ventas, al
final de cada mes, se hará un resumen del respectivo período de imposición, indicando el
monto de la base imponible y del impuesto, ajustada con las adiciones y deducciones
correspondientes; el débito y el crédito fiscal, así como, un resumen del monto de las ventas
de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no sujetas al impuesto y del
monto de las exportaciones de bienes y servicios.
Libros de Compras Artículo 75 RLIVA: Los contribuyentes ordinarios del impuesto
deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Compras, los
siguientes datos: a) La fecha y el número del documento, b) Nombre y apellido del
vendedor, persona natural, denominación o razón social del vendedor, personas
jurídicas, c) Número de RIF d) Valor total de las importaciones gravadas, exentas o
exoneradas, registrando además el monto del crédito fiscal en los casos de
operaciones gravadas. En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas,
deberán registrarse dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada una
de las alícuotas. e) Valor total de las compras nacionales gravadas, exentas,
exoneradas o no sujetas al impuesto o sin derecho a crédito fiscal, registrando
además el monto del crédito fiscal en los casos de operaciones gravadas. En el caso
74
 de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse dichas
operaciones separadamente, agrupándose por cada una de las alícuotas.
Libros de Ventas Artículo 76 RLIVA: Los contribuyentes deberán registrar
cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con
otros contribuyentes o no contribuyentes, dejando constancia de los siguientes datos:
a) La fecha y el número de la factura, comprobantes y otros documentos equivalentes,
notas de débito o de crédito y de la guía o declaración de exportación. b) El nombre y
apellido del comprador de los bienes o receptor del servicio, cuando se trate de una
persona natural. La denominación o razón social si se trata de personas jurídicas,
sociedades de hecho o irregulares, comunidades, consorcios y otros entes
económicos o jurídicos, públicos o privados. c) Número de inscripción en el Registro
de Información Fiscal o Registro de Contribuyentes del comprador de los bienes o
receptor del servicio. d) El valor total de las ventas, o prestaciones de servicios
discriminando las gravadas, exentas, exoneradas o no sujetas al impuesto,
registrando además el monto del débito fiscal en los casos de operaciones gravadas.
En el caso de operaciones gravadas con distintas alícuotas, deberán registrarse
dichas operaciones separadamente, agrupándose por cada alícuota. e) El valor FOB
del total de las operaciones de exportación.

Sanciones. Son la consecuencia jurídica atribuida a la comisión de una

infracción tributaria. (Art 80 COT): Constituye ilícito tributario toda acción u omisión violatoria
de las normas tributarias, se clasifican: formales, materiales y penales. Están claramente
establecidas en los artículos 101 del Código Orgánico Tributario (2014).
Ord. Ilícito Sanción Código 2014
1 No emitir facturas u otros documentos obligatorios o emitirlos
en un medio no autorizado por las normas tributarias
Emitir facturas u otros documentos cuyos datos no coincidan Clausura de 10 días continuos
2 con el correspondiente a la operación real o sean ilegibles. y multa de
No conservar las copias de las facturas u otros documentos 150 U.T.
3 obligatorios, por el lapso establecido en las normas
tributarias.
4 Alterar las características de las máquinas fiscales.
5 Emitir facturas y otros documentos obligatorios con
prescindencia total o parcial de los requisitos exigidos por las
normas tributarias.
6 Utilizar simultáneamente más de un medio de emisión de Clausura de 5 días continuos y
facturas y otros documentos multa de
7 Utilizar un medio de facturación distinto al indicado como 100 U.T.
obligatorio por las normas tributarias.
8 No entregar las facturas u otros documentos cuya entrega
sea obligatoria
9 No exigir las facturas y otros documentos de las operaciones Multa de 5 U.T.
realizadas, cuando exista la obligación de emitirlos.
10 Aceptar facturas y otros documentos cuyo monto no coincida Multa de 10 U.T.
con el correspondiente.
11 Emitir cualquier otro tipo de documentos distinto a facturas, Clausura de 5 días continuos y
que sean utilizados para informar el monto parcial o tal de las multa de 100 U.T.
operaciones efectuadas.
No inscribirse en los registros exigidos por las normas
75
 tributarias respectivas, así como el no notificar cualquier
cambio de domicilio o actualización de los datos dentro de los
plazos establecido
1 No llevar libros y registros exigidos por las normas Clausura de 10 días continuos
respectivas y multa de 150 UT

2 No mantener los libros y registros en el domicilio cuando Clausura de 5 días continuos y

fuere obligatorio o no exhibirlos cuando la Administración multa de 100 UT
Tributaria lo solicite.
3 Destruir, alterar o no conservar las memorias de las Clausura de 10 días continuos
maquinas fiscales contentivas del registro de la operaciones y multa de 150 UT
efectuadas
4 No mantener los medios que contengan los libros y registros Clausura de 5 días continuos y
de las operaciones realizadas, en condiciones de operación o multa de 100 UT
accesibilidad
5 Llevar los libros y registros con atraso de un mes Clausura de 5 días continuos y
multa de 100 UT
6 No conservar durante el plazo establecido por la normativa, Clausura de 5 días continuos y
los libros y registros, así como los sistemas, programas o multa de 100 UT
soportes que contengan contabilidad
7 Llevar libros y registros sin cumplir con las formalidades Clausura de 5 días continuos
establecidas por la normas y multa de 100 UT
8 No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de Clausura de 5 días continuos y
contabilidad y otros registros contables multa de 100 UT
1 No presentar la declaraciones o presentarlas con retraso Clausura de 10 días continuos
superior de 1 año y multa de 150 UT
2 No presentar las comunicaciones que establezca la ley Multa de 50 UT
3 Presentar las declaraciones en forma incompleta o con Multa de 100 UT
retraso superior a 1 año
5 Presentar más de una declaración sustitutiva o la primera Multa de 50 UT
declaración sustituta fuera del lapso
6 Presentar las declaraciones en formularios, medios formatos, Multa de 50 UT
o lugares no autorizados
4 Elaborar facturas u otros documentos sin la autorización Clausura de 10 días continuos,
otorgada por la Administración Tributaria, cuando lo exijan las multa de 1000 UT. La AT no
normas otorgará autorizaciones para el
ejercicio de las actividades en
los cuales los Sujetos Pasivos
cometieron los ilícitos.
9 No entregar comprobante de retención Multa de 100 UT
11 Ocultar, acaparar o negar injustificadamente las planillas, Multa de 200 UT y comiso de
formatos, formularios o especies fiscales las especies gravadas
2 No notificar a la Administración Tributaria las Multa de 100 UT
compensaciones y cesiones de créditos en los
3 Proporcionar a la Administración Tributaria información falsa Multa de 100 UT
o errónea
Art. Quien pague con retraso la deuda tributaria: Pago dentro del Multa del 0,28% por cada día
110 término de 1 año de retraso hasta un máximo de
100% del monto adeudado
Quien pague con retraso la deuda tributaria: Pago fuera del Adicionalmente una multa del
término de 1 año 50% del monto adeudado

76
 Quien pague fuera del lapso de los 2 años Multa adicional del 150% del
monto adeudado
Cuando el pago del tributo se efectúe en el curso del procedimiento de fiscalización y determinación,
se aplicarán según el caso, las sanciones previstas en el artículo 112 (multa del 100% hasta el 300%
del tributo omitido)
Art. Cuando se efectúen determinaciones conforme al Multa del 30% sobre la
111 procedimiento de recaudación. cantidad del tributo
determinado
Art. Quien mediante acción u omisión cause la disminución Multa del 100% hasta un 300%
112 ilegítima de los ingresos tributarios, incluso mediante el del tributo omitido
disfrute indebido de exenciones exoneraciones u otros
beneficios fiscales
Art. Artículo 113. La obtención de devoluciones o reintegros Multa del 100% al 500% de las
113 indebidos, sin perjuicio de la sanción establecida en el cantidades indebidamente
artículo 119 obtenidas

Bienes y servicios de consumo suntuario (Art. 61 de la LIVA 2014). Las ventas u

operaciones asimiladas a ventas, las importaciones y prestaciones de servicio, sean estas
habituales o no, de los bienes y prestaciones de servicios de consumo suntuario que se
indican a continuación, además de la alícuota impositiva general establecida conforme al
artículo 27 de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, estarán gravados con una
alícuota adicional, calculada sobre la base imponible correspondiente a cada una de las
operaciones generadoras del impuesto aquí establecido.

La alícuota impositiva adicional aplicable será del quince por ciento (15%), hasta tanto
el Ejecutivo Nacional establezca una alícuota distinta conforme al artículo 27 de este Decreto
con Rango, Valor y Fuerza de Ley:

Para la venta, operaciones asimiladas a ventas o importación de:

1. Vehículos automóviles cuyo valor en aduanas sea mayor o igual a cuarenta mil
dólares de los Estados Unidos de América (US $ 40. 000,00), o cuyo precio de fábrica
en el país sea mayor o igual a seis mil Unidades Tributarias (6.000 UT), según sea el
caso.
2. Motocicletas cuyo valor en aduanas sea mayor o igual a veinte mil dólares de
los Estados Unidos de América (US $ 20.000,00), o cuyo precio de fábrica en el país
sea mayor o igual a dos mil quinientas Unidades Tributarias (2.500 UT), según sea el
caso.
3. Aeronaves civiles y sus accesorios destinados a exhibiciones, publicidad,
instrucción, recreación y deporte, así como las destinadas al uso particular de sus
propietarios.
4. Buques destinados a actividades recreativas o deportivas, así como los
destinados al uso particular de sus propietarios.
5. Máquinas de juegos de envite o azar activadas con monedas, fichas u otros
medios, así como las mesas de juegos destinadas a juegos de envite o azar.
6. Joyas y relojes, cuyo precio sea mayor o igual a dos mil quinientas Unidades
Tributarias (2.500 UT).
7. Armas, así como sus accesorios y proyectiles.

77
 8. Accesorios para vehículos que no estén incorporados a los mismos en el
proceso de ensamblaje, cuyo precio sea mayor o igual a setecientas Unidades
Tributarias (700 UT).
9. Obras de arte y antigüedades cuyo precio sea mayor o Igual a seis mil
Unidades Tributarías (6.000UT).
10. Prendas y accesorios de vestir, elaborados con cuero o pieles naturales cuyo
precio sea mayor o igual a mil quinientas Unidades Tributarias (1.500 UT).
11. Animales con fines recreativos o deportivos.
12. Caviar y sus sucedáneos.

Para la prestación de los servicios de:

1. Membrecía y cuotas de mantenimiento de restaurantes, centros nocturnos o
bares de acceso restringido.
2. Arrendamiento o cesión de uso de buques destinados a actividades recreativas
o deportivas, así como los destinadas al uso particular de sus propietarios; y de
aeronaves civiles destinadas a exhibiciones, publicidad, Instrucción, recreación y
deporte, así como las destinadas al uso particular de sus propietarios.
3. Los prestados por cuenta de terceros, a través de mensajería de texto u otros
medios tecnológicos.

Normativas vigentes que rigen la materia

Decreto con Rango, Valor y Fuerza de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (LIVA) Gaceta
Oficial Nº 6.152 Extraordinaria, de fecha 18 de Noviembre de 2014. Caracas.

Providencia Administrativa Nro 00071. Gaceta Oficial Nro. Gaceta Oficial 39795 del 8
Noviembre 2011.Providencia mediante la cual se establece las Normas Generales de Emisión de
Facturas y otros Documentos.

Providencia Administrativa Nro. 0049. Gaceta Oficial Nro. 40.720. Lunes 10 de agosto de
2015. Caracas. Providencia mediante el cual se designa Agentes de Retención del
Impuesto al Valor Agregado, a los sujetos pasivos, distintos a personas naturales

Providencia Administrativa Nro. 1677. Gaceta Oficial N° 37.677, de fecha 25 de abril de 2003.
Caracas. Providencia Administrativa sobre las obligaciones que deben cumplir los
contribuyentes formales del Impuesto al Valor Agregado.

Providencia Administrativa Nro. 0053. Gaceta Oficial N° 41.288, de fecha 28 de noviembre de

2018. Providencia del SENIAT mediante la cual se establece el Calendario de Sujetos
Pasivos Especiales y Agentes de Retención para aquellas obligaciones que deben
cumplirse para el año 2018.

Reglamento General de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado. Decreto Nº 206.
9 de julio de 1999. Caracas.

Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) (2016).

Manual de Usuario. Sistema del Impuesto al Valor Agregado (IVA) Versión 4.1.
Caracas
78
 RETENCIONES DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

Objeto. Antes de tratar sobre las retenciones del Impuesto al Valor Agregado (IVA), es
importante definir lo que se conoce como retenciones tributarias o de impuestos, pues las
mismas son consideradas como la conservación de parte de una cantidad que se debe pagar
para garantizar el cumplimiento de alguna obligación, generalmente de tipo fiscal.

Las retenciones en materia del Impuesto al Valor Agregado (IVA), constituyen una
herramienta de control para la administración tributaria, a través del establecimiento de
obligaciones que deben ser cumplidas por los agentes de retención, quienes posteriormente
deben enterar al fisco tales retenciones, permitiendo que los contribuyentes recuperar las
retenciones acumuladas y no descontadas.

Por tal motivo, el mecanismo de retención del IVA funciona imponiéndole al pagador de
determinadas cantidades de dinero la obligación de detraer del monto a pagar un cierto
porcentaje que el pagador debe enterar al fisco en concepto de impuesto pagado
anticipadamente por cuenta del perceptor del pago, por lo cual este último queda liberado de
la obligación impositiva hasta concurrencia con el monto retenido. A su vez, el pagador
asume el carácter de responsable del pago por el monto retenido.

Agentes de retención. Son aquellos que cumplen una función de responsable del
pago del tributo a cuenta de un tercero; por tanto, el mecanismo de retención, los contempla
con el fin de que estos contribuyentes garanticen el éxito en la implementación del sistema.

Según la LIVA Art 11 (2014), la Administración tributaria podrá designar como

responsables del pago del impuesto, en calidad de agentes de retención, a quienes por sus
funciones públicas o por razón de sus actividades privadas intervengan en operaciones
gravadas con el impuesto establecido en esta ley.

Es decir, los agentes de retención del Impuesto al Valor Agregado (IVA) actúan como
un tercero, siendo responsables por una deuda ajena; como consecuencia realizan una
función administrativa propia del Fisco Nacional, están sometidos a una condición de sujeto
pasivo especial sobre el cual la administración tributaria tendrá un mayor control. Dentro de
estos se tienen (Art. 1 y 2 de la Prov. Adm. 0049)
Contribuyentes notificados como especiales
Compradores o adquirientes de metales o piedras preciosas
Banco Central de Venezuela por la compra de metales y piedras preciosas

Se destaca, la designación de los contribuyentes especiales como agentes de retención

del Impuesto al Valor Agregado, hace referencia a como lo tipifica el Código Orgánico
Tributario (2014), en su artículo 27, a las personas designadas por la Ley o por la
Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus
actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la
retención del tributo correspondiente

Los contribuyentes especiales que fungen como agentes de retención del Impuesto al
Valor Agregado (IVA), tienen la obligación de retener, declarar y enterar el impuesto,
soportado por la adquisición o importación de bienes muebles o la recepción de servicios,

79
que correspondan a costos, gastos o egresos propios de la actividad económica habitual del
contribuyente. Por tanto, un agente de retención es uno que por razón de sus funciones
cumple parcial o totalmente con el objeto sustancial de la obligación tributaria como es el
pago del impuesto a nombre del verdadero contribuyente que es la persona a quien se
efectúa la retención.

Exclusiones. Art. 3 Prov. Adm. 0049. No se practicará la retención del IVA cuando:
1. Las operaciones no se encuentren sujetas al Impuesto al Valor Agregado o
estén exentas o exoneradas del mismo.
2. El proveedor sea un contribuyente formal del impuesto.
3. El proveedor sea un agente de percepción del impuesto y se trate de
operaciones de ventas de bebidas alcohólicas, fósforos, cigarrillos, tabacos y otros
derivados del tabaco.
4. Los proveedores hayan sido objeto de algún régimen de percepción anticipada
del Impuesto al Valor Agregado, con ocasión de la importación de los bienes. En estos
casos el proveedor deberá acreditar ante el agente de retención la percepción
soportada.
5. Se trate de operaciones pagadas por el agente de retención con cargo a
cantidades otorgadas por concepto de viáticos.
6. Se trate de operaciones pagadas por directores, gerentes, administradores u
otros empleados por concepto de gastos reembolsables, por cuenta del agente de
retención, y siempre que el monto de cada operación no exceda de veinte unidades
tributarias (20 U.T.).
7. Las compras de bienes muebles o prestaciones de servicios vayan a ser
pagadas con cargo a la caja chica del agente de retención, siempre que el monto de
cada operación no exceda de veinte unidades tributarias (20 U.T.).
8. Se trate de servicios de electricidad, agua, aseo y telefonía, pagados mediante
domiciliación a cuentas bancarias de los agentes de retención.
9. El proveedor estuviere inscrito en el Registro Nacional de Exportadores, haya
efectuado durante los últimos seis (6) meses solicitudes de recuperación de créditos
fiscales, con ocasión de su actividad de exportación.
10. El total de las ventas o prestaciones de servicios exentas o exoneradas del
proveedor, represente un porcentaje superior al 50% del total de sus operaciones de
ventas o prestaciones de servicios, durante el ejercicio fiscal anterior.
11. Las compras sean efectuadas por los órganos de la República, los Estados y
los Municipios, que hubieren sido calificados y notificados como sujetos pasivos
especiales por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.
12. Las compras sean efectuadas por entes públicos sin fines empresariales,
creados por la República, que hubieren sido calificados y notificados como sujetos
pasivos especiales por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y
Tributaria.
13. Las operaciones y el Impuesto al Valor Agregado, sean pagados conforme al
supuesto de excepción previsto en el artículo 146 del Decreto con Rango, valor y
Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario.

En el caso establecido en el numeral 3, de este artículo, el agente de retención deberá

consultar el Registro Único de Información Fiscal (RIF) a través del Portal Fiscal.

80
 En los casos establecidos en los numerales 9 y 10 del presente artículo, el agente de
retención deberá consultar el “Listado de Contribuyentes Excluidos del Régimen de
Retenciones”, a través del Portal Fiscal.

Porcentaje de retención. Cálculo del monto a retener. (Art. 4 y 5 de la Prov. Adm.

0049)
Art. 4 El monto a retener es del 75% del impuesto causado.

Art. 5 Se retiene el 100% del IVA a los proveedores cuando:

1. El monto del impuesto no esté discriminado en la factura o nota de
débito. En este caso la cantidad a retener será el equivalente a aplicar la
siguiente fórmula sobre el precio facturado:

Se entiende por:
B.I: Base imponible;
Mret: Monto a retener;
Pfac: Precio facturado de los bienes y servicios gravados;
AI: Alícuota Impositiva.

2. La factura o nota de débito no cumpla los requisitos y formalidades

dispuestos en la Ley del Impuesto al Valor Agregado y demás
disposiciones reglamentaria
3. Se desprenda de la consulta del Portal Fiscal, que el proveedor de bienes
o prestador de servicios está sujeto a la retención del 100% o no esté
inscrito en el Registro Único de Información Fiscal (RIF).
4. Se trate de las operaciones mencionadas en al artículo 2 de esta
providencia administrativa.

Oportunidad para practicar las retenciones y enterar. (Art. 13 y 14 de la Prov. Ad.

0049)
Artículo 13. Prov. Adm. 0049. La retención del impuesto debe efectuarse cuando se
realice el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero, independientemente del medio de
pago utilizado. Se entenderá por abono en cuenta las cantidades que los compradores o
adquirientes de bienes y servicios gravados acrediten en su contabilidad o registros.

Artículo 14. Prov. Adm. 0049). El impuesto retenido debe enterarse por cuenta de
terceros, en su totalidad y sin deducciones, conforme a los siguientes criterios:

1. Las retenciones que sean practicadas entre los días 1° y 15 de cada mes, ambos
inclusive, deberá enterarse de acuerdo a lo dispuesto en el calendario de
declaraciones y pagos de los sujetos calificados y notificados como especiales.
2. Las retenciones que sean practicadas entre los días 16 y último de cada mes, ambos
inclusive, deberá enterarse de acuerdo a lo dispuesto en el calendario de
81
 declaraciones y pagos de los sujetos pasivos calificados y notificados como
especiales.

Procedimiento de enteramiento (Art. 15 Prov. Adm. 0049). A los fines de proceder al

enteramiento del impuesto retenido, se seguirá el siguiente procedimiento:
1. El agente de retención deberá presentar a través del Portal Fiscal la declaración de
las compras sujetas a retención practicadas durante el período correspondiente,
siguiendo las especificaciones técnicas establecidas por el Servicio Nacional Integrado
de Administración Aduanera y Tributaria. Igualmente estará obligado a presentar la
declaración en los casos en que no se hubieren efectuado operaciones sujetas a
retención.
2. Presentada la declaración en la forma indicada en el numeral anterior, el agente de
retención podrá optar entre efectuar el enteramiento electrónicamente, o imprimir la
planilla generada por el sistema denominado “Planilla de pago para enterar
retenciones de IVA efectuadas por agentes de retención 99035”, la cual será
utilizada a los efectos de enterar las cantidades retenidas, a través de la entidad
bancaria autorizada para actuar como receptora de Fondos Nacionales que le
corresponda.
3. En los casos en que el enteramiento no se efectúe electrónicamente el agente de
retención procederá a pagar el monto correspondiente en las taquillas de
contribuyentes especiales que le corresponda.
La Gerencia de Recaudación del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera
y Tributaria, podrá disponer que los agentes de retención que mantengan cuentas en el
Banco Central de Venezuela, efectúen en el mismo el enteramiento a que se refiere el
numeral 2 de este artículo. A tales efectos la Gerencia de Recaudación deberá notificar,
previamente, a los agentes de retención la obligación de efectuar el enteramiento en la forma
aquí señalada.

Emisión del comprobante de retención. (Artículo 16 Prov. Adm. 0049). Los agentes de
retención están obligados a entregar a los proveedores un comprobante de cada retención
de impuesto que les practiquen. El comprobante debe emitirse y entregarse al proveedor a
más tardar dentro de los primeros dos (2) días hábiles del período de imposición siguiente del
Impuesto al Valor Agregado, conteniendo la siguiente información:
1. Numeración consecutiva. La numeración deberá contener catorce caracteres con el
siguiente formato: AAAAMMSSSSSSSS, donde AAAA serán los cuatro dígitos del
año, MM serán los dos (2) dígitos del mes y SSSSSSSS, serán los ocho dígitos del
secuencial, el cual deberá reiniciarse en caso de superar dicha cantidad.
2. Nombres y apellidos o razón social y número de Registro Único de Información Fiscal
(RIF) del agente de retención.
3. Nombres y apellidos o razón social, número de Registro Único de Información Fiscal
(RIF) y domicilio fiscal del impresor, cuando los comprobantes no sean impresos por el
propio agente de retención.
4. Fecha de emisión y entrega del comprobante.
5. Nombres y apellidos o razón social y número de Registro Único de Información Fiscal
(RIF) del proveedor.
6. Número de control de la factura o nota de débito
7. Número de la factura o nota de débito

82
 8. Monto total de la factura o nota de débito, base imponible, impuesto causado y monto
del impuesto retenido.
El comprobante podrá emitirse por medios electrónicos o físicos, debiendo en este
último caso emitirse por duplicado. El comprobante debe registrarse por el agente de
retención y por el proveedor en los Libros de Compras y de Ventas respectivamente, en el
mismo período de imposición que corresponda a su emisión o entrega.

Cuando el agente de retención realice más de una operación quincenal con el mismo
proveedor, podrá optar por emitir un único comprobante que relacione todas las retenciones
efectuadas en dicho período.[a más tardar dentro de los primeros dos (2) días hábiles…]

Los comprobantes podrán ser entregados al proveedor en medios electrónicos, cuando

éste así lo convenga con el agente de retención.

Los agentes de retención y sus proveedores deberán conservar los comprobantes de

retención o un registro de los mismos, y exhibirlos a requerimiento de la Administración
Tributaria.

Registros contables del proveedor (Artículo 17 Prov. Adm. 0049) El Servicio Nacional
Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, podrá exigir a los proveedores presentar,
una declaración de las ventas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas a los
agentes de retención, siguiendo las especificaciones que al efecto establezca el Portal
Fiscal.
Sanciones. (Artículo 18. Prov. Adm. 0049). El incumplimiento de los deberes previstos
en esta Providencia Administrativa será sancionado conforme a lo establecido en el Decreto
con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario.
(Art 90 COT) Las sanciones aplicables son: Prisión, Multa, Comiso y destrucción de los
efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo, Clausura temporal del
establecimiento, entre otras. Las sanciones derivadas de deberes vinculados a las
retenciones del Impuesto al Valor Agregado (Además de las anteriores) son:
Ord. Ilícito Sanción Código 2014
Art. Incumplimiento de las Obligaciones de retener, percibir, Multa del 500% del tributo
115 o enterar los tributos: 1. Por no retener, percibir o no retenido o percibido
enterar tributos
Incumplimiento de las Obligaciones de retener, percibir, Multa del 100% de la
o enterar los tributos: 2. Por retener o percibir menos de cantidad no retenida o
lo que corresponde percibida
Incumplimiento de las Obligaciones de retener, percibir, Multa del 5% por cada día
o enterar los tributos: 3. Por enterar las cantidades de retraso en su
retenidas o percibidas fuera del plazo establecido enteramiento hasta un
máximo de 100 días
Incumplimiento de las Obligaciones de retener, percibir, Multa de 1000% de las
o enterar los tributos: 4. Por no enterar las cantidades referidas cantidades. Sin
retenidas o percibidas perjuicio de lo establecido
en el artículo 119.
Art. Quien no entere los tributos retenidos o percibidos en 4 a 6 años de prisión.
121 los plazos establecidos

83
Formatos elaborados por el Contribuyente/Proveedor:
Facturas
Libros de Ventas/Relación
Libros de Compras/Relación
Comprobantes de Retención IVA
Relación de Retenciones IVA
Archivo TXT de Retención de IVA. Entre otros.

Formatos electrónicos (originados por el Portal del Seniat):

Declaración Definitiva (Regular)

Declaración Sustitutiva
Certificado Electrónico de Recepción de Declaración por Internet IVA
Declaración Informativa de Retenciones IVA
Planilla de pago para enterar retenciones de IVA efectuadas por agentes de retención
99035

Normativas vigentes que rigen la materia.

Decreto con Rango, Valor y Fuerza de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (LIVA) Gaceta
Oficial Nº 6.152 Extraordinaria, de fecha 18 de Noviembre de 2014. Caracas.

Providencia Administrativa Nro. 0049. Gaceta Oficial Nro. 40.720. Lunes 10 de agosto de
2015. Caracas. Providencia mediante el cual se designa Agentes de Retención del
Impuesto al Valor Agregado, a los sujetos pasivos, distintos a personas naturales.

Reglamento General de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado. Decreto Nº 206.
Caracas, 9 de julio de 1999

84
 UNIDAD XI. CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO (2014)
GO 6.152 18/11/ 2014 Decreto N° 1.434.

1.- Ámbito de aplicación. (Art 1 COT). Sus disposiciones son aplicables a los tributos
nacionales y a las relaciones jurídicas derivadas, se aplicará en forma supletoria a los
tributos de los estados, municipios y demás entes de la división político territorial. El poder
tributario de los estados y municipios para la creación, modificación, supresión o recaudación
de los tributos que la Constitución y las leyes le atribuyan, incluyendo el establecimiento de
exenciones, exoneraciones, beneficios y demás incentivos fiscales, será ejercido por dichos
entes dentro del marco de la competencia y autonomía que le son otorgadas, de conformidad
con la Constitución y las leyes dictadas en su ejecución.

2.- Fuentes del derecho tributario (Art 2 COT). Constituyen fuentes del derecho
tributario (1) Las disposiciones constitucionales, (2) Los tratados, convenios o acuerdos
internacionales celebrados por la República Bolivariana de Venezuela, (3) Las leyes y los
actos con fuerza de Ley, (5) Los contratos relativos a la estabilidad jurídica de regímenes de
tributos nacionales, estadales y municipales, (5) Las reglamentaciones y demás
disposiciones de carácter general establecidas por los órganos administrativos facultados al
efecto.

Obligación Tributaria: Art. 13 COT La obligación tributaria surge entre el Estado, en

las distintas expresiones del Poder Público, y los sujetos pasivos, en cuanto ocurra el
presupuesto de hecho previsto en la Ley, constituye un vínculo de carácter personal, aunque
su cumplimiento se asegure mediante garantía real o con privilegios especiales.

Disposiciones generales

1.- Sujeto activo y pasivo. (Art18COT), el sujeto activo, es el ente público acreedor
del tributo. En el caso de los tributos de carácter nacional el ente recaudador de los mismos
es el (SENIAT). El sujeto pasivo es el sujeto obligado al cumplimiento de las prestaciones
tributarias, sea en calidad de contribuyente o de responsable (Art. 19COT)

2. Contribuyentes. (art22)COT), Son los sujetos pasivos respecto de los cuales

verifica el hecho imponible. Dicha condición puede recaer: 1. En las personas naturales,
prescindiendo de su capacidad según el derecho privado. 2. En las personas jurídicas y en
los demás entes colectivos a los cuales otras ramas jurídicas atribuyen calidad de sujeto de
derecho. 3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica,
dispongan de patrimonio y tengan autonomía funcional.

3.- Responsable. (art25)COT), Son los sujetos pasivos que, sin tener el carácter de
contribuyente, deben por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones
atribuidas a los contribuyentes. (26) tendrá derecho a reclamar del contribuyente el reintegro
de las cantidades que hubiere pagado por él. (27) Son responsables directos en calidad de
agentes de retención o de percepción, las personas designadas por la ley o por la
Administración previa autorización legal, que por sus funciones públicas o por razón de sus
actividades privadas, intervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la
retención o percepción del tributo correspondiente.
85
 4.- Domicilio (art31COT), Es el lugar de localización del obligado tributario en sus
relaciones con la administración tributaria.

Domicilio de las personas naturales: (1) El lugar donde desarrollen sus actividades
civiles o comerciales. (2) El lugar de su residencia, para quienes desarrollen tareas
exclusivamente bajo relación de dependencia (3) El lugar donde ocurra el hecho imponible,
en caso de no poder aplicarse las reglas precedentes. (4) El que elija la Administración
Tributaria, en caso de existir más de un domicilio

Domicilio de las personas jurídicas y demás entes colectivos (art32COT): (1) El

lugar donde esté situada su dirección o administración efectiva. (2) El lugar donde se halle el
centro principal de su actividad, en caso de que no se conozca el de su dirección o
administración. (3) El lugar donde ocurra el hecho imponible, en caso de no poder aplicarse
las reglas precedentes. (4) El que elija la Administración Tributaria, en caso de existir más de
un domicilio

Personas domiciliadas en el extranjero (art33COT):, las actuaciones de la

Administración Tributaria se practicarán: (1) En el domicilio de su representante en el país (2)
.En los casos en que no tuvieren representante en el país, en el lugar situado en Venezuela
en el que desarrolle su actividad, negocio o explotación, o en el lugar donde se encuentre
ubicado su establecimiento permanente o base fija. (3) El lugar donde ocurra el hecho
imponible, en caso de no poder aplicarse las reglas precedentes

Domicilio electrónico: (art34COT): la AT podrá establecer un domicilio electrónico

obligatorio para la notificación de comunicaciones o actos administrativos que requiere hacer
a los sujetos pasivos.

5.- Hecho imponible. (art. 36-27 COT). Este elemento constituye un hecho jurídico
cuyo acto da nacimiento a la obligación tributaria, es el presupuesto establecido por la Ley
para tipificar el tributo, y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, se
le considera realizado en el momento de su acaecimiento o celebración, si la condición fuere
resolutoria o al producirse la condición, si ésta fuere suspensiva.

6.- Medios de extinción (Art 39 COT) La obligación tributaria se extingue por los
siguientes medios comunes: 1. Pago, 2. Compensación, 3. Confusión. 4. Remisión. Y 5.
Declaratoria de incobrabilidad.

Pago (Art 40,41,44cot). El pago debe ser efectuado por los sujetos pasivos o un
tercero, debe efectuarse en el lugar y la forma que indique la ley o la reglamentación, en
la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente declaración, salvo que la
Ley o su reglamentación establezcan lo contrario. Los pagos realizados fuera de esta
fecha, incluso los provenientes de ajustes o reparos, se considerarán extemporáneos y
generarán los intereses moratorios previstos en el artículo 66 de este Código; al pagar
las obligaciones tributarias, deberán imputar el pago, en todos los casos, al concepto de
lo adeudado según sus componentes, en el orden siguiente: Sanciones, Intereses
moratorios y Tributo del período correspondiente.
Compensación (art 49cot). extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los
créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente, por concepto de tributos,
86
 intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos
conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por las más
antiguas, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del
mismo sujeto activo Parágrafo Único: no será oponible en los impuestos indirectos cuya
estructura y traslación prevea las figuras de los denominados débito y crédito fiscales,
salvo expresa disposición legal en contrario
Confusión (art 52cot) La obligación tributaria se extingue por confusión, cuando el
sujeto activo quedare colocado en la situación del deudor, como consecuencia de la
transmisión de los bienes o derechos objeto del tributo. La decisión será tomada
mediante acto emanado de la máxima autoridad de la Administración Tributaria
Remisión. (art 53cot) La obligación de pago de los tributos sólo puede ser condonada o
remitida por ley especial. Las demás obligaciones, así como los intereses y las multas,
sólo pueden ser condonadas por dicha ley o por resolución administrativa en la forma y
condiciones que esa ley establezca.
Declaratoria de incobrabilidad. (art54cot). La AT podrá de oficio, declarar incobrables
las obligaciones tributarias y sus accesorios y multas conexas que se encontraren en
algunos de los siguientes casos: 1. Aquellas cuyo monto no exceda de 50 U.T., siempre
que hubieren transcurrido 5 años contados a partir del 1° de enero del año calendario
siguiente a aquél en que se hicieron exigibles. 2. Aquellas cuyos sujetos pasivos hayan
fallecido en situación de insolvencia comprobada, y sin perjuicio de lo establecido en el
artículo 24 de este Código. 3. Aquellas pertenecientes a sujetos pasivos fallidos que no
hayan podido pagarse una vez liquidados totalmente sus bienes. 4. Aquellas
pertenecientes a sujetos pasivos que se encuentren ausentes del país, siempre que
hubieren transcurrido cinco (5) años contados a partir del 1° de enero del año.
Prescripción. El Código Civil Venezolano en su artículo 1.552 establece que
la prescripción es el medio de adquirir un derecho o de liberarse de una obligación, por
el transcurso del tiempo y bajo las condiciones señaladas por la ley. En
materia tributaria, es uno de los medios de extinción de la obligación tributaria, prevista
por el legislador en el propio Código Orgánico Tributario y opera tanto a favor de los
contribuyentes como de la Administración Tributaria respectiva, por un transcurso de
tiempo determinado.

(art55COT) Prescriben a los seis (6) años: 1. La acción para verificar, fiscalizar y
determinar la obligación tributaria con sus accesorios. 2. La acción para imponer sanciones
tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad. 3. La acción para exigir el pago de
deudas tributarias y sanciones pecuniarias firmes 4. El derecho a la recuperación de
impuestos y a la devolución de pagos indebidos.

(56): En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término
establecido se extenderá a 10 años cuando el sujeto pasivo no cumpla con la obligación de
declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén
obligados, no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los
efectos establezca la Administración Tributaria, la AT no pudo conocer el hecho imponible,
en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio, el sujeto pasivo haya
extraído del país los bienes afectos al pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos
imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior, El contribuyente
no lleve contabilidad, no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad.

87
 (57): La acción para imponer penas restrictivas de libertad prescribe a los 10
años: la acción para perseguir y castigar los ilícitos en los numerales 1,2 3 del art 118; las
sanciones restrictivas de libertad de los art. 119,121 y 122, y las previstas en los art 123 y
124.

7.- Intereses moratorios (Art66 y 67 COT). La falta de pago de la obligación tributaria

dentro del plazo establecido para ello, hace surgir, de pleno derecho y sin necesidad de
requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses
moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del
tributo hasta la extinción total de la deuda, equivalentes a 1.2 veces la tasa activa bancaria
aplicable, respectivamente, por cada uno de los períodos en que dichas tasas estuvieron
vigentes. La tasa será la activa promedio de los seis (6) principales bancos comerciales y
universales del país con mayor volumen de depósitos, excluidas las carteras con intereses
preferenciales, calculada por el Banco Central de Venezuela para el mes calendario
inmediato anterior. En tal caso, los intereses se causarán de pleno derecho a partir de los
sesenta (60) días de la reclamación del contribuyente, o en su caso, de la notificación de la
demanda, hasta la devolución definitiva de lo pagado

8.- Privilegios y garantías (art 68 COT) Los créditos fiscales gozan de privilegio
general sobre todos los bienes del deudor tendrán prelación sobre las demás acreencias a
excepción de pensiones alimenticias, salarios y demás derechos derivados del trabajo y de
seguridad social. El privilegio es extensivo a los accesorios del crédito tributario y a las
sanciones de carácter pecuniario. (69): Los créditos fiscales de varios sujetos activos contra
un mismo deudor, concurrirán a prorrata en el privilegio en proporción a sus respectivos
montos. (71) La AT podrá solicitar la constitución de garantías suficientes, personales o
reales, en los casos en que hubiere riesgos ciertos para el cumplimiento de la obligación
tributaria.

9.- Exenciones y exoneraciones. (73): Exención es la dispensa total o parcial del

pago de la obligación tributaria, otorgada por la ley. Exoneración es la dispensa total o
parcial del pago la obligación tributaria, concedida por el Poder Ejecutivo en los casos
autorizados por la ley.

(75) La ley que autorice al Poder Ejecutivo para conceder exoneraciones, establecerá el
plazo máximo de duración del beneficio, de lo contrario el termino máximo será de 5 años,
vencido el término el Poder Ejecutivo podrá renovarla hasta por el plazo máximo fijado en la
ley. Parágrafo Único: Las exoneraciones concedidas a instituciones sin fines de lucro,
podrán ser por tiempo indefinido.

10.- Deberes formales (155) Teneduría de libros, Teneduría de registros, Inscripción

en el registro, Uso del RIF en documentos y declaraciones, Permiso de habilitación de
locales, Declaraciones en el tiempo estipulado, Exhibición de libros y declaraciones
correspondientes, Contribución con inspecciones, Comunicación de cambios y Cumplimiento
de las resoluciones y demás.

Ilícitos tributarios y sanciones. Aquellos en los cuales incurren las empresas,

haciendo caso omiso a las obligaciones tributarias. Una de las principales misiones que

88
posee el Estado consiste en asegurar el orden jurídico normativo, penalizando mediante
sanciones a quienes infringen dicha normatividad.

1.- Disposiciones comunes. (83): Son causas de extinción de las acciones por ilícitos
tributarios: 1. La muerte del autor principal extingue la acción punitiva, pero no extingue la
acción contra coautores y partícipes. No obstante, subsistirá la responsabilidad por las
multas aplicadas que hubieren quedado firmes en vida del causante. 2. La amnistía. 3. La
prescripción. 4. Las demás causas de extinción de la acción tributaria conforme a este

Responsabilidad. (84): La responsabilidad por ilícitos tributarios es personal, salvo las

excepciones contempladas en este Código. (85): Son circunstancias que eximen de
responsabilidad por ilícitos tributarios: 1. El hecho de no haber cumplido 18 años. 2. La
incapacidad mental debidamente comprobada. 3. El caso fortuito y la fuerza mayor. 4. El
error de hecho y de derecho excusable. 5. La obediencia legítima y debida. 6. Cualquier otra
circunstancia prevista en las leyes y aplicables a los ilícitos tributarios

Sanciones (Art 90 COT) Las sanciones aplicables son: Prisión, Multa, Comiso y
destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo, Clausura
temporal del establecimiento, Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones,
Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies
gravadas y fiscales.

(95): Son circunstancias agravantes: 1. La reincidencia 2. La condición de funcionario

o empleado público que tengan sus coautores o partícipes. 3. La magnitud monetaria del
perjuicio fiscal y la gravedad del ilícito.

(96): Son circunstancias atenuantes: 1. El grado de instrucción del infractor. 2. La

conducta que el autor asuma en el esclarecimiento de los hechos. 3. La presentación de la
declaración y pago de la deuda para regularizar el crédito tributario. 4. El cumplimiento de los
requisitos omitidos que puedan dar lugar a la imposición de la sanción. 5. El cumplimiento de
la normativa relativa a la determinación de los precios de transferencia entre partes
vinculadas. 6. Las demás circunstancias atenuantes que resulten de los procedimientos
administrativos o judiciales, aunque no estén previstas expresamente por la Ley.

Ilícitos (art80cot): Constituye ilícito tributario toda acción u omisión violatoria de las
normas tributarias, se clasifican: formales, materiales y penales.

Ilícitos formales (99-100)

No llevar la facturación según las normas tributarias
No llevar libros o registros especiales
Presentar declaraciones de forma extemporáneas
No permitir el control de la administración tributaria
Desacato a las órdenes de la administración tributaria
No disponer de autorizaciones necesarias
Ilícitos materiales
Retraso u omisión de pago de tributos y accesorios
Retraso u omisión de retenciones o pagos de anticipos
89
 Recuperación indebida de impuestos
Devolución indebida de impuestos
Comercialización ilegal de especies gravada
Ilícitos penales
Defraudación tributaria
Falta de enteramiento de impuestos
Insolvencia fraudulenta tributaria
Instigación pública al incumplimiento de la normativa trib.
Divulgación de información confidencial

Administración tributaria

1.- Facultades, atribuciones y funciones (Art. 131):

1. Recaudar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios.

2. Ejecutar los procedimientos de verificación y de fiscalización y determinación para

constatar el cumplimiento de las leyes y demás disposiciones de carácter tributario

3. Liquidar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios, cuando fuere procedente.

4. Asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias solicitando de los órganos

judiciales, las medidas cautelares, coactivas o de acción ejecutiva.

5. Adoptar las medidas administrativas de conformidad con las disposiciones establecidas en

el COT.

6. Inscribir en los registros, de oficio o a solicitud de parte, a los sujetos que determinen las
normas tributarias y actualizar dichos registros de oficio o a requerimiento del interesado.

7. Diseñar e implantar un RIF que abarque todos los supuestos exigidos por las leyes
especiales tributarias.

8. Establecer y desarrollar sistemas de información y de análisis estadístico, económico y

tributario.

9. Proponer, aplicar y divulgar las normas en materia tributaria.

10. Suscribir convenios con organismos públicos y privados para la realización de las
funciones de recaudación, cobro, notificación, levantamiento.

11. Reajustar la unidad tributaria (U.T.) dentro de los quince (15) primeros días del mes de
febrero de cada año,

12. Ejercer la inspección sobre las actuaciones de sus funcionarios,

90
13. Diseñar, desarrollar y ejecutar todo lo relativo al Resguardo Nacional Tributario en la
investigación y persecución de las acciones u omisiones violatorias de las normas tributarias

14. Condonar total o parcialmente los accesorios derivados de un ajuste a los precios o
montos de contraprestaciones en operaciones entre partes vinculadas

2.- Facultades de fiscalización (Art 137COT). La AT dispondrá de amplias facultades

de fiscalización y determinación para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones
tributarias, pudiendo especialmente:

1. Practicar fiscalizaciones las cuales se autorizarán a través de providencia

administrativa.
2. Realizar fiscalizaciones en sus propias oficinas, a través del control de las
declaraciones presentadas por los contribuyentes y responsables
3. Exigir a los contribuyentes, responsables y terceros la exhibición de su contabilidad y
demás documentos relacionados con su actividad
4. Requerir a los contribuyentes, responsables y terceros para que comparezcan antes
sus oficinas a dar contestación a las preguntas que se le formulen o a reconocer firmas,
documentos o bienes.
5. Practicar avalúo o verificación física de toda clase de bienes, incluso durante su
transporte, en cualquier lugar del territorio de la República.
6. Recabar de los funcionarios o empleados públicos de todos los niveles de la
organización política del Estado, los informes y datos que posean con motivos de sus
funciones.
7. Retener y asegurar los documentos revisados durante la fiscalización
8. Requerir copia de la totalidad o parte de los soportes magnéticos, así como
información relativa a los equipos y aplicaciones utilizados
9. Utilizar programas y utilidades de aplicación en auditoría fiscal que faciliten la
obtención de datos contenidos en los equipos informáticos de los contribuyentes o
responsables
10. Adoptar las medidas administrativas necesarias para impedir la destrucción,
desaparición o alteración de la documentación
11. Requerir informaciones de terceros relacionados con los hechos objeto de la
fiscalización
12. Practicar inspecciones y fiscalizaciones en los locales y medios de transporte
ocupados o utilizados a cualquier título por los contribuyentes o responsables
13. Requerir el auxilio del Resguardo Nacional Tributario o de cualquier fuerza pública
cuando hubiere impedimento en el desempeño de sus funciones
14. Tomar posesión de los bienes con los que se suponga fundadamente que se ha
cometido ilícito tributario, previo el levantamiento del acta

Art 128 COT. Parágrafo Único: Los funcionarios encargados de la fiscalización podrán
retener la contabilidad o los medios que la contengan, por un plazo no mayor de treinta (30)
días continuos, cuando ocurra alguno de los siguientes supuestos: a. El contribuyente o
responsable, sus representantes o quienes se encuentren en el lugar donde se practique la
fiscalización, se nieguen a permitir la misma o el acceso a los lugares donde esta deba
realizarse, b. No se hubieren registrado contablemente las operaciones efectuadas por uno
(1) o más períodos, en los casos de tributos que se liquiden en períodos anuales, o en dos
91
(2) o más períodos, en los casos de tributos que se liquiden por períodos menores al anual.
c. Existan dos o más sistemas de contabilidad con distinto contenido. d. No se hayan
presentado dos o más declaraciones, a pesar de haber sido requerida su presentación por la
Administración Tributaria. e. Se desprendan, alteren o destruyan los sellos, precintos o
marcas oficiales, colocados por los funcionarios de la AT, o se impida por medio de cualquier
maniobra que se logre el propósito para el que fueron colocados. f. El contribuyente o
responsable se encuentre en huelga o en suspensión de labores.

3.- Facultades de determinación (Art. 140COT). La AT podrá proceder a la

determinación de oficio, sobre base cierta o sobre base presuntiva, cuando el contribuyente
hubiere omitido presentar la declaración, la declaración ofreciera dudas relativas a su
veracidad o exactitud, o no exhiba los libros y documentos pertinentes, la declaración no
esté respaldada por los documentos, contabilidad u otros medios que permitan conocer los
antecedentes, los libros, registros y demás documentos no reflejen el patrimonio real del
contribuyente.

141: La determinación por la AT se realizará aplicando los siguientes sistemas:

1. Sobre base cierta, con apoyo en todos los elementos que permitan conocer en
forma directa los hechos imponibles.2. Sobre base presuntiva, en mérito de los elementos,
hechos y circunstancias que por su vinculación o conexión con el hecho imponible permitan
determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria. Se utiliza cuando el
contribuyente: 1. Se oponga u obstaculice el acceso a los locales, oficinas o lugares 2. Lleve
dos o más sistemas de contabilidad distintos 3. No presenten los libros y registros de la
contabilidad, la documentación comprobatoria o no proporcionen las informaciones relativas
a las operaciones registradas. 4. Ocurra alguna de las siguientes irregularidades: a. Omisión
del registro de operaciones y alteración de ingresos, costos y deducciones. b. Registro de
compras, gastos o servicios que no cuenten con los soportes respectivos. c. Omisión o
alteración en los registros de existencias que deban figurar en los inventarios, o registren
dichas existencias a precios distintos de los de costo. d. No cumplan con las obligaciones
sobre valoración de inventarios o no establezcan mecanismos de control de los mismos. 5.
Se adviertan otras irregularidades que imposibiliten el conocimiento cierto de las
operaciones, las cuales deberán justificarse razonadamente.

4.- Deberes (Art. 147COT).

1. Explicar las normas tributarias en un lenguaje claro y accesible.

2. Mantener oficinas en diversos lugares del territorio nacional para orientar y auxiliar a los
contribuyentes o responsables en el cumplimiento de sus obligaciones.

3. Elaborar formularios, medios de declaración y distribuirlos oportunamente, informando las

fechas y lugares de presentación.

4. Señalar con precisión en los requerimientos dirigidos a los contribuyentes, responsables y

terceros, los documentos y datos e informaciones solicitados.

92
5. Difundir los recursos y medios de defensa que se puedan hacer valer contra los actos
dictados por la Administración Tributaria.

6. Efectuar reuniones de información, especialmente cuando se modifiquen las normas

tributarias y durante los períodos de presentación de declaraciones.

7. Difundir periódicamente los actos dictados que establezcan normas de carácter general,
así como la doctrina que hubieren emitidos sus órganos consultivos, agrupándolas de
manera que faciliten su conocimiento.

5.- Resguardo nacional tributario (140COT): tendrá el carácter de cuerpo auxiliar y de

apoyo de la AT, para impedir, investigar y perseguir los ilícitos tributarios y cualquier acción u
omisión violatoria de las normas tributarias, será ejercido por la Fuerza Armada Nacional por
órgano de la Guardia Nacional, dependiendo funcionalmente, sin menoscabo de su
naturaleza jurídica, del despacho de la máxima autoridad jerárquica de la AT. Sus funciones
(141): Auxiliar y apoyar a la AT: (1) para el ejercicio de las funciones de fiscalización e
investigación de ilícitos tributarios; (2) en materia de medios telemáticos, notificaciones,
ubicación de contribuyentes, responsables y terceros; (3) en la intervención de libros,
documentos, archivos y sistemas o medios telemáticos objetos de la visita fiscal y tomar las
medidas de seguridad para su conservación y tramitación al órgano competente; (4) cuando
los contribuyentes, responsables o terceros, opongan resistencia en la entrada a los lugares
que fuere necesario o se niegue el acceso; (5) en la aprehensión preventiva de mercancías,
aparatos, instrumentos y demás accesorios objeto de comiso; (6) en la práctica de las
medidas cautelares; (7) demás funciones y su coordinación con las autoridades y servicios
conexos que le atribuyan las leyes y demás instrumentos jurídicos.

Revisión de los actos de la Administración tributaria y de los recursos administrativos

Revisión de oficio, recurso jerárquico, recurso de revisión (Descritos en el tema XIII)

Procedimientos judiciales

Recursos contencioso tributario, medidas cautelares, amparo tributario y la

transacción judicial

1.- Recurso contencioso Tributario. (Art. 266 COT) Descritos en el tema siguiente.

2.- Medidas cautelares (303 al 308 COT). (303) la AT puede adoptar medidas
cautelares cuando exista riesgo para la percepción de los créditos por tributos, accesorios y
multas, aun cuando se encuentren en proceso de determinación, o no sean exigibles por
causa de plazo pendiente, estas medidas consisten en: embargo preventivo de bienes
muebles, retención de bienes muebles, prohibición de enajenar y gravar bienes inmuebles,
suspensión de devoluciones tributarias a favor de los obligador, suspensión del disfrute de
incentivos fiscales. (306), las medidas podrán ser sustituidas a solicitud del interesado por
garantías que a juicio de la AT sean suficientes (307), el sujeto pasivo dentro de 3 días
hábiles siguientes a ejecución de la medida, podrá anteponerse a ella, exponiendo sus
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razones con sus respectivas pruebas, de esta oposición se entenderá abierta una
articulación de 8 días hábiles para la evacuación de las pruebas promovidas.

3.- Amparo tributario (309 al 311 COT): (309) Procede cuando la AT incurra en
demoras excesivas en resolver peticiones de los interesados y ellas causen perjuicios no
reparables por los medios establecidos en este Código o en leyes especiales (310), puede
ser interpuesta por cualquier persona afectada, mediante escrito presentado ante el Tribunal
competente, la demanda especificará las gestiones realizadas y el perjuicio que ocasiona la
demora. Con ella se presentará copia de los escritos mediante los cuales se ha urgido el
trámite.

4.- Transacción judicial (Art 312 al 318 COT) (312) Las partes podrán terminar el
proceso judicial pendiente mediante transacción celebrada, (313) tiene la misma fuerza que
la cosa juzgada, (314), debe ser solicitada por la parte recurrente, antes del acto de informes
y mediante escrito que consignará al Tribunal de la causa, exponiendo los fundamentos de
su solicitud. El tribunal al recibirlo, dará curso mediante auto en el cual ordene dar aviso a la
AT. Una vez notificada ésta, se suspenderá la causa por un lapso de 90 días continuos, para
que las partes discutan los términos, si están e acuerdo podrán solicitar una prórroga, la cual
no podrá exceder de 30 días continuos, (315), la AT dentro de 30 días continuos procede a
formar expediente para enviarlo en 30 días continuos, a la Procuraduría General de la
República, junto con su opinión sobre los términos de la transacción. (318) si la AT considera
procedente la transacción propuesta, redactará el acuerdo correspondiente y lo comunicará
al interesado dentro de los (5) días hábiles siguientes al recibimiento de la opinión de la
Procuraduría General de la República, el interesado responderá por escrito a la AT, dentro
de los (5) días hábiles siguientes, si se acoge o no al acuerdo comunicado.

Disposiciones transitorias y finales (Ar. 345 al 349)

345. No son aplicables a la materia tributaria regida por este Código: lo contenido en la Ley
Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, las disposiciones relativas al procedimiento de
ejecución de créditos fiscales establecido en el Código de Procedimiento Civil. Asimismo, la
materia tributaria estadal y municipal lo dispuesto en el artículo 181 de la Ley Orgánica de la
Corte Suprema de Justicia

347. Se destinará directamente a la Administración Tributaria Nacional, un mínimo del 3%

hasta un máximo del 5% de los ingresos que generen los tributos que ella administre, con
exclusión de los ingresos provenientes de los hidrocarburos y actividades conexas,

UNIDAD XII. METODOLOGÍA DE LA PLANIFICACIÓN

TRIBUTARIA
La planificación tributaria es un proceso racional de toma de decisiones que permite el
desarrollo adecuado de los acontecimientos, actividades y transacciones financieras, dentro
de los límites establecidos por las leyes fiscales y parafiscales con el fin de disminuir el
pasivo tributario de las empresas, permite el aprovechamiento de opciones de ahorro que las
propias leyes tributarias, de manera expresa o tácita, ponen a disposición de los
contribuyentes.
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 Es pues, un sistema desarrollado por los sujetos pasivos para disminuir su carga fiscal
considerando “los vacíos” existente en la Ley o situaciones en las que el legislador no fue
suficientemente explicito: mediante las vías de salidas que la misma ley civil, mercantil o
tributaria le permite, según sea el caso y el impuesto. Debido a ello, debe conocer e
interpretar el marco legal de acuerdo a la normativa y NIIF con el propósito de evitar
sanciones por incumplimiento de deberes formales, defraudación o evasión en los pagos del
tributo que le corresponda.

Metodología para la planificación tributaria: Para llevar a cabo la planificación tributaria es

conveniente seguir la siguiente metodología:

1.- Definición del problema: Estudio y análisis de las operaciones para obtener un
entendimiento claro y concreto del problema.

2.- Obtención de información: Estudio, análisis y comprensión del ambiente tributario

para emplear estrategias, por ello se debe obtener información sobre: dirección y
organización, cultura, operaciones, pérdidas fiscales acumuladas, manejo de tesorería,
políticas de ventas, de precios y créditos, métodos de valuación de inventarios, políticas de
depreciación y amortización, integración de capital, comportamiento de las partidas en
conciliación fiscal, parafiscales y comportamiento de los créditos fiscales. Con base a dicha
información se cuenta con elementos suficientes para aceptar o rechazar el caso, planear,
revisar oportunamente lo más conveniente para la empresa.

3.- Determinación de alternativas: Consiste en seleccionar alternativas asociadas con

economía de opción, factibles de aplicar legal y administrativamente, que estén
aprovechando al máximo la aplicación de disposiciones que permitan tanto las deducciones
de ley, como el aprovechamiento de exenciones, subsidios u otros beneficios fiscales.

4.- Costo de situación de alternativas planteadas: Las alternativas planteadas deben

determinarse desde un punto de vista cuantitativo, considerando los costos de sustitución
administrativos y fiscales de cada una, para conocer el monto del ahorro que produce.

5.- Implantación: En esta fase se debe cuidar que el ejecute de las estrategias
diseñadas cubra aspectos legales, documentales, contables y lógicos. (*)Legales: porque las
normas del derecho tributario son de aplicación estricta; (*) Contables: porque se relaciona
con la norma legal, debido a que se debe tener una clasificación adecuada de conceptos
según las normas tributarias; (*) Documentales: porque en materia impositiva no existen las
palabras, todas las operaciones deben tener base documental y (*) Lógicos operativos:
porque los procesos pactados en las operaciones realizadas deben estar en concordancia
con los precios de mercado.

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 UNIDAD XIII. MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE
Los medios de defensa del contribuyente son aquellos que permiten revisar los actos
administrativos dictados por la Administración tributaria, así como restablecer el equilibrio en
la relación jurídica tributaria, en caso de producirse violaciones que afecten de cualquier
forma los derechos de los contribuyentes, por ello, representan el marco jurídico con el que
cuentan para defenderse ante las actuaciones de la misma; por ello, se hace mención a los
recursos administrativos.

Recursos administrativos

Medios legales jurídicos de los que disponen los contribuyentes para impugnar actos y
resoluciones de la AT, considerados ilegales; de esta manera, para se haga valer el recurso,
éste debe estar establecido en una ley, debidamente reglamentado, asimismo debe existir
una resolución administrativa, considerada por la doctrina como elemento esencial. El art. 85
LOPA señala que estos se puede interponer por el contribuyente cuando un acto de la AT
lesione sus derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos. Dentro de estos
se tienen revisión de oficio, recurso jerárquico, recurso de revisión, recurso contencioso
tributario.

1.- Revisión de oficio. Se anulan cuando no originen derechos subjetivos o intereses

legítimos, personales y directos para un particular (Art. 247COT, (Art.81 LOPA), por ello la
AT en cualquier momento, de oficio o a solicitud de particulares, podrá convalidar los actos
anulables subsanando los vicios de que adolezca.

Causas para anular los actos administrativos: Según el art. 250 COT, los actos de
la Administración Tributaria serán absolutamente nulos en los siguientes casos:
1. Cuando determine norma constitucional, o sean violatorios de una disposición
constitucional; 2. Cuando resuelvan caso precedentemente decidido con carácter definitivo, y
que haya creado derechos subjetivos, salvo autorización expresa de la ley; 3. Cuando su
contenido sea de imposible o ilegal ejecución; 4. Cuando hubieren sido dictados por
autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia total y absoluta del
procedimiento legalmente establecido.. Art. 82 LOPA: Se anulan cuando no originen
derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos para un particular (Art.
247COT)

2.- Recurso jerárquico: (Art. 252 COT). Es un medio de defensa que tiene el
contribuyente en sede administrativa, a través de la prueba documental se puede demostrar
la veracidad o falsedad de los actos recurridos, es decir, procede contra los actos
administrativos de efectos particulares, que determinan tributos, apliquen sanciones o
afecten en cualquiera de sus formas sus derechos.

Interposición: (253 COT). Sólo podrá ser ejercido por quien tenga interés legitimo,
personal y directo, mediante escrito razonado en el cual se expongan los fundamentos de
hecho y de derecho, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro
profesional afín al área tributaria. Según Moya (2009:487), la jurisprudencia ha definido
interés legítimo “como aquel que no es contrario a derecho, el que deriva de una especial

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situación de hecho en la que se encuentra el administrado frente al acto que lo haga objeto
de sus efectos”.

Aunado a ello, a consideraciones del precitado autor, el recurso jerárquico se debe

interponer por escrito en el cual se expresen las razones de hecho y de derecho en que se
fundamenta, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional a
fin al área tributaria. Al escrito debe agregársele el documento donde aparezca el acto
recurrido o, en su defecto deberá identificarse plenamente en el texto del escrito.

Parágrafo Único 253 COT: No procede contra actos dictados por la autoridad
competente en un procedimiento amistoso o por autoridades extranjeras que determinen
impuestos y sus accesorios.

El recurso jerárquico tampoco procede contra actos dictados por autoridades

manifiestamente incompetente y cuando exista una sentencia judicial definitivamente firme o
el acto cause estado

Lapso: (254COT) El lapso para interponer el recurso será de veinticinco (25) días
hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación del acto que se impugna.

Causales de inadmisibilidad (259 COT). Falta de cualidad o interés del recurrente,

caducidad del plazo para ejercer el recurso, Ilegitimidad de la persona que se presente como
apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o
por no tener la representación que se atribuye o porque el poder no esté otorgado en forma
legal o sea insuficiente, Falta de asistencia o representación de abogado.

Decisión del recurso. (260) La decisión del recurso jerárquico corresponde a la

máxima autoridad de la AT, (261) La AT dispondrá de un lapso de sesenta (60) días
continuos para decidir el recurso, contados a partir de la fecha de culminación del lapso
probatorio, si no lo hace se entiende que éste fue denegado.

3.- Recurso de revisión (Art. 263 COT, Art. 97LOPA). Es procedente contra las
resoluciones de las salas regionales que decretan o niegan cancelaciones, así como contra
las sentencias definitivas de dichas salas. De esta manera, la revisión se configura como un
recurso excepcional, en cuanto implica una desviación de las normas generales, por lo que
es de aplicación restrictiva y ha de circunscribirse a las pausas taxativas señaladas en las
leyes.

Procede contra los actos administrativos firmes, ante el funcionario competente para
conocer el recurso jerárquico, en los supuestos previstos en el artículo 256 del COT, en los
siguientes casos: a) Cuando hubieren aparecido pruebas esenciales para la resolución del
asunto, no disponibles para la época de la tramitación del expediente, b) Cuando en la
resolución hubieren influido, en forma decisiva, documentos o testimonios declarados falsos
por sentencia judicial definitivamente firme y c) Cuando la resolución hubiese sido adoptada
por cohecho, violencia, soborno u otra manifestación fraudulenta y ello hubiere quedado
establecido en sentencia judicial, definitivamente firme.

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 Lapsos. (264 COT) El recurso de revisión sólo podrá interponerse dentro de los tres (3)
meses siguientes a la fecha de sentencia o de haberse tenido noticia de la existencia de
nuevas pruebas fundamentales, cuando la resolución hubiere incluido, en forma decisiva,
documentos o testimonios declarados falsos por sentencia judicial definitivamente firme o
hubiese sido adoptada por cohecho, violencia, soborno u otra manifestación fraudulenta y
ello hubiere quedado establecido en sentencia judicial, definitivamente firme. (Art. 98 LOPA)

Plazo de decisión. (265 COT) La decisión será dictada dentro de los treinta (30) días
siguientes a la fecha de su presentación. (Art. 99 LOPA).

4.- Recurso contencioso Tributario. (Art. 266 COT) Es un medio de impugnación en

vía jurisdiccional de los actos de la AT de efectos particulares que lesionen derechos
personales y directos, es un recurso ordinario y autónomo, procede contra aquellos actos de
efectos particulares, de naturaleza tributaria que pueden ser recurridos jerárquicamente pero
sin necesidad del previo ejercicio de este recurso.

Interposición. (269COT) Este recurso se ha de interponer mediante escrito razonado

ante el tribunal competente (Tribunal Superior de los Contencioso Tributario), directamente o
por intermedio de un juez del domicilio fiscal del recurrente, o a través de la Dirección de
Rentas del Ministerio de Finanzas o de cualquier otra oficina de la administración tributaria
correspondiente al tributo de que se trata.

Lapsos. (Art. 268 COT).El lapso para interponer el recurso contencioso tributario es de
25 días a partir de la notificación del acto que se impugna. Cuando el recurso contencioso
tributario no haya sido interpuesto directamente, el juez o funcionario receptor deberá
remitirlo dentro de los cinco (5) días siguientes al Tribunal competente.

Si el recurso es contra una resolución de reparo, debe interponerse dentro de los 25

días hábiles contados a partir de la notificación de la misma o a partir del vencimiento de los
60 días continuos que tiene el Seniat para pronunciarse de manera expresa con respecto al
recurso jerárquico si éste hubiese sido intentado, todo de acuerdo con el artículo 261 del
COT

Si el recurso se intenta contra la negativa o denegación tácita de otorgar un reintegro o

una devolución de impuestos soportados, puede interponerse en cualquier tiempo, mientras
el crédito derivado del derecho al reintegro o a la devolución, no haya prescrito

Causales de inadmisibilidad. (273 COT) a) Caducidad del plazo para ejercer el

Recurso; b) Falta de cualidad o interés del recurrente; y c) Ilegitimidad de la persona que se
presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener la capacidad
necesaria para comparecer en juicio o por no tener la representación que se atribuye o
porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.

Lapso probatorio y apelación: Según el art. 276 COT, dentro de los primeros 10 días
de despacho siguientes de la apertura del lapso probatorio las partes podrán promover las
pruebas de que quieran valerse. A tal efecto serán admisibles todos los medios de prueba,
con excepción del juramento de la confesión de funcionarios públicos, cuando ella implique la

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prueba confesional de la administración, en todo caso, las pruebas promovidas no podrán
admitirse cuando sean manifiestamente ilegales o impertinentes.

277. Dentro de los 3 días de despacho al vencimiento del lapso de promoción, las
partes podrán oponerse a la admisión de las pruebas cuando aparezcan manifiestamente
ilegales o impertinentes. Al vencimiento de este lapso el juez dentro de los 3 días de
despacho siguientes, providenciará los escritos de prueba admitiendo las que sean legales y
procedentes, y desechando las que aparezcan manifiestamente ilegales e impertinentes.
Haya habido o no oposición tanto la negativa de las pruebas como su admisión serán
apelables dentro de los 5 días de despacho siguientes, en ambos casos la apelación se oirá
en el sólo efecto evolutivo.

278. Admitidas las pruebas o dadas por admitidas, se abrirá un lapso de 20 días de
despacho para la evacuación de las pruebas, pero si hubieren de practicarse algunas
mediante comisión dada a otro tribunal, se hará el cómputo conforme lo prevé el artículo 400
del código de procedimiento civil.

5.- Repetición de pago:

Interposición del reclamo:

Plazo de decisión:

Vencimiento del plazo:

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