Contrôle de gestion

Introduction :

A-Définition du contrôle de gestion :

Le contrôle de gestion est le processus
par lequel les dirigeants s’assurent que
les ressources sont obtenues et utilisées
avec efficacité (par rapport aux objectifs)
et efficience (par rapport aux moyens
employés) pour réaliser les objectifs de
l’organisation.
Le PCG, le contrôle de gestion est :
« L’ensemble des dispositions prises
pour fournir aux dirigeants et aux divers
responsables des données chiffrées
périodiques caractérisant la marche de
l’organisation, leur comparaison avec des
données passées ou prévues est le cas
échéant, inciter les dirigeants à déclencher
des mesures correctives appropriées ».
Il s’agit d’un processus de régulation
mécanique :

Résultats – Données prévues

Ecarts = mesures correctives
A partir de ces définitions, on peut donc
définir le contrôle de gestion comme un
processus de maîtrise de la gestion et un
contrôle de sanction ou de vérifications.
B- Les missions du contrôle de gestion
Pour mission d’aide les responsables
opérationnels à maîtriser la gestion par
exemple :
 Valoriser les objectifs,
 Contrôler les plans d’actions,
 Suivre leur exécution,
 Analyser les écarts entre les prévisions
et les réalisations.
 De même le contrôle de gestion aide aussi la
direction générale dans l’appréciation des
résultats qui lui sont communiqués.
C- Le rôle du contrôleur de gestion :
1 ère étape :
Tout d’abord, il fournit les informations chiffrées
nécessaires à la réflexion stratégique de la
direction de l’organisation,
Puis, il assiste les dirigeants dans la traduction en
termes économiques des politiques retenues afin
de bâtir un plan correspondant aux options
choisies.
2ème étape :
Il s’agit de découper les plans stratégiques en
court et moyen terme.
La partie à court terme correspond à ce que l’on
appelle le budget opérationnel, regroupant les
objectifs et les plans d’actions pour l’année à
venir.
3ème étape :
L’exécution des plans d’actions en vue d’atteindre
les objectifs fixés.
4ème étape :
 Cette dernière étape consiste à assurer un suivi
précis des réalisations. L’analyse des réalisations
permet de comprendre l’origine des résultats
obtenus et de proposer les actions correctives à
mettre en œuvre pour arriver le plus prés possible
des objectifs prévus.
D-Les outils du contrôle de gestion :
Le contrôle de gestion utilise les outils suivants :
 La comptabilité de gestion/comptabilité
analytique
Elle a pour objectifs :
- Réalisation du calcul et de l’analyse des coûts
- Apports aux dirigeants et aux gestionnaires
d’informations utiles à leurs décisions et
contribue à améliorer la performance de
l’organisation.
Comptabilité analytique (Comptabilité de gestion)

« La comptabilité analytique est un système

d’information interne destiné à quantifier les flux
interne et à contrôler les consommations, ainsi
que leur destination pour répondre aux questions
suivantes :
- Qui consomme quoi et combien ?
 - Qui produit quoi, combien et comment ? »
 Gestion Budgétaire

Gestion budgétaire
« La gestion budgétaire, technique de
l’administration de l’organisation et de la
gestion interne, s’appuie sur des prévisions. A
partir de ces prévisions, les responsables de
l’organisation reçoivent des attributions sous
formes de programmes et moyens pour une
durée limitée en valeur et en quantité si
possible.
Un rapprochement entre les prévisions et les
réalisations constitue la dernière étape de la
gestion budgétaire ».
 Tableaux de bord
Un tableaux de bord
Un ensemble d’indicateurs organisé en système suivis
par la même équipe ou le même responsable pour aider
à décider, à coordonner, à contrôler les actions d’un
service.
Le tableau de bord est un instrument de communication
et de décision qui permet, au contrôleur de gestion
d’attirer l’attention du responsable sur les points clés de
sa gestion afin de l’améliorer.
 CH1 : Comptabilité Analytique d’exploitation (CAE)
Introduction :

A-Rappel sur le rôle de la comptabilité générale

La comptabilité générale permet :

 L’enregistrement des opérations au fur et à mesure quelle soit produise au

journal et au grand livre, le contrôle des écritures et de l’équilibre entre les
emplois et les ressources par la balance.
 La détermination du résultat global à travers l’établissement du bilan et du
CPC. Cependant, malgré son importance la comptabilité générale à des
insuffisances et des limites.

B- insuffisances de la comptabilité générale :

1- elle ne met pas en évidence les coûts et les prix de revient par produit et par
activité.
2- Elle donne un résultat global mais non pas par produit.

Tableau comparatif comptabilité générale / comptabilité analytique

Eléments de Comparaison Comptabilité Générale Comptabilité Analytique

Au niveau de la loi Obligatoire Facultative
Vision de l’organisation Globale Détaillée
Horizon Passé Présent et Future
Nature des flux Externe Interne
Documents de base Externe Externe et Interne
Classements des charges Par nature Par Destination
Objectifs Financiers Economiques
Règles Imposées Souples et Impératives
Utilisateurs Tiers et la Direction Tous les Responsables
Nature des informations Précises Certifiés Rapides, Pertinentes
Formelles Approchées (arbitraire)
 CH1 : Analyse et classement des charges

Logiquement, le résultat analytique devrait

correspondre à celui de la comptabilité générale.
Cependant dans la réalité cette égalité n’est jamais
vérifiable. D’où alors provient cette différence.
A- Origine de la différence entre résultat
général et (CAE)
Ces différence relève de deux cause principal.
 Toutes les charges enregistrées par la
comptabilité générale ne sont pas prises en
compte par la CAE, il faut alors distinguer entre
les charges incorporables et les charges non
incorporables.
 La CAE intègre des charges non admises par la
comptabilité générale, on parle dans ce cas des
charges supplétives.
a- Les charges incorporables : il s’agit de
toutes les charges qui sont liés à l’activité
normale de l’entreprise.
b-Les charges non incorporables :
 Toutes les charges non courantes ne sont
pas incorporables. En effet, ces charges,
comme leur nom l’indique, ne se rapportent
pas à l’objet de l’entreprise. elles sont
générées par des évènements
fortuits( subventions accordées, VNA des
 immobilisations cédées, dons, dotations non
courantes) ou par des erreurs ( pénalités et
amendes fiscales et pénales).
 Certaines charges courantes ne sont pas
incorporables, chaque fois qu’elles ne sont
pas généralisées ou que l’analyse ne permet
pas de les considérer comme telle.il s’agit :
- Des dotations aux amortissements des
immobilisations en non valeurs inscrites
dans les dotations d’exploitations.
- Des fractions des dotations aux
amortissements qui excèdent les dotations
fiscales.
- les dotations aux provisions pour
dépréciation des créances douteuses
- Des dotations aux provisions pour risques et
charges qui n’ont pas un caractère régulier
et répétitif ou non généralisé (provisions
pour propre assureur, provisions pour
amende…)
- Des impôts sur les résultats
- De toutes les charges courantes se
rapportent aux exercices antérieurs.
c-Les charges supplétives : il s’agit de
charges qui n’existent pas dans la
comptabilité générale et que la CAE ajoute
 aux charges incorporables de la CG. Parce
qu’elles se justifient dans une approche
économique de gestion
- La rémunération des capitaux propres au
taux du marché financier
- La rémunération de l’exploitant : selon le régime
juridique de l’entreprise, les dirigeants peuvent ou
non être salariés. Ainsi l’entrepreneur individuel
ne peut être salarié de sa propre entreprise et
généralement, sa rémunération n’est pas
comptabilisée dans les charges. cette différence
de statut ne doit pas intervenir dans le calcul des
coûts
Schéma :

CAE= charges de la comptabilité générale+charges

supplétives- charges non incorporables
EXERCICE N°1 :

Les postes de charges et produit de la société

industrielle de cartonnage SIC SA se présentent comme
suit au 31-12-N
 Achats consommés de Met F…………..1300000
 Autres charges externes…………………..200000
 Impôts et taxes…………………………………40000
 Charges de personnel………………………..120000
 Autres charges d’exploitation……………..20000
 Dotations d’exploitation…………………….90000
 Charges d’intérêts ……………………………..44000
 Autres charges financières…………………..5000
 Dotations financières………………………..21000
 VNA des immobilisations cédées……..66000
 Dotations non courantes……………….14000
 Impôts sur résultats……………………….35000
 Ventes de B&S produits……………….2000000
 Variation des stocks de produits….80000(SD)
 Reprises d’exploitation ; transferts de charges…
10000
 Intérêts et autres produits financiers…..30000
 PC des immobilisations …………………52000
 Autres produit non courants…………..8000
Autres informations :
- Parmi les charges courantes figurent :
 Des dotations des non-valeurs pour 12500
 Des dotations des créances douteuses pour 7500
 Un achat de carburants omis en N-1 pour 1600
-les capitaux propres de la société s’élèvent à
4650000DH.
- le taux de l’argent sur le marché financier est
de 10% l’an.
TAF Calculer :
 1-Le total des charges de la comptabilité
générale
2-Le montant des charges non incorporables
3-Le montant des charges supplétives
4-En déduire le montant des charges
incorporables.
Application2 : l’entreprise « HAMDI » au capital
de 1000000dh fabrique et commercialise le
produit P à partir d’une seule matière M.
Pour le mois de mars 2013, les données de son
activité se résument ainsi :
1-tableau de produits et charges pour le mois de
mars 2013.
Charges Montant Produits montant
Achats consommé de M et F 130000 Ventes de PF 280000
Autres charges externes 10000 Variation de stock de PF+20000
Impôts et taxes 500
Charges de personnel 80000
Dotations d’exploitation 15000
Autres charges d’exploitation 1000
Charges d’intérêts 800
Pénalités et amendes fiscales 700
Impôts sur les résultats 12000

Total 250000 300000

Bénéfice +50000
Total 300000 Total 300000
 Correction exemple2 :
1-Charges non incorporables :
 Pénalités 700
 Impôts sur résultats 12000
 Dotation en non valeur 1800
 Dotation créances douteuses 2500
 Les charges de l’exercice antér 3000
Total 20000
2-charges supplétives :
 Rémunération du capital
1000000*12/1200=10000
 Rémunération de l’exploitant 8000
Total 18000
3-CAE=250000+18000-20000=248000

B- Reclassement des charges

Il y a deux critères pour reclasser les charges
de la CAE
a-Charge directe et charge indirecte :
1-Charge directe : ce sont les charges
affectées directement à un coût déterminé,
sans calcul préalable. Autrement dit ce sont
des charges qui concernent un seul produit
ou une seule commande.
 Exemple : le prix d’achat des matières
premières concerne directement le coût
d’achat des MP.
Le salaire du personnel d’un atelier de
production d’un produit concerne le coût de
production de ce produit exemple (MOD)
2-Charge indirecte : ce sont des charges qui
concernent plusieurs coûts et doivent, de ce
fait, faire l’objet d’une analyse et d’une
répartition entre les différentes sections de
l’entreprise, avant d’être imputées aux
différents coûts.
Exemple : charges d’entretien, charges
d’administration….
Schéma :

b-Coût fixe et coût variable

- Coût variable : un coût variable est un coût qui
varie plus au moins proportionnellement à
l’activité de l’entreprise. (coût opérationnelle)
- Coût fixe : il s’agit de l’ensemble des coûts qui
évoluent indépendamment du niveau d’activité
de l’entreprise. (charge de structure)
 CH3 : comptabilité de matières :
évaluations des stocks
Les matières font l’objet d’un approvisionnement et
ensuite de gestion des stocks.
La CAE doit être organisé de façon à suivre et à
contrôler tout les mouvements des stocks (entrée et
sortie) suivant la méthode de l’inventaire permanent.
A-Evaluation des entrées
Les entrées de MP sont évaluées au coût d’achat :
Coût d’achat = Prix d’achat +frais d’achat
L’évaluation des stocks peut être faite selon différentes
méthodes. Nous reprenons ci-après les plus courantes.
Les unes sont recommandées par le plan comptable (tells
CMUP ou le FIFO), les autres, bien que difficilement
admises par l’administration fiscale (telles le LIFO) ,
peuvent s’avérer mieux adaptées à des situations
particulières.
Il existe deux méthodes :
1-Méthode de l’épuisement des stocks
a- Premier entrée/premier sortie : first in first out
(FIFO)
Avec cette méthode appelé aussi « First in, First
out », ou méthode d’épuisement des lots, on valorise
les sorties en supposant qu’on sort des articles dans
l’ordre où ils sont entrés, c’est –à-dire en
commençant par les plus anciens.
b-Dernier entré, premier Sortie : « Last in, First Out »
Avec cette méthode appelée aussi « Last in, First
Out », on valorise les sorties en supposant qu’on
sort d’abord les articles les plus récents.
c- Application :
Une entreprise gère une matière X dans son
magasin les mouvements du mois d’avril sont les
suivants :
1-4: stock initial: 10000kg à 6DH/kg
03/04: B.S n°1 4000 kg
07/04:B.E n°1 2000Kg pour 20000DH
08/04:B.S n°2 7000Kg
12/04:B.S n°3 500kg
 15/04:B.E n°2 4000kg à 7DH/kg
17/04: B.S n°4 2300 kg
20/04: B.E n°3 1800 KG à 6,5DH/kg
25/04: B.S n°5 2300 KG
TAF : Présenter la fiche de stock de cette matière pour
avril en utilisant les méthodes suivants :
- FIFO

2-Coût moyen unitaire pondéré (CMUP)

Il existe deux type de CMUP
Coût moyen Pondéré après chaque entrée: à chaque
nouvelle entrée, on calcule un coût unitaire
Coût Moyen Pondéré périodique: c’est la méthode la
plus utilisée. A la fin de chaque période de calcul des
coûts, on détermine un coût unitaire moyen pondéré.
Application
Considérons une matière première M dont on supposera
que les coûts d’achat sont connus au moment de
l’entrée en magasin. Pour le mois de Mars, les
mouvements entrées-sorties concernant cette matière
ont été comme suit:
 1er Mars : stock initial 10KG pour 3200DH
 6 Mars : sortie pour atelier A : 6KG
 8 Mars : réception de 20Kg à 325DH
 12 Mars : sortie pour l’atelier B : 12Kg
 19 Mars : sortie pour l’atelier A : 4Kg
  25 Mars : réception de 25Kg à 321DH
 29 Mars : sortie pour l’atelier B : 8Kg

Il est demandé de présenter la fiche de stock de cette

matière en utilisant les méthodes suivantes :
 Coût moyen pondéré mensuel ;
 Coût moyen pondéré après chaque entrée ;
 Premier entrée, premier sorti (FIFO) ;
 Dernier entré, premier sorti (LIFO).
CH3 : Méthode de calcul des coûts
Il existe deux méthodes de calcul des coûts :
 Méthode du coût complet :
Le coût « complet » correspond à la notion
économique du coût, ensemble des charges qu’il fallu
engager pour obtenir un bien dans l’état.
Un coût complet cherche donc à inclure toutes les
charges ayant contribué, directement ou
indirectement, à l’achat, à la production, à la vente ou à
la distribution.
 Méthode des coûts partiels : elle se base sur la
distinction des charges : charge fixe, charge
variable…..
Section I : Méthode du coût complet
La méthode des coûts complets se base sur la
différenciation entre charges directes et charges
indirectes puis l’incorporation de la totalité de ces
charges dans les coûts.

1-Découpage de l’entreprise en section analytique

Le découpage de l’entreprise en centres d’analyse
a pour but la répartition des charges indirectes
dans les centres d’analyse avant de les imputer
dans les coûts. Selon l’organigramme de
l’entreprise, il y aura création d’autant de centres
d’analyse dont a besoin (magasins, bureau,
ateliers….).un centre d’analyse peut aussi être
scindé en sections.
 Section principale : c’est l’ensemble des sections
qui réalisent l’objet d’exploitation de l’entreprise
d’une manière directe.
 Sections auxiliaires : une section est qualifiée
d’auxiliaire lorsqu’elle participe d’une manière
indirecte à la réalisation de la fabrication en
facilitant la tâche des sections principales.
2-Répartition des charges indirectes sur les sections :
Cette répartition se fait en deux étapes :
  Répartition primaire : c’est une opération qui
permet de répartir les charges indirectes sur
toutes les sections de l’entreprise (auxiliaires et
principales)
 La répartition secondaire : son objet est de
répartir les charges des sections auxiliaires sur
les sections principales. Après l’opération de
répartition secondaire, les sections auxiliaires
doivent présenter des soldes nuls.
3-Détermination des unités d’œuvre et de leur coût
unitaire
Il s’agit de l’unité de mesure dans une section de la
comptabilité analytique des entreprises servant,
notamment, à imputer le coût de ce centre aux
coûts des produits.

total des charges indirectes de la section

Coût d’unité d’œuvre = ' '
nombre d unité d oeuvr de la section

Application1 : une entreprise industrielle, ayant pour

activité la fabrication d’un produit (P) à partir de deux
matières premières, met à votre disposition les
informations suivantes :
 Achats de matières premières M1 : 50000kg
  Achats de matières premières M2 : 21200kg
 L’atelier cuisson a utilisé 110400kg de matières
premières ;
 L’atelier conditionnement a consommé 97300
boites d’emballages ;
 Le chiffre d’affaires du mois d’octobre s’élève à
138000DH
Pour la même période, le tableau de répartition présente la situation
suivante :

charges Sections Sections principales

MT auxiliaires
Matières consommables 600 - 30% - 10% 60% -
A. Charges externes 1200 5% 40% 10% 20% 20% 5%
A. Charges d’exploit 1500 10% 60% - - - 30%
Impôts et taxes 400 40% - - - - 60%
Charges de personn 6000 10% 30% 20% 20% 10% 10%
Charges financières 100 70% - - - - 30%
dotations 400 10% 30% 20% 20% 20% -
Administration 3/9 2/9 2/9 1/9 1/9
Entretien 50% 30% 20% -
Nature d’unité d’oeuvre Kg de Kg de Boites 100D
MP MP conditi H CA
acheté conso o
mmé
TAF : Compléter le tableau de répartition des charges indirectes

Application 2 : (voir exemple)

4- Les prestations réciproques sur le tableau de répartition des charges

indirectes.
a- Exemple : pour le mois de Mai, on vous communique les renseignements
suivants :
 Achats du mois : Matières premières A : 3000kg à 15DH/kg ; Matières
premières B : 1920 kg à 20DH/kg
  Consommation : 2520kg de A et 1700 kg de B
 MOD : 1200 heures pour l’atelier 1 et 1320 heures pour l’atelier 2
 Le chiffre d’affaires du mois : 67360dh

 Tableau de répartition des charges indirectes

Charges Sections auxiliaires Sections principales

Admins Entretien Approv A1 A2 distribution
t
TRP 7800 20000 16480 29400 20880 5736
ADMIN 20% 10% 40% 20% 10%
ENTRE 10% 10% 40% 40% -
Nature Kg de MP Kg de MP HMOD 100DH du
unité acheté utilisé CA
d’oeuvre
TAF : Compléter le tableau de répartition des charges indirectes
- Calcul des prestations réciproques
……………………………………………………
…………………………………………………….
- Tableau……………………………………..
b- Applications 1 &2
5-Les coûts réels
- Exemple : la société « CONFEC » est une
entreprise de confection qui fabrique deux
types de pantalons :
 Pantalon-coton est fabriqué à partir d’un tissu
coton et des fournitures simples ;
 Pantalon-laine est fabriqué à partir d’un tissu
laine et des fournitures de luxe ;
Pour le mois de mai, elle vous fournit les
éléments suivants :
a- Stocks au 01/05
 Tissu coton : 4500m pour 203000DH ;
 Tissu laine : 5000m pour 742000DH ;
 Pantalon coton : 2500 pantalons pour
226700DH ;
 Pantalon laine : 1500 pantalons pour
334000DH ;
b-Les achats du mois
 Tissu coton : 17500m à 48DH/m ;
 Tissu laine : 9000m à 145 DH/m ;
c- MOD
 Atelier coupe : 3DH pour chaque pantalon
coupé
 Atelier couture : 6DH pour le pantalon-coton et
9DH pour le pantalon-laine
 Atelier finition : 6900heures à 7DH/h dont 4500
pour le pantalon-laine
d-Consommation du mois :
 Tissu coton : 17040m ;
 Tissu laine : 13200m ;
 Fournitures simples : 111280DH ;
 Fournitures de luxe : 324000DH ;
 e-Production du mois
 Pantalon coton : 14200pantalons ;
 Pantalon laine : 11000pantalons ;
f- Ventes du mois
 Pantalon coton : 15000 pantalons à
120DH/l’unité ;
 Pantalon laine : 12000 pantalons à
300DH/l’unité ;
g- Tableau de répartition des charges indirectes
charge S. Auxiliaires S. principales
Adim Entret Appro Coupe Couture Finition distribu
TRP 70000 35000 38000 68260 48000 22000 88000
Adminst 20% 10% 20% 20% 10% 20%
Entretien 10% 15% 25% 30% 10% 10%
N.U.O M tissu Pantalon Heure HMOD 100DH
acheté produit machin du CA
e
7800(1)
(1) Dont 4200 heures pour les pantalons laine

TAF : présenter tous les calculs menant à la détermination du résultat.

Calcul des prestations réciproques

I- Le coût d’achat des matières

1- Exemple :

Eléments Tissu-coton Tissu-laine

Q PU M Q PU M
Charges directes :
 Px d’achat 17500 48 840000 9000 14 1305000
Charges indirectes 5
 Sections 17500 2 35000 9000 18000
approvisionn 2

Coût d’achat 17500 50 875000 9000 14 1323000

7

2-Définition : le coût d’achat est l’ensemble

des charges engagées par l’entreprise depuis
l’achat des matières jusqu’à leur stockage.
Exemple : prix d’achat, frais de transport,
frais de manutention, frais d’assurance.
Coût d’achat = prix d’achat net+autres
charges directes + frais de la section
approvisionnement
3-Les inventaires permanents : le plan
comptable général des entreprises
définit l’inventaire permanent
comme : « une organisation des
comptes de stocks qui, par
l’enregistrement des mouvements,
 permet de connaître d’une façon
constante, en cours d’exercice, les
existants en stocks chiffrés en quantités
et en valeur ».
Inventaires permanent du tissu-coton
libellés Entrées Libel sorties
Qté PU MT lés Qté PU MT
SI 4500 203000 C 17040 49 834960
E 1750 50 875000 SF 4960 49 243040
0
2200 49 1078000 22000 49 1078000
0

Inventaires permanent du tissu-laine

libellé Entrées Libe sorties
s Qté PU MT llés Qté PU MT
SI 5000 742000 Con 13200 147,5 19470
E 9000 147 1323000 00
SF 800 147,5 11800
0
14000 147,5 2065000 14000 147,5
NB : dans l’inventaire permanent les
entrées sont évaluées au coût d’achat et les
sorties selon l’une des méthodes suivants
(FIFO, LIFO et CMUP).
II- Le Coût de production
 1-Exemple :
Les elements Pantalon coton Pantalon laine
Qté PU MT Qté PU MT
Charges direc :
Consommation : 17040 49 834960 13200 147,5 1947000
MOD :
- Coupe 14200 3 42600 11000 3 33000
- Couture 14200 6 85200 11000 9 99000
- Finition 2400 7 16800 4500 7 31500
Fournitures 111280 324000
Charges indirect
Atelier coupe 14200 3, 53960 11000 3,8 41800
Atelier couture 3600 8 36000 4200 10 42000
Atelier finition 2400 10 12000 4500 5 22500
5
14200 1192800 11000 2540800
2-Définition : le coût de production est un
regroupement des charges directes et
indirectes nécessaires pour la
fabrication.
a-Les charges directes
 Le coût des matières et des fournitures
consommées : il s’obtient à partir des
inventaires permanent ;
 Le coût de la MOD : il s’agit des salaires
versés aux ouvriers ayant travaillés
directement sur les produits ;
 Le coût des emballages : il s’agit du coût
des emballages utilisés par l’entreprise
pour le conditionnement des produits
(sacs ; sachets, bidons, bouteilles…)
b- Les charges indirectes
C’est l’ensemble des charges qu’on
obtient à partir du tableau de
répartition et dont l’imputation
dépend de la nature des unités
d’œuvre.
3- Les inventaires permanents des produits finis

Inventaires permanent du pantalon -coton

libellé Entrées Libellés sorties

s Qté PU MT Qté PU MT
SI 2500 226700 Sorties(vtes) 15000 85 1275000
E 14200 84 1192800 SF 1700 85 144500
16700 85 1419500 16700 85 1419500

Inventaires permanent du pantalon-laine

 libellés Entrées Libellé sorties
Qté PU MT s Qté PU MT
SI 1500 334000 S(vtes 12000 229,984 2759808
E 11000 2540800 SF 500 114992
12500 229,984 2874800 12500 229,984 2874800

III- Le coût de revient et le résultat analytique

1- Le coût de revient
a- exemple tableau du coût de revient

Eléments pantalon-coton pantalon-laine

Q PU M Q PU M
Charges directes : 1500 85 127500 1200 229,98 275980
0 0 0 4 8
Charges indirectes
 Sections 2
distribution 1800 36000 3600 2 72000
0 0
1500 87, 131100 1200 235,98 283180
0 4 0 0 4 8
b- Définition : le coût de revient est le coût complet d’un produit dans la
mesure où il englobe toutes les dépenses depuis le stade d’achat jusqu’à
celui de la commercialisation.

Coût de revient = coût de production du produit vendu+les charges de distribution

2- Le résultat analytique

a- Exemple : tableau du résultat analytique

Eléments pantalon-coton pantalon-laine

Q PU M Q PU M
Prix de vente 15000 120 1800000 1200 300 3600000
- 0
Coût de revient 15000 87,4 1311000 235,984 2831808
1200
0
Résultat 15000 32,6 489000 1200 64,016 768192
analytique 0
 b- Définition : le résultat analytique s’obtient en faisant la
différence entre le prix de vente et le coût de revient.

VI- Cas avec problème particuliers

Les coûts de production calculés précédemment, sont
des coûts simples. Cependant, les coûts de production
dans les entreprises industrielles, peuvent être
influencés par des éléments spécifiques tels que ; les
déchets et rebuts, les encours de production et les
sous-produits.
1-Les déchets
a- Définition : les déchets sont des résidus
inévitables obtenus lors de la fabrication des
produits principaux. Ils sont souvent constitués
par des éléments de matières premières (chutes
de bois, de tissu…)
b-Traitement comptable
Trois types de déchets peuvent être distingués :
 Les déchets sans valeur :
- S’ils ne sont pas vendables et ne coûtent rien
quant à leur élimination, il n’y aucune influence
sur les coûts : ce sont des déchets ou rebuts sans
valeur. Mais ils peuvent provoquer une
diminution du tonnage (quantité des matières
traitées ou produits fabriqués).
- La destruction, ou l’évacuation des déchets loin
de l’entreprise, entraînent des charges
supplémentaires pour l’entreprise. Le coût de
ces opérations (élimination, transformation ou
évacuation) vient augmenter le coût de
production du produit principal.
 Les déchets vendables : le prix de vente des
déchets est généralement considéré comme un
produit qui vient diminuer le coût de production
du produit principal.
Ces déchets peuvent être vendus à l’état ou
après transformation.
 Les déchets réutilisables : il s’agit des déchets
qui résultent de la fabrication d’un produit et qui
sont utilisés comme matières premières pour la
fabrication d’un autre produit. Le coût de ces
déchets vient en diminution du coût du premier
produit et vient en augmentation du coût de
production du second.
 Remarque : les rebuts sont des produits qui, au
stade final de leur fabrication, se révèlent
impropres à un écoulement normal (pièces
cassées, dimensions non conforme).
Les rebuts subissent le même traitement
comptable que les déchets.
2-Les encours
En fin de période, la totalité de la fabrication n’est
pas achevée : une partie des charges de la période
concerne la fraction des produits qui reste en cours
de la fabrication.
a- Définition : l’encours de production est un
produit non encore terminé à la fin d’une
période de calcul du coût de production.
b-Traitement comptable des encours
Dans le coût de production global il faut
distinguer :
- Le coût de production des produits finis ;
- Le coût de production des produits en-cours.

Représentation schématique

Coût de Coût de Coût de production

production des production global des produits finis de
encours début en fin de période la période
de mois
 L’évaluation de la production terminée est donnée alors par la formule suivante :

Coût de production des produits finis= coût de production

des encours initiaux + charges de production de la période -
coût de production des encours finaux

Etude de cas : l’entreprise « CASA-METAL » est spécialisée

dans la fabrication des pneus de marque ZA.
Pour le mois de mars 2010, elle a fabriqué 10000 unités
( dont 2000 unités non achevées à concurrence de 50%) pour
un coût de 270000DH.
Le coût des produits non encore achevés à fin Mars s’élève à
30000DH.
Pour le mois d’avril 2010, elle a achevé la fabrication des
2000 unités encours issues du mois de Mars et elle a entamé
la fabrication de 10000 nouvelles unités.
Le coût de production de la période (charges de production
engagées en avril) des 12000 unités s’élève à 280000DH au
titre du mois d’avril. A fin avril, 1000 unités, dont le coût
s’élève à 11200DH, restent inachevées.
Questions :
1- Calculer le coût des produits finis en Mars.
2- Calculer le coût des produits finis en avril.
Solution :
Coût des produits finis en Mars = 270000-30000=240000
Coût des produits finis en avril= 280000+30000-
11200=298800DH.
Coût de production du mois d’avril
Coût de production des en-cours initiaux 30000
+ Coût de production de la période = 280000
= Coût de production global = 310000
- Coût de production des en-cours finaux = 11200
= Coût de production des produits finis = 298800

3- Les sous produits

Le processus de fabrication peut donner naissance à un
produit fini (produit principal) et à un sous-produit
(produit secondaire).
a- Définition : un sous produit est un produit secondaire
obtenu en même temps qu’un produit principal après
transformation de la matière première.
( transformation du blé en un produit principal : la
farine et un produit secondaire : la semoule…..)
 La fabrication d’un produit principal et l’obtention
d’un sous-produit suppose le calcul du coût de
production de chacun.
b- Evaluation des sous- produit (méthode forfaitaire) :
Le coût de production initial du sous-produit est
calculé à partir de son prix de vente duquel on déduit
respectivement :
 La marge bénéficiaire
 Les frais de distribution
 Les charges supplémentaires si le sous-produit a fait
l’objet d’un traitement complémentaire.
Exemple : les « minoteries Karam »transforment le
blé, traité dans l’atelier « Broyage- tamisage », en
farine mise dans des sacs de 50 kg dans l’atelier
« conditionnement ». Elle obtient en même temps un
sous-produit « la semoule », mise dans des sacs de
10kg dans l’atelier « conditionnement ».
Pour le mois de mai 2012, elle vous fournit les
données suivantes :
- Production du mois : 1500sacs de 50kg de farine ;
1400 sacs de 10kg de semoule.
- Le coût de production global, à la sortie de l’atelier
« conditionnement » est égal à 289000DH.
- La production de la semoule est totalement vendue à
5 DH le kg.
- Le coût de production de la semoule, à la sortie de «
conditionnement », est évalué, forfaitairement, à
 partir de son prix de vente diminué d’une marge
bénéficiaire représentent 20% du prix de vente et des
frais de distribution représentent 10% du prix de
vente.
Questions :
Calculer le coût de production du produit principal
« farine » et du sous-produit « semoule ».

Coût de production du sous- produit (la semoule)

Eléments Q C.U montant
Prix de vente 1400 50 70000
Marge bénéficiaire -14000
Frais de distribution -7000
Coût de production du sous - 1400 35 49000
produit
Coût de production du produit principal « la farine »
Eléments Q C.U Montant
Coût de production (P+S) 289000
Coût de production du sous- -49000
produit (S)
Coût de production du 1500 160 240000
produit principal (P)
4- Concordance des résultats
Il est rare qu’à la fin d’une période comptable, le résultat
analytique global coïncide avec celui fourni par la
comptabilité générale. Le non égalité des deux résultats
provient du fait que certains produits et certaines
charges font l’objet de différence de traitement.
a- Les différences de traitement
On regroupe sous cette appellation tous les écarts qui
existent entre les charges et les produits de la
comptabilité générale, d’une part, et les éléments pris
en compte dans les calculs de coûts et de résultats en
comptabilité analytique.

Les principales différences de traitement sont :

 Les charges non incorporables : il s’agit de charges qui
ont été enregistrées en comptabilité générale, mais
qui ne sont pas prise en compte dans le calcul des
coûts en comptabilité analytique. Au niveau de la
concordance, elles doivent être retranchées du
résultat de la comptabilité analytique pour retrouver
celui de la comptabilité générale.
 Les charges supplétives : il s’agit de charges ajoutées
aux charges de la comptabilité analytique, mais qui
n’existent pas en comptabilité générale. Au niveau de
la concordance, elles doivent être ajoutées au résultat
de la comptabilité analytique pour retrouver celui de
la comptabilité générale.
 Produits non incorporables : il s’agit de produits
enregistrés en comptabilité générale mais qui ne sont
 pas pris en compte dans la comptabilité analytique
(produits financiers, produits non courants). Au niveau
de la concordance ces produits doivent être ajoutés
au résultat de la comptabilité analytique pour
retrouver celui de la comptabilité générale.
 Les différences d’inventaire : la comparaison entre le
stock comptable et le stock réel peut engendrer des
différences d’inventaire. Deux cas peuvent se
présenter :
- Si le stock réel est supérieur au stock comptable, la
différence constitue un boni.
Au niveau de la concordance des résultats, le boni doit
être ajouté au résultat de la comptabilité analytique
pour retrouver celui de la comptabilité générale.
- Si le stock réel est inférieur au stock comptable, la
différence constitue un mali.
Au niveau de la concordance des résultats, le mali doit
être retranché du résultat de la comptabilité
analytique pour retrouver celui de la comptabilité
générale.
 Les frais résiduels : les frais résiduels sont des écarts
entre le total des charges de la section et le montant
des charges imputé aux coûts lorsque le coût de
l’unité d’œuvre a été calculé par arrondissement.
Frais résiduels = charges de la section-charges
imputées aux coûts
Deux cas peuvent être distingués :
- Charges de la section› charges imputées : frais
résiduels positifs à retrancher du R.A.
- Charges de la section‹ charges imputées : frais
résiduels négatifs à ajouter du R.A.
D’une façon générale, le passage du résultat de la
comptabilité analytique d’exploitation au résultat de
la comptabilité générale se fait selon le schéma
suivant :

Résultat de la comptabilité analytique

Ajoutés (+) Retranchés (-)
-charges supplétives -charges non incorporables
-produits non incorporables -frais résiduels positifs
-boni d’inventaire arrondis par défaut.
- frais résiduels négatifs -mali d’inventaire
arrondis par excès
= résultat de la comptabilité générale
Exemple :
Pour le mois de mars 2010, la comptabilité analytique
d’exploitation de l’entreprise « ALI » a enregistré les
éléments suivants (en dh)
- Différence de traitement :
Eléments montants
- Dotations des non valeurs 6320
- Charges non courantes 5000
- Rémunération de l’exploitant 8500
 - Rémunération des capitaux propres 15000
- Produits non courants 12500
- Différence d’inventaire :
Eléments Stock réel Stock comptable
Stock MP 72500 73300
Stock PF 24800 23600

- Frais résiduels
Eléments Montant des Montant des
charges de la charges
sec imputées
Sect. Approvisi 136750 136820
Sect. production 765430 765430
Sect. distribution 65890 65740
TAF : sachant que le résultat de la comptabilité
analytique est un bénéfice de 170000dh. Déterminer
le résultat de la comptabilité générale.
Solution :
Tableau de concordance des résultats
170000
Ajoutés (+) Retranchés (-)
-charges supplétives=23500 -charges non incor : 11320
-produits non incorp=12500 -frais résiduels positifs
-boni d’inventaire=1200 arrondis par défaut.=150
- frais résiduels négatifs -mali d’inventaire=800
arrondis par excès=70
= résultat de la comptabilité générale=195000
 Section II : la méthode des coûts partiels
I- Analyse des charges par variabilité
1- Charges variables (ou charges opérationnelles)
a- Définition : les charges variables ou
opérationnelles sont des charges qui varient en
fonction du volume d’activité. Généralement, on
considère que les charges variables sont
proportionnelles au niveau d’activité.
Généralement on considère comme variables les
charges suivantes :
- Les matières et fournitures consommées,
- Les différentes consommations d’énergie,
- Une partie des charges de personnel.
Exemple : l’entreprise « Atlas »
Niveau d’activité 0 1000 2000 4000 7000
consommation 0 20000 40000 80000 140000
totale de MP
Consommation 0 20 20 20 20
unitaires de MP
b- Représentation graphique :
Soit x, le volume d’activité :
- Les charges variables totales s’expriment ainsi : y=ax
où y exprime les charges variables totales et a les
charges variables unitaires, dans l’exemple on obtient
y=20x
 Les charges variables unitaires (CVU) de matières
UVT
s’expriment ainsi : CVU= X avec CVU =20

Y=CVT

0
0 2000 4000 6000 8000
X= activité
- Les charges variables totales varient
proportionnellement à l’activité, elles sont
représentées par une droite.
- Les charges variables unitaires sont constantes du
moment où les charges variables sont
proportionnelles à l’activité.
2- Charges fixes (ou charges de structure)
a- Définition : les charges fixes sont indépendantes
de l’activité. Elles sont par contre liées à la
structure de l’entreprise.
Exemple : l’amortissement des bâtiments ou des
matériels, etc
L’entreprise « Atlas »
Niveau d’activité 0 1000 2000 4000 7000
Amortiss et 25000 25000 25000 25000 25000
loyer(CFT)
Charges fixes 25 12,5 6,25 3,57
 unitaires(CFU)
- On remarque d’après l’exemple que les charges
d’amortissement et de loyer restent fixes quel que
soit le volume d’activité.
- Les charges fixes unitaires diminuent avec
l’augmentation du volume d’activité.
b- Représentation graphique :
Soit x le volume d’activité :
- Les charges d’amortissement et de loyer (charges fixes
totales) s’expriment ainsi : CFT=25000.
- Les charges fixes unitaires (CFU) de salaires
28000
s’expriment ainsi : CFU= X

Graphique :
- L’équation représentative des charges fixes unitaires
correspond à une hyperbole. Plus le volume d’activité
est important, plus les charges fixes par unités
produites et vendues sont faibles, car les charges fixes
totales sont réparties sur un plus grand nombre
d’unités, on parle d’une meilleure absorption des
charges fixes.
3- Application : une étude des charges et des produits
de l’entreprise RAMALIX a permis d’établir la
répartition des charges et des produits en fixes et
variables.
 a-Tableaux de répartition des charges et des produits :
Clés de répartition des charges :
Charges Mont Charges Charges Clés de
ant variable fixes répartition
Achat 93200 93200 - 100% Variable
Autres charges externes 24000 9600 14400 40%V
Impôts et taxes 20000 6000 14000 70%F
Charges de personnel 48000 12000 36000 ¼V
Dotations d’exploitations 12000 - 32000 100%F
Charges financières 4800 1200 3600 75%F

Total
b-clés de répartition des produits :
Produits Mont Produits Produit Clés de
ants variables s fixes reclassement
Ventes 300000 3mille 300 100% V
Autres produits d’exp 5000 5000 100% F
Reprises d’exploitat 2000 2000 100%F
Produits financiers 5000 2000 3000 60%F

Autres informations
- Les ventes de l’exercice s’élèvent à 300000DH
- Les achats de l’exercice sont de l’ordre de 93200DH
TAF : Dresser un tableau représentant d’une part les
charges fixes et variables et d’autre part les produits
fixes et variables.
II- Le tableau d’exploitation différentiel (TDE)
 Exemple : on vous communique les charges et les produits
courants de l’entreprise ACHOUR au 31-12-2013
Charges courantes Montant Produits courants montant
Achats revendus de 120000 Ventes de m/ses 300000
m/ses Produits financier 10000
Charges de personnel 60000
Autres charges d’exp 40000
Charges financières 35000
Dotations aux
amortissements 25000
Reclassement des charges par variabilité :
- Les Charges de personnel : 2/3 variables et 1/3 fixes
- Autres charges : 50% variables et 50% fixes
- Les charges financières et les dotations aux
amortissements sont fixes à 100%
- Les produits financiers sont considérés comme des
produits fixes et viennent en déduction des charges
fixes totales.
NB : les achats de marchandises sont toujours
considérés comme des charges variables.
TAF : 1- Calculer le coût variable total.
2/Déterminer la marge sur coût variable.
3/ Calculer le résultat courant.
a- Le coût variable (CV)
Le coût est un groupement de charges relatif à un
élément donné (stock, produit,…)
Le coût variable regroupe l’ensemble des charges
opérationnelles ou variables.
 Exemple : calcul du coût variable de l’entreprise
« ACHOUR »
Charges variables montant
Achats revendus de m/ses 120000
Charges de personnel (60000*2/3) 40000
Autres charges d’exploitation (40000*50%) 20000
Coût variable 180000
b- La marge sur coût variable (MCV)
Une marge est un résultat partiel. C’est la différence
entre un prix et un coût.
La marge sur coût variable est la différence entre le
chiffre d’affaire et le coût variable

Marge sur coût variable=chiffre d’affaire-coût variable

La MCV constitue le résultat restant à la disposition de

l’entreprise après couverture des charges variables. Ce
résultat servira à couvrir les charges fixes et éventuellement à
laisser à l’entreprise un bénéfice.
Le rapport de la MCV au chiffre d’affaire est appelé taux de
marge sur coût variable :
Marge sur coût variable
Taux de MCV= chiffres d ' affaires

Résultat courant= MCV-Charges fixes

c- Présentation du TED
Les éléments montants marges %
Chiffre d’affaires 300000 100
  Achats revendus de m/ 120000
 Autres charg variables 60000
Coût variable 180000 180000 60
Marge sur coût variable 120000 40

Charges fixes nettes 90000

 Charges fixes 100000
 Produits fixes -10000

Résultat courant 30000

Application : la société « TEXANO » vous

communique les informations suivantes pour
l’exercice 2010 :
 Chiffre d’affaires net :3744000 DH
 Charges fixes : 662500DH
 Le coût variable représente 75% du chiffre d’affaires
net.
TAF : Présenter TED
d- Présentation du TED
Les éléments montants marges %
Chiffre d’affaires 3744000 100
Coût variables 2808000

2808000 75
Marge sur coût variable 936000 25

Charges fixes nettes 662500 662500

 Résultat courant 273500

III- Le seuil de rentabilité

1-Définition : le seuil de rentabilité, ou chiffre d’affaires
critique, est la valeur minimale du chiffre d’affaires à partir de
laquelle l’exploitation devient rentable.
Au seuil de rentabilité, l’entreprise ne réalise ni bénéfice ni
perte et le chiffre d’affaires est égal au total des charges.
Nous pouvons donc établir les égalités suivantes :
- Résultat=0
- Marge sur coût variable=charges fixes
- Chiffre d’affaires= coût total
2-Détermination du seuil de rentabilité
a-Détermination algébrique
soient :
- CA : chiffre d’affaires réalisé
- MCV : marge sur coût variable
- T : taux de MCV ; T=MCV/CA ; T est constant quel que
soit le niveau du CA
- SR : seuil de rentabilité
On sait que : Résultat= MCV-charges fixes
Résultat= T*CA-charges fixes
Au seuil de rentabilité :
-CA=SR
- Résultat=0
-0=T*SR-charges fixes
D’Où
charges fixes charges fixes∗chiffre d ' affaires
SR= taux de MCV OU SR= MCV

Dans le cas de l’entreprise « Achour »

SR=90000/0,4=225000DH
b-Détermination graphique :
on peut utiliser trois méthodes graphiques ; chacune est
basée sur l’une des trois relations fondamentales qui
caractérisent le chiffre d’affaire critique.
1er méthode :
Le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires pour lequel :
MCV=charges fixes
La MCV est la fonction Y1 du chiffre d’affaires x : Y1=0,4x
Les charges fixes, Y2=90000
MCV et CF MCV

P Zone de B CF
Zone de p
SR CA

Les deux droites se coupent au point P d’abscisse

225000, cette valeur du chiffre d’affaires constitue le
seuil de rentabilité.
2ème méthode :
Le seuil de rentabilité est le chiffre d’affaires pour
lequel : Résultat=0
Résultat= MCV-CF
Droite du Résultat en fonction du chiffre d’affaires :
Y= 0,4x-90000
Y=MCV et CF

Zone de bénéfice
Zone de perte SR X=CA

Le seuil de rentabilité s’établit à 225000DH :

- Au-delà de 225000DH, l’entreprise est bénéficiaire : le
résultat est supérieur à 0.
- En-deçà de 225000DH, l’entreprise est déficitaire : le
résultat est inférieur à 0.
c- Utilité du calcul du seuil de rentabilité
La connaissance du seuil de rentabilité est
importante pour les dirigeants de l’entreprise dans
la mesure où il correspondant au niveau minimum
d’activité pour lequel l’exploitation commence à
être bénéficiaire. D’autre part le seuil de rentabilité
sert à calculer un certain nombre d’indicateurs de
gestion.
C1 : marge de sécurité :

Marge de sécurité = chiffre d’affaires atteint - seuil

de rentabilité

Marge de sécurité=300000-225000=75000
Le chiffre d’affaires peut baisser de 75000dh sans que
l’entreprise n’enregistre de perte.
C2 : date de réalisation du seuil de rentabilité :
En supposant que le chiffre d’affaires ait été atteint de
manière progressive et régulière sur toute l’année, il
est possible de déterminer la date à laquelle le seuil
de rentabilité a été réalisé.
Exemple : le tableau de résultat différentiel de la
société « ATLAS » au 31/12/2013
Eléments Montants %
1- Chiffre d’affaires(1) 4000000 100%
 2- Coût variable des produits ………. ……….
finis vendus

3- Marge sur coût variable …………. 37,5%

4- Coût fixe net 750000

5- Résultat courant
(1) Vente de 40000 articles
TAF : 1/ Calculer le seuil de rentabilité.
2/ Déterminer la date de réalisation du seuil de
rentabilité.
3/Combien d’articles faut-il vendre pour atteindre le
seuil de rentabilité ?
Exemple 2 : les ventes de l’entreprise « ATLAS » pour
l’exercice 2012, concernaient 25750 articles à 100DH
l’unité.la marge sur coût variable était de 24%. Les
charges fixes s’élevaient à 450000DH.
1- Déterminer le seuil de rentabilité et le point mort.
2- Pour vendre 50000 articles, au cours de l’exercice
2013, l’entreprise devrait prendre les mesures
suivantes :
 Engager des charges fixes supplémentaires de
75000dh.
 Accorder une remise de 5% sur ses ventes,
 Réduire le taux de marge sur coût variable à 22%
 Sur la base de ces nouvelles données :
a-établir le tableau d’exploitation différentiel simplifié.
b-déterminer le seuil de rentabilité et le point mort.
c-Que pensez-vous de cette nouvelle situation ?

Ch5 : l’imputation Rationnelle des charges de structure

1- Présentation de la méthode
La méthode de l’imputation rationnelle cherche, en cas
de saisonnalité de l’activité ou d’existence d’importantes
charges de structure, à éliminer l’influence des charges
fixes sur le coût de revient.
L’objectif est de stabiliser les coûts, de telles sortes qu’ils
puissent être des indicateurs de gestion. Elle consiste à
inclure dans les coûts non pas les charges de structure
réelles, mais des charges de structure calculées à un
niveau d’activité préalablement défini comme normal.
2- Incidence du niveau d’activité sur les coûts
En raisonnant sur l’ensemble de la production vendue de
l’entreprise, on peut percevoir cette incidence sur le
coût de revient.
 Exemple : un restaurant a réalisé les productions
suivantes, sur trois mois, d’un même plat ayant
nécessité les frais suivants :
1er mois 2ème mois 3ème mois
-charges variables 81000 90000 99000
-charges fixes 99000 99000 99000
-coût de revient global 180000 189000 198000
-productions 1800 2000 2200
-coût de revient unitaire 100 94,50 90
-CVU 45 45 45
-CFU 55 49,50 45
D’après l’exemple, on constate que plus le nombre de
plats produits et vendus augmente, plus le coût de
revient unitaire baisse. Cette baisse du coût de revient
est imputable au montant des charges fixes globales qui
est resté constant malgré les deux augmentations des
quantités produites. le coût variable unitaire est resté
proportionnel aux quantités produites de plats.
Comment permettre à ce restaurateur de fixer le coût de
revient et donc le prix de vente du plat pour le mois
suivant en supposant que les prix des denrées restent
stables ?
Il faut rendre le coût de revient uniforme ou rendre
variable le coût fixe unitaire, un tel objectif ne peut être
atteint qu'en se référant à un niveau de production-
vente considéré comme normal ou réalisable
fréquemment.
3- Principes de l’imputation rationnelle
a- Activité normal et activité réelle
L’activité est la raison d’être de l’entreprise. Ou
encore l’objet pour lequel elle est créée. Le restaurant
a pour activité la production et la commercialisation
de repas. toute activité doit avoir une unité de mesure
qui peut être l’unité produite et vendue pour les biens
physiques ou le montant de la vente (cas des services
–l’activité est dite normale lorsqu’elle est conforme
aux prévisions initiales de l’entreprise (lors du choix
des investissements).
-l’activité réelle est celle qui est réalisée effectivement
pendant la période d’analyse.
A partir de l’exemple précédent, on peut considérer
que la production de 2000 plats est une activité
normale et les productions de 1800, 2000 et 2200
plats pendant les trois mois successifs représentent
des activités réelles dont les chiffres d’affaires
correspondent à des niveaux réels.
b- Le coefficient d’activité
Dans le cadre de contrôle de gestion, l’activité réelle
est rapportée à l’activité normale afin de déterminer
si l’entreprise a atteint, est resté en deçà ou au-delà
de l’activité normale.
En désignant par :
C : le coefficient d’activité ou coefficient d’imputation
rationnelle
AR : l’activité réelle ou réalisée
 AN : l’activité normale
Activité Réelle( AR)
Coefficient d’activité= Activité Normale (AN )
Dans le cadre de notre exemple précédent, les
coefficients d’activité ont été :
1er mois 1800/2000=0,9
2ème mois 2000/2000=1
3ème mois 2200/2000=1,1
C’est ce coefficient qui permettra d’imputer
rationnellement ou logiquement les charges fixes réelles
pour en faire des charges fixes calculées et imputées
(charges fixes calculées et imputées=charges fixes
réelles*coefficient),ce qui nous donnera pour les trois
mois de l’application les montants suivants de charges
fixes et les coûts de revient unitaires ci-après :
1er mois charges fixes calculées et imputées =99000*0,9
2ème mois charges fixes calculées et imputées=90000*1
3ème mois charges fixes calculées et imputées=99000*1,1
Tableau des coûts de revient
1er mois 2ème mois 3ème mois
-charges variables 81000 90000 99000
-charges fixes calculées 89100 99000 108900
et imputées
-coût de revient global 170100 189000 207900
-productions 1800 2000 2200
-coût de revient unitaire 94,50 94,50 94,50
-CVU 45 45 45
-CFU 49,50 49,50 49,50
Exercice N°1 :
La société « AMS » vous communique les renseignements
suivants :
Elément Logistique Entretien Atelier Atelier distribution
s 1 2
TRP 2790 1500 4800 6400 3490
-les sections auxiliaires se présentent ainsi :
* pour la logistique : 20% à l’entretien, 30% à l’atelier2 et
50% la distribution.
*pour l’entretien : 10% à la logistique, 40% à chaque atelier,
et 10% à la distribution.
-les charges de l’atelier 1 sont des charges variables pour les
2/3 alors que les charges de distribution sont variables à 80%.
Pour l’atelier 2, il y a 1600 de charges fixes.
-l’activité des sections résulte du tableau suivant :
U.O Activité réelle Activité
normale
Atelier 1 Heure 2400 3000
machine
Atelier 2 H.M.O 2000 1600
distribution Produit vendu 660 600
TAF : 1-Etablir le tableau de répartition secondaire par la
méthode de l’imputation rationnelle en mettant en évidence
le coût par unité d’œuvre.
2-indiquer aussi quelle serait la régularisation à faire lors du
calcul du résultat de la comptabilité analytique.
 CH6 : la comptabilité prévisionnelle : coûts préétablis et écarts

La comptabilité analytique, permet dans le cadre de la gestion

budgétaire :

 d’établir des prévisions des charges et des produits ;

 constater la réalisation des prévisions et d’expliquer les
écarts qui en résultent.
Il s’agit, dans ce chapitre, de traiter le calcul des coûts
préétablis et l’analyse des écarts qui résulte de la
confrontation entre ces derniers et les coûts réels.

Prévisions calculs d’écarts actions correctives

Réalisations

I- la détermination des coûts préétablis :

1- Définition : le coût préétabli est un coût établi à priori, il traduit
les objectifs acceptés par la direction, dans le cadre d’un budget
élaboré sur la base du niveau d’activité prévisionnel. Le coût
préétabli permet :
- L’établissement des prix de vente et détermination du
résultat prévisionnel de l’entreprise.
- La valorisation à tout moment des stocks et de la production
pour les besoins de la gestion de production et du contrôle
de gestion.
 2- Evaluation des coûts préétablis :
Les coûts préétablis peuvent être déterminés de diverses
manières, et suivant le cas, leurs appellations changent :
-coût standard : lorsque les coûts préétablis sont déterminés à
partir d’une analyse à la fois technique (recherche de
consommations de matières, d’énergie, de temps de travail…)
et économique (recherche des coûts unitaires des différents
facteurs de production…)
- coût budgété : quand les éléments de coûts sont établis à
l’avance, pour une certaine période, à partir d’un budget
d’exploitation.
-coût moyen prévisionnel : calculé à partir des données
comptables des périodes précédentes.

3- la fiche de coût unitaire préétabli :

C’est une fiche qui regroupe tous les éléments du calcul du coût
unitaire préétabli :

- Charges directes :
 Matières : coût unitaire préétabli*quantités préétablis
 Main d’œuvre directe : taux horaire préétabli*nombre
d’heures préétablies
- Charges indirectes :
Coût de l’unité d’œuvre préétabli* nombre d’unités d’œuvre
préétabli
Application :
Pour fabriquer 7500 produits « P », il est nécessaire de
consommer 37500kg de matières premières à 75DH le kg et
d’utiliser 9000 heures de main d’œuvre à 120DH/h.
 Les charges indirectes préétablies de la section analytique
« Atelier 1 » s’élèvent à 45000DH. L’unité d’œuvre préétablie
est l’heure de main d’œuvre directe.

TAF :
1- Etablir la fiche de coût de production préétabli du produit
«P»
2- Présenter le calcul du coût de production préétabli pour
10500 produits P.
1-Fiche de coût

Eléments Quantité Prix Montant

préétablie unitaire préétabli
préétabli
Charges directes :
 Matière 37500 75 2812500
 MOD 9000 120 1080000
Charges indirectes
 atelier 45000
7500 525 3937500
2 coût préétabli :

Pour 10500 unités de produits P, le coût de production préétabli sera :

10500*525=5512500dh

II- Détermination de l’écart global :

La différence entre le coût réel constaté et le coût préétabli

permet de valoriser l’écart total ou global :

Ecart global (E.G) = Coût réel (C.R.) - Coût préétabli (C.P.)

Cet écart sera interprété dans le sens suivant :

 Si l’écart est positif (CR sup CP) il est défavorable.

 Si l’écart est négatif (CR < CP) il est favorable.
 Application : une entreprise fabrique plusieurs produits. La
fiche de coût standard de production de A, calculée sur la
base de 20000 produits, est donnée dans le tableau ci-après.
Notez que la section analytique « Atelier 1 » regroupe des

charges indirectes concernant également d’autres articles.

Eléments Coût de production d’un article A

Matière première 3kg à 20dh/kg
Main d’œuvre directe 0,5h à 100dh/h
Atelier 1 0,5 unité d’œuvre à 180dh/h
L’unité d’œuvre retenue est
l’heure de main –d’œuvre directe
La production réelle s’élève à 18000 unités et elle a entraîné
les charges suivantes :
 Matière première : 56000kh à 21dh/kg.
 MOD : 8800h à 98dh/h.
 L’atelier 1 a travaillé 10000h au total et le coût global
(indirectes) a été de 1840000 dh.
TAF : Calculer et interpréter l’écart global.

Coûts réels Coûts préétablis Ecarts

Charges Qr Pr Cr Qp Pp Cp Déf+ Fav -
Matières 56000 21 1176000 5400 20 1080000 +96000
-MOD 8800 98 862400 0 100 900000 -37600
9000
Atelier 1 8800 184 1619200 180 1620000 -800
9000
18000 3657600 +96000 -38400
Ecart +57600
global
Interprétation :
 Les calculs font apparaître un écart global défavorable de
57600dh. En effet, les quantités et les prix de matières ont
été supérieurs à ce qui a été prévu, et les économies
réalisées au niveau de la main-d’œuvre directe et de
l’atelier1 n’ont pas permis de compenser ce surcoût.

III- L’analyse des écarts :

L’analyse des écarts est à la base des actions correctives.

Mais, il faut rechercher les causes de ces écarts :

- S’agit-il d’un problème de quantité : un écart sur quantité

nous permettra de mettre en évidence une variation de
rendement par rapport aux prévisions (quantité de matières,
d’heure, nombre d’unité d’œuvre).
- S’agit-il d’un problème de coût : un écart sur coût va nous
permettre de mettre en évidence une variation des coûts
unitaires par rapport aux prévisions.
Comme le coût de production se subdivise en charges
directes et charges indirectes, on calculera :
- Un écart sur charges directes.
- Un écart sur charges indirectes.

1- Ecarts sur charges directes

a- Principe :
ECART = coût réel constaté – coût préétabli

Le coût préétabli se détermine par le produit du coût

unitaire préétabli et de la quantité qui aurait dû être utilisée pour la
production réelle.
 ECART › 0 : Ecart défavorable
ECART <0 : Ecart favorable
b- Analyse des écarts sur charges directes :

ECART/QUANTITE= (Qr-Qp)*Cp

ECART/COUT = (Cr-Cp)*Qr
 Un écart sur quantité défavorable s’explique par :
-Mauvaise qualité des approvisionnements.
-Baisse de la productivité du personnel.
-Gaspillage.
-Mauvaise organisation du travail
-Machines mal réglées…..etc.
 Un écart sur coût défavorable s’explique par :
- Mauvaise politique d’achat.
- Recours aux heures supplémentaires
- Augmentation des prix….etc.

Applications :

Reprenons l’exemple précédent, pour la fabrication de 18000

articles A

TAF : Analyser les écarts sur charges directes

Décomposition de l’écart global.

 Pour matières premières :

- Ecart / coût : (21-20)*56000=56000
- Ecart/ quantité : (56000-54000)*20=40000
Ecart global ………………………………….=96000
 MOD :
- Ecart/coût : (98-100)*8800=-17600
- Ecart/quantité : (8800-9000)*100=-20000
Ecart global …………………………………- 37600
 Vérification : +96000-37600=+58400dh ( défavorable)

Exercice N°1 :

A/ Les données du mois de décembre 2012, relative à la

commande n°15 de 5000 produits « P » sont :

1/ charges indirectes

Libellé Atelier 1 Atelier 2 distribution

Totaux 40000 33000 2000
Unité d’œuvre Heure- Heure MOD 100dh de CA
machine
2/ la commande n°15 a nécessité :

 Matière A : 5000kg au coût unitaire de 3 dh.

 Matière B : 3000kg au coût unitaire de 2,5dh.
 MOD :
- Atelier 1 : 240heures à 5DH l’une.
- Atelier 2 : 300 heures à 8 DH l’une.
- Heures-machines
 Atelier 1 : 400 heures.

B/ 1- les prévisions pour une production de 100 produits « P » :

 Matière A : 120kg au coût de 2,80 dh l’un.

 Matière B : 50kg au coût de 2,50dh l’un.
 MOD :
- Atelier 1 : 4,7 heures à 5,5 dh l’une.
- Atelier 2 : 7 heures à 8,8 dh l’une.
- Heures-machines :
 Atelier 1 : 9 heures-machines

2/ les charges indirectes prévues pour une production normale

de 5500 produits « P » sont :

 Atelier 1 : 51975 dh (dont 27225 dh de charges fixes)

 Atelier 2 : 44275 dh (dont 15400 dh de charges fixes)

TAF : 1 : Etablir le tableau comparatif des coûts de production

réel et préétabli.

2 : Analyser les écarts :

 Sur matière A
 Sur frais de l’atelier1

Exercice n°2 :