Temas Teóricos Auditoría E

Auditoría I Parte Augusto Vela Chacón
Tema 1
INTRODUCCION A LA AUDITORIA
GENERALIDADES.-
La auditoría, considerada como una de las especialidades más

interdisciplinarias debido a la gama de conocimientos que deben acumular
quienes ejercen la profesión, ya sea en funciones de auditoría
propiamente dicha, preparando información económica y financiera o como
consultor que sirve de apoyo a la gerencia. Cada vez se tiene avances
importantes, que se reflejan en el cambio de como ve el público al
auditor y como se considera su intervención en la economía de un ente o
la economía nacional.
En la actualidad, administradores, inversionistas, instituciones de

crédito, administración tributaria, gobiernos local y nacional, requieren
información financiera confiable, mejor si cuenta con una opinión
independiente de un auditor (atestificado), que les permita tomar
adecuadas decisiones.
"En los comienzos de la profesión, la palabra auditor evocaba la imagen

de un individuo usando visera verde y sentado en un banquillo muy alto.
Esa imagen ha dejado de tener vigencia. El auditor moderno debe ser un
individuo con talento, capaz de tomar decisiones vitales sobre muchos
asuntos importantes, y poseer el coraje y la fortaleza de carácter
suficientes para atenerse a sus convicciones personales. La auditoría
ofrece a las personas una oportunidad que es rara en otros campos de
actividad: la de decidir y juzgar, casi diariamente, lo que está bien y
lo que no lo está, y sostener esas decisiones y juicios haciendo caso
omiso de las presiones que le puedan ser impuestas"(Auditoría, Conceptos
y Procedimientos D. Taylor, C.W. Glezen).
El concepto de auditoría, está ligado en gran medida a la idea del

control. De acuerdo a la oportunidad del control, éste puede ser: previo
(antes de ejecutar la operación), concomitante o concurrente (en forma
simultanea a la ejecución de la operación) y posterior (después de
ejecutada la operación). La auditoría es un tipo de control posterior a
la ejecución de operaciones. La prioridad e importancia del control en la
empresa moderna está dado, entre otros, por los siguientes factores:
- Crecimiento y complejidad de los negocios.

- Delegación creciente de funciones y responsabilidades.
- Necesidad de prevención de errores operativos.
- Otorgar seguridad la dirección y a terceros.
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DEFINICION DE AUDITORIA.-
Carlos A. Slosse en su obra “Auditoría: Un nuevo enfoque empresarial”,

con base al objetivo de aumentar la confianza sobre determinada
información, presenta la siguiente definición de auditoría: “Es el examen
de información por parte de una tercera persona, distinta de la que la
preparó y del usuario, con la intención de establecer su razonabilidad
dando a conocer los resultados de su examen, a fin de aumentar la
utilidad que tal información posee”
El Comité para Conceptos Básicos de Auditoría de la Asociación Americana

de Contadores Públicos define la auditoria como: "Es un examen objetivo y
sistemático cuyo propósito es obtener y evaluar evidencia sobre las
afirmaciones o declaraciones relativas a los actos y eventos de carácter
económico acontecido en un ente, con el fin de determinar el grado de
correspondencia entre esas afirmaciones o declaraciones y los criterios
establecidos, para luego comunicar los resultados a las personas
interesadas”.
Una afirmación o declaración realizada por un ente, puede ser, que los
estados financieros representan de manera razonable la situación
económica y financiera al cierre de un ejercicio fiscal. Una auditoría
permite obtener y evaluar evidencia necesaria para determinar si esta
afirmación o declaración esta de acuerdo con criterios establecidos, vale
decir, con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
En general, los auditores pueden evaluar el grado en que las afirmaciones

o declaraciones satisfacen los criterios de eficacia y confiabilidad.
NIA 200
De acuerdo con la NIA 200, el objetivo de una auditoría de estados
financieros es: obtener una certeza razonable de que los estados
financieros en su conjunto, con un alto nivel de seguridad y suficiente
evidencia para reducir el riesgo de auditoria, están libres de errores
materiales, ya sea por fraude o error, que le permita al auditor expresar
una opinión sobre si los estados financieros están preparados, en todos
sus aspectos significativos, de acuerdo con un marco de información
financiera aplicable, y emitir un informe sobre los estados financieros y
comunicar las conclusiones de auditoría.
CLASIFICACION DE LA AUDITORIA.-
Las diferentes clasificaciones de la auditoría se las resume a

continuación:
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a) Por su naturaleza u objetivo.-
Auditoría Financiera: Es un examen sistemático de los estados

financieros, los registros y las operaciones correspondientes con el
fin de expresar una opinión con respecto a si están o no presentados
en forma razonable, en el marco de los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados.
Normalmente este tipo auditorías son realizadas por auditores

externos.
Auditoría de cumplimiento: Comprende una revisión de ciertas

actividades financieras u operativas de una entidad, con el
propósito de establecer su conformidad en relación al cumplimiento
de condiciones, reglamentación específica o medidas de control
disciplinarias.
Este tipo de auditoría podrá efectuarse de forma semanal, mensual o

por sorpresa y es ejecutada normalmente por los auditores internos.
Auditoría Operativa: Es un examen sistemático de las actividades

operativas de un ente (o de un segmento estipulado de las mismas),
de sus planes, políticas, controles, objetivos, métodos, uso de
elementos, etc., más allá de los puramente contables y financieros,
para determinar el grado de cumplimiento, en su caso, emitir
sugerencias para mejorar la eficiencia, eficacia y economía de sus
operaciones.
Suele ser divisible naturalmente en dos áreas principales: La

auditoría de eficiencia y economía que tiende a mejorar el empleo de
los recursos a través de la reducción de costos y/o el aumento de la
producción y, la auditoria de efectividad diseñada para medir la
marcha de una actividad en relación con sus objetivos planteados o
presuntos y otras medidas apropiadas de rendimiento.
Las auditorías operativas normalmente se realizan para satisfacer

una combinación de los siguientes objetivos: i) Evaluación del
desempeño; ii) Identificación de oportunidades para obtener mejores
resultados y, iii) Formular recomendaciones.
Algunos autores también la denominan auditoría administrativa,

aunque este denominativo esta más relacionado con un examen completo
y constructivo de la estructura organizativa de una entidad y de sus
métodos de control, medios de operación y empleo de recursos humanos
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y materiales.
Auditoría Forense:" En la actualidad es reconocida

internacionalmente como un conjunto de técnicas efectivas para la
prevención e identificación de actos irregulares de fraude y
corrupción"(Auditoria Forense Luis Aparicio Delgado)
Auditoría integral: Es un examen sistemático que incluye aspectos

financieros, de cumplimiento y operativos.
b) Por quién la realiza.-
Auditoría Externa: La realiza una persona o firma independiente de

las organizaciones o entes cuyas afirmaciones o declaraciones
auditan, con objeto de emitir una opinión imparcial y profesional
acerca de las exposiciones y declaraciones presentadas por su
administración.
Auditoria Interna: Es una función evaluadora independiente

establecida dentro de una organización o ente, constituye un control
administrativo cuya finalidad es medir y evaluar la eficiencia y
eficacia de los otros controles, como un servicio a la gerencia. La
imparcialidad e independencia absolutas, no son posibles en el caso
del auditor interno puesto que no puede desligarse completamente de
la influencia de la gerencia.
Auditoría Gubernamental: Es una función asignada a auditores

internos(dentro la entidades públicas) o externos(auditores de la
Contraloría General de la República o profesionales o firmas
independientes contratados de acuerdo a reglamentación vigente).
c) Por su periodicidad.-
Auditorías continuas: Recibe el nombre de auditorías continuas

cuando el auditor realiza su labor con intervalos frecuentes durante
el período fiscal, una vez al mes con mayor o menor frecuencia y,
durante su visita pone al corriente todo el trabajo de auditoría
desde su visita anterior. Los informes productos de estas revisiones
no son iguales a un informe formal de auditoría y normalmente no
contienen dictámenes.
Auditorías periódicas: Se denominan auditorías periódicas a la labor

que realizan los auditores en forma trimestral, semestral o anual.
Normalmente los informes completos se preparan solo anualmente,
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usándose semestral y trimestralmente informes acerca de los
progresos realizados por la auditoría.
d) Por el grado de responsabilidad.-
De procedimientos convenidos: Cuando el cliente especifica la realización

de procedimientos a ser aplicados en el examen, por tanto, la
responsabilidad sobre ellos no la asume el auditor. Normalmente son
requeridos por organismos de financiamiento internacionales.
De razonabilidad: El servicio más frecuente que presta el auditor

relacionado con su opinión sobre la razonabilidad de la información
examinada.
De alta responsabilidad: Cuando el cliente requiere del auditor, mayor

compromiso sobre su opinión, es decir, se orienta a que el auditor pueda
certificar la revelación correcta de determinada información.
LA CONTABILIDAD Y LA AUDITORIA.-
En consideración a que esta primera parte del estudio de la auditoría se

orienta a la auditoría financiera, debemos establecer la relación que
existe entre la contabilidad y la auditoría.
La contabilidad es un sistema de información que representa el registro,

clasificación y resumen de transacciones comerciales, la preparación de
estados financieros y su correspondiente análisis e interpretación,
además de cifras estadísticas afines. La contabilidad, en este sentido,
es constructiva y está a cargo de la gerencia; los resultados son la
expresión de los actos de la gerencia.
La auditoría es fundamentalmente analítica y se lleva a cabo

independientemente de la gerencia, con objeto de juzgar la actuación de
esta última, a partir de las declaraciones o afirmaciones que emite, por
tanto, tiene un carácter retrospectivo.
La administración es responsable de la elaboración de los estados

financieros y del contenido de los mismos, dado que constituyen
declaraciones por su parte.
El auditor, es responsable de examinar las declaraciones hechas por la

administración a través de los estados financieros y también de la
opinión que expresará a la conclusión de su trabajo, sobre su
razonabilidad.
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SERVICIOS DE LA AUDITORIA.-
Entre muchos de los servicios que presta la profesión contable, se

encuentra la auditoría, la misma que puede tener diferente naturaleza,
por tanto diferentes propósitos, los más comunes son: a) La expresión de
una opinión independiente sobre la razonabilidad de la información
sometida a examen, proporcionada por el cliente y b) El control del uso
de los recursos dentro del ente. Sin embargo, la labor de auditoría
debería brindar además, un valor agregado que beneficie al cliente ya sea
en el ámbito administrativo, financiero o contractual, mediante
sugerencias u orientaciones, como consecuencia de conocer sus operaciones
en el desarrollo del trabajo, que puede traducirse por ejemplo, en un
adecuado cumplimiento de obligaciones fiscales y sociales, planeación y
control de utilidades, mejorar la eficiencia del negocio en el logro de
sus objetivos. Este servicio adicional, puede ayudar a fortalecer al
ente, lo que se traduce en bienestar para los directamente involucrados
como son los inversionistas y el personal, bienestar que se extiende a la
sociedad en su conjunto.
Tema 2 ETICA PROFESIONAL
DEFINICION
La ética es un sistema de principios morales y la observancia de reglas,

prácticas para gobernar las relaciones con los clientes, el público y
miembros de la profesión. La ética esta relacionada con la independencia,
autodisciplina e integridad mental del profesional, es la destinada a
guiar a los miembros de una profesión hacia un modelo de conducta que
enaltezca la posición del grupo profesional.
Todo profesionista, para triunfar necesita contar con la confianza de sus

clientes, en el caso del auditor o contador público como se denomina en
otros países, la confianza es de especial significación ya que deberá
contar no solo con la de sus clientes, sino también con la de terceras
personas que se apoyan en el informe (inversionistas, acreedores, bancos
y otros) . Estas terceras partes interesadas, usualmente no tienen
relación personal con el auditor que emite el dictamen; la aceptación de
su dictamen se basa en el respeto y la confianza en los auditores o
contadores públicos como grupo profesional.
RELACION CON LOS CLIENTES.-
Cuando una empresa es propiedad de una sola persona, ésta es el cliente,
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a menos que un acreedor o comprador probable de la empresa solicite una
auditoría. En el caso de una sociedad anónima, en que el auditor es
nombrado por los accionistas o por el directorio, la sociedad anónima
como entidad legal evidentemente es el cliente; pero la responsabilidad
del cliente se extiende hacia la gerencia y los accionistas. La
relación entre un auditor y su cliente es a la vez legal y moral, el
cliente podrá esperar con todo derecho el grado más alto de capacidad y
experiencia profesional, aplicadas en cumplimiento competente de las
actividades necesarias para practicar una auditoría. Cada auditoría es un
contrato por medio del cual el auditor se compromete a dedicar toda su
energía, a aceptar responsabilidad personal por su trabajo y salvaguardar
los intereses de su cliente siempre que éstos no vayan en el campo de lo
delictuoso o vayan contra los intereses del Estado.
Ningún auditor o firma a la que pertenece, podría exponer opinión acerca

de los estados financieros de una empresa a menos que él y la firma a la
que pertenecen sean, efectivamente, independientes con respecto a dicha
empresa.
La independencia no es susceptible de ser definida en forma precisa; sin

embargo, es una expresión de la integridad profesional del individuo. Un
auditor o firma antes de expresar su opinión acerca de los estados
financieros, tiene la responsabilidad de evaluar sus relaciones con la
empresa para determinar, si dentro de las circunstancias, puede esperar
que su opinión sea considerada independiente, objetiva é imparcial, por
una persona que tuviese conocimientos de todos los hechos.
El auditor, no debe tener relación comercial o llevar negocios en común

con el cliente.
Tanto el auditor como el personal que colabora, no deben tener relación

de parentesco familiar directa o colateral hasta el cuarto grado de
consangueneidad y segundo de afinidad con propietarios o principales
ejecutivos del ante auditado.
Ser independiente es indispensable, por tanto, también debe cuidarse su

apariencia, evitando la asociación o vinculación con funcionarios del
cliente. No debe recibirse regalos o participar en entretenimientos, debe
primar sentido común para evitar se hable de falta de independencia.
Durante el trabajo, no debe prestar otros servicios profesionales

diferentes a la labor de auditoría que impliquen toma de decisiones de
importancia relevante para el cliente.
No debe prestarse personal al cliente, para evitar incompatibilidad en la
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práctica de la auditoría, es decir ser juez y parte.
El auditor o firma, no cometerá acto alguno que desacredite a la

profesión.
Un auditor o firma, no debe violar el carácter confidencial de las

relaciones con su cliente.
Un auditor o firma, no ofrecerán servicios profesionales cuyos honorarios

se sujeten a la contingencia de los descubrimientos o a los resultados de
tales servicios.
El auditor, no debe fomentar el antagonismo con los empleados del cliente

que aparentemente no desean cooperar con él; no debe considerar que los
empleados del cliente son suyos. Debe conservar una actitud
verdaderamente profesional mientras permanezca en las oficinas y fábricas
del cliente; estas recomendaciones no significan que no pueda ser humano.
Debe conservar una reputación intachable de honradez.
La integridad y honradez del auditor, serán la base de su actuación

profesional y los que en mayor grado contribuirán a formarle una buena
clientela; integridad para investigar la verdad y honradez para
exponerla. La opinión del auditor debe ser recta y claramente expuesta,
pues, no solamente una mentira induce al error, sino también la
ocultación de la verdad.
RELACION CON OTROS AUDITORES
Las relaciones del auditor para con sus colegas deben ser sinceras,
honorables, debe prevalecer el buen trato y la cooperación entre todos
ellos, se debe evitar escrupulosamente toda crítica.
Un auditor, no usurpará el terreno en el que actúa otro auditor.

Un auditor, cuya prestación de servicios sea solicitada por medio de la
recomendación de otro auditor, no extenderá sus servicios más allá del
trabajo específico que le fue encomendado, sin antes consultarlo con el
miembro ó asociado que lo recomendó.
RELACION CON EL PUBLICO EN GENERAL
El auditor, al examinar los estados financieros asume una responsabilidad

con el cliente, que puede ser la propia empresa ó terceras personas
interesadas en esa empresa y otra responsabilidad indirecta aunque si
menos tangible, con el público en general. Esta responsabilidad es de
carácter moral, de modo que el público no reciba información errada sobre
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la situación de la empresa a través del informe de auditoría. Si un
auditor no salvaguarda su responsabilidad moral hacia el público, perderá
pronto su buena reputación; si no salvaguarda sus responsabilidades
legales, podrá incurrir en riesgos judiciales.
Estas consideraciones hacen que los cuerpos colegiados de la profesión,

se ocupen de establecer normas de conducta que reciben el nombre de
códigos o reglamentos de ética, profesión que obliga a todos sus miembros
de modo uniforme.
El AICPA (American Institute of Certified Public Accountants) cuenta con

un Código de Etica que se divide en dos secciones integradoras adoptadas
por la membresía en 1988: Principios, que expresan las bases de la
conducta ética y proporcionan el marco para la reglas; Reglas, que
gobiernan la prestación de servicios profesionales por parte de los
miembros.
PRINCIPIOS: Responsabilidades. El interés público. Integridad.

Objetividad e independencia. Debido cuidado. Alcance y naturaleza de los
servicios.
REGLAS: Independencia. Integridad y objetividad. Normas generales.

Cumplimiento con normas. Principios contables. Información confidencial
del cliente. Honorarios contingentes. Actos que desacreditan a la
profesión. Publicidad y otras formas de difusión. Comisiones. Forma de
práctica y nombre.
NIA 200
Requisitos éticos relacionados a una auditoria de estados financieros: El
auditor está sujeto a requisitos éticos relevantes y pertinentes a
independencia, relacionados a auditorias de estados financieros. Estos
requisitos están comprendidos en el Código de Ética para contadores
profesionales, incluyendo los relacionados a la independencia del auditor
para salvaguardar su capacidad al momento de establecer su opinión sin
influencias, permitiéndole ser objetivo y actuar con integridad,
manteniendo una actitud de escepticismo profesional.
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Tema 3
PRINCIPIOS, NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
La preparación de información de índole económica-financiera, requiere la

aplicación de normas y principios contables emitidos por organismos
nacionales e internacionales, como marco referencial para cumplir con
requisitos como la confiabilidad, comparabilidad y oportunidad de dicha
información. Estas mismas normas y principios contables, se aplican para
la realización de una auditoría, solo con distinto enfoque, determinar su
correspondencia con la información examinada. Asimismo, para ejecutar una
auditoría, se hace necesario adoptar normas y procedimientos que se
orienten a garantizar una calidad razonable de sus resultados.
CONCEPTO DE PRINCIPIO
Principio es una verdad fundamental; una ley o doctrina básica o

elemental; una regla definida de acción. En Auditoría, principio son las
verdades básicas que indican los objetivos de la auditoría y sugiere las
forma como se realizan esos objetivos.
Los principios de auditoría no están tan perfectamente plasmados ni tan

claramente definidos o definibles como los de contabilidad.
RELACION ENTRE LOS PRINCIPIOS CONTABLES Y LA AUDITORIA
Los principios contables y los procedimientos que gobiernan las

auditorías, están relacionadas entre sí y forman un compuesto integral.
Sin un conjunto de principios fundamentales contables no serían posibles
los principios de auditoría.
En los campos a fines de aplicación de los principios contables y de

auditoría, los conceptos exposición, uniformidad, importancia y
moderación ó espíritu conservador y prudente, han ido surgiendo a lo
largo de los años. En esta ocasión se acordará únicamente una breve
consideración a cada vocablo. Los conceptos deben servir como guías en la
aplicación de los principios contables al preparar estados financieros y
en la ejecución de una auditoría. (Walter Meigs: Auditoría)
Exposición.- Este principio especifica, que los estados financieros deben

exponer por completo los resultados de la administración de la gerencia.
Si no se hace una exposición completa de los estados financieros, existe
una retención u ocultamiento de datos e informes en perjuicio de las
personas interesadas en estos estados financieros.
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Uniformidad.- Debe adoptarse la misma base para aplicar los principios
contables en el año actual que en le precedente. No habría uniformidad si
los inventarios fuesen valuados según el método PEPS en el año 2002 y, en
2003 se valuaran según el método UEPS. Esto no quiere decir que
necesariamente debe mantenerse uno de los métodos, podría no ser
conveniente, sin embargo, de cambiar de método, deberá hacerse conocer
éste y sus efectos en notas a los estados contables.
Importancia.- Se refiere a la manera de determinar cuando un hecho es

importante, desde luego es una concepción subjetiva que depende del
criterio del auditor.
La importancia tiene intima relación, con las teorías de la utilidad y de

superávit limpio, por que una cifra importante de gasto o ingreso no
concurrente puede falsear la utilidad líquida normal si se incluye en el
estado de resultados; si se coloca en el estado de Utilidades no
Distribuidas, el gasto o ingreso extraordinario no aparece en el ESTADO
DE RESULTADOS, aún cuando es una cuenta de resultado.
Moderación.- La moderación significa "dentro de limites prudentes o

moderados, o de acuerdo con principios aceptados". Por tanto no deben
subestimarse el activo y los ingresos hasta un punto inferior a su valor
neto de inmediata realización, y el pasivo y los gastos no deben
sobrestimarse. Moderación debe significar, el justo medio entre
subestimación y sobrestimación esto es, la presentación justa de los
costos, gastos, ingresos, activo y pasivo.
NORMAS DE AUDITORIA
Norma es lo que se establece con autoridad, costumbre, acuerdo o regla
general como modelo o ejemplo. Norma de auditoría es una medida de
trabajo, controla la naturaleza y calidad del trabajo que debe realizarse
en auditoría.
La correspondencia de la información contenida en los estados

financieros con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados,
debe determinarse en sujeción a normas objetivas y no de acuerdo con lo
que el Auditor o el empresario de un organismo social puedan considerar
aceptable.
NORMAS DE AUDITORIA GENERALMENTE ACEPTADAS
Son las más conocidas en el ámbito de la auditoría. Inicialmente fueron

aprobadas por los miembros del American Institute of Certified Public
Accountants(AICPA) en la VII Conferencia Interamericana de Contabilidad.
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Las normas de auditoria generalmente aceptadas (NAGA), aprobadas y
adoptadas por el Instituto Americano de Contadores Públicos, son las
siguientes:
1.- Normas Generales

2.- Normas Relativas a la Ejecución del trabajo, y
3.- Normas Relativas al Informe.
1.- Normas Generales.-
a) El examen debe llevarse a cabo por una persona o personas que

tengan el entrenamiento técnico y la capacidad profesional como
auditores;
b) En todos los asuntos relacionados con el trabajo encomendado, él

o los auditores mantendrán una actitud mental independiente.
c) Se ejercitará el cuidado profesional en la ejecución del examen y

en la preparación del informe.
2.- Normas relativas a la realización del trabajo.-
a) El trabajo se planeará adecuadamente y se supervisará

apropiadamente la labor de los ayudantes;
b) Deberá haber un estudio apropiado y evaluación del sistema de

control interno existente como una base para confiar en él, y para
determinar la extensión necesaria de las pruebas a las que deberán
concretarse los procedimientos de auditoria, y
c) Se obtendrá material de prueba suficiente y adecuada, por medio

de la inspección, observación, investigación, indagación y
confirmación, para lograr una base razonable y así poder expresar
una opinión en relación con los estados financieros que se examinan.
3.- Normas Relativas al Informe.-
a) El informe indicará si los estados financieros se presentan de

acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados;
b) El informe indicará si dichos principios se han seguido

uniformemente en el periodo actual, en relación con el período
precedente;
c) Las revelaciones informativas contenidas en los estados
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financieros deben considerarse como razonablemente adecuadas, a
menos que en el informe se indique lo contrario;
d) El informe contendrá, ya sea una expresión de la opinión en

relación con los estados financieros tomados en su conjunto, o una
aseveración en sentido de que no puede expresarse una opinión.
Cuando no pueda expresarse una opinión sobre los estados financieros
tomados en conjunto, deben consignarse las razones que existen para
ello. En todos los casos en los que el nombre de un auditor se
encuentre relacionado con estados financieros, el informe contendrá
una indicación precisa y clara de índole del examen del auditor, si
hay alguna, y el grado de responsabilidad que está contrayendo.
Las normas personales se relacionan con cualidades del auditor y la

calidad de su trabajo. Las normas relativas a la ejecución del trabajo se
refieren a las actividades involucradas para realizar una auditoría y los
objetivos a alcanzar. Las normas relativas al dictamen, incluyen el
criterio para juzgar lo adecuado de los estados financieros, sobre los
cuales el auditor debe expresar su opinión o señalar que no le es posible
expresar su opinión.
NIA 200
Escepticismo profesional: Para obtener una seguridad razonable, el

auditor debe mantener una actitud de escepticismo profesional durante
toda la auditoria, teniendo una posición crítica y evaluativa sobre la
evidencia de la auditoria, para identificar su validez y estar alerta
a evidencia que pueda contradecir la veracidad de los documentos o
representaciones de la administración. Esta actitud le permite al
auditor reducir el riesgo de pasar por alto circunstancias sospechosas
o condiciones que puedan indicar posible fraude.
Juicio profesional: El auditor debe aplicar los conocimientos técnicos
y experiencia relevantes para seleccionar posibles cursos de acción
dentro de la auditoria, para ejercer correctamente su profesión y
realizar de una manera apropiada la auditoria. Los entrenamientos,
conocimientos y experiencia del auditor le permiten desarrollan
competencias necesaria para lograr juicios razonables. El juicio
profesional es indispensable al momento de evaluar la evidencia de
auditoria, determinar la importancia relativa y riesgos de auditoria,
y dictaminar sobre los estados financieros.
Suficiente evidencia apropiada de auditoria y riesgo de auditoria: Una
parte importante del trabajo del auditor es obtener y evaluar
evidencia de auditoria, lo que le permite soportar su opinión y
dictamen de la auditoria. El auditor puede obtener estas evidencias de
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diferentes fuentes, como auditorias previas, procedimientos de control
de calidad, registros contables, e incluso la falta de información se
convierte en evidencia, cuando por ejemplo la administración se niega
a proporcionar documentos o información requerida.
El auditor debe tener una base para la identificación y valoración de
riesgos de representación errónea de importancia relativa.
PROCEDIMIENTOS Y TECNICAS DE AUDITORIA
Los procedimientos de auditoría son actos que deben realizarse en el

curso del examen. Aplicando la técnica apropiada, los procedimientos
sirven para probar la exactitud de las cuentas y de los estados
financieros, indican el curso de acción que puede seguirse para
determinar la validez de las normas y principios.
La técnica es un método o detalle de procedimientos, esencial en la

práctica acertada de cualquier ciencia o arte. En Auditoría, las técnicas
son métodos asequibles para obtener material de evidencia.
Es imposible establecer sistemas rígidos de procedimientos de auditoría

en vista de que la naturaleza de la entidades son diferentes y de existir
varias modalidades de organización, así lo que sería procedimientos
adecuado en un caso no lo es en otro; por lo que los procedimientos de
auditoría que se apliquen deben estar en concordancia con la
característica de la empresa o entidad. Por esta razón, el criterio
profesional del propio auditor es el que en definitiva determinará la
combinación de la técnica o pruebas que le den la suficiente certeza
moral de que su opinión sea objetiva y acertada, sin embargo los
procedimientos de auditoría se pueden agrupar en: A) Pruebas de
cumplimiento; diseñadas para obtener una seguridad razonable del
funcionamiento de los controles internos y medidas disciplinarias; B)
Pruebas sustantivas; diseñadas para obtener evidencia de que los datos
producidos por el sistema de contabilidad están completos, son exactos y
válidos.
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Tema 4
PROCESO DE AUDITORIA
El enfoque de auditoria debe prestar atención a una mayor eficiencia del

trabajo, establecer un costo y estimación de tiempo para su ejecución,
razonables. Para este propósito, se requiere adoptar algunas previsiones
en relación a la entidad a auditar, como ser: Conocimiento del ente, su
organización, magnitud, operaciones relevantes, volumen de transacciones
y sistema contable, entre otros.
La realización de una labor de auditoría, requiere desarrollar un proceso

sistemático que puede tener diferente estructura, según su naturaleza o
tipo de auditoría, sin embargo, en base a lo señalado en las Normas de
Auditoría Generalmente Aceptadas, pueden resumirse en tres etapas:
Planificación, Ejecución e Informe.
Planificación
Las entidades objeto de un examen de auditoría, operan en diferentes

actividades como ser: de servicios, comerciales, industriales,
extractivas, etc. Por este hecho, están expuestas a diferentes riesgos ya
sean inherentes a la realización de sus operaciones o pueden ser de
control, mismos que les inducen a adoptar políticas, para diseñar
controles adecuados que orienten a lograr objetivos, entre ellos un
adecuado sistema de información, entonces, un enfoque de auditoria
predeterminado, en primera instancia orientará a conocer las
particularidades del ente auditado.
Posteriormente, se tendrá que identificar sus operaciones relevantes, por

ejemplo, la captación de ingresos, los procesos que siguen para su
obtención, los costos incurridos y su sistema de información contable.
Con esta información, se podrá dividirlas en unidades operativas o
manejables, como son los ciclos de transacciones o, por rubros.
Considerando, que el propósito de la auditoria financiera es efectuar

pruebas para validar las afirmaciones (veracidad, integridad, valuación y
exposición) contenidas en los estados contables, el auditor debe ponderar
el ambiente de control existente y determinar el grado de confianza que
le otorgará al sistema de control interno, como base importante para
diseñar los procedimientos de auditoría, su oportunidad y profundidad,
sean estas de cumplimiento o sustantivas; el análisis de los riesgos de
detección, es una ayuda importante para este propósito.
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Ejecución
Esta etapa del proceso de auditoria, tiene como propósito obtener

suficientes elementos de juicio para que el auditor pueda emitir opinión
sobre la información examinada. Consiste en desarrollar los
procedimientos preestablecidos en la etapa de planificación, claro está,
con la flexibilidad necesaria a fin de considerar factores de riesgo
adicionales no identificados anteriormente y que pueden incidir, para
cambiar la naturaleza y el alcance del trabajo inicialmente definido.
Normalmente, la ejecución requiere una o más visitas antes del cierre de

gestión, cuyo propósito es participar en algunas actividades relativas a
la preparación de información, clásica de esta época, como ser: Observar
la toma de inventarios, observar el cierre de caja, cortes en almacenes,
etc. Luego una visita final después del cierre, para concluir el trabajo.
La realización de los procedimientos de auditoría, deben sustentarse con

la obtención de evidencia suficiente. Los hallazgos establecidos deben
ser discutidos con la supervisión y posteriormente con la dirección del
ente, para luego adoptar una conclusión general sobre los estados
financieros tomados en su conjunto, lo que constituye la esencia del
informe de auditoria.
Las evidencias obtenidas, que contradigan significativamente las

afirmaciones contenidas en estados contables, normalmente están
relacionadas con errores o irregularidades, por tanto, deben ser
consideradas cuidadosamente respecto a la distorsión que puede originar
en la información examinada, para la opinión a emitir sobre dichas
afirmaciones.
Informe
Es el medio formal mediante el cuál el auditor hace conocer los

resultados de su trabajo. Es la fase más sensible y delicada del proceso
de auditoria, por ello, debe prestarse especial cuidado a su preparación,
verificando que sea técnicamente correcto y no tenga errores, pues de
existir alguno, puede opacar un trabajo de auditoria técnicamente bien
elaborado. La opinión expresada por el auditor, así como los resultados
del examen contenidos en su informe, son de mucha importancia y el
elemento más relevante del trabajo para el cliente y terceras personas
interesadas.
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Tema N 5
PROGRAMAS DE AUDITORIA
Un programa de auditoría, es un procedimiento de examen planeado con

flexibilidad.
Los programas de auditoría, son parte y resultado de la planeación. Son

parte, por que en ellos se consignan por anticipado los procedimientos y
cuestionarios que habrán de aplicarse en la auditoría y son resultado,
por que para formularlos habrá sido necesario conocer la información que
se obtiene a través de esta etapa de la revisión.
Todo programa de auditoría debe ser sencillo y conciso, de manera que los
procedimientos empleados en cada auditoría estén de acuerdo con las
circunstancias del examen. El auditor debe mostrar eficiencia en el
planeamiento de cada auditoría; debe desechar todos los procedimientos
exagerados é innecesarios.
Tiene la finalidad de acumular evidencia suficiente, que permita obtener

una conclusión sobre la razonabilidad de la validez de la información
examinada, de esta manera, un programa planeado y predeterminado de
auditoría servirá como: 1) Guía en los procedimientos que han de
adoptarse en el curso de la auditoría, ó 2) Lista comprobante de las
fases sucesivas de la auditoría, a fin de no pasar por alto ninguna
verificación ó ningún procedimiento importante.
Todos los métodos para poner en práctica un programa planeado de

auditoría tienen sus ventajas y sus inconvenientes, por tanto, un
programa de esta índole no debe ser rígido, sino, flexible para adaptarse
a las condiciones cambiantes. Debe ayudar a sugerir; no debe coartar la
iniciativa.
PREPARACION DE UN PROGRAMA DE AUDITORIA Y MATERIAL PARA EVALUAR CONTROL

INTERNO
Un programa de auditoría se compone de dos partes:
1.- El material para evaluar control interno, y

2.- El programa de examen. Para la preparación del programa de
auditoría, debe tenerse a la mano los resultados de la evaluación
del control interno y posiblemente otros papeles de trabajo, que
muestren como se aplica la lógica de la auditoría en el programa.
Toda entidad organizada, tiene un sistema de control que colabora con la
17
dirección para alcanzar los objetivos institucionales. La comprensión y
análisis del sistema de control, son de gran ayuda para orientar el curso
de la auditoría y ejecutarla con niveles adecuados de eficacia y
eficiencia.
Para preparar el material a utilizar en la evaluación el control interno

para un cliente, el auditor debe definir la técnica a utilizar:
cuestionarios, narraciones o flujogramas. Tomando como base la
reglamentación interna vigente, el enfoque hacia los controles……debe
tener cuidado de incluir todos los procedimientos y preguntas que sean
necesarios para practicar bien el trabajo. Debe mostrar igual cuidado
para excluir los procedimientos y preguntas inconsecuentes dadas las
condiciones del trabajo. La línea de demarcación entre inclusión y
exclusión podrá ser difícil de fijar; por tanto todo el programa debe ser
flexible. La conveniencia de inclusiones y exclusiones determinadas,
podrá ser enteramente diferente según los clientes. El auditor debe
emplear sentido común.
Con un programa de auditoría preparado con sujeción a las estipulaciones

antes mencionadas, la responsabilidad de quién planifica, ejecuta,
concluye, revisa y supervisa una auditoría, no está limitada únicamente
al contenido del programa inicial, sino que ésta se aplica hasta un
límite señalado por la seguridad de haber dado cumplimiento a las
N.A.G.A., es decir, hasta formarse elementos de juicio suficientes para
obtener sus conclusiones, como base para expresar una opinión o dictamen.
La tercera norma de auditoria relativa a la realización del trabajo de

las N.A.G.A., menciona: Se obtendrá material de prueba suficiente y
adecuada, por medio de la inspección, observación, investigación,
indagación y confirmación, para lograr una base razonable y así poder
expresar una opinión en relación con los estados financieros que se
examinan.
Para el cumplimiento de esta norma, se recomienda tener presente entre

procedimientos de cumplimiento y sustantivos los siguientes:
De cumplimiento
• Revisión de operaciones seleccionadas, en cuanto a su proceso,

documentación, registro y control.
• Pruebas de funcionamiento de los controles, mediante reconstrucción
de operaciones para ver por ejemplo, autorizaciones, efectuar
comparaciones, chequeos de validez, verificar secuencia numérica
entre otros aspectos; la observación de controles disciplinarios,
como segregación de labores, restricciones a acceso, supervisión,
18
etc.
• Evaluación definitiva del control interno.
Sustantivas
• Comparación de estados contables con los registros de contabilidad,

además realización de pruebas parciales y selectivas de estos
últimos con documentación de respaldo, en la extensión y profundidad
que el auditor estime conveniente, considerando el resultado de su
estudio y evaluación de la eficiencia del control interno;
• Observación física. Pruebas oculares y recuento de activos de

importancia como ser: valores de caja, inventarios físicos, activos
inmovilizados, etc.. El auditor debe, en este caso, guiarse por la
importancia de los activos y el control ejercido por la empresa.
Tomará, además todas las medidas necesarias para comprobar que todo
el pasivo está reflejado en los estados contables;
• Confirmaciones externas. Confirmaciones directas con terceros por

medio de: certificados bancarios, confirmaciones selectivas de
cuentas por cobrar, cuentas por pagar, etc., en la extensión que sea
conveniente y factible en cada circunstancia;
• Procedimientos analíticos. Examen de documentos importantes y

autorizaciones complementarias como escrituras de constitución,
estatutos, libros de actas y contratos, y la obtención de
información certificada y explicaciones de los dirigentes de la
empresa, para la formación de una opinión.
• Técnicas de datos de prueba. Mediante el registro de transacciones

supuestas en los sistemas de información computarizados, se trata de
obtener evidencia sobre el funcionamiento de los controles clave en
su procesamiento, como una base para otorgar confianza a dichos
sistemas y los reportes que proporciona.
En los procedimientos y técnicas mencionados, se pueden identificar los

métodos utilizados, estos son: inspección, observación, confirmación,
investigación, cotejo, comprobación, repetir la operación y conteos.
VENTAJAS DE UN PROGRAMA PLANEADO DE AUDITORIA
Entre las ventajas de un programa planeado de auditoría, pueden

mencionarse las siguientes:
1. Delimita la responsabilidad para cada procedimiento de la auditoría.

19
2.- Ayuda a dividir el trabajo entre el personal contable en forma
organizada.
3.- Logra un método mejor en la auditoría y economiza tiempo.
4.- Presta énfasis a los procedimientos esenciales para cada cliente.
5.- Sirve de guía en años subsecuentes.
6.- Facilita la revisión por un superior o socio.
7.- Asegura la adhesión a los PCGA y NAGA.
INCONVENIENTES DE UN PROGRAMA PLANEADO DE AUDITORIA
Los inconvenientes de un programa de auditoría determinado con

anticipación son, según sus oponentes, los siguientes: 1) La
responsabilidad del jefe encargado está limitada al programa. 2) Se
coarta el pensamiento constructivo, independiente. 3) Se automatiza la
auditoría.
Estas afirmaciones significan que si se usa un programa predeterminado de

auditoría, la persona encargada de su ejecución no asumirá una
responsabilidad apropiada, no pensara en forma independiente y la
auditoría seguirá la línea de menor resistencia. Si estos son realmente
los resultados, es evidente que los miembros del personal no son
eficientes.
NIA 505 Confirmaciones externas

NIA 510 Auditoria de saldos iniciales
NIA 520 Procedimientos analíticos
NIA 530 Muestreo de auditoría
NIA 540 Auditoria de estimaciones
Tema 6
PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo son instrumentos de vital importancia en la

realización de un examen de auditoría, porque de la preparación de éstos
en tal forma y con tal contenido, el auditor puede derivar un informe
acerca de la situación financiera y las operaciones del cliente. Durante
el curso de la verificación de los estados financieros y los registros
contables, el auditor encuentra necesario analizar, efectuar ajustes por
error en contabilidad y en principios de contabilidad, y obtener
información complementaria en apoyo de los registros. Este proceso de
análisis, ajuste y compilación de evidencia de auditoría, requiere del
uso extenso de papeles de trabajo.
20
DEFINICION DE PAPELES DE TRABAJO
Una de las normas relativas a la realización del trabajo señala: "La

obtención, mediante la aplicación de procedimientos de auditoría de
evidencia comprobatoria válida y suficiente". Para la obtención de esta
evidencia el auditor prepara y acumula papeles de trabajo.
Los papeles de trabajo son evidencias que conserva el auditor en relación

con los procedimientos aplicados, pruebas realizadas, información
obtenida y conclusiones pertinentes a las que se llegó en el trabajo. Los
papeles de trabajo constituyen: a) El respaldo principal para el dictamen
del auditor; b) Evidencia de que el examen fue realizado de acuerdo a la
N.A.G.A.; c) Un medio para coordinar y supervisar el examen.
Algunos de los papeles de trabajo, pueden tomar la forma de cédulas

contables tales como las conciliaciones bancarias o análisis de cuentas
de mayor; otros pueden consistir en copias de correspondencia, extractos
de actas de asambleas de accionistas y consejo de administración y listas
de accionistas; otros podrían ser gráficas de organización o una
presentación gráfica de las condiciones de la planta. Balanzas de
comprobación, programas de auditoría, cuestionarios de control interno,
certificados obtenidos del cliente, confirmaciones recibidas - todas
estas diferentes cédulas, análisis, listas y documentos -, forman parte
de los papeles de trabajo del auditor.
El término " papeles de trabajo", es en consecuencia amplio; incluye toda

la evidencia obtenida por el auditor para mostrar el trabajo que ha
efectuado, los métodos y procedimientos que ha seguido y las conclusiones
que ha obtenido.
PRINCIPIOS PARA LA PREPARACION DE PAPELES DE TRABAJO
a) Cuidado en la preparación.- Los papeles de trabajo deben prepararse

cuidadosamente. En la preparación de los papeles de trabajo no deben
copiarse los informes que se hallan en la contabilidad de un cliente,
sino, que ha de usarse únicamente un resumen.
Los papeles de trabajo deben demostrar:
1. Datos suficientes para demostrar que los estados financieros estaban

de acuerdo con los libros del cliente.
2. Que se observaron las normas de ejecución del trabajo.
3. En que forma se trataron las excepciones y los puntos no comunes.
4. Los comentarios apropiados del auditor, indicando sus conclusiones
respecto a los aspectos significativos de la auditoría.
21
b) Aspectos físicos.- La forma y contenido de los papeles de trabajo son

de mucha importancia. La forma tiene que ser impecable desde el punto de
vista de claridad y orden, de manera que quede reflejado el carácter,
precisión y escrupulosidad del auditor. Su contenido debe ser completo,
detallado y explícito.
c) Cuidado de los papeles de trabajo.- Los papeles de trabajo deben

guardarse cuidadosamente en el curso de una auditoría y conservarse
meticulosamente después de terminada.
d) Rúbrica de los papeles de trabajo.- Los papeles de trabajo deben estar

firmados o llevar las iniciales de la persona que hizo el trabajo y la
fecha en que éste se hizo, con objeto de fijar su responsabilidad. En la
parte superior de cada hoja debe colocarse el nombre del cliente, el
nombre y numero de cuenta, o un título que indique los datos contenidos
en el papel de trabajo y el período que abarca la auditoria.
PROPIEDAD DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo de auditoría son preparados en las oficinas del

cliente, de los registros del cliente y a expensas del cliente; pero aún
así, estos papeles de trabajo son propiedad exclusiva del auditor. Esta
propiedad de los papeles de trabajo, es consecuencia lógica de las
relaciones entre el auditor y el cliente y ha sido apoyada en los
tribunales. El auditor no es un empleado o agente del cliente, todo lo
contrario, es un contratante independiente que cuenta con libertad para
determinar los procedimientos necesarios para llevar a cabo sus funciones
profesionales.
FINALIDAD DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Los papeles de trabajo de auditoría, constituyen una compilación de toda

la evidencia obtenida por el auditor y cumplen varias finalidades
fundamentales:
1.- Facilitar la preparación del informe de auditoría

2.- Comprobar y explicar en detalle las opiniones y conclusiones
resumidas en el informe.
3.- Proporcionar información para la preparación de declaraciones
impuestos a entidades gubernamentales.
4.- Indicar el resultado de la revisión del control interno
5.- Sirve al auditor como fuente de informes para formular observaciones
y sugerencias en la discusión de asuntos comerciales con el cliente.
6.- Ayuda al auditor a justificar su actuación ante la crítica, como
22
prueba ante los tribunales y como elemento de defensa en caso de una
demanda judicial.
7.- Ayudar a los socios o supervisores de una firma de auditores en la
revisión del trabajo asignados a los colaboradores y para revisar el
informe de auditoría.
8.- Servir de guía en auditorías subsiguientes del mismo cliente.
ARCHIVO DE LOS PAPELES DE TRABAJO
Normalmente se divide en:
Archivo corriente.- Contiene información de auditorías anuales para cada

examen concluido. Ej: respecto a la auditoría de 1.997, la información
contenida en el archivo pertenece exclusivamente al examen de ese año.
Archivo permanente.- Contiene información relativamente invariable que

puede ser útil para el auditor en exámenes subsecuentes. Ej: acta de
constitución, manuales de organización, funciones y procedimientos,
reglamentación interna, etc.
INDICE DE PAPELES DE TRABAJO
El índice es el símbolo numérico, alfabético o alfa-numérico que colocado

a un ángulo especial de los papeles de trabajo, permite su identificación
y lectura durante el curso del examen. De igual manera relaciona asuntos
contenidos en una célula, con datos, cifras, análisis, comentarios,
incluidos en otros papeles de trabajo, que por su naturaleza o
significado se vincula con la primera.
MARCAS DE AUDITORIA
Las marcas de auditoría son símbolos que utiliza el auditor durante su

examen, con objeto de expresar un concepto o procedimiento de auditoría.
A fin de ayudar a su memoria acerca del significado de cada símbolo o
contraseña, y para que otro miembro del personal o un supervisor que
revise el trabajo comprenda el significado de cada uno, debe prepararse
una tabla de signos condicionales. Ej.
Cotejo con el documento original
Suma comprobada
Confirmación enviada
Confirmación enviada y respondida positivamente
23
Confirmación enviada respondida con diferencia o

negativamente
Confirmado totalmente por el girador
Cotejado contra libro mayor
Cálculos verificados
Asientos de ajuste y reclasificaciones.- Los asientos de ajuste deben ser

registrados por el cliente, por cuanto representan comprobaciones de
errores u omisiones o corrección de fallas en interpretación y aplicación
de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Los asientos de
reclasificación deben ser realizados exclusivamente en los papeles de
trabajo del auditor, para presentar adecuadamente en estados contables
algunos saldos de las cuentas, cuya composición lo justifique (Ej.: saldo
acreedor en una cuenta bancaria que puede estar compensándose con otras
cuentas bancarias que tienen saldo deudor).
El auditor debe explicar los asientos al cliente, cuando sea necesario,

pero no debe ser él quien registre los mismos, porque técnicamente se
estaría convirtiendo en contador de la compañía dejando de ser auditor
independiente.
NIA 500/501 Evidencia de auditoría
Tema 7
INFORME DE AUDITORIA
El informe de auditoría, es el medio formal con el que el auditor

comunica el resultado de su labor a las partes interesadas. La expresión
de una opinión independiente y experta acerca de lo razonable de los
estados financieros, es el servicio más importante y valioso prestado por
la profesión de auditoría.
CLASES DE INFORME
Existen dos clases de informes:
1.- Forma Corta.- Normalmente esta formado de tres párrafos,

introductorio, de alcance y de opinión o dictamen:
Los dos primeros párrafos se constituyen el informe, trata de hechos,
24
alcance, responsabilidad y naturaleza, en general contienen los
siguientes elementos:
a) Lugar de emisión del dictamen;

b) Fecha de emisión del documento, que viene ha ser la fecha en la que el
auditor ha terminado el examen de los estados financieros;
c) El destinatario, o sea, las personas que lo han contratado;
d) Párrafo del alcance. Se debe identificar los estados contables
examinados, indicando la fecha y designación completa del ente a
quién pertenece;
e) Declaración de responsabilidades. De la gerencia en la elaboración de
los estados financieros y del auditor al opinar sobre los mismos, una
vez concluido el trabajo de auditoría.
f) Destacar que los estados financieros fueron examinados de acuerdo a
Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.
g) Una declaración de que el auditor piensa de que su auditoría
proporciona una base razonable para emitir su opinión.
El tercer párrafo es el dictamen, representa el juicio ponderado del

auditor y en general expresa:
a) Su opinión con relación a los estados contables tomados en su conjunto

o en relación a algunos de los estados individualmente considerados;
b) Si los estados contables presentan razonablemente la situación
financiera y resultados de operación de la empresa;
c) Si los estados fueron preparados de acuerdo a principios de
contabilidad generalmente aceptados.
A la opinión principal que se relaciona con la expresión de que si

representa razonablemente, se conoce también con el nombre de parte
objetiva y a la parte que explica sobre si están preparados de acuerdo a
los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, se llama parte
subjetiva.
25
Ejemplo de informe en forma Corta:
Oruro, marzo de 2015
Señores
DIRECTORES DE PRODUCTOS "X" S.A.
Presente.-
Distinguidos señores:
Hemos auditado el balance general de Productos "X" S.A. al 31 de

diciembre de 2009, así como el estado de resultados, utilidades retenidas
y de cambios en la situación financiera correspondientes al ejercicio
anual terminado en dicha fecha. Estos estados financieros son
responsabilidad de la administración de la empresa. Nuestra
responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados basados en
nuestra auditoría.
Efectuamos nuestro examen de acuerdo a normas de auditoría generalmente

aceptadas. Estas normas requieren que planifiquemos y ejecutemos la
auditoría para obtener razonable seguridad respecto a si los estados
financieros están libres de presentaciones incorrectas significativas.
Una auditoría incluye examinar, sobre una base de pruebas, evidencias que
sustenten los importes y revelaciones en los estados financieros. Una
auditoría también incluye evaluar los principios de contabilidad
utilizados y las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así
como también incluye evaluar la presentación de los estados financieros
en su conjunto. Consideramos que nuestra auditoría proporciona una base
razonable para nuestra opinión.
En nuestra opinión, los estados financieros adjuntos presentan

razonablemente, en todo aspecto significativo, la situación financiero-
patrimonial de Productos "X" S.A. al 31 de diciembre de 2009, los
resultados de sus operaciones y los cambios en la situación financiera
correspondientes al ejercicio anual terminado en dicha fecha, de
conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados.
Firma auditor
2.- Forma Larga.- El informe en forma larga, generalmente tiene un

contenido que corresponde al siguiente resumen:
a) Historia de la sociedad, base legal;

b) Alcance;
c) Dictamen;
26
d) Comentarios de rubros de Balance y Estado de Resultados;
e) Análisis Financieros, y
f) Comentarios de cuentas especiales como: Préstamos, contratos
especiales, impuestos y otros.
CAMBIO DEL TERMINO "CERTIFICADO DE AUDITORIA.-
En los inicios de la profesión, el informe de auditoría era llamado

"Certificado". La selección de este término fue hasta cierto grado
infortunada, debido a que para mucha gente la palabra "Certificado"
expresaba la idea de que el auditor estaba emitiendo una garantía de la
absoluta "corrección" de los estados financieros. El auditor no está en
posición de garantizar la "corrección" de los estados financieros por
varias razones:
1.- Por que su auditoría no incluye una verificación detallada de todas

las transacciones o incluso una inspección de todos los activos
poseídos, el auditor llega a su conclusión acerca de los estados
financieros por medio de la evaluación del sistema de control
interno y la realización de un número limitado de pruebas de las
cuentas;
2.- La existencia de métodos contables alternativos(como la valuación de

inventarios), hace que ningún juego de estados pueda ser considerado
como la única presentación "correcta";
3.- Los estados financieros contienen estimaciones o aproximaciones

(gastos de depreciación, cobrabilidad de las cuentas), los cuales
son incompatibles con la idea de absoluta precisión y verdad en la
información acerca de los estados financieros y resultados de
operación.
Por lo anotado, en la actualidad el término certificado ha sido

fundamentalmente reemplazado, por términos tales como dictamen del
auditor, informe del contador público independiente e informe corto.
DICTAMEN
El dictamen sobre los estados financieros, es la opinión ponderada del

auditor, la cuál resume el resultado de su labor y la aplicación las
Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.
CLASES DE DICTAMENES
El concepto que el auditor se forma después de examinar los estados
27
Financieros, puede expresarse de las siguientes maneras:
1.- Opinión favorable.- Puede ser: a) Puro o en limpio; aquel que

manifiesta sin restricciones la aplicación de las Normas de Auditoría
Generalmente Aceptadas y expresa una opinión sin reservas respecto a los
estados contables en su conjunto. Ej: el informe arriba mencionado de
forma corta; b) Con salvedades; reservas, excepciones u objeciones; una
salvedad, objeción, reserva o excepciones es un desacuerdo o incapacidad
de obedecer un principio norma o procedimiento reconocidos.
Salvedad determinada.- Es aquella en la que el auditor discrepa con

cierto tratamiento dispensado en los estados contables. En general las
salvedades determinadas comienza con la expresión: "Excepto por ..." o "
Salvo que ..." , muchas expresiones "Excepto por" o "Salvo que", nos
llevarán a una opinión adversa.
Salvedad indeterminada.- Puede deberse a la carencia de elementos de

juicio, a la imposibilidad de medir la materialidad o monto que esta
sujeto a la concreción de hechos futuros cuya probabilidad no puede
estimarse convenientemente, son casos en los que el auditor no expresa
acuerdo ni desacuerdo, se abstiene de opinar; en general estas salvedades
comienzan con la expresión "Con sujeción a ..." "Sujeta a ...". Muchas
expresiones "Con sujeción a ..." ó "Sujeto a ..." conducen a una
abstención de opinión.
2.- Opinión adversa o negativa.- En los casos en que el Auditor tiene

información suficiente para formarse una opinión de que los estados
financieros de la empresa no exponen razonablemente la situación
financiera patrimonial o de operación de acuerdo a los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados, debe emitir una opinión adversa.
Las salvedades determinadas constituyen discrepancias concretas por parte

del auditor y generalmente derivan en una opinión adversa.
Al emitir una opinión adversa, debe dar a conocer las razones que la
fundamentan, generalmente mediante la inclusión de un comentario entre el
párrafo del dictamen e informe. Las siguientes son las situaciones que
pueden obligar a un auditor a emitir una opinión adversa:
a) Diferencias en materia de valuación: Ej. Ajustes en la determinación

de valores de inventarios, defectos en provisiones impositivas,
activación de partidas que deberían considerarse gastos, etc.
b) Falta de adecuada exposición en la presentación de estados contables.

Ej. Mala clasificación de activos a corto plazo, gravámenes sobre
28
activos, relaciones con compañías afiliadas, etc.
3.- Abstención de Opinión.- Cuando el auditor no puede llegar a una

conclusión sea favorable o adversa sobre la razonabilidad de los estados
contables, corresponde emitir una opinión con abstención. Las salvedades
indeterminadas conducen a emitir una abstención de opinión.
La abstención de opinión normalmente es creada por las restricciones en

la extensión o alcance, desviación de las Normas de Auditoría
Generalmente Aceptadas, falta de cumplimiento del cliente con los
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, falta de uniformidad o
incertidumbre.
HECHOS POSTERIORES A LA FECHA DEL BALANCE
La fecha de emisión del dictamen es aquella en que se dio por terminada

las tareas de auditoría; fecha que delimitará la responsabilidad del
auditor en cuanto a la consideración de hechos posteriores a la fecha de
los estados contables.
Los estados financieros presentan la situación patrimonial y resultados
de operación a una fecha determinada, sin embargo, es preciso considerar
los acontecimientos posteriores a dicha fecha en la medida en que ellos
tengan influencia significativa sobre los estados contables, tales
acontecimientos posteriores pueden ser los siguientes:
1) Pagos posteriores a la fecha del cierre de ejercicio, que puede

influir sobre la situación del pasivo a esa fecha.
2) Devolución de mercaderías posterior a la fecha citada pueden alterar
la cifra de ventas del ejercicio.
3) Pérdida de un contrato que puede poner en riesgo la futura situación
del negocio.
4) Deterioro de gran parte de la planta y equipo como consecuencia de un
siniestro.
5) Adquisición de otras empresas no contempladas en el Balance.
Por lo anotado, para emitir una opinión el auditor está obligado a

revisar los hechos posteriores al cierre del ejercicio, a fin de ponderar
su incidencia sobre los estados.
CARTA DE RESGUARDO
Es el respaldo que tiene el auditor. En la carta el cliente expresa que

acepta la responsabilidad de que todas las operaciones fueron
registradas, que los estados contables son fieles y completos y están
preparados de acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente
29
Aceptados.
La carta prepara el auditor y firma el cliente, resultando como si el

cliente la enviara al auditor.
NIA 570 Informe sobre empresa

NIA 701 Comunicación de asuntos claves
NIA 705 Modificaciones a la opinión
NIA 720 Responsabilidad del auditor
Tema 8 CONTROL INTERNO
Los diversos conceptos, definiciones e interpretaciones en torno al

control interno, son consideradas en los resultados del grupo de trabajo
que creó la Comisión Treadway del Congreso de los E.E.U.U., bajo la sigla
COSO( Committee of Sponsoring Organizations), constituida por
representantes de las siguientes organizaciones: American Accounting
Association(AAA), American Institute of Certified Public
Accountants(AICPA), Financial Executive Institute(FEI), Institute of
Internal Auditors(IIA) e Institute of Management Accountants(IMA), cuya
propuesta presenta un marco conceptual común, con una visión integradora
de los sectores involucrados con este tema.
DEFINICION
El informe COSO, define el control interno, como un proceso efectuado por

el consejo de administración, la dirección y el resto del personal de una
entidad, diseñado con el objeto de proporcionar una garantía razonable
para el logro de sus objetivos incluidos en las siguientes categorías:
• Eficacia y eficiencia de las operaciones

• Confiabilidad de la información financiera
• Cumplimiento de las leyes, reglamentos y políticas.
Completan la definición algunos conceptos fundamentales:
• El control interno es un proceso, es decir un medio para alcanzar un

fin y no un fin en sí mismo.
• Lo llevan a cabo las personas que actúan en todos los niveles, no se
trata solamente de manuales de organización y procedimientos.
• Solo puede aportar un grado de seguridad razonable, no la seguridad
total, a la conducción.
• Está pensado para facilitar la consecución de objetivos en una o más
30
de las categorías señaladas las que, al mismo tiempo, suelen tener
puntos en común.
COMPONENTES
El marco integrado de control que plantea el informe COSO consta de cinco

componentes interrelacionados:
Ambiente de Control.- Refleja el espíritu ético vigente y las

circunstancias sobre las que desarrolla su actividad, determinada
organización, como consecuencia de la actitud asumida por la Dirección y
el resto del personal respecto a la importancia del control interno y su
incidencia sobre el logro de objetivos preestablecidos. Es la base sobre
la que se desarrollan los otros componentes, sus principales factores
son: Filosofía y estilo de la dirección; estructura organizacional y
reglamentos internos; integridad y compromiso de los componentes de la
organización con políticas y objetivos establecidos; asignación de
responsabilidades y administración de personal; formulación de programas
que contengan metas, objetivos e indicadores de rendimiento y, de
corresponder, consejos de administración y comités de auditoría con
independencia y calificación profesional.
Detección de Riesgos.- La investigación y el análisis de riesgos

relevantes que puedan afectar a las actividades de la organización y, el
punto hasta el cuál el control vigente los neutraliza, permite evaluar la
vulnerabilidad del sistema. Es necesario un conocimiento pleno de la
organización, de sus objetivos globales y por actividad, como base para
identificar puntos débiles y factores de riesgo para alcanzarlos.
Actividades de Control.- Son procedimientos específicos para prevenir y

neutralizar riesgos (evitarlos o minimizarlos). Identificados los riesgos
se disponen los controles adecuados, pueden ser en las operaciones,
confiabilidad de la información financiera y/o cumplimiento de leyes y
reglamentos. Algunas actividades de control son: Análisis efectuado por
la dirección; seguimiento y revisión por los responsables de funciones o
actividades; comprobación de operaciones en cuanto a exactitud,
totalidad, autorización, aprobaciones, revisiones, cotejos, recálculos,
análisis de consistencia, prenumeraciones; controles físicos
patrimoniales; restricción a acceso; segregación de funciones; aplicación
de indicadores de rendimiento.
Información y Comunicación.- Los componentes de la organización deben

conocer las funciones y responsabilidades asignadas, es importante
también hacerles conocer información periódica y oportuna para orientar
sus acciones hacia el logro de objetivos establecidos. La información
31
operacional, financiera y de cumplimiento conforma un sistema para
posibilitar la dirección, ejecución y control de las operaciones. Los
informes deben transmitirse adecuadamente a través de una comunicación
interna eficaz (ascendente, descendente y transversal). También es
importante una eficaz comunicación externa.
Supervisión.- Es necesaria la evaluación de las actividades de control,

porque las organizaciones tienen áreas donde éstas están en desarrollo,
necesitan ser reforzadas o reemplazadas producto de algunos cambios
internos y externos a la gestión, que pueden generar nuevos riesgos a
afrontar. Esta evaluación se puede realizar a través de dos modalidades
de supervisión: actividades continuas (incorporadas a las actividades
normales y recurrentes) o evaluaciones puntuales (de acuerdo a la
naturaleza e importancia de los cambios y riesgos que éstos conllevan,
la competencia y experiencia de quienes aplican los controles y
resultados de la supervisión continuada).
La interrelación de los cinco componentes descritos, genera una sinergia

conformando un sistema integrado que: fomenta la calidad, las iniciativas
y la delegación de poderes; se evitan gastos innecesarios y, responde
dinámicamente a los cambios del entorno.
ELEMENTOS BASICOS DEL CONTROL INTERNO
Tradicionalmente se identificaban como elementos básicos del control

interno a: Organización administrativa, Procedimientos de control,
Políticas de personal y Supervisión del sistema, que de alguna manera se
relacionan con los componentes del control según el informe COSO, los
mismos que para fines de ilustración describimos a continuación:
- Organización administrativa.- Comprende: a) Mantenimiento de líneas de

autoridad que establezcan niveles básicos de dirección y delegación; y
un sistema de autorizaciones y aprobaciones (cada miembro de la
organización debe conocer ante quién y de qué es responsable). b) Un
sistema integrado y coordinado de relaciones entre los miembros que
actúan en la empresa (organigrama). c) Segregación de funciones
incompatibles (operación, custodia y registro).
- Procedimientos de control.- Comprende: a) Planeación y sistematización

de las operaciones (manuales de funciones y procedimientos, sistema de
presupuestos). b) Sistema de registros y formularios (plan de cuentas,
verificación automática de registros utilizados. c) Informes (Balance
General, Estado de Resultados, etc.; otros reportes específicos como
costos, producción, movimiento materia prima, etc.)
32
- Políticas de personal.- Comprende: a) Entrenamiento del personal
(cursos de capacitación). b) Eficiencia (lograr mejores standares de
operación). c) Remuneración en concordancia con los diferentes
niveles.
- Supervisión del sistema.- Puede desarrollarse: a) A través de la línea

(por el personal que tiene asignadas esas funciones) o en forma de
asesoramiento (auditoría interna o auditoría externa). b) En forma
directa (análisis y evaluación del sistema) o en forma indirecta
(mediante los resultados obtenidos)
PRINCIPIOS DE CONTROL INTERNO (ACTIVIDADES DE CONTROL)
Responsabilidad delimitada.-
Se debe establecer por escrito la responsabilidad de cada cargo y hacerla
conocer a los interesados. Por ejemplo: La responsabilidad de autorizar
una operación, recaerá en una sola persona que tenga conocimiento de la
misma.
Separación de funciones de carácter incompatible.-

Algunas funciones son de tal naturaleza, que es necesario que las
realicen personas diferentes. Ninguna persona debe tener responsabilidad
por una transacción completa. La responsabilidad de cometer errores o
fraudes es menor, cuando son varias las personas que intervienen en una
transacción completa. Por ejemplo: para el pago de haberes, una persona
distinta debe controlar la tarjeta de tiempo, preparar la planilla, girar
el cheque y efectuar el pago.
Aplicación de pruebas continuas de exactitud.-

Consiste en la verificación periódica o sorpresiva de las operaciones.
Por ejemplo: comparación por otra persona, del total cobrado diario con
el total depositado en el banco.
Rotación de deberes.-
Se debe rotar periódicamente a los empleados en una empresa, exigiendo el
uso obligatorio de vacaciones anuales, en especial aquellos empleados que
desempeñan cargos de responsabilidad sobre recursos financieros y/o
materiales. Esta medida permite entre otras:
a) Capacitar a los empleados, en otras labores de la administración de la

empresa.
b) Erradicar la idea de que "hay empleados indispensables".
c) Descubrir errores o fraudes, cuando se hayan cometido.
33
Fianzas.-
Los empleados que manejan recursos financieros o materiales, deberán
estar afianzados a fin de permitir a la empresa, resarcirse adecuadamente
de una pérdida o de un fraude. Por ejemplo: el cajero, los cobradores,
los pagadores, el encargado almacenes, etc.
Instrucciones por escrito.-

Las instrucciones al personal para el desempeño de sus funciones, deberán
darse por escrito en forma de descripción de cargos. Esto ayuda a los
empleados a cumplir mejor su trabajo por cuanto las órdenes o
instrucciones impartidas verbalmente pueden olvidarse o mal
interpretarse.
Uso de formularios prenumerados.-

Deberán utilizarse formularios prenumerados, impresos, para documentación
importante. Por ejemplo: recibos, órdenes de compra, facturas,
comprobantes de caja y salidas de almacenes. Asimismo, se mantendrá un
control físico sobre el uso de los formularios y sobre su stock, los
cuales deberán conservarse en estricto orden numérico.
Evitar el uso de dinero en efectivo.-

Se debe evitar el uso del dinero en efectivo, limitándose éste, sólo para
compras menores, mediante la modalidad de fondo fijo de caja chica.
Contabilidad por partida doble.-

Deberá utilizarse el sistema por "partida doble", es decir, que cada
operación se registre como débito (cargo) y como crédito (abono). Debe
significar, que este sistema no constituye un sustituto de control
interno, sino más bien ayuda a éste. Puede por error humano, debitarse o
acreditarse impropiamente una cuenta o viceversa, lo cuál se detectará y
corregirá oportunamente, si existe un buen sistema de control interno.
Depósitos inmediatos e intactos.-

Todo dinero recibido en efectivo, cheques, órdenes de pago, etc., se
deberá depositar intacto en la cuenta bancaria respectiva, a más tardar
dentro de la 24 hrs. de recibido. Esta medida disminuye el riesgo de
fraudes y apropiaciones al no permitir guardar por varios días,
cantidades de dinero y valores que en algunas entidades alcanzan a montos
elevados.
Uso mínimo de cuentas bancarias.-

Se debe reducir al mínimo el mantenimiento de varias cuentas bancarias,
utilizando en todo caso una cuenta corriente para operaciones y no varias
cuentas.
34
Utilización de una cuenta de control.-
Se utilizará el principio de la cuenta de control, en todos los casos que
sean aplicables. El uso de las cuentas de control, permite efectuar
comparaciones, sirve como prueba de exactitud entre los saldos de la
cuenta y ayuda a evaluar el desempeño de los empleados que las llevan.
A tal efecto, se deberá llevar registros auxiliares para cada uno de los
componentes de la cuenta de control, abierta en el mayor general. Por
ejemplo: se puede abrir un mayor auxiliar para cada uno de los clientes y
se controlará en el mayor general, bajo la cuenta de control "Cuentas por
Cobrar".
La suma de los saldos de los clientes, deberán coincidir con el saldo de

la cuenta de control correspondiente.
COMPRENSION DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO PARA FINES DE AUDITORIA
La segunda norma de auditoría, expresa la evaluación del sistema de

control interno para determinar la oportunidad y profundidad de los
procedimientos aplicar. En este sentido, es necesario que el auditor
logre una comprensión del sistema de control interno, para luego evaluar
el mismo, con cuyos resultados podrá realizar una adecuada planificación.
Para la evaluación del sistema de control interno, deberá prestar

atención al diseño y luego al grado de cumplimiento.
Existen diferentes formas de organizar una evaluación del sistema de

control interno, siendo las más importantes: a) En base al organigrama,
por departamentos, secciones, divisiones, etc. b) En base a la estructura
de las cuentas. c) Por ciclos de transacciones (dividiendo a las
operaciones en unidades manejables: gastos y adquisiciones, ingresos,
nómina de pagos, administración y finanzas).
Considerando el informe COSO, la efectividad del control interno se mide

de acuerdo con el funcionamiento del conjunto de los cinco componentes
para una o varias categorías de objetivos institucionales. La suma de las
efectividades parciales hacen a la efectividad total del sistema. Sin un
ambiente de control efectivo no puede existir un control interno eficaz;
por lo tanto, no existe seguridad razonable del logro de los objetivos
institucionales (Res. CGR-1/173/2002).
Los métodos de cuestionarios, flujogramas y narraciones o descripciones,

son los más utilizados en una evaluación del sistema de control interno.
El método de cuestionarios, se desarrolla a través de preguntas cerradas
35
o abiertas, desarrolladas sistemáticamente en cada una de las áreas
examinadas, cuyas respuestas deben ser analizadas para obtener
conclusiones sobre el sistema.
El método de flujogramas consiste en representar de manera gráfica los

procedimientos de las operaciones realizadas por un ente. Visualmente
puede detectarse, fallas, incompatibilidades, controles clave, etc. en un
proceso.
El método descriptivo se realiza a través de narraciones de los

procedimientos que corresponden a determinadas operaciones, mismas que
son logradas de los responsables de realizar dichas operaciones.
El grado de confianza que se brinda al sistema de control interno,

determinará la oportunidad y profundidad de procedimientos a aplicar en
la auditoría. A mayor confianza, menor tiempo y costo de la auditoría; a
menor confianza, mayor tiempo y costo de la auditoria.
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Auditoría I Parte Augusto Vela Chacón

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