LECTURAS TRIBUTARIO

LOS TRATADOS INTERNACIONALES EN MATERIA TRIBUTARIA

INTRODUCCIÓN, FUNCIÓN Y OBJETO DE LOS CONVENIOS INTERNACIONALES EN MATERIA
TRIBUTARIA, ASPESCTOS HISTÓRICOS
En la comunidad internacional cada Estado esta dotado de potestad normativa primaria e
independiente para imponer sus tributos a todas aquellas circunstancias que impliquen una relación
económica con su propio sistema estatal, aun en los casos en el que el mismo hecho imponible se
encuentre vinculado por algún elemento a otros ordenamientos jurídicos, puede ser a ciudadanos o
extranjeros.
La coexistencia de la potestad del imperio puede permitir que se creen conflictos positivos en materia
tributaria derivados de la ley interna o del derecho internacional, es así como algunos tratados
internacionales tienen por objeto la eliminación de este fenómeno que distorsiona el comercio
internacional.
Después de la primera guerra mundial se incrementó la suscripción a los tratados internacionales en
materia tributaria, donde tuvieron particular importancia los acuerdos colectivos sobre la libertad de
tránsito.
Los tratados que eliminan impuestos indirectos y aranceles se suscribieron para favorecer el comercio
de mercaderías por medio de la libre circulación entre los Estados firmantes, para esto, se adoptaron
especiales tarifas convencionales para el intercambio comercial entre los países contratantes que
sustituye la tarifa ordinaria impuesta por cada Estado. En estos tratados comerciales a menudo se
incluye la cláusula de la nación más favorecida, que permite adoptar recíprocamente cualquier otro
tratamiento más favorable concedido a otros Estados.
PROCEDIMIENTO EN FORMACIÓN Y ESTIPULACIÓN DE LOS CONVENIOS FISCALES
Están contenidos en la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados.
La ratificación es una declaración unilateral en la que los Estados se obligan a cumplir recíprocamente
con las obligaciones que se derivan del convenio, que normalmente tienen un grado de eficacia
superior a la legislación interna.
En el GATT, se determina que los impuestos y tasas nacionales no pueden ser aplicados a los
productos importados de manera discriminatoria, a los efectos de proteger la producción nacional, sin
embargo, se posibilita a los estados el uso de la clausula de salvaguardia en aquellos casos en que un
producto proveniente de otro Estado pueda determinar graves perjuicios a la economía.
Principio de país de destino: Exención de los impuestos indirectos a las exportaciones de aquel país
cuyos productos son exportados y la correspondiente imposición por parte del Estado donde el
producto es importado. Se habla de exención de impuestos indirectos, pero no de los directos, de los
tributos ocultos o de los impuestos indirectos en la parte excedente a la que realmente debió
pagarse.
En respuesta a las exigencias cambiantes del comercio internacional se han llevado a cabo
negociaciones que adoptan la forma de conferencias tarifarias, son siete a la fecha.
También son importantes aquellos tratados internacionales en materia tributaria que dan origen a las
uniones regionales, que pueden responder a un propósito de cooperación o de integración, como por
ejemplo en zonas de libre comercio e incluso uniones aduaneras.
En zonas de libre comercio los productos circulan sin ser gravados con aranceles aduaneros cuando
provienen de los Estados firmantes, pero se seguirán gravando los provenientes de terceros Estados.
La unión aduanera es una forma de integración económica más estricta que la zona de libre comercio,
además de la libre circulación, se prevé también una tarifa externa común, es decir, un nivel común
de aranceles aduaneros y de otros obstáculos no tarifarios con respecto a terceros países, puede
también prever política comercial común, así como la armonización de la legislación aduanera de los
Estados contratantes.
IMPLICACIONES FISCALES DE LOS TRATADOS CONSTITUTIVOS DE LAS COMUNIDADES EUROPEAS
Cuando se constituye una zona de libre comercio como consecuencia, hay una derogación de
aranceles aduaneros, disminuyendo la carga tributaria que pesaba sobre los productos destinados al
intercambio entre los Estados contratantes.
Mercado común: desarrollo armónico de las actividades económicas en el conjunto de la comunidad,
una expansión continua y equilibrada, una estabilidad creciente, un mejoramiento acelerado de la
calidad de vida y más estrechas relaciones entre los Estados que participan en la misma.
Tratado CEE: Cuando se habla de las disposiciones fiscales dentro de un tratado tienen como fin la
previsión de las distorsiones a la libre competencia causadas por la diferencia de los regímenes
tributarios adoptados por los Estados miembros. Provee también la armonización de los impuestos
directos. Solo es posible la integración real cuando se de un acercamiento entre los sistemas
tributarios que involucre también los impuestos directos, de manera que resulte indiferente para una
empresa la elección de residencia en un Estado o en otro debido a la igualdad de tratamiento fiscal.
GÉNESIS Y EVOLUCIÓN DE LOS TRATADOS INTERNACONALES PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN
Se configura cuando dos o más Estados aplican tributos similares sobre un mismo contribuyente,
respecto al mismo hecho imponible y por un mismo período fiscal.
Principio de la fuente o situs de la renta: Sujeta a imposición todos los beneficios producidos dentro
de su territorio, imputables tanto a residentes como a no residentes.
Principio de residencia o del domicilio fiscal del sujeto sobre el que recae el tributo: Tasa la renta
mundial de los sujetos residentes en su propia jurisdicción territorial, incluyendo, el beneficio
producido en el extranjero.
Principio de la nacionalidad: Los ciudadanos, cualquiera que sea el lugar donde residan, son tasados
por rentas mundiales.
 Cuando se aplican normas pertenecientes a diferentes sistemas fiscales, fundados en principios
diferentes, se da el conflicto positivo de imposición, especialmente cuando el Estado de residencia no
coincida con aquel donde la renta es producida.
Puede que el principio adoptado sea el mismo, pero que la clasificación de hechos imponibles no
coincida. Como también ocurre con el conflicto de definiciones.
El resultado de la doble imposición sobre el mismo contribuyente es que muchas veces se opta por
abandonar el comercio internacional, quedándose con el interno y solamente cumplir con la carga
nacional, lo que puede ser dañoso para la economía.
Es por esto por lo que se inició la estipulación de los tratados internacionales para evitar la doble
imposición, buscando facilitar los intercambios comerciales, no la perfecta igualdad de tratamiento.
Hoy en día se concretan acuerdos no solo para solucionar los problemas de la doble imposición, sino
también para contrarrestar la evasión fiscal, con normas que prevén el intercambio de información
entre las autoridades competentes de los Estados firmantes, por lo que las informaciones declaradas
por el contribuyente a su Estado ya no serían secretas para el otro Estado.
ESTRUCTURA Y OPERATIVIDAD DEL MODELO OCDE
LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN EN AMERICA LATINA SOBRE LA BASE DEL
PACTO ANDINO
Colombia adopta el sistema de imposición territorial, esto es, la superposición de las pretensiones
impositivas y la consecuente necesidad de hacer un reparto de las mismas para evitar la doble
imposición.
Este pacto afirma que las utilidades de las empresas están sujetas a imposición en el Estado donde es
ejercida la actividad económica, y cuenta con un listado no taxativo que indica las modalidades de
presencia en un Estado en virtud de las cuales se presume que la actividad económica esta ejercida en
dicho estado y es allí imponible exclusivamente en proporción a las utilidades por ella producida.
El modelo de estipulación con terceros Estados es idéntico, con la aplicación del principio de
imposición exclusiva en favor del Estado de la fuente.
Teniendo que el sistema andino de integración deja sin regular numerosas relaciones bilaterales
internas a la región, las respuestas se buscan en convenios bilaterales existentes, aunque estos sean
mucho menos comunes en países latinoamericanos.
Un elemento recurrente en todos los convenios examinados es la previsión de la exención en el
Estado de la fuente respecto de los intereses pagados desde el Estado contratante y para los intereses
sobre los créditos de mediano y largo plazo o garantizados por determinadas instituciones.
Estas exenciones eliminan obstáculos fiscales para el financiamiento externo a favor de las inversiones
en los países interesados y para promover el desarrollo económico
ABUSO DE LOS TRATADOS EN MATERIA TRIBUTARIA
Se puede presentar cuando una persona física o jurídica actúe por medio de una entidad jurídica
creada en un Estado al solo efecto de obtener los beneficios del tratado, beneficios que no serían
posibles de ser disfrutados por dicho sujeto.
Puede existir violación directa e indirecta de las normas del tratado.
Directa: Se violan de manera directa las normas que establecen la carga fiscal.
Indirecta: El uso del tratado por parte de un sujeto que no se encontraría encuadrado en el ámbito de
aplicación personal del mismo y por medio de una transacción comercial internacional incluye
exprofeso la participación de una persona natural o jurídica residente en un Estado contratante, con
el propósito de gozar del tratamiento preferencial previsto por el tratado en favor de personas
naturales o jurídicas residentes en dicho Estado. Es así como no se viola una norma directamente,
pero si el espíritu del tratado.
Para combatir este fenómeno el método mas apropiado es incluir normas detalladas que persigan tal
fin.
Las cortes norteamericanas han aplicado la doctrina de substance over form, para negar el
reconocimiento a una entidad constituida con el propósito de obtener una ventaja del tratado en
materia tributaria.

INTERPRETACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA

ASPECTOS GENERALES
La norma por su carácter legal solo puede expresar tipos ideales de conducta humana, que
necesariamente tienen que ser confrontados con los hechos que integran la realidad histórica en un
momento determinado, con el objetivo de establecer cual pudo ser la voluntad del creador de la ley si
hubiera tenido en mente el correspondiente caso concreto.
La interpretación de la ley no solo puede darse por magistrados y jueces sino también por los
funcionarios administrativos encargados de hacer cumplir la ley por medio de actos administrativos
concretos y aun por los particulares.
Interpretar es convertir la regla general en una norma individualizada, trasformar los términos
abstractos en preceptos concretos.
EL CRITERIO INDIVIDUALISTA
En tiempos del imperio romano, el tributo era considerado una obligación propia de los siervos y de
las naciones subyugadas.
En el liberalismo clásico, el tributo era considerado bajo caracteres puramente contractuales, como
un precio pagado al Estado por la seguridad del contribuyente o como una forma de prima de seguro.
Se lleva también a considerar el tributo como una institución que restringe las libertades individuales
y el derecho de propiedad que llega a ser considerado como absoluto.
Es así como se interpreta que la ley es fuente de la obligación tributaria en una forma restringida,
como corresponde a una situación excepcional, de tal manera que sus efectos sean lo más reducidos
que sea posible.
El bien común es la razón de ser de las diversas instituciones jurídicas, es posible deducir también el
porqué de los derechos individuales y de las obligaciones para con la sociedad. El tributo no es una
institución de excepción o contraria al bien individual, sino la forma de participar en la vida de la
comunidad, al fin de lograr el establecimiento de bienes comunes, cuya existencia y utilización
revierte en beneficio de cada una de las personas individualmente consideradas.
CRITERIO FUNCIONAL
La compraventa es una manifestación de la capacidad económica, que permite definir la existencia de
un hecho gravable, al cual se le puede atribuir un valor, que haga racionalmente posible derivar el
nacimiento de la obligación tributaria.
El Derecho tributario debe ser visto como una rama del Derecho completamente diferente de las
demás, en la cual las expresiones jurídicas no tienen el mismo significado que en otras especialidades,
pues la finalidad del Derecho tributario consiste en obtener recursos para el Estado, como
consecuencia de la manifestación de una capacidad económica, puesta de presente en un hecho de la
vida social.
La norma tributaria tiene como fin propio detraer un recurso estatal de un hecho económico dado,
razón por la cual en la interpretación del texto se debe atender más al contenido económico y a la
finalidad fiscal, que a la forma jurídica de la disposición.
El significado de las palabras empleadas por la ley no puede ser otra que el reconocido en todo el
ámbito del Derecho, salvo que exista una definición especial.
La ley tributaria utiliza expresiones definidas por otras ramas jurídicas, debe entenderse que el
legislador quiso referirse a tales definiciones, pues de lo contrario hubiera dado un nuevo concepto
de aplicación restringida al derecho tributario.
La garantía fundamental para los ciudadanos es el principio de legalidad de los impuestos. Es por esto,
que el interprete debe examinar la situación concreta y traducir a formulaciones de carácter singular
el contenido de la ley. Por tal razón la interpretación no puede ser funcional, lo importante es tener
un resultado concreto, olvidando el principio general del cual se ha partido.
CRITERIO PREDOMINANTE
Las leyes deben ser interpretadas siguiendo las reglas consagradas para todas las demás.
Existe una identidad fundamental en la forma de interpretar las leyes en general y las tributarias en
particular, sin olvidar que estas últimas están informadas por un principio esencial, que es el de la
legalidad de los tributos, y por un elemento material, que es la manifestación de una capacidad
económica en el sujeto pasivo del tributo.
LA INTERPRETACION EN LA LEY COLOMBIANA
La literalidad de la norma solo debe prevalecer cuando el sentido sea claro, debe tener armonía con
el resto de la normatividad.
La significación técnica de las palabras de la ley debe preferirse cuando es claro que tienen dicho
sentido. En materia tributaria el legislador usualmente usa en las normas palabras técnicas que
permiten una mejor interpretación de la ley.
La interpretación no debe ser solo literal, sino que debe ser armónica, para que tenga
correspondencia en su conjunto.
La interpretación de la ley escrita puede darse de manera restrictiva, extensiva o acondicionadora.
Restrictiva: Para lograr la debida correspondencia y armonía del Derecho escrito, es necesario reducir
el alcance que literalmente puede tener la norma.
Extensiva: Se llega a la conclusión de que la disposición dijo menos de lo que lógicamente debió haber
dicho.
Acondicionadora: El legislador incurrió en una equivocación, por lo cual, resulta necesario darle la
debida significación a la regla.
El estudio de la ley debe tener en cuenta los antecedentes del origen de las normas y que deben
permitir el conocimiento de los problemas que se querían solucionar por el legislador. Así la
interpretación histórica se relaciona con la teleológica, estableciendo su intención o espíritu de la ley.
La interpretación equitativa es el método que permite recurrir al principio magno de todo el Derecho,
que es la equidad, cuyo efecto es reconocer lo que a cada cual corresponde según su naturaleza.
Todas las anteriores formas de interpretación no se excluyen entre sí, sino que se complementan
unas a otras.
Teniendo en cuenta que no hay un criterio de interpretación, no se determina en el Código civil una
jerarquía normativa, para que la prudencia del jurista sea quien lo guie en el momento, la materia y
las circunstancias presentadas.
LA INTEGRACIÓN DE LA LEY TRIBUTARIA
Esta figura nace cuando no hay ley aplicable al caso en concreto.
La analogía es un procedimiento que no tiene nada que ver con la interpretación de la ley, pues nace
cuando no hay norma aplicable. Tiene como objeto llenar vacíos que se encuentran en los textos por
medio de textos de situaciones parecidas.
El principio de legalidad es un obstáculo al uso de la analogía en el derecho tributario, mas en el
derecho tributario material, porque tiene como objeto definir el nacimiento de una obligación
tributaria, esto admitiría la posibilidad de establecer tributos sin que medie la creación legal.
Por otro lado, el derecho tributario formal, se relaciona con los procedimientos aplicables para
determinar la obligación tributaria y hacerla cumplir, este si permite la aplicación de la analogía.
CONCLUSIÓN
1. Por el principio de legalidad, la ley tributaria debe interpretarse y aplicarse estrictamente en
cuanto a los elementos esenciales del tributo: sujeto activo, pasivo, hecho gravado, base
gravable, tarifa
2. Salvo definición expresa de las palabras para fines tributarios en la misma ley, el sentido de
estas debe establecerse conforme a las normas generales de interpretación, por un sentido
legal, técnico o usual.
3. Los criterios de interpretación histórico, armónico, teológico y equitativo son aplicables al
derecho tributario.
4. La analogía es admisible en derecho tributario salvo en lo relativo a los 5 elementos esenciales
de la obligación tributaria (punto 1), a las exclusiones o exenciones y a las infracciones
tributarias