VALOR PROBATORIO DE LOS LIBROS Y REGISTROS CONTABLES

1. EL PERITAJE CONTABLE JUDICIAL

La pericia en materia laboral es esencialmente contable y es practicada por Peritos inspectores

judiciales dependientes de los Juzgados de Trabajo. Su finalidad es presentar al órgano
jurisdiccional la información obtenida de los libros y documentación contable que sirvan para
calcular los montos de los beneficios en litigio.
Si se requiere de otros conocimientos de naturaleza científica, tecnológica, artística o análoga,
puede actuarse la prueba pericial correspondiente, solicitando la intervención de entidades
oficiales o designando a peritos la forma prevista por la Ley.
El Juez debe señalar en forma precisa los puntos que serán objeto de pericia. En ningún caso los
Peritos emiten opinión legal sobre la materia que se les somete a informe.
El Informe Pericial debe ser emitido en un plazo no mayor de treinta días. Es puesto en
conocimiento de las partes, las que pueden formular sus observaciones en el término de cinco
días, acompañando de ser pertinente, pericias de parte. Las observaciones deben ser resueltas por
el Juez y sólo en el caso de ser declaradas fundadas total o parcialmente se ordenará que se emita
un nuevo informe sobre las modificaciones o aclaraciones que precise.

2. LIBROS CONTABLES – ASPECTO LEGAL Y TÉCNICO

De acuerdo a las disposiciones, para que los libros Contables tengan valor, tienen que estar
legalizados por ante el Notario Público de la localidad y los que corresponda, en la Dirección de
Trabajo.
No deben existir enmendaduras en ellos.
El Perito Contador Público debe tener en cuenta los siguientes libros contables que le permitan
enfocar la pericia.
 Libros de Información o Referencia
 Libros Auxiliares
 Libros Laborales
 Libros de Contabilidad
La eficacia probatoria de los libros de comercio se encuentra subordinada al cumplimiento de
ciertos requisitos:
a) Para que los libros de contabilidad sean eficaces como prueba en litigio, se requiere que
sean llevados en debida forma. En otras palabras, la contabilidad que puede hacerse valer
como medio probatorio es la que cumple con las especificaciones de la ley. Una
contabilidad que no satisfaga las exigencias legales o no lleve los libros indicados por la ley
no puede considerarse fidedigna y, por tanto, no puede constituir prueba de lo que en ella
se consigna.
La contabilidad llevada en forma irregular no constituye ni siquiera principio de prueba
que permita complementarse con documentos anexos.

Según el código de comercio:

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 Artículo 36.- Formalidades de los libros de contabilidad

Presentarán los comerciantes los libros a que se refiere el artículo 33, encuadernados,
forrados y foliados, al juez de 1º instancia de la provincia en donde tuvieren su
establecimiento mercantil, para que ponga en el primer folio de cada uno, nota firmada de
los que tuviere el libro.

Artículo 37.- Contenido del libro de inventarios y balances

El libro de inventarios y balances, empezará por el inventario que deberá formar el

comerciante al tiempo de dar principio a sus operaciones, y contendrá:
1) La relación exacta del dinero, valores, créditos, efectos al cobro, bienes muebles e
inmuebles, mercaderías y efectos de todas clases, apreciados en su valor real y que
constituyan su activo.
2) La relación exacta de las deudas y toda clase de obligaciones pendientes, si las tuviere, y
que formen su pasivo.
3) Fijará en su caso, la diferencia exacta entre el activo y el pasivo, que será el capital con
que principia sus operaciones.
El comerciante formará además anualmente y extenderá en el mismo libro, el balance
general de sus negocios, con los pormenores expresados en este artículo, y de acuerdo
con los asientos del diario, sin reserva ni omisión alguna, bajo su firma y responsabilidad.

Artículo 38.- Contenido del libro diario

En el libro diario se asentará por primera partida el resultado del inventario de que trata el
artículo anterior, dividido en una o varias cuentas consecutivas, según el sistema de
contabilidad que se adopte.
Seguirán después día por día todas sus operaciones, expresando cada asiento el cargo y el
descargo de las respectivas cuentas.
Cuando las operaciones sean numerosas, cualquiera que sea su importancia, o cuando
hayan tenido lugar fuera del domicilio, podrán anotarse en un solo asiento las que se
refieren a cada cuenta y se hayan verificado en cada día; pero guardando en la expresión
de ellas, cuando se detallen, el orden mismo en que se hayan verificado.
Se anotarán asimismo, en la fecha en que las retire de caja, las cantidades que el
comerciante destine a sus gastos domésticos, y se llevarán a una cuenta especial que al
intento se abrirá en el libro mayor.

Artículo 39.- Contenido del libro mayor

Las cuentas con cada objeto o persona en particular, se abrirán además por Debe y Haber
en el libro mayor; y a cada una de estas cuentas se trasladarán, por orden riguroso de
fechas, los asientos del diario referentes a ellas.

Artículo 40.- Contenido del libro de actas

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 En el libro de actas que llevará cada sociedad, se consignarán a la letra los acuerdos que se
tomen en sus juntas o en las de sus administradores; expresando la fecha de cada una, los
asistentes a ellas, los votos emitidos y lo demás que conduzca al exacto conocimiento de
lo acordado; autorizándose con la firma de los gerentes, directores o administradores que
estén encargados de la gestión de la sociedad, o que determine los estatutos o bases por
que ésta se rija.

Artículo 43.- Forma de llevar los libros

Los comerciantes, además de cumplir y llenar las condiciones y formalidades prescritas en

esta sección, deberán llevar sus libros con claridad, por orden de fechas, sin blancos,
interpolaciones, raspaduras, ni enmiendas, y sin presentar señales de haber sido alterados
sustituyendo o arrancando los folios o de cualquiera otra manera.

b) El carácter de plena prueba de los libros de comercio se predica de ellos en su totalidad

indivisible, sin que le sea permitido al contendor solicitar la exhibición de los mismos, al
tiempo que descalifica registros específicos o libros concretos. Así, quien solicita la
exhibición de los libros no puede posteriormente formular reservas parciales, pues
aquellos se suponen plena prueba de lo que pretende acreditarse.

Artículo 49.- Conservación de libros y correspondencia comercial

Los comerciantes y sus herederos o sucesores conservarán los libros, telegramas y

correspondencia de su giro en general, por todo el tiempo que éste dure y hasta cinco
años después de la liquidación de todos sus negocios y dependencias mercantiles.
Los documentos que conciernan especialmente a actos o negociaciones determinadas,
podrán ser inutilizados o destruidos, pasado el tiempo de prescripción de las acciones que
de ellos se deriven; a menos que haya pendiente alguna cuestión que se refiera a ellos
directa o indirectamente, en cuyo caso deberá conservarse hasta la terminación de la
misma.

c) La no presentación de los libros de contabilidad será indicio en contra del contribuyente.

El contribuyente que no presente sus libros, comprobantes y demás documentos de
contabilidad cuando la administración lo exija, no podrá invocarlos posteriormente como
prueba en su favor y tal hecho se tendrá como indicio en su contra. En tales casos se
desconocerán los correspondientes costos, deducciones, descuentos y pasivos, salvo que
el contribuyente los acredite plenamente. Únicamente se aceptará como causa
justificativa de la no presentación, la comprobación plena de hechos constitutivos de
fuerza mayor o caso fortuito.
La existencia de la contabilidad se presume en todos los casos en que la ley impone la
obligación de llevarla.

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 Según el código de comercio:

Artículo 47.- Exhibición de los libros y documentos comerciales

Fuera de los casos prefijados en el artículo anterior, sólo podrá decretarse la exhibición de
los libros y documentos de los comerciantes, a instancia de parte o de oficio, cuando la
persona a quien pertenezcan tenga interés o responsabilidad en el asunto en que proceda
la exhibición.
El reconocimiento se hará en el escritorio del comerciante a su presencia o a la de la
persona que comisione, y se contraerá exclusivamente a los puntos que tengan relación
con la cuestión que se ventile, siendo estos los únicos que podrán comprobarse.

Artículo 48.- Reglas para graduar la fuerza probatoria de los libros

Para graduar la fuerza probatoria de los libros de los comerciantes, se observarán las
reglas siguientes:
1) Los libros de los comerciantes probarán contra ellos, sin admitirles prueba en
contrario; pero el adversario no podrá aceptar los asientos que le sean favorables y
desechar los que le perjudiquen, sino que, habiendo aceptado este medio de prueba,
quedará sujeto al resultado, que arrojen en su conjunto, tomando en igual
consideración los asientos relativos a la cuestión litigiosa.

2) Si en los asientos de los libros llevados por dos comerciantes no hubiere conformidad,
y los del uno se hubieren llevado con todas las formalidades expresadas en esta
sección, y los del otro adolecieren de cualquier defecto o carecieren de los requisitos
exigidos por este Código, los asientos de los libros en regla harán fe contra los
defectuosos, a no demostrarse lo contrario por medio de otras pruebas admisibles en
derecho.

3) Si uno de los comerciantes no presentare sus libros, o manifestare no tenerlos, harán

fe contra él, los de su adversario, llevados con todas las formalidades legales, a no
demostrar que la carencia de dichos libros precede de fuerza mayor; salvo siempre la
prueba contra los asientos exhibidos, por otros medios admisibles en juicio.

4) Si los libros de los comerciantes tuvieren todos los requisitos legales y fueren
contradictorios, el juez o tribunal juzgará por las demás probanzas, calificándolas según las
reglas generales del derecho.

d) Puede suceder también que una de las partes lleve contabilidad regular de sus negocios,
mientras la otra no cumple a cabalidad con las exigencias legales. En este caso la ley
confiere un tratamiento intermedio al comerciante que ha cometido irregularidades en su
contabilidad al disponer que el asunto litigioso se resolverá de conformidad con los libros

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 del comerciante cumplido, a menos que el primero no aduzca plena prueba que desvirtúe
el contenido de los mismos.
En esta hipótesis el comerciante infractor puede presentar cualquier medio legal de
prueba en contra de los libros regulares de la contraparte. En caso contrario, los libros
adecuadamente diligenciados constituyen plena prueba contra el comerciante incumplido.

3. ANÁLISIS DE CUENTAS, ASIENTOS, LIBROS CONTABLES, BALANCES

Consiste en la investigación de los puntos de análisis tomando los argumentos probatorios del
caso, cuando se encuentra alguna dificultad puede consultar en el Comité de Peritos del Colegio
de Contadores Públicos de lima, cuando se implemente, como manda la Ley y la especialidad.
En los trabajos de investigación generalmente emplean una técnica invariable, que es la
verificación contable, cuando estas han de realizarse en toda amplitud, así como la lectura de la
demanda, ampliaciones de demanda, denuncias, atestados policiales, informes de auditoria, Libros
contables.
La investigación, se basa en el estudio operacional y financiero así como los asientos de apertura,
asientos de centralización, asientos de ajuste, asientos de resultados, asientos de cierre, cuentas
de orden, cuentas de activos tangibles, cuentas de activo intangible y otras cuentas, estudio
económico y de los sistemas de organización de controles internos de la Empresa, acorde con los
puntos controvertidos.

Es aquí donde el Perito Contador Público, tendrá la oportunidad de sostener las doctrinas y teorías
que pueden servir para obtener bastante claridad, cuando se trata de deliberar sobre puntos que
son materia de aclaración.
Los libros Contables representan sin duda alguna para el juzgado una prueba de gran valor, sobre
todo si los Peritos indican que la infraestructura técnica está de acuerdo con todas las reglas y
principios contables.
En cuanto al aspecto, técnico, los asientos deben estar registrados de acuerdo a los principios y
normas contables.

1º EQUIDAD
Es el principio que debe aplicar el Contador en todo momento, y es la igualdad en el trato de todos
los que intervienen en la operación, ya sea al empresario, SUNAT, SMV entre otros.

2º PARTIDA DOBLE
Es la ecuación contable que se aplica con la intervención del deudor y del acreedor en las
operaciones realizadas por la empresa.

3º ENTE
El contador llevar las cuentas de la empresa no de los dueños, el capital aportado pertenece a la
empresa. Donde los dueños son considerados por terceros.

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4º BIENES ECONÓMICOS
Son los bienes materiales e inmateriales que posee valor económico de la empresa, se titulan en el
lenguaje contable ACTIVOS.

5º MONEDA COMÚN DENOMINADOR

Es la representación monetaria del país. Todos los acontecimientos económicos se registran en los
libros de contabilidad en términos monetarios.

6º EMPRESA EN MARCHA
Es cuando la empresa es reconocida para su funcionamiento.
7º VALUACIÓN AL COSTO
Es el precio de compra o de producción de los bienes. Las cosas de valor derechos de propiedad
tangible o intangible de una empresa se conoce con el nombre de ACTIVOS. Los activos se
registran al precio que se pagó por adquirirlos, los activos están a precio de costo, puede hacer a
éstos los ajustes que crean necesarios para que reflejen valores actuales.

8º PERÍODO
Es el lapso de tiempo en que se mide la gestión económica, por lo general es de un año, la
finalidad es para conocer los resultados (utilidad o pérdida) de las operaciones y situación
económica-financiera de la empresa y verificar los cambios habidos en los doce meses.

9º DEVENGADO
Devengado se refiere a los derechos y obligaciones que habrán de vencer en fecha normal del
ejercicio y/o posterior al cierre del periodo económico (ingresos, costos - gastos diferidos que
tiene que ser regularizados al cierre del período, teniendo en cuenta el tiempo, ya sea a corto o a
largo plazo).

10º OBJETIVIDAD
Los cambios habidos en los activos o pasivos se deben medir objetivamente y en términos
monetarios.

11º REALIZACIÓN
El registro debe ser efectuado a la realización de la operación. Es decir, la realización ocurre
cuando las mercancías o los servicios se suministran a los clientes a cambio de efectivo o de algún
otro valor.

12º PRUDENCIA
También llamado criterio conservador. Es cuando se debe elegir entre dos valores, se debe tomar
en cuenta el más bajo.

13º UNIFORMIDAD
Los principios optados deben ser el mismo de un período a otro. Si una empresa, hace frecuentes
cambios en la manera de manjar en sus registros contables determinado tipo de operaciones se le
dificultará en demasía la comparación de cifras contables en su período con las de otro.

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14º SIGNIFICACIÓN O IMPORTANCIA RELATIVA
Se debe actuar con sentido práctico, aplicando el mejor criterio. El contador pasa por alto una gran
cantidad de hecho de poca importancia, que el trabajo de registrarlos no justifica el valor de las
ventajas que se obtuviesen.

15º EXPOSICIÓN
Los Estados Financieros deben contener toda la información necesaria para la toma de decisiones.
La información contable representa en los Estado Financieros debe contener en forma clara y
comprensible todo lo necesario para juzgar los resultados de operación y la situación de la
empresa.

VALOR JURÍDICO DE LOS ASIENTOS CONTABLES

a) El valor jurídico a atribuir a los asientos contables resulta sumamente controvertido,

cabiendo anotar al respecto dos posturas extremas: la de quienes sostienen que la
contabilidad deja traslucir toda la vida jurídica de la empresa y la de quienes lo niegan.
Para los primeros, entre los que destacará a BAYART -cuya frase la contabilidad mercantil
es el álgebra del Derecho Mercantil, ha hecho fortuna- la anotación llevada al Libro Diario,
para de allí ser pasada al Libro Mayor, no es sino la trascripción en una cifra, del resultado
de un análisis jurídico al cual el contable ha debido de proceder mentalmente. Se trata de
la anotación algebraica de todas las operaciones jurídicas a las cuales corresponden cada
uno de los actos mercantiles que diariamente se efectúan en una casa de comercio o
empresa. Hay, pues, en todo caso, una interposición del Derecho que interpreta, traduce y
resume -de modo análogo a la calificación registral- el hecho o negocio anotado.
La contabilidad muestra la situación patrimonial del comerciante o empresa, a cual fin
interesan solamente las modificaciones patrimoniales. De aquí -se prosigue- que en el
momento de su perfección los contratos bilaterales sólo suelen anotarse en los llamados
libros auxiliares, mientras en los obligatorios sólo se contabilizan cuando las prestaciones
objeto de los mismos han sido realizadas; tampoco coinciden -y ello es cierto- los
conceptos contables de Debe y Haber con los conceptos jurídicos de deuda y crédito: éste
o aquélla pueden haberse extinguido y no haber reflejo contable de la correspondiente
prestación, mientras sí lo hay de la prestación -deudora o acreedora- de la parte contraria;
el traspaso de la propiedad y de los riesgos no depende de la inscripción o anotación
contable de la operación llamada a producirla.

b) La cuestión de la naturaleza del asiento ha resultado no obstante controvertida, habiendo

sido perturbado el problema, en parte, por su frecuente encuadramiento dentro del
proceso, cuando debe de ser situado en una perspectiva más amplía, para despojarle de la
diversidad de elementos que concurren en las probanzas en los juicios. Tal controversia ha
girado, en lo fundamental, en torno a la caracterización del asiento como confesión
extrajudicial, a lo que la más autorizada doctrina, aunque en ocasiones con matices, ha
dado respuesta positiva, con el apoyo firme que se derivaba del art. 48, regla 1ª, del

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 Código de comercio (antes de la reforma de 1973), que introducía un indudable
paralelismo con tal clase de confesión al sancionar el principio de la indivisibilidad que
recogía el art. 1.233 del Código civil para la misma.
Dos cuestiones destacan principalmente: una, que mientras la confesión es declaración
libre, los asientos son registraciones obligatorias; la otra, que mientras la primera es
declaración recepticia, que se dirige a las personas a quienes afecta, los segundos no se
dirigen a un destinatario determinado, cuando no se ha negado que sean declaraciones;
no faltan además otras cuestiones, menores a nuestro juicio, si se delimita correctamente
el régimen jurídico de la confesión extrajudicial.
Los dos problemas anteriores son de distinto peso. En efecto, el primero es superable si se
tiene en cuenta que la confesión puede derivarse de una obligación, “ como es el caso de
los inventarios o rendición de cuentas de los gestores de negocios ajenos o si ocurre en
cumplimiento de una sentencia judicial”o de un deber legal, cual es nuestro caso; en
cambio, el segundo, una vez está claro que no todas las declaraciones son recepticias, se
halla en función de la naturaleza de la confesión: si se la configura como una declaración
recepticia -como hace la doctrina italiana- y ésta “ aparte de contener una voluntad
(declarada) y de suponer una voluntad de declaración, implica una voluntad de
comunicación al destinatario” perfeccionándose por la llegada al mismo, ello no se da en
los asientos contables. Mas si, por el contrario, como creemos, la confesión extrajudicial es
en nuestro Derecho una vasta categoría que engloba distintas clases de declaraciones, es
posible incluir como una subespecie de la misma las declaraciones contables, como ya
hiciera una autorizada doctrina, encuadrando a éstas dentro de los actos jurídicos en
sentido estricto -que no necesitan necesariamente dirigirse a otras personas- y en
concreto dentro de la categoría de las declaraciones de ciencia, de formulación obligada y,
desde la perspectiva procesal, dentro de las pruebas de carácter personal producidas por
escrito y con anticipación para permitir su aseguramiento.
La configuración del asiento como declaración de ciencia y no de voluntad no carece de
consecuencias jurídicas, siquiera éstas no hayan sido elaboradas unitariamente en nuestra
doctrina. Aun así, conviene destacar entre las más importantes: que los efectos jurídicos
se producen independientemente de la voluntad del empresario, bastando la conducta y
el resultado de hecho (por la conexión que hemos visto entre declaración y documento)
para su producción; que el asiento no se revoca, sino que se rectifica, mientras que los
vicios de la voluntad (violencia, dolo) son reconducibles a la problemática del error de
hecho, es decir, a la falta de verdad del hecho registrado respecto del hecho real; y, en fin,
que el valor probatorio como confesión extrajudicial “ considera un hecho sujeto a la
apreciación de los Tribunales según las reglas establecidas sobre la prueba” .
Esta independización de las declaraciones de ciencia respecto de las de voluntad exige
pues una aplicación cautelosa de las normas dictadas para éstas -se ha propuesto “en
tanto lo justifique la analogía de unas y otras” pero no excluye, a mi juicio, la necesidad de
interpretar el asiento, - contra lo que se ha entendido en ocasiones.

c) El asiento puede tener como contenido hechos, actos y en particular, declaraciones.

Existen asientos que son el resultado de actos u operaciones ejecutadas o pendientes de

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 ejecutar; asientos correctores, partiendo de verificaciones extra-contables (así los
importantes de fin de ejercicio, resultantes del inventario...).

d) En ocasiones, la anotación contable tiene un valor que se deriva del medio en que se
efectúa (libreta de ahorros), de la obligación contractual asumida (v. gr. en ciertas pólizas
de afianzamiento bancario) o de la relación en que se produce (transferencia bancaria;
depósito de acciones en el sistema de liquidación de las operaciones bursátiles).

e) El valor del asiento es independiente y distinguible del que se deriva de su notificación o

de su reconocimiento expreso o tácito.

f) En conclusión, el valor jurídico del asiento no siempre es el mismo, cabiendo hablar de una
eficacia normal, de una eficacia específica, de una eficacia anormal cuando es irregular, y
en fin de una adición de efectos en los casos en que da lugar al nacimiento de
responsabilidades y sanciones civiles, penales y administrativas.

MEDIOS PROBATORIOS ADMITIDOS EN EL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO

El artículo 125º del Código Tributario establece que los únicos medios probatorios que pueden
actuarse en la vía administrativa son los documentos, la pericia y la inspección del órgano
encargado de resolver, los cuales serán valorados por dicho órgano, conjuntamente con las
manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria.

a) Medios probatorios solicitados en el procedimiento de fiscalización.

Los medios probatorios antes señalados son obtenidos en el transcurso del procedimiento
de fiscalización que inicia la Administración Tributaria para verificar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias, los cuales serán merituados por la Administración a efectos de la
determinación del impuesto que ésta realice.

b) Manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria.- La Administración está

facultada para obtener declaraciones de terceros ajenos al proceso (testigos) o inclusive el
propio deudor tributario (confesión de parte); sin embargo este medio probatorio debe
ser valorado conjuntamente con otros medios probatorios; lo cual no implica que las
manifestaciones obtenidas por la Administración no tengan fuerza probatoria autónoma si
de la libre valoración de dicho medio probatorio el órgano resolutorio tiene la convicción
del hecho que se pretende acreditar.
Es necesario precisar que las actas y los resultados de requerimiento de la Administración
Tributaria son documentos públicos que constituyen prueba suficiente para acreditar los
hechos realizados que éste presencie o constate; no obstante lo antes señalado el
contenido de las actas y requerimientos puede ser desvirtuado con otros medios
probatorios aportados por el administrado.
Finalmente cabe señalar que los documentos de fecha cierta tendrán un mayor valor
probatorio, ya que acreditan la existencia de los mismos desde una fecha considerada

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 como cierta, se entiende como documento de fecha cierta a aquel documento presentado
ante funcionario público o ante notario, la difusión en un medio público de fecha
determinada o determinable.

c) Medios probatorios solicitados de oficio por el órgano resolutor

En caso se suscite alguna controversia respecto a la falta o indebida valoración de los
medios probatorios obtenidos en el procedimiento de fiscalización el órgano encargado de
resolver en cualquier estado del procedimiento, podrá ordenar de oficio las pruebas que
juzgue necesarias para el esclarecimiento de la cuestión a resolver, con lo cual le permite
una mayor posibilidad de análisis respecto a los medios probatorios utilizados por el
reclamante o apelante según lo previsto por el artículo 126° del Código Tributario.

d) Medios probatorios extemporáneos

Según lo dispuesto por el artículo 141° del Código Tributario, se considera como medio
probatorio extemporáneo el que habiendo sido requerido por la Administración durante el
procedimiento de fiscalización, no hubiera sido presentado o exhibido, el cual no se
admitirá bajo responsabilidad, salvo que: (i) el deudor tributario pruebe que la omisión no
se generó por su causa o (ii) acredite la cancelación del monto reclamado vinculado a las
pruebas presentadas, presente carta fianza o financiera por dicho monto.
Cabe precisar que no se considerará medio probatorio extemporáneo aquella información
y/o documentación que no haya sido requerida expresamente en la etapa de fiscalización
al contribuyente a fin de verificar el cumplimiento de la obligación de un tributo y periodo
determinado; dicha información deberá ser admitida en el procedimiento contencioso de
reclamación.
Lo antes señalado se ilustra en el criterio del Tribunal Fiscal referido en la Resolución N°
386-2-98 del 29 de abril de 1998, en la que se indica que toda vez que la Administración
no requirió expresamente a la recurrente a efecto que sustentará cómo efectuó el costo
de mortalidad de los pollos de las diferentes granjas por el periodo acotado, limitándose a
solicitar, según el anexo 3 del Requerimiento No. 00983, la documentación sustentatoria
de cómo se efectuó el costeo de la mortalidad de pollos de la granja Olivares por el mes de
marzo de 1994; no resulta de aplicación al caso de autos, el artículo 141 del Código
Tributario, debiendo la Administración admitir las pruebas presentadas por la recurrente
en la etapa de reclamación, y correspondía emitir pronunciamiento sobre dicho aspecto.
En suma, en los supuestos en los que la Administración Tributaria no haya solicitado
durante la etapa de fiscalización, de manera expresa y específica, una determinada
información al contribuyente, es claro que dicha documentación puede ser presentada en
sede de reclamación sin exigencia del pago o afianzamiento, similar criterio debe
considerarse en los casos en los que se presenten nuevos medios probatorios por tratarse
de documentación recién disponible para el deudor tributario.

e) Sustentación del costo y/o gasto y el crédito fiscal

En lo relativo a los ingresos y los gastos, las normas del Impuesto a la Renta y el Impuesto
General a las Ventas establecen tres obligaciones para demostrar la fehaciencia de la

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 operación: la declaración jurada, el registro del comprobante de pago y la existencia de
otros documentos que acrediten la existencia o fehaciencia de la operación.
En reiterados pronunciamientos el Tribunal Fiscal ha dejado establecido que la
Administración, a fin de sustentar sus reparos debe actuar una serie de elementos
probatorios cuya evaluación conjunta permita acreditar la fehaciencia de la operación; así,
es necesario que, por un lado, el contribuyente acredite la realidad de las transacciones
efectuadas directamente con sus proveedores, con documentación e indicios razonables, y
por otro lado, que la Administración lleve a cabo acciones destinadas a evaluar la efectiva
realización de esta sobre la base de la documentación proporcionada por el contribuyente,
cruces de información con los supuestos proveedores y cualquier otra medida destinada a
lograr dicho objetivo.
Al respecto, mediante Resolución de Observancia Obligatoria N° 01759-5-2003, publicada
el 5 de junio de 2003 en el diario oficial “El Peruano”, el Tribunal Fiscal ha interpretado
que una operación es inexistente, ya sea porque no hay identidad entre el emisor de la
factura de compra y quien efectuó realmente esta operación, cuando ninguno de los que
aparecen en la factura como comprador o vendedor participó en la operación, cuando no
existe el objeto materia de la operación o es distinto al señalado, o por la combinación de
tales supuestos.
Así pues, para demostrar la hipótesis de que no existió operación real que sustente el
crédito fiscal o gasto para efectos del Impuesto a la Renta es preciso que se investiguen
todas las circunstancias del caso, actuando para tal efecto los medios probatorios
pertinentes y sucedáneos siempre que sean permitidos por el ordenamiento tributario,
valorándolos en forma conjunta y con apreciación razonada, de conformidad con el
artículo 125º del Código Tributario.

Debe tenerse en cuenta que el Tribunal Fiscal ha señalado en las resoluciones Nº 06440-5-
2005, 01229-1-97, 00238-2-98, 00256-3-99 y 2289-4-2003 que el incumplimiento de las
obligaciones de los proveedores del recurrente no es suficiente para desconocer
automáticamente el crédito fiscal de ésta, asimismo se ha indicado que si en un cruce de
información los proveedores incumplieran con presentar alguna información o no
demostraran la fehaciencia de una operación, tales hechos no pueden ser imputables al
usuario o adquirente; no obstante, el criterio antes señalado no es aplicable cuando la
Administración ha evaluado conjuntamente
Una serie de hechos comprobados en la fiscalización para concluir que las adquisiciones
no son reales.
Por consiguiente, para tener derecho al crédito fiscal o a la deducción de gastos no basta
acreditar que se cuente con el comprobante de pago que respalde las operaciones
realizadas, ni con el registro contable de las mismas, sino que los contribuyentes deben
mantener al menos un nivel mínimo indispensable de elementos de prueba que acrediten
que los comprobantes que sustentan su derecho al crédito fiscal o gastos deducible
correspondan a operaciones reales y/o fehacientes; siendo posible que la Administración
demuestre que las operaciones sustentadas en facturas de compras de los contribuyentes
no son reales o no fehacientes, actuando una serie de elementos probatorios cuya

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 evaluación conjunta permita llegar a tal conclusión, siempre y cuando dichos elementos
probatorios no se basen exclusivamente en incumplimientos de los proveedores de estos.
Por lo antes señalado la carga de la prueba de la fehaciencia de las operaciones recae
tanto en la Sunat y en el contribuyente.
En el siguiente punto analizaremos medios probatorios requeridos a efectos de sustentar
el gasto deducible y el crédito fiscal a la luz de la jurisprudencia del Tribunal Fiscal.
Medios probatorios para sustentar costo del Impuesto a la Renta
El artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta, a partir del ejercicio 2013 exige que el
costo de adquisición, costo de producción o de valor de ingreso al patrimonio, deban estar
sustentados en comprobantes de pago emitidos de conformidad con el Reglamento de
Comprobantes de Pago; sin embargo dicha exigencia no es válida para períodos anteriores
por lo que, la Sunat no puede reparar el costo de ventas por dicho motivo.

f) Al respecto el Tribunal Fiscal y la Sunat han establecido criterios que reproduciremos en

los siguientes párrafos:
- Acreditación del costo computable. RTF N° 0586-2-2011 “Los contribuyentes del
Impuesto a la Renta pueden acreditar el costo de adquisición, costo de producción o
de valor de ingreso al patrimonio, con cualquier otra documentación fehaciente, en la
medida que dicha documentación permitiese conocer su existencia e importes y no
necesariamente con comprobantes de pago emitidos acorde a las normas tributarias
sobre la materia.”

- Acreditación del valor de las mejoras. Informe N° 134-2009-SUNAT/2B0000 “El valor

de las mejoras debe calcularse de acuerdo a las reglas establecidas en el TUO y el
Reglamento de la LIR para la determinación del costo computable de los bienes
construidos, es decir, considerando los materiales directos utilizados, la mano de obra
directa y los costos indirectos de construcción, debidamente reajustados. Dichos
egresos que deberán ser sustentados con los comprobantes de pago respectivos,
teniendo en cuenta que los inmuebles materia de enajenación no fueron adquiridos
para su venta. En caso de no contarse con tales comprobantes, el valor de las mejoras
deberá sustentarse con cualquier otra documentación que tenga carácter fehaciente.”

g) Medios Probatorios válidos para sustentar el gasto deducible y el crédito fiscal

Conforme con el inciso a) del artículo 18º del Texto Único Ordenado de la Ley del
Impuesto General a las Ventas, aprobado mediante Decreto Supremo Nº 055-99-EF,
modificado por Decreto Legislativo Nº 950, sólo otorgan derecho a crédito fiscal las
adquisiciones de bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de
construcción o importaciones que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de
acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta, aún cuando el contribuyente no esté
afecto a este último impuesto.
Por su parte el artículo 37º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado mediante Decreto Supremo Nº 179-2004-EF, dispone que a fin de establecer la
renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para

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 producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias
de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por esta ley.
Como se advierte de las normas glosadas, para que un gasto sea deducible para efectos
del Impuesto a la Renta -y que por consiguiente otorgue derecho al crédito fiscal-, éste
debe de cumplir con el principio de causalidad, que es la relación existente entre el egreso
y la generación de la renta gravada o el mantenimiento de la fuente productora; asimismo
el Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia ha señalado que la deducibilidad y
fehaciencia de un gasto debe acreditarse mediante su devengamiento en el ejercicio
gravable, el comprobante de pago en el caso que exista la obligación de emitirlo y con
documentación que demuestre con indicios razonables la efectiva realización de la
operación tales como: contratos, informes, reportes, e-mails, etc.

CRITERIOS JURISPRUDENCIALES SOBRE MEDIOS PROBATORIOS VÁLIDOS

A continuación se esbozaran criterios jurisprudenciales referidos a los medios probatorios

necesarios que debe tenerse en consideración para la acreditación de costo y/o gasto y el ejercicio
del derecho al crédito fiscal y evitar futuras contingencias.

a) Acreditación de la prestación efectiva de servicios. RTF N° 05514-2-2009. “La sola

presentación de los contratos de locación de servicios no constituye elemento suficiente
para acreditar la fehaciencia de la operación, sino que debe contarse con documentación
adicional a fin de acreditar la realización de la operación.La recurrente no exhibió
documentación sustentatoria de la prestación efectiva del servicio como serían los
informes de los avances y resultados de las tareas realizadas; reportes de la entrega de
información o documentación brindada por las personas contratadas bajo contrato de
locación de servicios; no se contaba con un control de los días trabajados del personal bajo
el régimen de cuarta quinta. Siendo ello así, no se evidenció indicio razonable de la
efectiva prestación del servicio.”

b) Acreditación de adquisición de bienes. RTF N° 06011‐3‐2010. “Se detecta la existencia de

compras no fehacientes por cuanto no existe documentación ni otra clase de pruebas que
acrediten que los proveedores prestaron los servicios materia de observación, (no se
demostró controles en cuanto al ingreso, volumen de adquisición, traslados, consumos,
compra de insumos, etc) por lo que no se probó que los comprobantes de pago
corresponden a la adquisición de bienes o servicios que se hayan producido en la
realidad.”

c) Acreditación de la condición de no habido del proveedor. RTF N° 03243-5-2005. “La

condición de no habido no es un hecho que por sí solo evidencie la operación realizada no
sea real, pues los hechos materia de examen se determinaron durante la fiscalización,

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 siendo que en el caso de autos no se evidencia que la condición de no habido existía
durante la realización de las operaciones observadas.”
d) Acreditación del gasto por combustible. RTF N° 01246-5-2013. “Los gastos de combustible
vinculados con determinados vehículos sean deducibles y otorguen derecho al crédito
fiscal, el contribuyente debe acreditar la necesidad del uso de tales bienes en el desarrollo
de sus actividades y que el combustible adquirido haya sido destinado a tales unidades, si
son bienes cedidos en uso debe acreditarse el contrato con firmas legalizadas.”
e) Acreditación de entrega a trabajadores de ropa publicitaria y mamelucos. RTF N° 01246-5-
2013 “La Administración indicó que no existía documentación que acreditara
fehacientemente que los mamelucos fueron entregados a los trabajadores de la empresa,
para realizar su trabajo.”
f) Acreditación de entrega de regalos a clientes. RTF N° 06610-3-2003 “El otorgamiento de
obsequios a clientes y/o proveedores constituye una práctica comercial usual que permite
mantener o mejorar la imagen de la empresa frente a sus clientes y proveedores, en el
presente caso, el recurrente no ha podido acreditar en forma alguna, más allá de lo
afirmado por el mismo, que su cliente y su personal hubieran sido los beneficiarios de
dichas canastas, y en consecuencia que tales gastos cumplan con el principio de
causalidad.”
g) Acreditación de gastos de Alojamiento y Hospedaje. RTF 01246-5-2013.”Si bien el
recurrente alegó que los gastos incurridos fueron para brindar hospedaje a las personas
detalladas que figuran en su Libro de Retenciones, aquel no ha evidenciado
documentariamente que el gasto por alojamiento y/o hospedaje en la ciudad de Tarapoto
se hubiera pactado como condición de trabajo de tales trabajadores, ni exhibió los
contratos que así lo evidenciarían, ni presentó documentación distinta que lo acredite, por
lo que no corresponde amparar su alegato.”
h) Acreditación de gastos por retribución de trabajadores independientes RTF N° 14980-4-
2012. “El contrato de locación de servicios ofrecido no constituye documento probatorio
que acredite la causalidad, necesidad o razonabilidad de los servicios que recibió durante
el ejercicio acotado por cuanto carece de fecha cierta y porque los servicios que se
pactaron consistentes en el asesoramiento administrativo y contable, no corresponden al
periodo fiscalizado; por lo que concluyó que el recurrente no acreditó las observaciones
formuladas.”
i) Acreditación de pago de servicios con recibo de caja. RTF 01980-3-2012. “Los recibos de
caja exhibidos por la recurrente, se aprecia que éstos corresponden a pagos por servicios
de prensado, servicio de montacarga, mano de obra comisión de compra de conos,
adelanto de comisiones y trabajos realizados en la obra, entre otros, los cuales no
constituyen comprobantes de pago, al no reunir los requisitos para ser considerados como
tales según el Reglamento de Comprobantes de Pago antes citado, por lo que atendiendo
a que la recurrente no sustentó los gastos contabilizados en la cuenta de Gastos de
Personal se mantiene el reparo formulado por la Administración.”
j) Acreditación por servicio de movilidad – taxis. RTF N° 05636-10-2012. “No resulta
procedente condicionar la deducción de gastos de movilidad a la presentación de
comprobantes de pago y, tampoco cabe condicionar la deducción de tal gasto en el hecho
que el recibo por horarios girado (comprobante de pago) que lo sustenta de comprobante

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 de pago, pues ello no resulta imputable a la recurrente, y que la mencionada deducción no
está sujeta a la verificación de tal formalidad sino al hecho de que se acredite la entrega
del dinero al trabajador que hace uso del servicio de taxi mediante cualquier medio
razonable.” habría sido emitido por un proveedor cuyas rentas no se encuentran dentro
de la categoría por la que le corresponde girar dicho tipo
k) Acreditación de anulación de operaciones. RTF N° 03291-1-2013 “Tratándose de la
anulación de ventas de bienes que no se entregaron al adquirente, la deducción estará
condicionada a la devolución del monto pagado; en el caso el recurrente efectuó la
siguiente anotación “ANULADA (7,514.16)”, sin consignar la fecha de la supuesta
anulación, ni el número de comprobante de pago y nota de crédito que sustenta la
referida anulación.”
l) Acreditación de no haber recibido notas de crédito RTF 14952-1-2012.
“La Administración debió realizar las investigaciones o comprobaciones necesarias, más
aun cuando la recurrente afirmó haber cancelado íntegramente las facturas a las que se
vinculan las notas de crédito materia del reparo, por lo que debía verificarse la veracidad
de las supuestas bonificaciones que los proveedores habrían otorgado a la recurrente, así
como los importes totales que fueron cancelados por la recurrente respecto de todas los
facturas vinculadas a las notas de crédito observadas, verificar las políticas de
bonificaciones de los proveedores, y en general cualquier otro mecanismo que hubiera
podido generar dicha certeza respecto de si se modificaron las operaciones de venta.“
m) Acreditación de depreciación. RTF N° 01408-4-2013 “La recurrente no sustentó la
deducción de la depreciación contabilizada como gasto del Impuesto a la Renta del
ejercicio 2001, toda vez que no presentó el Libro Auxiliar de Control de Activos Fijos ni
libro contable u otro registro en el que se detallaran los bienes depreciados, su fecha y
costo de adquisición, entre otros, por lo que al encontrarse el reparo arreglado a ley,
corresponde mantenerlo.”
n) Por lo antes expuesto, es importante que las empresas cuenten con todos los documentos
probatorios que acrediten la veracidad de las operaciones descritas en los comprobantes
de pago, estableciendo mecanismo de control como identificación del emisor y que
cuenten con información adicional que acrediten la existencia de la operación.

IMPLICANCIAS DE PRESENTAR MEDIOS PROBATORIOS VÁLIDOS PARA ACREDITAR LAS

OPERACIONES COMERCIALES

La falta de presentación de medios probatorios en el procedimiento de fiscalización tiene

consecuencias nefastas para las empresas pues implica además del desconocimiento del costo y/o
gasto deducible y el crédito fiscal, que la Administración se encuentre facultada a determinar
sobre base presunta en virtud del artículo 64° del Código Tributario, asimismo la posibilidad de
que ésta ordene trabar medidas cautelares previas previstas en el artículo 56° del citado código,
además de la imputación de la presunción por pago de dividendos presuntos de acuerdo a lo
dispuesto en el inciso g) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 13-B de su
reglamento.

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