Derecho Financiero II

Concepto de Derecho Financiero

El derecho financiero es la rama del derecho público que organiza los recursos
constitutivos de las Haciendas Públicas, y regula los procedimientos de percepción de los
ingresos y de ordenación de los gastos y pagos que tales sujetos destinan al cumplimiento
de sus fines. Es decir que comprende las normas que regulan la actividad financiera del
Estado, la acción del Estado y demás entes públicos que se dirige a obtener los ingresos
necesarios para poder realizar los gastos que sirven al sostenimiento de los servicios
públicos, INGRESOS y GASTOS.

El maestro SAINZ DE BUJANDA, expresa que el “Derecho Tributario es la rama del Derecho
financiero que tiene por objeto la organización material del tributo y el desarrollo de las
funciones públicas dirigidas a su aplicación”.1

En palabras sencillas podemos decir que es la disciplina que tiene por objeto el estudio del
ordenamiento jurídico que regula el establecimiento y aplicación de los tributos. Lo que
sí está más que claro es que el derecho tributario se ha desarrollado sobre el instituto
jurídico del tributo.

Marco Jurídico Tributario Nicaragüense.

Conceptos:

Tributo:

Según Catalina Vizcaino Garcia, (Derecho Triburario Tomo 1) - El tributo es toda

prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, exige, en ejercicio de su
poder de imperio, en virtud de ley. Nota característica del tributo es su obligatoriedad,
fundamentada en la coactividad del Estado (entendido en sentido lato de Nación,
municipalidades).

1
F. SAINZ DE BUJANDA, Sistema de Derecho Financiero, Volumen Segundo, Madrid, Facultad de Derecho de
la Universidad Complutense, 1985, pág 171.

1
Código Tributario - Artículo 9. Tributos: Son las prestaciones que el Estado exige
mediante Ley con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus fines. Los
tributos, objeto de aplicación del presente Código se clasifican en: Impuestos, tasas y
contribuciones especiales.

En la doctrina moderna con una política estatal más participativa en la economía, se

reconoce que además de la finalidad recaudatoria del tributo existen otras finalidades que
se les conoce como extrafiscales.

La mayoría de la figuras tributarias poseen además de un elemento fiscal, un elemento

extrafiscal. Estas finalidades extrafiscales han sido clasificadas doctrinariamente de la
siguiente manera:

a) Redistributivas: Buscan influir en la relación comparativa de las situaciones

patrimoniales de los individuos, de modo que ésta resulte modificada al observar las
situaciones antes y después de la aplicación del tributo, buscando una redistribución de
riquezas.

b) Promoción de Comportamientos: Busca orientar los comportamientos de los individuos

en un sentido que no se seguiría, o se seguiría en menor intensidad, en ausencia del
tributo. En la doctrina moderna se liga a comportamientos de carácter económico,
buscando alterar decisiones económicas de los contribuyentes, sea por medio de tratos
tributarios favorables. Ejemplo; Los diversos regímenes de incentivo fiscal que buscan
promover la inversión en general o en determinadas actividades (textiles, bancarias,
turismo, exportaciones no tradicionales, etc.).

c) Disuasión de comportamientos: Por este medio se agrava el trato tributario de ciertas

actividades con el propósito de disuadir comportamientos, sean de carácter económico,
de salud, ambientales, sociales, etc.

Tributo es la prestación coactiva, establecida unilateralmente por el Estado u otro Ente

Público, normalmente pecuniaria, que se exige, en uso del poder atribuido y limitado por
la Constitución y las leyes, de quienes a éstas están sometidos en virtud de un deber de
solidaridad social. Se trata de prestaciones que tienen como finalidad fundamental la
satisfacción de necesidades públicas, por lo que no constituyen la sanción de un acto
ilícito, que se establecen u organizan en conexión con presupuestos de hecho previstos en

2
forma general y que se hacen efectivas normalmente mediante una combinación de
actuaciones de los obligados tributarios en cumplimiento de deberes de colaboración y
autoliquidación y el desarrollo de la actividad financiera administrativa”.2

En base al concepto anterior podemos citar como características de los tributos que son
una prestación patrimonial, de carácter público, coactiva, impuesta por ley, en supuestos
de representativos de capacidad económica para hacer efectiva la contribución al
sostenimiento de los gastos públicos, aunque también al genérico de otros fines.

Impuestos

Según el Modelo del Código Tributario para América Latina- El impuesto es toda
prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de
imperio, exige, en virtud de ley, sin que se obligue a una contraprestación, respecto del
contribuyente, directamente relacionada con dicha prestación.

Articulo 9 Código Tributario - Impuesto: Es el tributo cuya obligación se genera al

producirse el hecho generador contemplado en la ley y obliga al pago de una prestación a
favor del Estado, sin contraprestación individualizada en el contribuyente.

CARACTERÍSTICA DEL IMPUESTO:

a. Es una prestación contributiva: Lo cual responde a la noción de impuesto como

manifestación del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.

b. Es una prestación pecuniaria: Exigida en base a una ley, el deber de contribuir se

manifiesta en el impuesto, en la exigencia de una prestación pecuniaria establecido con
arreglo a ley.

c. El presupuesto de hecho imponible: Consiste en actuaciones voluntarias de las personas

indicativas de capacidad económica; aunque la prestación impositiva resulte de un
mandato legal. Dicho resultado se produce por la realización del presupuesto de hecho

2
Torrealba Navas, Adrián. Derecho Tributario, Parte General, Tomo I, Principios generales y derecho
tributario material. San José Costa Rica. Editorial Jurídica Continental, 2009, pág 33.

3
previsto en la norma, pero la realización es voluntaria por parte del sujeto que luego
resulta obligado a cumplir la prestación.3

ELEMENTOS DEL IMPUESTO:

a. Los sujetos: Conocido con el nombre de sujeto pasivo o de la imposición, a la persona

física o jurídica que con arreglo a la disposiciones de la ley deberá hacer efectiva, la deuda
tributaria propia o ajena. El sujeto impositivo no deberá confundirse con el destinatario, ni
tampoco con la persona que en definitiva soporta el gravamen, puede coincidir estas tres
categorías o diferenciarse claramente a los personajes que las representan en los sujetos
personales coinciden el sujeto de jure y la persona obligada al pago del impuesto, pero no
ocurre lo mismo en las contribuciones de consumo. Recursos Tributarios en Nicaragua

b. Objetos: Lo constituye la materia, el acto o el hecho que la ley utiliza como base o
motivo del tributo. Las disposiciones legales o reglamentarias se encargaran de definir la
naturaleza de la materia imponible enumerando sus caracteres distintos, determinando la
extensión de la base, las exenciones posibles y la unidad del objeto que ha de servir de
asiento a las cuotas o tipo de gravamen, de modo que la determinación de la materia
imponible puede tener lugar utilizando la declaración del contribuyente o por medio de
estimación directa, realizada por los órganos de la administración.

c. La causa: Es la de pagar una prestación a favor del Estado o ente publico, sin
contraprestación por parte del contribuyente.4

CLASIFICACION DE LOS IMPUESTOS

a) Impuesto directo es el que grava el capital o la renta. Grava directamente a las

personas naturales y juridicas. Impuesto sobre la renta
Impuesto indirecto es que no grava a la persona por lo que gana sino las
actividades que realiza (adquisición de bienes y servicios). Impuesto Específico
Conglobado a los Combustibles (IECC). Impuesto al Valor Agregado (IVA). Impuesto
Selectivo de Consumo (ISC).

3
Véase Bayona de Perogordo, Juan José. Op. Cit. Pág. 344.

4
Citado por Jirón Cantillo, Ervin Ramón. Análisis Doctrinario. de los Diversos Aspectos del Derecho
Tributario, Pág. 45 y SS

4
b) Reales y personales: El impuesto real toma las fuentes distintas de la producción de
riqueza y la grava separadamente; IBI, IVA, ISC.

El impuesto personal intenta gravar tendencialmente la globalidad de la riqueza. IR,

Impuesto municipal sobre ingresos

c) Objetivos y subjetivos: El criterio clasificatorio es aquí el que se tomen en cuenta o no

las condiciones personales del sujeto pasivo. Así, típicamente, un impuesto sobre bienes
inmuebles es objetivo, mientras que el impuesto sobre la renta es, en buena medida,
subjetivo.

d) Periódicos e instantáneos: Los periódicos son aquellos cuyo presupuesto de hecho es

una situación que se prolonga en el tiempo (por ejemplo, el impuesto sobre la renta). El
impuesto instantáneo es aquel que se refiere a una situación que se agota en un
momento determinado, y el impuesto recae sobre ese acto (por ejemplo, el impuesto de
traspaso de bienes inmuebles). Una categoría intermedia es la del impuesto instantáneo
de declaración periódica. Se trata de aquellos impuestos relativos a operaciones masivas
que se gravan en función de cada operación pero que se declaran y pagan
periódicamente, comprendiendo así el conjunto de las operaciones individuales realizadas
durante un cierto período. Es el caso del impuesto sobre el valor agregado.

Tasa

Según el Modelo del Código Tributario para América Latina - La tasa es toda prestación
obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio,
exige, en virtud de ley, por un servicio o actividad estatal que se particulariza o
individualiza en el obligado al pago.

Según el Plan de Arbitrio Municipal en su arto. 28 se define a la tasa como: “Las

prestaciones en dinero, igualmente exigibles por el municipio como contraprestaciones de
un servicio de la utilización privativas de bienes de uso público municipal o del desarrollo
de una actividad que beneficie al sujeto pasivo o contribuyente.

Código Tributario, Articulo 9 Tasa: Es el tributo cuya obligación tiene como hecho
generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado en el
usuario del servicio. Su producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye

5
el presupuesto de la obligación. No es tasa la contraprestación recibida del usuario en
pago de servicios no inherentes al Estado.

Doctrinariamente, se podría resumir el concepto de tasa como aquellos tributos cuyo

hecho imponible constituye la utilización del dominio público o la realización por la
administración de una actividad que se refiera, afecte o beneficie de modo particular al
sujeto pasivo, pero exigiéndose en todo caso que su solicitud o recepción sea obligatoria.
A diferencia del impuesto la tasa posee la característica de que es necesaria una actividad
de la administración. La tasa como una modalidad de tributos posee elementos distintivos
propios, como la “ratio” contra prestacional y la presencia de un servicio público o de una
actividad estatal o de otro ente público referida directa y exclusivamente al sujeto pasivo.

Según la definición, se hace una acotación muy importante, que el hecho generador de la
tasa es la prestación efectiva o potencial de un servicio público, lo que podríamos
erróneamente interpretar o percibir que puede generarse la tasa aun cuando no se preste
el servicio efectivamente. Esta idea riñe con el principio básico de que la obligación
tributaria no puede nacer si no se da el hecho generador. En realidad, lo que se plantea
aquí es si resulta característica esencial del hecho generador de la tasa el que forme parte
de éste “la solicitud del servicio” del sujeto pasivo. La respuesta negativa se impone y, de
hecho, el ordenamiento positivo nos da cuenta de un conjunto de tasas que no exigen
para su generación que haya existido solicitud del sujeto pasivo. Es el caso, por ejemplo,
de las tasas a que se refiere el artículo 40 del Plan de arbitrios municipal16 y el artículo 26
del plan de arbitrios de Managua17 en gemela redacción al artículo 26 del plan de
arbitrios municipal, que deben pagarse aun cuando el usuario no demuestre interés en
ello. Ahora, es preciso indicar que esta norma debe ser interpretada en el sentido que
regula la hipótesis de quien recibió el servicio sin haberlo solicitado, y no de quien debe
pagar a pesar de no recibir efectivamente el servicio o, incluso, del que habiéndolo tenido
a disposición no ha hecho uso de él (ejemplo, quien no saca la basura a efectos de su
recolección). Es así que debe entenderse la hipótesis de que la prestación del servicio sea
potencial. El hecho imponible consiste en la prestación de los servicios, sea por requerirlo
así el sujeto o por la recepción obligatoria del mismo, como por ejemplo en el caso de la
recolección de basura, en que se puede o no requerir del servicio, pero siempre se está
obligado a pagarlo.5

5
Artículo 40, Decreto 455, Plan de arbitrios municipal. Las tasas por servicios de recogida de basura, limpieza
de calles, comentarios, rastros y las referidas a cualquier otro servicio que presten o puedan prestar las

6
ELEMENTOS DE LA TASA:

a. Los sujetos: En cuanto al sujeto activo de la tasa se trata de un ente público, ya que el
presupuesto objetivo, consiste en la actuación de un ente público, así pues puede
considerarse sujeto activo (acreedor) de la tasa, todo ente que pueda establecer un
servicio regulado por normas de Derecho Público. En cuanto al sujeto pasivo, se trata de la
persona beneficiada o afectada por la actuación del ente público

b. Objeto: La tasa tiene por objeto la prestación de un servicio público por parte del
Estado, en ocasiones puede tratase de la prestación de un servicio municipal como ocurre
en el caso de la declaración de un determinado espectáculo público organizado por
particulares, en otros casos se trata de financiar el costo de una actividad administrativa
típica, que puede ser la tasa por licencia de apertura de un establecimiento o el
otorgamiento de licencia o autorizaciones administrativas.

HECHO IMPONIBLE DE LA TASA:

El hecho imponible se entiende realizado cuando se produce la situación prevista y

regulada en la ley, que provoca la prestación de servicios o la realización de actividades de
los sujetos activos y se aplica en el régimen de derecho público, consistente en: a. La
tramitación o expedición de licencia, visados, matriculados o autorizaciones
administrativas.

b. Expediciones de certificados o documentos a solicitud de parte, sellado de libro.

c. Valoraciones o tasaciones. d. Inscripciones y anotaciones en registros oficiales y

públicos. e. Servicios o actividades en general que se refieran, afecten o beneficien a
personas determinadas o que hayan sido motivados por estas, directa o indirecta.

CLASIFICACIÓN DE LA TASA:

Alcaldías, se determinarán de forma que al menos cubra el cincuenta por ciento del costo de los mismos. 17
Artículo 26, Decreto 10-91, Plan de arbitrios del Municipio de Managua. Las tasas serán exigibles desde que
se inicie la prestación del servicio o se realice la actividad y desde que se conceda la utilización privativa,
pero el Municipio podrá exigir el depósito previo de las tasas correspondientes…

7
a. Tasas estatales: Reconocidas como ingresos de la Hacienda Pública y como tales pueden
ser percibidas por la Administración del Estado o por sus orígenes autónomos.

b. Tasas de las entidades locales: Se percibe por la correspondiente corporación

Municipal.

c. Tasas fiscales: Consisten y tienen como hecho imponible el otorgamiento de las

premisas de investigación o concesiones de explotación de minerales e hidrocarburos
líquidos o gaseosos.

Contribuciones Especiales:

Según el Modelo del Código Tributario para América Latina - La contribución especial es
toda prestación obligatoria, en dinero o en especie, que el Estado, en ejercicio de su poder
de imperio, exige, en virtud de ley, por beneficios individuales o de grupos sociales
derivados de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales actividades
estatales.

Las contribuciones de mejoras son las contribuciones especiales caracterizadas por la

existencia de un beneficio derivado de una obra pública (v.gr., por una pavimentación).
Las contribuciones parafiscales son las contribuciones especiales recabadas por ciertos
entes públicos para asegurar su financiamiento autónomo.

El Plan de Arbitrio Municipal, en su arto. 51. dice que: “ Las alcaldías podrán proponer
contribuciones especiales para la realización de obras ampliación o mejoras de servicios
municipales, además de atender el interés común general se beneficie a personas
determinadas aunque dicho beneficio no puede fijarse en una cantidad concreta”.

Código Tributario, Articulo 9Contribuciones Especiales: Es el tributo cuya obligación tiene

como hecho generador beneficios derivados de la realización de determinadas obras
públicas y cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiación de dichas obras
o a las actividades que constituyen el presupuesto de la obligación.

CARACTERÍSTICAS DE LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES:

8
a. Es una actividad de la administración: Consiste en una obra pública o el establecimiento
o ampliación de un servicio público, lo que se conoce como un gasto de primer
establecimiento.

b. Beneficio de la obra: Dicho gasto o actividad debe de redundar de manera efectiva en

un beneficio especial para una persona o categoría de personas, aparte del beneficio
general para el conjunto de la colectividad.

c. Los sujetos: El sujeto pasivo será toda persona beneficiada por la ejecución de las obras
o por el establecimiento, ampliación y mejoras de los servicios con carácter general. En el
caso de bienes inmuebles o establecimientos mercantiles, el sujeto pasivo es el
propietario del inmueble o el titular de la explotación, aunque existan reglas especiales
para otros supuestos, según el criterio del beneficio especial. El sujeto activo será la
institución que realice la obra pública, generalmente la municipalidad.

d. Objeto: Es el beneficio que se deriva de la realización de las obras o servicios para los
afectados, tal beneficio puede verse reflejado en el aumento del valor de un inmueble o
en otro tipo de beneficio no exactamente identificable como aumento de valor, por
ejemplo las compañías de seguros que se benefician de la instalación y aumento del
servicio que ofrezcan.6

La contribución se diferencia de la tasa por el hecho que, aún cuando en las dos categorías
debe concurrir una determinada actividad administrativa, lo que da lugar al pago de las
contribuciones está básicamente encaminada a la satisfacción de un interés general, sin
perjuicio de que al mismo tiempo produzca un beneficio especial a determinadas
personas, mientras que en el caso de las tasas la actividad administrativa está
sustancialmente motivada por el particular y persigue la solución de problemas
individuales.

César Iglesias Ferrer cita las siguientes diferencias entre las tasas y las contribuciones:

· Satisfacción de un interés general y eventualmente de un particular: En la contribución

las prestaciones son generales repartiéndose luego individualmente los costos de la obra o
servicio. En la tasa las prestaciones son individuales.

6
Véase Ferreiro Lapatza, Juan José. Op. Cit., Pág. 710 y SS.

9
· Preeminencia del Beneficio: En la contribución, el beneficio es esencial y sin el cual no
puede hablarse de este tributo. Por el contrario, en la tasa no es necesario que se
produzca el beneficio, sino básicamente el servicio.

· Por el acercamiento del tributo: En la contribución es ella la que se acerca al

contribuyente y lo incide. Por el contrario, en la tasa es el contribuyente el que se acerca a
la tasa y es incidido por ella.

Artículo10 Otros Ingresos.

Son otros Ingresos, aquellos que percibe el Estado por actividades que no corresponden al
desarrollo de sus funciones propias de derecho público o por la explotación de sus bienes
patrimoniales y los demás ingresos ordinarios no clasificados como Impuestos, Tasas o
Contribuciones Especiales.

Alcance de la Obligación Tributaria

El Doctor Reynaldo Balladares, explica perfectamente la relación jurídica tributaria en el

ámbito nacional al decir; “Nuestro Código Tributario es claro en el art. 9 al señalar que la
realización del hecho imponible obliga al pago de la prestación a favor del Estado. La
noción se extiende por causa de lo determinado en el art. 12 en conexión con el art. 28. En
esta línea, si de la realización del hecho imponible, o hecho generador, como señala
nuestro Código Tributario, se llega a la consecuencia del nacimiento de la obligación
tributaria, ello implica que tal relación jurídica provee al Estado de la facultad, obligación y
responsabilidad de exigir el cumplimiento de tal obligación, quien en razón del art. 15, y
como una cláusula aclaratoria que no se encuentra de más, goza de la calidad de sujeto
activo de la relación jurídico tributaria”.

Código Tributario - Artículo 12 Concepto. La Obligación Tributaria es la relación jurídica

que emana de la ley y nace al producirse el hecho generador, conforme lo establecido en
el presente Código, según el cual un sujeto pasivo se obliga a la prestación de una
obligación pecuniaria a favor del Estado, quien tiene a su vez la facultad, obligación y
responsabilidad de exigir el cumplimiento de la obligación tributaria.

La relación jurídico-tributaria puede verse como el conjunto de obligaciones y deberes,

derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos, pudiendo de ella

10
derivarse obligaciones materiales y formales para el obligado tributario y para la
administración, así como la imposición de sanciones tributarias en caso de su
incumplimiento.

Este carácter complejo de la relación jurídico-tributaria hace que distintos tipos de

relaciones jurídicas se mezclen entre sí. Así de este modo, podemos ver como el derecho
tributario material abarca relaciones jurídicas cuyo orden de subsidiariedad se emparenta
más con el derecho privado, civil y mercantil; las relaciones de derecho tributario formal
se conectan con el derecho administrativo y las relaciones de derecho tributario
sancionador con el derecho penal. Las obligaciones tributarias materiales giran en torno a
una relación jurídica de crédito entre el sujeto deudor o pasivo y el sujeto acreedor o
activo (ente público), con la obligación a cargo del primero de dar una suma de dinero en
concepto de tributo como obligación tributaria principal.

La obligación tributaria constituye un vínculo de carácter personal, aunque su

cumplimiento se asegure con garantías reales y las establecidas en este Código para
respaldo de la deuda tributaria, entendiéndose ésta como el monto total del tributo no
pagado, más los recargos moratorios y multas cuando corresponda. La Obligación
Tributaria es personal e intransferible, excepto en el caso de sucesiones, fusiones,
absorciones, liquidaciones de sociedades y de solidaridad tributaria y aquellas retenciones
y percepciones pendientes de ser enteradas al Fisco, como casos enunciativos, pero no
limitativos.

Artículo 13 Inoponibilidad de Convenios entre Particulares.

Los convenios sobre materia tributaria celebrados entre particulares no son oponibles al
Fisco, ni tendrán eficacia para modificar el nacimiento de la obligación tributaria, ni alterar
la calidad del sujeto pasivo, sin perjuicio de la validez que pudiera tener entre las partes,
dentro de los límites establecidos por el ordenamiento jurídico que regula lo relativo a la
autonomía de la voluntad.

Artículo 14 Alcances de la Obligación tributaria.

La obligación tributaria no será afectada por circunstancias que se relacionan con la

validez de los actos o con la naturaleza del objeto perseguido por los particulares.

11
Tampoco se verá alterada por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras
ramas jurídicas, siempre que se produzca el hecho generador establecido en la ley.

Artículo 15. Sujeto Activo.

El Estado por medio de la Administración Tributaria, es el Sujeto activo, o acreedor de la

obligación tributaria y está facultado legalmente para exigir su cumplimiento.

Valdés Costa (13) define al sujeto activo como el órgano estatal titular del crédito, es
decir, el que tiene derecho a exigir e ingresar el importe del tributo. Queda claro,
considera, que el sujeto activo es parte de una relación jurídica creada por ley. La
competencia para Crear el tributo, para dictar el mandato es del Poder Legislativo; el
sujeto activo es el órgano administrativo titular del interés.

OJO y nuestro ordenamiento lo deja plasmado aunque no tan claro, no es todo el Estado
el sujeto Activo, es el órgano, institución del Estado que tiene el derecho a exigir el
importe, el pago de un tributo (DGI, DGA, Alcaldias)

También es relevante para la conceptualización del sujeto activo lo dispuesto por el

artículo 145 Ctr, que indica “Se entiende como Administración Tributaria la Dirección
General de Ingresos (DGI), organismo autónomo del Ministerio de Hacienda y Crédito
Público (MHCP) conforme ley, que tiene a su cargo la administración, recaudación,
fiscalización y cobro de los tributos, establecidos a favor del Estado, todo conforme las
leyes, reglamentos y demás disposiciones legales que los regulen. La Administración
Tributaria deberá cumplir y hacer cumplir las disposiciones contempladas en el presente
Código y en las demás leyes tributarias. La Administración Tributaria deberá además
percibir las multas y otros cobros pecuniarios determinados por ley y aplicados por los
organismos gubernamentales de conformidad a las normas legales que los regulen, sin
perjuicio de lo dispuesto en el artículo 1 del presente Código relativo a las excepciones”.

Artículo 16. Sujeto Pasivo.

Sujeto pasivo: Es el obligado en virtud de la ley, al cumplimiento de la obligación tributaria

y cualquier otra obligación derivada de ésta, sea en calidad de contribuyente o de
responsable.

12
El sujeto pasivo, expresa Sáinz de Bujanda7 , es el deudor de la obligación tributaria, es
decir, el sujeto que ha de realizar la prestación tributaria a favor del ente público
acreedor. Agrega que esa aparente claridad del concepto exige, sin embargo, algunas
puntualizaciones, La primera consiste en separar con nitidez el tratamiento jurídico del
problema del que puede llevarse en el seno de la ciencia económica. En términos
económicos, sujetos pasivos de la imposición son, en definitiva, las personas que soportan
la carga tributaria, esto es, aquellas que real y efectivamente procuran, con cargo a sus
patrimonios y a sus rentas, los medios pecuniarios destinados a la cobertura de los gastos
públicos. En términos jurídicos, en cambio, agrega, sujetos pasivos son las personas que
asumen una posición deudora en el seno de la obligación tributaria

Artículo 17. Solidaridad.

Están solidaria e indivisiblemente obligadas aquellas personas, respecto de las cuales se

verifique un mismo hecho generador. El principio de solidaridad en materia tributaria se
regirá por lo establecido en la legislación nacional vigente.

En virtud de la presente Ley, los efectos de la solidaridad son:

1. La obligación puede ser exigida total o parcialmente, a cualquiera de los deudores, a

elección del sujeto activo. En el caso que solo alguno o algunos de los responsables
solidariamente hayan satisfecho la obligación exigida, estos pueden posteriormente
reconvenir al resto que no lo hicieron, con deducción de su parte proporcional;

2. El pago total de la obligación tributaria, efectuado por uno de los deudores libera a los
demás;

3. El cumplimiento de un deber formal por parte de uno de los obligados no libera a los
demás;

4. La exención o remisión de la obligación que se haga en base a la ley libera a todos los
deudores;

7
Lecciones de derecho jIllUnciero, p. 207.

13
5. Cualquier interrupción de la prescripción a favor o en contra de uno de los deudores,
favorece o perjudica a los demás; y,

6. En las relaciones privadas entre contribuyentes y responsables, la obligación se divide

entre ellos: y quien haya efectuado el pago puede reclamar de los demás el total o una
parte proporcional, según corresponda. Si alguno fuere insolvente, su porción se debe
distribuir a prorrata entre los otros.

Artículo 18 Contribuyentes.

Para todos los efectos legales, son contribuyentes, las personas directamente obligadas al
cumplimiento de la obligación tributaria por encontrarse, respecto al hecho generador, en
la situación prevista por la ley.

Tendrán el carácter de contribuyente, por consiguiente:

1. Las personas naturales, las personas jurídicas de derecho público o derecho privado y
los fideicomisos.

2. Las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, aunque no

dispongan de patrimonio, ni tengan autonomía funcional.

Ejemplo:

 Las personas obligadas a recaudar las contribuciones a cargo de los

contribuyentes.
 Los obligados a efectuar pagos provisionales por cuenta del contribuyente.
 Los liquidadores y síndicos por las contribuciones que debieron pagar a cargo de la
sociedad en liquidación o quiebra, así como de aquellas que se causaron durante
su gestión.
 La persona que tenga conferida la dirección general, la gerencia general, o la
administración única de las personas morales.
 Los adquirentes de negociaciones, respecto de las contribuciones que se hubieran
causado en relación con las actividades realizadas en la negociación.
 Los representantes de personas no residentes en el país.

14
  Quienes ejerzan la patria potestad o la tutela, por las contribuciones a cargo de su
representado.
 Los legatarios y los donatarios a título particular respecto de las obligaciones
fiscales.
 Quienes manifiesten su voluntad de asumir responsabilidad solidaria.
 Los socios o accionistas.

Estructura

Artículo 28. Concepto - Hecho generador es el presupuesto establecido en la ley para

determinar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

El estudio del hecho imponible, dice Ferlazzo Natoli, implica inevitablemente el del
presupuesto de hecho jurídico en teoría general. La diferencia entre los dos conceptos no
concierne a la estructura o a los elementos constitutivos, sino a la circunstancia de que
"mientras en las relaciones de derecho privado el contenido y la prestación debida
provienen de regla determinada entre deudor y acreedor, con un acuerdo bilateral de
voluntad, el contenido y la medida de la prestación debida en virtud de una relación
obligatoria de imposición, están precisadas en la ley".8

y define al hecho imponible, como el conjunto de los presupuestos abstractos, contenidos

en las normas del derecho tributario material, de cuya existencia concreta (realización del
presupuesto de hecho) derivan determinadas consecuencias jurídicas. Si bien la obligación
tributaria tiene siempre como fuente una norma legal, ello no quiere significar (65), sin
embargo, que basta la existencia de una ley para que la obligación tributaria ya tenga su
origen, quede efectivizada y, en consecuencia, nazca el recíproco crédito del sujeto activo
de dicha obligación.

Dice Sainz de Bujanda (66), que para el nacimiento de la obligación tributaria, el hecho
imponible tiene siempre el carácter de un puro hecho, dado que la voluntad de los sujetos
que realizan el hecho en cuestión será operante para provocar ciertos efectos jurídicos
(los queridos por tales sujetos), pero no para dar origen al vínculo tributario, en cuya
aparición no interviene más voluntad que la de la ley.

8
Tratado de Derecho tributario, dirigido por A. Amatucci, p. 61.

15
Artículo 29. Ocurrencia

El hecho generador de la obligación tributaria se considera realizado:

1. En las situaciones de hecho, desde el momento en que se hayan realizado los actos o
circunstancias materiales necesarias para que se produzcan los efectos que normalmente
le corresponden; o

2. En las situaciones jurídicas, desde el momento en que estén constituidas

definitivamente de conformidad al derecho aplicable.

El hecho generador se considerará ocurrido en el lugar donde se hayan realizado los actos,
circunstancias o elementos constitutivos del presupuesto de hecho legal, o donde se haya
realizado el último de aquellos cuando hubieren acaecido en diferentes lugares o donde la
ley considere que se han realizado.

En el caso de tributos que se apliquen sobre documentos referentes a actos o contratos, la

simple emisión de los mismos origina el hecho generador que configura la obligación
tributaria.

Si el hecho generador estuviere condicionado por la ley, se considerará perfeccionado en

el momento de su acaecimiento y no en el del cumplimiento de su condición.

Aspecto Personal

Ese elemento subjetivo del hecho imponible consiste en la atribución del hecho imponible
a un determinado sujeto; o, como ha dicho Jarach, en la vinculación de un sujeto al hecho
imponible. Añaden que esa vinculación puede estar definida en la ley, como una simple
relación de hecho o como una relación jurídica, pero que desde el momento en que la ley
la tipifica, se convierte en categoría jurídico-tributaria que designan como titularidad del
hecho imponible.9

9
Perez Ayala Gonzalez, Havienda Publica, Ed. Derecho Financiero. Madrid. p. 217.

16
Aspecto Espacial

Artículo 30. Caso Especial.

Si el hecho generador fuere un acto jurídico condicionado, se le considerará

perfeccionado:

1. Si la condición fuere resolutoria, en el momento de la celebración del acto; y,

2. Si la condición fuere suspensiva, al producirse ésta.

En caso de duda, se entenderá que la condición es resolutoria.

Artículo 31. Medios de Extinción.

La obligación tributaria se extingue por los siguientes medios:

1. Pago;

2. Compensación;

3. Confusión;

4. Condonación o Remisión otorgada mediante Ley;

5. Prescripción; y,

6. Fallecimiento del Contribuyente, siempre que no le sucedan herederos y que no haya

dejado bienes para satisfacer la obligación tributaria pendiente.

El hecho generador, como presupuesto de hecho normativo, puede ser diseccionado, a

efectos analíticos, según una estructura que distingue los elementos y aspectos que
describimos a continuación.

17
En primer lugar, podemos distinguir el elemento subjetivo del hecho generador, que
responde a la pregunta “¿quién realiza el hecho generador?”. A su vez, este elemento
puede ser descompuesto en los siguientes aspectos:

Aspecto Material

Villegas establece, que El hecho imponible (Hecho generador), como hipótesis legal
condicionante tributaria, puede describir hechos o situaciones ajenos a toda actividad o
gasto estatal (impuestos), o consistir en una actividad administrativa o jurisdiccional
(tasas), o en un beneficio derivado de una actividad o gasto del Estado (contribuciones
especiales)10.

Puede decirse que es el núcleo del hecho imponible. El aspecto material del hecho
imponible consiste en la descripción objetiva del hecho concreto que el destinatario legal
tributario realiza o la situación en la que el destinatario legal se halla, o a cuyo respecto se
produce.11

—Aspecto material: Se refiere a las características legales o estructurales del sujeto que
realiza el hecho generador.

Aspecto Personal

Ese elemento subjetivo del hecho imponible consiste en la atribución del hecho imponible
a un determinado sujeto; o, como ha dicho Jarach, en la vinculación de un sujeto al hecho
imponible. Añaden que esa vinculación puede estar definida en la ley, como una simple
relación de hecho o como una relación jurídica, pero que desde el momento en que la ley
la tipifica, se convierte en categoría jurídico-tributaria que designan como titularidad del
hecho imponible.12

Así, éste puede ser una persona física, jurídica o, bien, un ente colectivo sin personalidad
jurídica. Este aspecto del hecho generador coincide con una figura de sujeto pasivo que

10
Villegas, Héctor B., Curso de finanzas, derecho financiero y tributario, Ed. Depalma, 1992, pág- 272 Y
sigtes.

11
Villegas, Héctor B., op. cit., pág. 274.

12
Perez Ayala Gonzalez, Havienda Publica, Ed. Derecho Financiero. Madrid. p. 217.

18
luego veremos en detalle, a saber, la del contribuyente, que viene definido por el artículo
18 del código tributario al decir; “Para todos los efectos legales, son contribuyentes, las
personas directamente obligadas al cumplimiento de la obligación tributaria por
encontrarse, respecto al hecho generador, en la situación prevista por la ley. Tendrán el
carácter de contribuyente, por consiguiente:

1. Las personas naturales, las personas jurídicas de derecho público o derecho

privado y los fideicomisos.

2. Las entidades o colectividades que constituyan una unidad económica, aunque

no dispongan de patrimonio, ni tengan autonomía funcional”. Lo resaltado es propio. Por
el carácter didáctico de estas normas, será necesario que la estructuración de este
aspecto material, en sus distintas posibilidades, se concrete en la normativa específica de
un determinado impuesto o tributo. Así, por ejemplo, el artículo 4 de la de concertación
tributaria prevé como contribuyentes de ese impuesto a típicos entes colectivos sin
personalidad jurídica, como los fideicomisos, las cuentas en participación o la sociedad de
hecho. Si tal disposición no existiese, no podría considerarse que cualquiera de las
entidades a que aluden los incisos 1 y 2 del artículo 18 del código tributario configure de
manera autónoma el hecho generador del impuesto sobre la renta.

—Aspecto temporal, que adquiere relevancia en aquellos supuestos en que el sujeto que
realiza el hecho generador debe mantenerse temporalmente en cierta situación. El caso
típico es el requisito del domicilio o de la residencia para efectos de los impuestos sobre la
renta, que implica el permanecer en el territorio del ente impositor durante cierto tiempo,
en ciertas condiciones de permanencia.

—Aspecto espacial, que es relevante cuando el sujeto debe estar ubicado en una cierta
delimitación territorial. El propio requisito del domicilio o de la residencia alude a este
otro aspecto, pues la permanencia del sujeto debe ser en el ámbito geográfico del ente
impositor.

El aspecto espacial del hecho imponible es el elemento que indica el lugar en el· cual el
destinatario legal realiza el hecho o se encuadra en la situación que fuera descripto. o el
lugar en que la ley tiene por realizado el hecho o producida la situación que fuera objeto

19
de la descripción objetiva llevada a cabo mediante el aspecto material del hecho
imponible.13

En segundo lugar, encontramos el elemento objetivo, que podríamos definirlo como el

hecho o comportamiento considerado en sí mismo, sin vinculación personal. Al igual que
respecto del elemento subjetivo, podemos apreciar los siguientes aspectos:

—Aspecto material: Se refiere al comportamiento relativo al objeto sobre el que recae el

tributo, normalmente una manifestación de riqueza o una actividad o servicio del ente
público. Ejemplos típicos son la obtención de una renta, la titularidad de un patrimonio o
de un elemento de éste, la realización de un servicio público, la realización de una
actividad determinada, etc. También cabe apuntar que ciertos tributos con fines extra
fiscales de carácter disuasorio pueden contemplar como objeto del hecho generador
comportamientos provocadores de costes sociales, como sería el ejemplo de aquellos que
gravan actos contaminantes. Como veremos con más detalle al analizar los sujetos pasivos
que cumplen una función de facilitar la recaudación de los tributos, a la hora de identificar
el objeto sobre el que recae el tributo la doctrina suele distinguir entre el llamado “objeto
material”, que es la riqueza que se grava y respecto de la que gira el comportamiento
descrito en este elemento objetivo del hecho generador, y el “objeto fin”, que es la
riqueza que se quiere gravar en última instancia y que en algunos casos, como en los
tributos con traslación jurídica, no aparece como parte integrante del hecho generador.

También es interesante a nivel de este aspecto la distinción entre hechos generadores

simples y complejos. Sobre esta distinción nos dice ESEVERRI:22 “En los primeros el
presupuesto configurador del tributo aparece constituido por hechos únicos o aislados (la
transmisión de un bien, la recepción de una herencia); en los segundos, el presupuesto de
hecho queda conformado por la integración de varios elementos que, aglutinados,
componen el objeto que se pretende gravar (la renta obtenida, que se puede componer
de rendimientos del trabajo, rendimientos del capital, rendimientos de actividades
económicas, rendimientos actividades profesionales y ganancias patrimoniales.”

—Aspecto Temporal: Este aspecto tiene varias connotaciones. En primer lugar, alude al
ámbito temporal que cubre un hecho generador, lo que da pie a la distinción entre
tributos periódicos e instantáneos que hemos visto atrás y que también es determinante

13
Villegas, Héctor B., op. cit., pág. 277

20
en la distinción entre hechos generadores simples y complejos. Así, en un hecho
generador periódico, los elementos que componen el objeto que se pretende gravar se
aglutinan en un período definido en la ley del tributo, por lo que el aspecto temporal del
hecho generador está circunscrito por el plazo del período respectivo: ejemplos, el
impuesto sobre las utilidades en el Impuesto sobre la Renta, de la ley de concertación
tributaria; los impuestos municipales de matrícula y el impuesto sobre bienes inmuebles
(IBI). En un hecho generador instantáneo, el aspecto temporal no viene predefinido en la
ley, sino que es un hecho que puede ocurrir de manera aislada en el tiempo y
generalmente de manera breve. En segundo lugar, y fundamentalmente en relación con
los tributos periódicos, alude al criterio introducido en la ley para determinar cuándo uno
de los elementos que componen el aspecto material del hecho generador se puede
considerar incorporado a dicho aspecto material y, en consecuencia, es atribuible a uno u
otro período fiscal. El ejemplo típico es el del impuesto sobre la renta, en que se debe
optar si se utiliza un criterio de devengo o de percibido, esto es, si basta con que el
derecho a obtener la renta se haya consolidado, sin quedar sujeto a condición, aunque
esté sujeto a término, o si, por el contrario, se requiere la percepción efectiva de la renta.
En tercer lugar, este aspecto es relevante para fijar el momento del “devengo” del hecho
generador, definido, por ejemplo, en el artículo 21 de la Ley General Tributaria española
como “el momento en el que se entiende realizado el hecho generador y se produce el
nacimiento de la obligación tributaria principal.” Así, en un tributo periódico el devengo
puede ubicarse en el primer día, en el último o en cualquier otro dentro del período fiscal.
Esto significa que el hecho generador se entiende realizado en dicho momento, aunque
otros aspectos del hecho generador no se hayan completado. Por ejemplo, en los
impuestos municipales de matrícula contenidos en el plan de arbitrios municipal y el plan
de arbitrios del municipio de Managua, se grava la actividad económica que se realiza
entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de un año determinado, con lo cual el período
fiscal es anual; no obstante, el hecho generador se devenga en el primer día del período
fiscal, aunque la actividad recién empieza. El momento del devengo tiene como función
determinar la legislación aplicable en el tiempo.

—Aspecto espacial: Alude al territorio en que debe ocurrir el hecho generador. Así, se
abre la disyuntiva de si los hechos deben realizarse únicamente en el territorio del ente
impositor (territorio nacional, en el caso de un tributo estatal; territorio municipal en el
caso de un tributo municipal) o, bien, se pueden ocurrir fuera de éste, a nivel mundial. En
este sentido, el llamado criterio de territorialidad o de la fuente en los impuestos sobre la

21
renta implica que la renta debe ser generada en el territorio del ente impositor, mientras
que el criterio de la residencia o renta mundial implican que la renta se grava
independientemente del lugar en que se produzca.

—Aspecto cuantitativo: En algunas ocasiones, el elemento objetivo del hecho generador

puede ser acotado con un elemento cuantitativo. Es el caso, por ejemplo, del derogado
impuesto de renta ocasional, específicamente el caso de transmisión de bienes inmuebles
que se pagaba un 1% y luego fue incrementado a 4%, posteriormente nuevamente fue
reducido a 1%.

Efectos del hecho generador

El artículo 28 del código tributario nos dice que la realización del hecho generador origina
el nacimiento de la obligación tributaria. De aquí podemos derivar el principio de que
basta con que un elemento o aspecto no esté presente para que simplemente no surja la
obligación tributaria.

Con menor precisión, el artículo 29 Ctr nos dice que se considera ocurrido el hecho
generador

“1. En las situaciones de hecho, desde el momento en que se haya realizado los actos o
circunstancias materiales necesarias para que produzca los efectos que normalmente le
corresponden; o

2. En las situaciones jurídicas, desde el momento en que estén constituidas

definitivamente de conformidad con el derecho aplicable”

El artículo 30 CTr nos dice que si el hecho generador de la obligación tributaria es un acto
jurídico condicionado, aquel se debe considerar perfeccionado en el momento de su
celebración, si la condición es resolutoria o al producirse la condición si ésta es suspensiva.
En caso de duda, se debe entender que la condición es resolutoria.

Es esencial distinguir entre el efecto de “nacimiento” de la obligación tributaria y el efecto

de “exigibilidad”, el cual ya trasciende del propio hecho generador.

El artículo 29 Ctr, en su párrafo final, de manera un tanto misteriosa, nos dice que si el hecho
generador está condicionado por la ley, se debe considerar perfeccionado en el momento de

22
su acaecimiento y no en el del cumplimiento de la condición. Creo entender aquí la previsión
de la posibilidad de que exista una condición de carácter material que supedite la exigibilidad
del tributo, más no su nacimiento.

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