MINISTERE DE L’ENSEIGNEMENT SUPERIEUR ET DE LA RECHERCHE SCIENTIFIQUE EN TUNISIE

UNIVERSITE DE SFAX
FACULTE DES SCIENCES ECONOMIQUES ET DE GESTION DE SFAX

COMMISSION NATIONALE D’EXPERTISE COMPTABLE

Mémoire présenté en vue de l’obtention du diplôme national d’expert-comptable

ROLE DES EXPERTS COMPTABLES DANS L’ASSURANCE DES

INFORMATIONS ENVIRONNEMENTALES, SOCIALES ET DE
GOUVERNANCE (ESG) : PROPOSITION D’UNE METHODOLOGIE
PRATIQUE

Présenté par : Encadré par :

Leila Osmen Maazoun Maryam Gargouri Jammouci

Expert-Comptable Membre de l’ordre des

experts comptables de Tunisie

FEVRIER 2023
Année universitaire 2022-2023
 Dédicaces

A la mémoire de mon père, Slaheddine Osmen, parti trop tôt

A ma mère, Sihem Osmen, qui n’a pas hésité à se sacrifier pour voir ses enfants réussir et briller

A mon très cher époux Fares Maazoun, pour sa bienveillance, son dévouement, ses encouragements

et son support à ma réussite professionnelle

A mes adorables enfants Mahdi et Syrine, qui m’ont motivé à compléter mon parcours d’expertise

comptable pour qu’ils soient fiers de leur maman

A Mohamed Louzir, mon maître de stage, mon employeur et mon mentor, qui a cru en moi m’a

supporté tout au long de mon parcours

A ma sœur Mariem et mon frère Zied

A mes beaux-parents, Safia Bouricha et Jamel Maazoun pour leur support et encouragements

A toute ma famille et ma belle famille

A mes collègues

A mes amis

Je dédie ce travail

2
 Remerciements

J’exprime mes vifs remerciements et ma gratitude à tous ceux qui m’ont encouragé, soutenu et aidé de

près ou de loin dans la réalisation de ce travail.

Je cite en premier Madame Maryam Gargouri Jammouci, mon encadrante pour ce mémoire, qui a

placé sa confiance en moi et n’a cessé de m’encourager et de me soutenir. Je la remercie pour sa

disponibilité, sa patience, son engagement et ses conseils. Ses qualités pédagogiques, sa rigueur

scientifique et son expérience m’ont été d’un grand appui dans la réalisation de ce mémoire.

Je remercie également Monsieur Sofian Milad et Madame Ophélie Franco, mes collègues à Deloitte

Belgique, qui m’ont orienté et supporté dans la rédaction de ce mémoire. Je les remercie pour leurs

remarques et conseils qui m’ont été très précieux pour mener à bien ce travail.

Mes remerciements les plus sincères et profonds sont particulièrement adressés aux membres du jury

qui ont bien voulu accepter d’évaluer ce modeste travail.

Je tiens à exprimer ma gratitude et toute ma reconnaissance à mon maître de stage, Monsieur Mohamed

Louzir, pour son précieux encadrement, la formation professionnelle et l’expérience enrichissante lors

tout mon parcours professionnel.

Je remercie tous les collègues du cabinet Deloitte qui m’ont accompagné au quotidien et m’ont soutenu

depuis le début de ce mémoire. Mes vifs remerciements sont adressés également au cadre administratif

et aux enseignants de la faculté des sciences économiques et de gestion de Sfax, et de l’Ordre des experts

comptables de la Tunisie.

3
 Sommaire
Liste des abréviations .............................................................................................................................. 6
Liste des figures....................................................................................................................................... 8
Liste des tableaux .................................................................................................................................... 8
Introduction générale............................................................................................................................... 9
Première partie : La responsabilité sociétale des entreprises et le reporting ESG : des notions en pleine
effervescence qui dessinent le futur des entreprises dans le monde ...................................................... 14
Chapitre 1 : Historique et enjeux de La responsabilité sociétale des entreprises et des reporting ESG 15
Section 1 : Définition des notions clés et présentation de l’historique et de l’évolution de la RSE et
des reporting ESG ............................................................................................................................. 15
Section 2 : Processus de mise en place d’une stratégie RSE et d’un reporting ESG ........................ 18
Section 3 : Enjeux liés aux reporting ESG, et notamment à leur transparence et fiabilité ................ 26
Chapitre 2 : Règlementation régissant le reporting ESG et les missions d’assurance sur les
informations ESG, au niveau international et en Tunisie ...................................................................... 31
Section 1 : Règlementation internationale relative aux règles de préparation des reporting ESG .... 31
Section 2 : Règlementation internationale relative aux missions d’assurance sur les reporting ESG41
Section 3 : Règlementation et situation en Tunisie ........................................................................... 45
Chapitre 3 : Prise de connaissance approfondie des reporting ESG...................................................... 52
Section 1 : Format et principes de préparation du reporting ESG ..................................................... 52
Section 2 : Analyse du contenu ......................................................................................................... 54
Section 3 : Etude comparative de certains rapports ESG .................................................................. 63
Conclusion de la première partie ........................................................................................................... 68
Deuxième Partie : Proposition d’une méthodologie et d’outils pratiques pour les experts comptables
dans leurs nouvelles missions d’assurance sur les reporting ESG ........................................................ 70
Chapitre 1 : Préparation des experts comptables à la réalisation des missions d’assurance sur les
reporting ESG ........................................................................................................................................ 71
Section 1 : Présentation des nouvelles opportunités pour la profession ............................................ 71
Section 2 : Rôle de l’ordre des experts comptables de la Tunisie ..................................................... 74
Section 3 : Préparation des cabinets d’expertise comptable .............................................................. 81
Chapitre 2 : Proposition d'outils pour préparer la profession à jouer son rôle légitime de tiers de
confiance et d’acteur responsable.......................................................................................................... 87
Section 1 : Kit pour la préparation de la profession .......................................................................... 87
Section 2 : Bonnes pratiques à adopter pour une profession agissant en tant qu’acteur responsable 91
Section 3 : Outils spécifiques pour la réalisation des missions d’assurance sur les reporting ESG .. 95
Chapitre 3 : Présentation d’un cas pratique de déroulement d'une mission d'assurance sur un reporting
ESG d’une société industrielle ............................................................................................................ 107
Section 1 : Acceptation et planification de la mission..................................................................... 107
Section 2 : Déroulement de la mission ............................................................................................ 112

4
 Section 3 : Conclusion et clôture de la mission............................................................................... 116
Conclusion de la deuxième partie........................................................................................................ 118
Conclusion générale ............................................................................................................................ 119
Bibliographie ....................................................................................................................................... 122
Annexes ............................................................................................................................................... 134
Annexe 01 : Vue d’ensemble de l’ISO 26000 ................................................................................. 135
Annexe 02 : Les domaines d’action définis par l’ISO 26000.......................................................... 136
Annexe 03 : Liste des 32 indicateurs ESG proposés dans le guide CMF/BVMT ........................... 138
Annexe 04 : Tableaux d’analyse du contenu des rapports ESG ...................................................... 143
Annexe 05 – Fiche pratique 1 : Glossaire des acronymes et définitions des termes les plus utilisés
......................................................................................................................................................... 155
Annexe 06 – Fiche pratique 2 : « Flash Cards » résumant les principaux référentiels de reporting 160
Annexe 07 – Fiche pratique 3 : Checklist des formations à distance, développées au niveau
international ..................................................................................................................................... 171
Annexe 08 : Proposition d’un plan d’action pour une profession responsable ............................... 173
Annexe 09 : Outils pour la réalisation des missions d’assurance sur les informations ESG........... 175
Annexe 10 : Annexes au cas pratique.............................................................................................. 185
Table des matières ............................................................................................................................... 207

5
 Liste des abréviations

ACCA Association of Chartered Certified Accountants

AICPA Association of International Certified Professional Accountants
AIMCF Académie internationale des métiers du contrôle et de la finance
ACM Autorité de Contrôle de la Microfinance
BCT Banque Centrale de la Tunisie
BERD La Banque européenne pour la reconstruction et le développement
BVMT Bourse des valeurs mobilières de Tunis
CAC Commissaire aux comptes
CDSB Climate Disclosure Standards Board
CGMA Chartered Global Management Accountant
CMF Conseil du Marché Financier de la Tunisie
CNOEC Conseil national de l'ordre des experts-comptables
CNSS Caisse Nationale de Sécurité Sociale
CNUCED Conférence des Nations Unies sur le commerce et le développement
CNUED Conférence des Nations Unies sur l'environnement et le développement
CO2 Dioxyde de carbone
COP Conférence des parties
COSO Committee Of Sponsoring Organizations
CPAI Comité Permanent d'audit
CSRD Corporate Sustainability Reporting Directive
DD Développement Durable
DFCG Association Nationale des Directeurs Financiers et de Contrôle de Gestion
DPEF Déclaration de Performance Extra-Financière
ECOSOC Conseil économique et social
ESG Environnement – Social – Gouvernance
GES Gaz à effet de Serre
GHG Green House Gas
La Deutsche Gesellschaft für Internationale Zusammenarbeit (Agence de
GIZ coopération internationale allemande pour le développement)
GRI Global Reporting Initiative
GSSB Global Sustainability Standards Board
IAASB International Auditing and Assurance Standards Board
IASB International Accounting Standards Board
ICAEW Institute of Chartered Accountants in England and Wales
IESBA International Ethics Standards Board for Accountants
IFAC International Federation of Accountants
IFC International Finance Corporation (Société financière internationale)
IFPC Institut de Formation de la Profession Comptable
IFRS International Financial Reporting Standards
IFRS for
sustainability / IFRS Sustainability Disclosure Standards
IFRSs
IR Integrated Reporting / Reporting intégré
IIRC International Integrated Reporting Council

6
IRE Institut des réviseurs d’Entreprises (Belgique)
IRSET Institut de Responsabilité Sociétale des Entreprises en Tunisie
ISA International Standards on Auditing
ISAE International Standard on Assurance Engagements
ISAR International Standards of Accounting and Reporting
ISO International Organization for Standardization
ISQC International Standards on Quality Control
ISRE International Standard on Review Engagements
ISRS International Standard on Related Services
ISSB International Sustainability Standards Board
JORT Journal Officiel de la République Tunisienne
KFW Kreditanstalt für Wiederaufbau (Credit Institute for Reconstruction)
OCDE / OECD Organisation de coopération et de développement économiques
ODD Objectifs de développement durable
OEC Ordre des experts comptables français
OECT Ordre des Experts Comptables de Tunisie
ONG Organisations Non Gouvernementales
ONU Organisation des Nations Unies
OTI Organisme Tiers Indépendant
PCN Points de Contact Nationaux
PRI Principes de l'Investissement Responsable
RSE La responsabilité sociétale des entreprises
SASB Sustainability Accounting Standards Board
SBT Science Based Targets
SBTi Science Based Targets Initiative
SDG Sustainable Development Goals = Objectifs de développement durable (ODD)
SEC Securities and Exchange Commission
SSEI Sustainable Stock Exchanges Initiative
TCFD Task Force on Climate Related Disclosures
TRWG Technical Readiness Working Group
UNDP Programme des Nations Unies pour le développement
UNGC United Nations Global Compact
VRF Value Reporting Foundation

7
 Liste des figures

Figure 1 : Les 17 objectifs du développement durable.......................................................................... 16

Figure 2: Approches de l’investissement responsable........................................................................... 27
Figure 3: Critères de notation de MSCI ESG Ratings ........................................................................... 28
Figure 4: Cartographie des principaux référentiels de reporting ESG .................................................. 31
Figure 5 : Structure des normes GRI ..................................................................................................... 35
Figure 6: Liste des nouvelles normes européennes ESRS ..................................................................... 36
Figure 7 : Le processus de création de valeur selon l’IIRC................................................................... 39
Figure 8 : Etat des lieux sur les pratiques en termes de reporting ESG et de leur assurance (IFAC &
AICPA).................................................................................................................................................. 43
Figure 9: Modèle de l’outil d'indexation du contenu (GRI) .................................................................. 53
Figure 10: Exemple de reporting sur le dialogue avec les parties prenantes (Rapport annuel 2020,
Emmi) .................................................................................................................................................... 56
Figure 11 : Matrice de matérialité (Rapport de durabilité Solenis2020) ............................................... 57
Figure 12 : Synthèse des différentes catégories concernées par les champs d’application 1, 2 et 3 ..... 58
Figure 13 : Exemple de reporting sur les indicateurs GES (Rapport annuel 2021, groupe Ooredoo) .. 58
Figure 14 : Exemple de modèles de présentation des informations sur la pollution et la gestion des
déchets selon la norme GRI 306 « Déchets » ........................................................................................ 60
Figure 15: Liste des indicateurs sociaux (Rapport extra-financier, Danone, 2020) .............................. 61
Figure 16: Articulation des différents concepts : ODD – RSE – ESG - PRI) ....................................... 68
Figure 17 : Actions à mener par la profession comptable (IFAC, Time for action).............................. 77
Figure 18: Les raisons de l’appropriation du sujet ESG par la profession comptable, et comment agir
(IFAC, Time for action) ........................................................................................................................ 77
Figure 19 : Statistiques sur les référentiels de reporting les plus utilisés par les entreprises (IFAC).... 87
Figure 20 : Diagramme de formulation de l'opinion selon ISAE 3000 ............................................... 106

Liste des tableaux

Tableau 1 : Liste synthétique des 32 indicateurs ESG proposés dans le guide CMF/BVMT ............... 50
Tableau 2 : Liste des rapports ESG sélectionnés pour l'analyse de leur contenu .................................. 64
Tableau 3 : Liste des actions proposées pour l’OECT avec ses membres............................................. 89
Tableau 4: Liste des actions proposées pour l’OECT avec les différentes parties prenantes................ 90
Tableau 5 : Tableau comparatif assurance limitée - assurance raisonnable selon ISAE 3000 .............. 97
Tableau 6 : Etapes de l’approche pour une mission d’assurance limitée selon ISAE 3000 .................. 98
Tableau 7 : Questionnaire d’évaluation des critères préalables à la mission ...................................... 102
Tableau 8 : Questionnaire pour la prise de connaissance du process suivi par la société pour la
préparation de son reporting ESG ....................................................................................................... 104
Tableau 9 : Analyse des résultats du processus d'évaluation des risques mené par la société ALPHA
............................................................................................................................................................. 114

8
 Introduction générale

Le développement durable est défini par Gro Harlem Brundtland, présidente de la Commission mondiale
sur l'environnement et le développement de l'Organisation des Nations Unies (ONU), comme étant « un
développement qui répond aux besoins du présent sans compromettre la capacité des générations futures
à répondre aux leurs », (Rapport Brundtland, 1987). En 2015, dix-sept objectifs de développement
durable (ODD) ont été définis par l’ONU, à atteindre à l'horizon 2030. Ces ODD sont le plan directeur
pour parvenir à un avenir meilleur et plus durable1.
Etant donné qu’il est difficile pour les entreprises de prospérer dans un monde de pauvreté, d'inégalités
et de stress environnemental, ces dernières se sont impliquées et ont compris qu’il y a un intérêt vital à
ce que les dix-sept objectifs développement durable soient atteints. En adhérant aux normes et principes
reconnus sur des questions telles que les droits de l'homme, l'environnement et la lutte contre la
corruption, les entreprises apportent une contribution essentielle aux ODD. Le rôle des entreprises dans
la réalisation des objectifs de développement durable a contribué à l’accélération de l’intéressement au
concept de « Responsabilité sociétale des entreprises (RSE) ». Selon le rapport « Better Business, Better
World », s’engager dans l’atteinte des ODD permet aux entreprises de saisir de nouvelles opportunités,
de gagner en efficience, de mieux gérer leurs risques, de renforcer les relations avec les parties prenantes
et de sécuriser les affaires… (Better Business Better World, Business & sustainable Development
Commission, 2017).
Le suivi des ODD se fait à un niveau macroéconomique par région ou par pays, mais les données
publiées par les entreprises serviront comme source importante pour avoir une image fiable et complète
des avancées. Plus les entreprises préparent et suivent leurs indicateurs ESG, plus elles contribuent à la
collecte de données nécessaires pour le suivi des ODD au niveau mondial, et à enrichir et améliorer les
mécanismes d’atteinte de résultats meilleurs. D’ailleurs, l’ODD 12 « Consommation et production
durable » requiert par la cible 12.6.1 des entreprises, en particulier « les grandes entreprises et les
transnationales », à adopter des pratiques durables et à intégrer des informations sur la durabilité dans
leurs cycles de reporting.
Les rapports ESG2, créent un système de transparence et de responsabilité qui renforce la confiance et
qui aide à démontrer l'engagement de l’entreprise à l’atteinte des ODD, et la manière avec laquelle cette
dernière peut y contribuer de manière proactive grâce à ses compétences et capacités. Ils constituent un
stimulant pour la conversation interne et la prise de décision à tous les niveaux au sein d'une entreprise.
Les rapports ESG présentent par ailleurs un outil stratégique qui engage l’entreprise et qui permet aux
parties prenantes internes et externes d'évaluer efficacement ses performances pour façonner des
stratégies adéquates.
Selon une étude menée conjointement par l’IFAC et l’AICPA et publiée en juin 2021, 91% des
entreprises revues ont inclus des informations ESG dans leurs communications (et qui sont au nombre
de 1 400 sur 22 juridictions, réparties sur les cinq continents).3 Au sein de la même étude, une analyse a
été effectuée autour des référentiels utilisés pour la préparation des rapports ESG ; il s’agit
principalement du GRI, SASB, TCFD, UNGC, et des indicateurs des ODD. Cependant, 68% des
entreprises mentionnent l’utilisation de plus d’un référentiel.
En effet, plusieurs organisations ont vu le jour dans le monde afin de standardiser les règles de mesure
et de reporting ESG, dans le but d’avoir des informations qui soient les plus complètes possible d’une
part, et comparables dans le temps et dans l’espace d’autre part. Ces initiatives ont certes servi ces
objectifs et ont contribué à la création d’un cadre commun, toutefois, elles ont complexifié le paysage
de reporting car souvent, chacune d’elle a été créée pour des objectifs différents et pour une catégorie

1
https://www.un.org/sustainabledevelopment/fr/objectifs-de-developpement-durable/
2
ESG est l’acronyme utilisé pour désigner les critères Environnementaux, Sociaux et de Gouvernance qui constituent les trois volets de la
performance extra-financière, ils peuvent aussi être désignés par « informations de durabilité » ou « information extra-financière ».
3
The State of Play in Sustainability Assurance, IFAC (Juin 2021). Disponible sur https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-
global-economy/discussion/state-play-sustainability-assurance

9
particulière d’utilisateurs ; On retrouve des référentiels s’intéressant plus aux impacts de l’entreprise sur
la société (environnement, social et gouvernance) et d’autres référentiels destinés plus aux investisseurs
et s’intéressant aux impacts financiers de l’ESG sur l’entreprise.
Le besoin de standardisation est devenu tellement important que l’IFRS foundation a lancé en Novembre
2021 l’« International Sustainability Standards Board (ISSB) », qui est l’équivalent de l’« l'International
Accounting Standards Board (IASB) », l’organe ayant élaboré les normes internationales d’information
financière, appelées communément les IFRS. L’ISSB a pour objectif d’élaborer les normes
internationales de reporting sur les sujets du développement durable, qui seront désormais nommées «
IFRS Sustainability Disclosure Standards ». Ces normes ambitionnent de fournir une base d'exigences
de divulgation conçues pour permettre de produire aux investisseurs des informations de haute qualité
et comparables à l'échelle mondiale, comme c’est le cas actuellement pour les IFRS. Deux exposés
sondage ont été publiés le 31 mars 2022, le premier exposé sondage concerne « la norme sur les
exigences générales liées aux informations relatives au développement durable » et le deuxième traite
des « informations relatives aux changements climatiques ». La période de commentaires sur les
propositions a pris fin le 29 juillet 2022, et à la date de rédaction du présent mémoire, l’ISSB est encore
en phase d’étude des réponses4.
La Tunisie, suivant le mouvement international, et répondant à ses engagements issus des différentes
conventions signées avec les agences des Nations Unies ou autres organismes mondiaux, commence à
s’intéresser et à s’investir sur le sujet. La Bourse de Tunis, qui a rejoint le 25 octobre 2015 l’Initiative
Sustainable Stock Exchange (SSEI) promue par les Nations Unies, a publié en décembre 2021,
conjointement avec le conseil du marché financier, un guide de reporting ESG ayant pour objectif de
réglementer les publications sur les informations ESG par les sociétés cotées en particulier, et toutes les
autres entreprises qui veulent se baser sur ce guide pour communiquer sur leurs plans d’actions et leurs
performances en matière d’ESG. Le guide comprend une proposition de 32 indicateurs sélectionnés à
partir du référentiel international GRI. Il a été souligné dans l’introduction du dit guide que « ce guide
s’inscrit dans la lignée de la stratégie nationale de la Responsabilité Sociétale des Organisations et des
Entreprises et fait écho à l’effervescence que connait le concept de la RSE en Tunisie…Il s’insère
également dans la continuité des engagements internationaux de la Tunisie au titre du Pacte mondial
des Nations Unies » (Guide du reporting environnemental, social et de gouvernance ESG,
BVMT&CMF, Décembre 2021)
Bien qu’il n’y ait pas encore d’obligation de reporting des informations ESG en Tunisie, les entreprises
tunisiennes pourront être amenées à le faire à la suite des exigences de plus en plus croissantes de leurs
clients et/ou fournisseurs internationaux ou de leurs bailleurs de fonds. Il est important que l’ensemble
des acteurs économiques de notre pays soient fortement sensibilisés à cette pratique de reporting ESG
afin qu’ils puissent être prêts à la métamorphose mondiale, et notamment à la suite des développements
au niveau de l’Union européenne en particulier étant donné qu’il s’agit du premier partenaire
économique pour notre pays. Par exemple, les entreprises tunisiennes exportatrices risqueraient de se
trouver face à des barrières à l’entrée si elles ne se conforment pas aux exigences RSE de leurs
partenaires.
Par ailleurs, le conseil du marché financier a lancé un deuxième guide pour les emprunts verts, en janvier
2022. Cela va de pair avec le premier guide, étant donné que la BVMT et le CMF ambitionnent de créer
un indice ESG afin de promouvoir l’investissement responsable, de s’adresser et d’attirer les fonds
d’investissements responsables ou sensibles à la finance verte.
L’Investissement Responsable est « une stratégie et une pratique visant à intégrer les questions
environnementales, sociales et de gouvernance (ESG) dans les décisions d’investissement et
l’actionnariat actif. Elle complète l’analyse financière traditionnelle et les techniques de constitution de

4
ISSB: https://www.ifrs.org/projects/work-plan/climate-related-disclosures/

10
portefeuille »5. En effet, les investisseurs sont de plus en plus soucieux de considérer les indicateurs non
financiers des entreprises qu’ils détiennent en portefeuille ou dans lesquelles ils pourraient investir via
les autres moyens tels que les obligations vertes, les fonds à thématique verte ou sociale…Cela leur
permet d’analyser la performance globale des entreprises et non uniquement leur performance
financière. Pour pouvoir le faire, ils sont de plus en plus demandeurs que les entreprises communiquent
sur les informations ESG. Ils ont également besoin de données plus standardisées et harmonisées pour
évaluer l’entreprise dans le temps et dans sa sphère sectorielle. Les données ESG sont par ailleurs
analysées par des agences de notation extra-financières qui travaillent pour les investisseurs, et qui
complètent leurs études en prenant en considération d’autres sources de données tels que celles des
organisations non gouvernementales ou d’organismes gouvernementaux dans le but d’évaluer les
pratiques ESG d’une entreprise et de les comparer au sein d’un secteur d’activité.
Comme pour les informations financières, tout investisseur ou utilisateur de données requiert une
certaine assurance sur la fiabilité des publications faites par les sociétés, dont il va se servir pour sa prise
de décision. Particulièrement pour les informations extra-financières, il y a un besoin accru d’avoir des
informations fiables, crédibles, pertinentes, et comparables, étant donné ce qui a précédemment été
expliqué sur la multiplicité des méthodes et des référentiels de reporting.
L’obligation d’assurance sur les reporting ESG n’étant pas encore très répandue, des demandes peuvent
parvenir de la part des organes de gouvernance, des parties prenantes, ou dans le cadre des transactions
(rachats d’entreprises par exemple) et ce dans le but de rassurer les actionnaires et les différentes parties
prenantes sur la conformité des dits rapports aux standards internationaux. Avoir un rapport d’assurance
contribue à accroitre la crédibilité de l’information et à sécuriser davantage la relation et la confiance
entre les différentes parties. A ce titre, l’étude ci-dessus mentionnée, menée par l’IFAC e l’AICPA, a
démontré qu’environ la moitié des entreprises examinées publiant des informations ESG font l'objet
d'une expression d'assurance, et que 63% de ces missions d'assurance ont été réalisées par des cabinets
d'audit ou assimilés. Il est également constaté que dans 98% des cas, les missions d’assurance se font en
référence à la norme ISAE 3000 « missions d'assurance autres que celles relatives aux informations
financières. »
Etant donné qu’il n’y a ni une exigence claire que ce soit les professionnels comptables qui réalisent la
validation des données non financières dans le monde, ni que ce soit spécifiquement la norme ISAE
3000 qui s’applique pour fournir une assurance, l'IFAC, organisme mondial de la profession des experts
comptables, travaille activement afin de convaincre les autorités de la légitimité de la profession
comptable sur le sujet d’une part, mais aussi pour sensibiliser les praticiens de la profession à travers le
monde de leur rôle et de la nécessité qu’ils s'emparent de ces sujets afin de devenir les acteurs de
référence dans les années à venir. Le sujet relatif aux reporting ESG présente un enjeu important et
stratégique pour la profession.
Dans le même esprit, les experts comptables en Tunisie doivent monter en compétence sur ces nouveaux
sujets ESG et s’organiser afin qu’ils soient prêts aux nouvelles opportunités qui se présentent. En effet,
il y a un fort potentiel de développement pour la profession avec les nouveaux types de mission qui
seront demandées par les entreprises, les investisseurs et même les régulateurs et les organismes à but
non lucratif qui accompagnent les réformes dans notre pays. Il peut s’agir de missions d’assurance, de
missions d’accompagnement et de conseil, des missions de préparation des reporting ESG, des due
diligence ESG…et même en prolongement de l’exécution des missions d’audit et de commissariat aux
comptes où les enjeux ESG peuvent avoir plusieurs effets sur les états financiers. Les experts comptables
ont aussi un rôle crucial à jouer en termes de sensibilisation et d’accompagnement des autorités et des
entreprises. L’IFAC s’est activé au niveau international et il est attendu que les organismes
professionnels de chaque pays contribuent activement à cette prise de conscience générale de

5
Définition selon les principes de l’investissement responsable, disponible sur : https://www.unpri.org/download?ac=10228

11
l’importance des sujets RSE/ESG d’une part, et de la légitimité des experts comptables pour la
réalisation des missions d’assurance d’autre part.
Au vu de tout ce qui a été développé ci-dessus, ce mémoire se donne pour objectif de permettre aux
professionnels et aux entreprises de mieux comprendre les rapports ESG et les enjeux qui y sont liés, de
cerner les différentes règlementations, aussi bien celles régissant les règles de préparation des reporting
que celles relatives aux missions d’assurance, et ce en Tunisie et dans le monde. Ce mémoire se propose
également de présenter les principales phases de préparation et présentation des reporting ESG, tout en
s’appuyant sur une analyse du contenu et de la structuration de certains rapports ESG publiés par des
sociétés cotées en Tunisie et au niveau international. Par ailleurs, ce mémoire ambitionne d’aider la
profession à bien se préparer et à bien s’approprier les notions et les expertises clés en lien avec l’ESG.
Nous présenterons les opportunités et les moyens qui doivent être mis en œuvre aussi bien par l’OECT
que par les différents cabinets d’expertise comptable. Nous proposons également dans le cadre de ce
travail, un guide pratique comprenant des outils qui serviront aux professionnels pour mener les missions
d’assurance. Enfin, nous proposons une étude de cas permettant d’expliciter le déroulement en pratique
d’une mission d’assurance portant sur un reporting ESG.
Le présent mémoire vient donc pour répondre à la problématique suivante : « Comment les experts
comptables peuvent-ils s’adapter et tirer profit de l’effervescence mondiale au sujet des informations
environnementales, sociales et de gouvernance, qui constitue une opportunité de développement de
nouvelles offres de services et notamment comment doivent-ils se préparer dans le but de jouer leur rôle
légitime de tiers de confiance qui pourra fournir une assurance sur les rapports ESG ? »
Pour répondre à cette problématique, les questions suivantes seront traitées :
- Quelles sont les différentes notions liées aux sujets RSE – ESG ?
- Quels sont les enjeux liés à la préparation et la publication des informations ESG, notamment
en termes de transparence et de fiabilité ?
- Quelle est la réglementation qui régit la préparation des reportings ESG et leur audit dans le
monde et en Tunisie ?
- Quel est l’état des lieux en la matière en Tunisie ?
- Quelle est la structure préconisée d’un rapport ESG et quelles sont les principales informations
qu’il contient ?
- Comment l’ordre des experts comptables de Tunisie devra-t-il contribuer à la sensibilisation
et à la formation de ses professionnels sur les sujets RSE en général, et sur l’assurance des
données ESG en particulier ? et quels outils pourra-t-il mettre à la disposition de ses
professionnels pour leur faciliter l’exercice de leurs missions ?
- Comment les cabinets d’expertise comptable tunisiens pourront-ils se préparer pour la
réalisation des missions d'assurance sur les reporting ESG ?
- En pratique, comment se déroule une mission d’assurance sur les Reportings ESG ?
Ce mémoire a été articulé en deux parties : Une première partie servant à la présentation de l’historique
et des enjeux de la RSE et des reporting ESG, à travers la définition des concepts clés, l’examen des
processus de mise en place d’une stratégie RSE et d’un reporting ESG et la présentation des enjeux liés
aux rapports ESG. Elle couvre également l’examen des référentiels de présentation des reporting ESG
et des normes applicables aux missions d’assurance. Dans la deuxième partie, nous traiterons de la
légitimité et de la nécessité d’implication de la profession comptable sur les sujets ESG, et du rôle
important que les experts comptables ont à jouer en tant que tiers de confiance qui pourra fournir une
assurance sur les rapports ESG. Cette partie comporte des outils pratiques pour la profession ainsi qu’une
étude de cas expliquant le déroulement d’une mission d’assurance.

12
 Première partie
La responsabilité sociétale des entreprises et le reporting ESG : des
notions en pleine effervescence qui dessinent le futur des entreprises
dans le monde

13
Première partie : La responsabilité sociétale des entreprises et le
reporting ESG : des notions en pleine effervescence qui dessinent le
futur des entreprises dans le monde
La première partie porte sur l’examen du cadre théorique régissant les reporting ESG, et ce en présentant
les concepts clés, l’importance et les enjeux autour de ces rapports d’une part, et l’analyse de la
règlementation internationale et tunisienne en matière de règles de préparation et de présentation, des
obligations d’audit et d’assurance, et des formats et contenus desdits rapports. Cette première partie sera
composée de Trois chapitres :
Le premier chapitre présente les différentes notions clés à connaitre par les experts comptables, et la
différence entre elles. Il traite également du processus de mise en place d’une stratégie RSE par les
sociétés, en démontrant comment une approche de vision globale et de stratégie se décline en objectifs
opérationnels, et par la suite en indicateurs de suivi des performances, dont une partie sera sélectionnée
pour la conceptualisation d’un reporting ESG à établir selon des normes spécifiques. Il comporte
également une présentation de l’importance des reportings ESG dans les décisions stratégiques et les
enjeux autour de leur préparation, et comment cela s’est traduit en un besoin croissant d’avoir une
assurance sur les informations publiées par les entreprises.
Le deuxième chapitre est consacré d’une part à l’examen des référentiels régissant les règles de
préparation et de présentation des informations ESG :
 Des référentiels s’intéressant plus aux impacts de l’entreprise sur la société (environnement,
social et gouvernance) « Value to society »
 Des référentiels s’intéressant plus aux impacts financiers de l’ESG sur l’entreprise « Value
to Business »
Et d’autre part, à l’examen des normes d’assurance applicables (ISAE 3000 et ISAE 3410), et à l’analyse
de la situation en Tunisie aussi bien en termes de RSE qu’en matière de reporting ESG.
Dans le cadre du troisième chapitre, il y a lieu d’examiner le contenu et le format des rapports ESG,
tout en soulignant certaines définitions, règles de mesure et spécificités liées à chacun des volets E- S-
G. Ce chapitre comporte également une analyse d’un échantillon de rapports ESG publiés par des
entreprises cotées, et ce dans le but de voir en concret les formats et le contenu selon les géographies et
selon les référentiels de Reporting choisis.

14
Chapitre 1 : Historique et enjeux de La responsabilité sociétale des
entreprises et des reporting ESG
Section 1 : Définition des notions clés et présentation de l’historique et de l’évolution de la RSE et des
reporting ESG
1. Origines de de la RSE et sa contribution dans l’atteinte des objectifs de développement
durable de l’Organisation des Nations Unies (ONU)
1.1 La RSE : définition, origines et enjeux
La responsabilité sociale des entreprises (RSE) est définie par la commission européenne comme étant
« l’intégration volontaire par les entreprises de préoccupations sociales et environnementales à leurs
activités commerciales et leurs relations avec les parties prenantes » (Commission des communautés
européennes, 2006). Le concept de la RSE est né aux Etats Unis au 19ème siècle, sous la forme de
pratiques d’entreprises. Sa trajectoire couvre plus d’une centaine d’années. La RSE a émergé dans le
reste du monde par l’effet de l’amplification de l’intérêt pour le développement durable. (Repenser la
responsabilité sociale de l'entreprise, Jean Pasquero, 2013)6.
Avec l’émergence de l’internationalisation et la mondialisation, l’économie prend un nouveau visage et
le concept de la RSE devient de plus en plus répandu. Plusieurs conventions internationales ont vu le
jour progressivement et ont contribué à la formalisation des principes universels dans les domaines
environnementaux, sociaux et de gouvernance, ce qui renforce davantage l’évolution de la RSE dans le
monde. Citons à titre d’exemple :
 La convention internationale des droits de l’Homme (1948)
 La déclaration de Rio sur l’environnement et le développement (1992)
 La déclaration de l’organisation internationale de travail (1998)
 Les principes directeurs de l’OCDE destinés aux entreprises multinationales (2000)
 Les principes directeurs de l’ONU relatifs aux entreprises et aux droits de l’Homme (2011)
La publication de la norme ISO 26000 en 2010 a contribué à promouvoir davantage le concept de la
RSE dans le monde et auprès des ONG et des grandes multinationales. La norme a apporté des
clarifications et a contribué à la structuration du concept de la RSE. L’ISO 26000 propose des lignes
directrices et présente un grand consensus international sur le sujet ce qui lui a permis de servir comme
cadre de référence aux entreprises pour établir des stratégies RSE qui soient complètes. (La norme ISO
26000 relative à la responsabilité sociétale : une nouvelle source d'usages internationaux, Isabelle Cadet,
2010)7
Selon l’ISO 26000, « Il convient qu’une organisation gère consciencieusement et méthodiquement les
impacts qu’elle génère et qui sont associés à chaque question centrale, et surveille les impacts des
organisations qui se trouvent dans sa sphère d’influence ». L’annexe 01 du présent mémoire présente
une vue d’ensemble de l’ISO 26000.
La norme propose des lignes directrices qui concernent principalement :
 Les principes et pratiques en matière de responsabilité sociétale : Redevabilité, transparence,
comportement éthique, reconnaissance des intérêts des parties prenantes, respect du principe
de légalité, prise en compte des normes internationales de comportement, respect des droits de
l’Homme.
 Les questions centrales et les domaines d’action de la responsabilité sociétale :
o La gouvernance
o Les droits de l’Homme

6
https://www.cairn.info/repenser-la-responsabilite-sociale-de-l-entreprise--9782200280499-page-47.htm
7
https://www.cairn.info/revue-internationale-de-droit-economique-2010-4-page-401.htm

15
 o Les relations et les conditions de travail
o Les bonnes pratiques des affaires
o La protection du consommateur
o L’Environnement
o La contribution au développement local
Les 36 domaines d’actions sont présentés dans l’annexe 02 du présent mémoire
 L’identification des parties prenantes et le dialogue avec elles
 L’intégration, la concrétisation et la promotion du comportement responsable dans l’ensemble
de l’organisation à travers ses politiques et pratiques, dans sa sphère d’influence
 La communication sur les engagements, les performances et les autres informations concernant
la responsabilité sociétale
Globalement, il s’agit d’encadrer les entreprises et les organisations pour qu’elles aient un impact positif
sur leurs employés, la société et l’environnement.
1.2 Les objectifs de développement durable (ODD)
Le développement durable est défini par Gro Harlem Brundtland, présidente de la Commission
mondiale sur l'environnement et le développement de l'ONU, comme étant « un développement qui
répond aux besoins du présent sans compromettre la capacité des générations futures à répondre aux
leurs », (Rapport Brundtland, 1987).
En 2015, dix-sept objectifs de développement durable (ODD) ont été définis par l’ONU à atteindre à
l'horizon 2030. Ces ODD fournissent un cadre intégré cohérent pour relever la plupart des défis auxquels
fait face l’humanité tels que l'élimination de la pauvreté et de la faim, la réduction des inégalités, la lutte
contre les changements climatiques, et la protection de l'environnement, l'amélioration de l'accès à la
santé et à l'éducation, et la construction d'institutions et de partenariats solides…8. Les ODD reposent
sur les trois piliers suivants : L’environnement, le social et l’économie.
La figure ci-après liste les objectifs du développement durables tels qu’adoptés par l’ONU :

Figure 1 : Les 17 objectifs du développement durable9

8
https://www.un.org/sustainabledevelopment/fr/objectifs-de-developpement-durable/
9
https://www.un.org/sustainabledevelopment/fr/2015/09/25/les-etats-membres-de-lonu-adoptent-un-nouveau-programme-de-
developpement-audacieux/

16
Pour chacun des dix-sept ODD, des cibles sont définies qui sont au nombre de 163. L’agenda 2030 est
basé sur un appel à action mondial vu l’urgence des défis. Il est attendu de la société civile, des
organisations non gouvernementales, des entreprises et de toutes les parties prenantes de s’engager pour
la réalisation des progrès attendus. Il s’agit d’un effort collectif et de la contribution de tout un chacun
aussi bien dans les actions à mettre en place que dans la mesure et le reporting sur les progrès10.
Les pays adhérents ont la responsabilité principale d’établir les politiques et les budgets, de créer ou de
charger les institutions et de mettre en place des cadres réglementaires pour les gouvernements, dans le
but de contribuer à l’atteinte des objectifs de développement durable. Il est également requis des
gouvernements de mesurer et de rendre compte des progrès au niveau national.
1.3 RSE et ODD : Entre les enjeux et les avantages
L’attention portée à la responsabilité sociétale des entreprises s’est accélérée depuis l’adoption du
nouveau programme de développement durable en 2015, et notamment à cause de l’urgence de la
situation environnementale et sociale dans le monde. L’engagement sur l’atteinte des ODD permettra
non seulement de limiter les impacts négatifs liés à ces enjeux, mais également de tirer des avantages
multiples en amplifiant les impacts positifs et en repensant les modèles d’affaires différemment. Le
rapport de la commission des Nations Unies pour le business et le développement durable, nommé
« Better Business, Better World », a été préparé dans la perspective d’engager davantage les leaders
économiques et de leur présenter l’intérêt d’œuvrer à l’atteinte des ODD. Parmi les avantages cités dans
ce rapport :
 « Ouvrir 40 hotspots de marchés durables et inclusifs dans quatre zones économiques.
 Générer au moins 12 milliards de dollars d’opportunités de marchés
 Débloquer 50% des opportunités de marchés dans le pays en voie de développement
 Créer 380 millions de postes dont 90% seraient dans les pays en voie de développement »
(Better Business Better World, Business & sustainable Development Commission, 2017)
Ce même rapport appelle les acteurs économiques qui sont conscients que l’atteinte des ODD est la clé
pour la croissance à long terme des entreprises, à :
 Communiquer leur compréhension à la communauté économique et d’investissement
 Intégrer les ODD dans leurs stratégies d’entreprises
 Travailler avec ses pairs du secteur afin de rendre la compétition « durable »
 Aider à développer des politiques actives
2. Rapports ESG : Evolution du besoin de la mesure et de l’évaluation des performances
2.1 C’est quoi un rapport ESG ?
ESG est l’acronyme utilisé pour désigner les critères Environnementaux, Sociaux et de Gouvernance
qui constituent les trois volets de la performance extra-financière, ils peuvent aussi être désignés par
« informations de durabilité » ou « informations extra-financières ».
Le reporting ESG est un rapport publié par une entreprise pour communiquer sur les impacts
environnementaux, sociaux et de gouvernance (ESG). Il permet de démontrer en transparence les risques
et les opportunités auxquels l’entreprise est confrontée, et d’expliquer les stratégies et actions décidées
et mises en place pour y faire face ou en profiter.
Les reporting ESG sont la nouvelle façon avec laquelle les entreprises communiquent avec leurs parties
prenantes, au-delà des reporting financiers habituels. C’est le moyen de démontrer l’engagement RSE,
d’expliquer la stratégie suivie, de fournir des éléments de mesure et d’évaluation de l’avancement dans
la réalisation des objectifs fixés.

10
https://www.un.org/sustainabledevelopment/fr/2015/09/25/les-etats-membres-de-lonu-adoptent-un-nouveau-programme-de-
developpement-audacieux/

17
2.2 Importance des rapports ESG dans la mesure et l’atteinte des ODD :
L’ODD 12 « Consommation et production durable » requiert par la cible 12.6.1 les entreprises, en
particulier « les grandes entreprises et les transnationales », à adopter des pratiques durables et à intégrer
des informations sur la durabilité dans leurs cycles de reporting. L’indicateur 12.6.1 nécessite des
données sur le nombre d’entreprises publiant des rapports de durabilité.
Les reporting ESG participent également à l’accélération de l’atteinte des ODD étant donné qu’ils
permettent d’embarquer les parties prenantes et de les engager. Comme il sera détaillé dans la section
suivante de ce mémoire, une des phases importantes de la préparation des dits reporting est l’implication
et la discussion avec les parties prenantes, notamment pour déterminer les attentes et les sujets clés qui
les intéressent et qui sont pertinents pour la comparabilité des données sur le secteur.
Un reporting ESG n’est ni le point de départ ni la finalité d’une stratégie RSE. C’est plutôt un outil
stratégique efficace qui sert à embarquer les parties prenantes, et à leur permettre de mesurer et de suivre
l’atteinte des objectifs et les performances efficacement.
Le reporting ESG est également un outil qui stimule l'amélioration des performances internes étant
donné que la mise en place de processus pour la préparation des rapports de durabilité nécessite la
collecte de données nécessaires à identifier et à évaluer les impacts positifs et négatifs sur les ODD, à
définir des objectifs et des valeurs cibles ainsi que des indicateurs alignés. Le processus de reporting est
soutenu par la mesure et la surveillance en continu des impacts ESG, permettant ainsi aux entreprises
d'évaluer leur propre performance par rapport aux ODD, d’ajuster leurs stratégies et d’éclairer le
processus de prise de décision.
2.3 Formats et règles de préparation des rapports ESG :
Les règles de préparation des rapports ESG n’ont pas été normées lorsque cette pratique de
communication a commencé à se développer. Chaque entreprise choisissait les informations qu’elle
voulait communiquer ce qui rendait la comparabilité très difficile. (Eccles, Robert G. and Stroehle,
Judith, Exploring Social Origins in the Construction of ESG Measures (July 12, 2018)11
Plusieurs actions volontaires ont vu le jour dans le monde afin de standardiser le format, les règles de
mesure et de préparation des reporting ESG. On cite à titre d’exemple les normes ISAR, le GRI, le
TCFD, le SASB, le CDSB... Ces référentiels sont reconnus au niveau international, toutefois, leur
multiplicité et les approches parfois différentes ont créé un paysage de reporting compliqué pour les
entreprises et pour les investisseurs à cause du manque de comparabilité entre les informations
disponibles.
Pour répondre au besoin de standardisation, l’IFRS Foundation a lancé en Novembre 2021 l’ISSB12,
homologue de l’IASB, l’organe ayant élaboré les IFRS, et ce afin d’élaborer les normes internationales
de reporting extra-financier sur les sujets du développement durable, qui seront nommées « IFRS
Sustainability Disclosure Standards ». Ces normes vont fournir une base mondiale d'exigences de
divulgation conçues pour permettre de produire aux investisseurs des informations de haute qualité et
comparables à l'échelle mondiale, comme c’est le cas actuellement pour les IFRS.

Section 2 : Processus de mise en place d’une stratégie RSE et d’un reporting ESG
Etant donné l’émergence des notions RSE et ESG en parallèle, les entreprises qui n’ont pas une stratégie
RSE bien tracée se retrouvent contraintes à les mettre en place simultanément. C’est pour cela qu’il y a
parfois quelques confusions entre les termes et les étapes. Un reporting ESG est un outil qui sert à
mesurer et à suivre l’atteinte des objectifs et les performances en matière de RSE. Il peut être préparé
parfois pour des obligations légales, mais son intérêt ultime est de démontrer la résilience de l’entreprise

11
Disponible sur https://ssrn.com/abstract=3212685 ou http://dx.doi.org/10.2139/ssrn.321268)
12
https://www.ifrs.org/news-and-events/news/2021/11/ifrs-foundation-announces-issb-consolidation-with-cdsb-vrf-publication-of-
prototypes/

18
et de contribuer à assurer la continuité de ses activités, en prenant en considération les risques et les
opportunités qui émanent des facteurs ESG.
Déterminer le point de départ ou les différentes étapes de la démarche de présentation de l’information
ESG peut varier d’une entreprise à une autre, car cela dépend du niveau de maturité de l’entreprise et de
ses employés en matière de RSE / ESG, notamment ceux qui ont la charge de la mise en place du process.
Cela diffère également si le projet sera mené en interne par l’entreprise ou bien sous-traité à des
consultants spécialisés. Le processus peut sembler parfois complexe en l’absence de démarche standard
claire et harmonisée, et au vu de la multiplicité des référentiels qui abordent parfois différemment la
démarche en question. Selon une publication de Deloitte Canada, un résumé du process a été décrit
comme suit « A défaut d’une approche universelle, il existe plusieurs pratiques à garder à l’esprit en
ce qui a trait à la présentation de l’information ESG. Les organisations les plus efficaces reconnaissent
les besoins des parties prenantes, sélectionnent un référentiel d’information approprié, intègrent leur
stratégie ESG à leur stratégie d’affaires et veillent à la présentation uniforme de l’ensemble des
rapports » (Comment aborder la présentation de l’information ESG, 1ère partie, Deloitte Canada)
Dans le cadre de ce chapitre, nous allons décrire les étapes clés en partant d’une hypothèse que
l’entreprise est au début de ses réflexions sur la stratégie RSE et de la mise en place d’un reporting ESG.
Par conséquent, les étapes pourront être différentes d’une entreprise à une autre selon son avancement
comme indiqué ci-dessus. A titre d’exemple une entreprise qui a déjà défini les ODD qu’elle veut
adresser et qui a déjà une feuille de route pour ses actions RSE peut être concernée seulement par la
structuration du processus de reporting (choix du référentiel, définition des indicateurs, collecte des
données et leur fiabilisation, présentation du rapport ESG…). Les étapes qui seront proposées dans cette
section sont déterminées en recoupant plusieurs lectures et recherches et en s’inspirant essentiellement
du guide publié par le GRI et l’UNGC « Integrating the SDGs into corporate reporting : a practical
guide »13 et du référentiel GRI lui-même, étant donné que c’est le référentiel le plus complet couvrant
les différents aspects des approches RSE et reporting ESG et qui est le plus utilisé sur le plan mondial14.
1. Définition de la philosophie générale et de la stratégie :
1.1 Etapes préparatoires et détermination des enjeux :
1.1.1 Mise en place d’une équipe ESG et implication de la gouvernance :
La première étape recommandée est d’identifier les personnes à impliquer afin de mettre en place une
équipe qui sera responsable de mener le projet. En matière de RSE et d’ESG, il est souhaitable d’avoir
une équipe interfonctionnelle et multidisciplinaire, avec une définition claire des attentes et des rôles
de chacun. Cette équipe devra représenter toutes les fonctions de l’entreprise afin de pouvoir couvrir
convenablement les différents aspects lors de ses travaux et donner ainsi plusieurs perspectives et points
de vue. Cette équipe sera par ailleurs amenée à jouer un rôle inestimable dans la diffusion des messages
ESG au sein de l’entreprise pour faire adhérer le plus grand nombre d’employés, et en moins de temps.
Le rôle de cette équipe ESG couvre des aspects en lien avec la finance, la gestion des risques, la mise
en place d’actions contribuant à l’atteinte des ODD, la prise en compte des aspects juridiques et de
conformité…. Le choix des personnes doit alors se baser sur la fonction et sur les compétences. Des
formations complémentaires peuvent être envisagées pour faire monter en compétence cette équipe.
L’équipe RSE mènera des discussions en interne avec les différents responsables aussi bien au moment
du diagnostic et d’identification des impacts et des actions, que lors des phases ultérieures de définition
des objectifs et des nouvelles actions à mettre en place et par la suite lors des phases de collecte et
d’analyse des données. Elle devra par conséquent être à même de représenter les différents points de
vue afin que l’implémentation de la stratégie repose sur le soutien nécessaire à sa réussite. L’équipe
ESG mènera également les discussions avec les parties prenantes externes tels que les investisseurs, les

13
https://www.unglobalcompact.org/library/5628
14
OECD (2022), Climate Change and corporate governance, Corporate Governance, OECD Publications, Paris, page 45

19
fournisseurs, les clients…et donc des représentants légitimes sauront discuter convenablement et
efficacement.
Par ailleurs, l’implication de la gouvernance est primordiale. Il est donc nécessaire de définir également
les process de supervision, d’engagement et d’organisation afin que les personnes de haute direction et
de gouvernance jouent pleinement leur rôle et puissent suivre la mise en place adéquate de la stratégie
qui sera définie.
1.1.2 Diagnostic de la situation actuelle
Pour bien démarrer sa mission, l’équipe RSE doit analyser et comprendre la situation actuelle aussi bien
de l’entreprise elle-même que celle des entreprises comparables. Sans cette analyse, il serait difficile de
pouvoir avancer convenablement ni de se concentrer sur les sujets importants. L’équipe pourra
rencontrer des difficultés à recenser et à suivre tous les enjeux ESG qui sont certes importants, mais qui
ne pourront pas être traités ni dressés en leur accordant la même priorité.
a. Diagnostic de l’existant :
Le diagnostic de l’existant permet de bien comprendre la situation actuelle des pratiques RSE au sein
de l’entreprise, ce qui facilitera la définition correcte et efficace des actions futures. Ce diagnostic
permettra :
 D’avoir une vue d'ensemble sur la situation et les pratiques actuelles de l’entreprise
 De recenser les actions déjà mises en place par la société, sans que ce soit forcément identifié
comme actions RSE, car toutes les sociétés vont trouver quelque part dans leur process de
bonnes actions par exemple les règles d’intégrité et de bonne gouvernance, l’optimisation de
l’utilisation des ressources, les efforts pour baisser la consommation énergétique, …
 D’évaluation l’impact des dites actions : est ce qu’elles sont bien perçues ? quelle importance
est donnée aux pratiques ESG ? …
 De définir (ultérieurement) des objectifs réalisables et adaptés à la réalité de l’entreprise
Le diagnostic pourra être mener en partant de l’analyse des éléments suivants :
 Les différents documents émanant des organes de gouvernance, afin de comprendre les sujets
prioritaires, les stratégies déjà définies et suivies, les principales actions mises en place
 Les données des systèmes d’information, les rapports préparés en interne, …
 Des entretiens avec les principaux responsables des différents départements, avec les employés
(à définir selon le cas de chaque entreprise), avec les syndicats des employés… pour obtenir des
informations plus détaillées sur certaines spécificités.
b. Benchmark avec d’autres entreprises :
Outre le diagnostic interne, il serait pertinent de regarder les pratiques d’autres entreprises afin de
comprendre ce qui est en train d’être fait et comment. Le benchmark peut porter sur :
 Des entreprises du même secteur : Les impacts qu’une entreprise peut avoir sur l’environnement
et la société sont tellement multiples qu’ils ne peuvent pas être tous traités avec la même
priorisation, et une observation du secteur permet d’identifier les sujets clés qui intéressent les
parties prenantes et d'analyser les opportunités et les défis du secteur afin de les aborder en
priorité.
 Intégrer un exercice d'analyse comparative constitue aussi un autre bon moyen d'obtenir des
informations sur la maturité des pratiques ESG parmi les concurrents, afin de pouvoir les
prendre en considération ou même d’identifier leurs lacunes et de prévoir de les dépasser pour
se distinguer et avoir un avantage concurrentiel en termes d’image de marque, de conception
des produits….

20
  Des entreprises qui n’appartiennent pas au secteur mais qui sont reconnues comme ayant les
meilleurs pratiques : afin d’avoir des retours d’expérience pratique et d’éviter de rencontrer les
mêmes difficultés.
 Des entreprises comparables selon certains critères comme la taille (approche adaptée aux
enjeux et aux moyens), d’implémentation géographique (enjeux sociaux similaires même si
elles n’appartiennent pas au même secteur d’activité…
Lors du benchmark, il y a lieu d’étudier les approches suivies, les indicateurs suivis et de collecter des
feedbacks sur leurs réussites et leurs échecs, tout en prenant en considération la maturité de l’entreprise
étudiée dans son parcours ESG, car elles n’ont pas toutes commencé au même moment, ni avec les
mêmes moyens ou enjeux, et donc peuvent avoir des priorités différentes.
c. Identification des risques et des opportunités
A travers le diagnostic interne et la comparaison avec d’autres entreprises, une liste préliminaire des
impacts ESG de l’entité peut être dressée, ainsi que des risques et des opportunités identifiées.
Cette liste doit être harmonisée avec les autres risques (stratégiques, opérationnels…) afin de pouvoir
définir une stratégie ESG solide qui prendra en considération les différents enjeux de l’entité. Les
méthodes de recensement des risques et opportunités sont détaillées dans certains référentiels liés à
l’ESG qui seront présentés dans le cadre du 2ème chapitre de ce mémoire. Il y a lieu également d’appliquer
les méthodes communément utilisées par les entreprises, comme les recommandations du référentiel
COSO 2 « Entreprise Risk management Framework »15.
1.1.3 Identifier et impliquer les parties prenantes :
Les parties prenantes sont en général celles qui influencent directement ou indirectement les stratégies
de l’entreprise, et par conséquent, il semble naturel de les impliquer lors de la définition de la stratégie
RSE ou la mise en place d’un reporting ESG afin de mieux comprendre leurs attentes et leurs besoins.
Outre les actionnaires, il peut s’agir des employés, des fournisseurs, des bailleurs de fonds, des
consommateurs…Ces parties sont souvent à l’origine de démarrage d’un parcours ESG chez une
entreprise, car si elles-mêmes tiennent compte de critères d’évaluation ESG par exemple, elles doivent
dupliquer cela à leur chaine de valeur. Un autre exemple, un client potentiel peut établir une liste
d’exigences en matière environnementale à suivre via les indicateurs nécessaires, ou bien un bailleur de
fonds peut demander une panoplie d’indicateurs ESG à remonter avant de décider de l’octroi d’un crédit
;
Pour mener à bien ce process, il faudra commencer par bien identifier les parties prenantes avec
lesquelles il faudra mener le dialogue. Un recensement et une priorisation seront discutés entre l’équipe
RSE et les organes de gouvernance. Le dialogue avec les parties prenantes permet non seulement
d’apporter une contribution enrichissante à la définition de la stratégie, mais aussi d’avoir des échanges
à forte valeur ajoutée à travers :
 La discussion des impacts identifiés par l’entreprise elle-même avec leurs retours d’expérience
auprès d’entités similaires ;
 L’identification des impacts non recensés par l’équipe RSE de la société concernée, mais qui
constituent des priorités pour les parties prenantes
 Les retours et les avis sur la situation actuelle de la société, notamment lorsqu’elle a déjà engagé
des actions RSE pour prendre en considération les avis positifs ou négatifs lors de la définition
du plan d’actions futures

15
Cadre de référence international en matière de gestion des risques

21
 1.1.4 Explorer les référentiels :
Pour cette étape, il est recommandé de parcourir les différentes recommandations internationales en la
matière à l’instar du TCFD, les SASB (normes sectorielles) car la majorité de ces référentiels ont établi
des listes des indicateurs recommandés, d’une façon générale (règles de gouvernance, de définition des
impacts et de la stratégie…) ou par secteur, ou par thématique (droits de l’Homme, émissions CO2...).
Certains abordent, outre les indicateurs, les différentes étapes et les éléments clés de la démarche
d’implémentation d’une stratégie RSE et du reporting ESG.
Il est important de préciser que plusieurs sociétés préparent des reporting selon différents référentiels à
la fois, donc tant que la stratégie RSE et les actions sont en place, les sociétés pourront s’adapter pour
prendre en considération des exigences des différents référentiels à la fois, qui sont en général
complémentaires et non contradictoires.
1.2 Mise en place de la stratégie ESG : Identification des impacts de l’entreprise et fixation de la liste
des objectifs prioritaires
1.2.1 Définir les impacts à adresser et les actions à mettre en place :
Une fois les risques et opportunités sont établies, il convient de définir les priorités et fixer les objectifs
sur lesquels l’entreprise voudra ou devra travailler. Pour le faire, des séances de travail thématiques
peuvent de nouveau être mises en place avec les parties prenantes, notamment celles qui sont influentes,
pour la sélection des objectifs stratégiques. La réflexion pourra être menée comme suit :
 Ce qui est à maintenir et à valoriser en termes de communication : le diagnostic a permis de
lister les actions faites par l’entreprise, sans qu’elles étaient forcément identifiées en tant
qu’action RSE. A titre d’exemple, cela peut être le fait que l’entreprise est conforme à la
réglementation relative à la sécurité sociale, ou au code de travail en général, cela peut être
considéré comme important à communiquer pour démontrer que l’entreprise est responsable
vis-à-vis de ses employés et vis-à-vis de l’état.
 Ce qui est à améliorer : il s’agit des domaines dans lesquels l’entreprise peut apporter quelques
améliorations pour mieux s’aligner sur les pratiques des entreprises comparables (les
concurrents par exemple ou bien les entreprises de la région).
 Ce qui est à optimiser : il s’agit des domaines dans lesquels l’entreprise peut choisir
d’augmenter ses efforts pour devenir un leader de l'industrie en matière d'ESG par exemple, ou
pour rattraper un retard ou une non-conformité qui a paru prioritaire aux parties prenantes. Par
exemple le calcul de l’empreinte carbone a été déjà fait mais il n’y a pas eu la fixation des
objectifs d'émissions de gaz à effet de serre ni de suivi du plan de décarbonation. L’entreprise
peut choisir dans ce cas de viser la fixation des objectifs scientifiques selon le process de
l’initiative « Science Based Targets » (SBTi)16.
 Nouvelles actions à mettre en place : le diagnostic et le dialogue avec les parties prenantes
peuvent révéler des impacts que l’entreprise doit adresser, qui n’étaient pas couverts. Si tel est
le cas et que les sujets ont été retenus comme prioritaires, il y a lieu de définir les actions à
mettre en place permettant d’atteindre ces objectifs. On peut citer le cas d’une entreprise
industrielle qui emploie majoritairement des hommes. Elle devra prévoir les moyens nécessaires
pour intégrer plus de femmes, et cela peut aller de l’ajustement des critères de sélection lors du
recrutement jusqu’au suivi de l’intégration et de l’évolution professionnelle, pour permettre aux
femmes d’avancer et d’accéder à des fonctions de direction au sein de ladite entreprise.
(Integrating the SDGs into corporate reporting: a practical guide, GRI & UNGC (2018))

16
La SBTi est une organisation qui cherche à s'assurer de l'adéquation des objectifs de réduction des gaz à effet de serre que se fixent les
entreprises avec les données de la science climatique, https://sciencebasedtargets.org/

22
 1.2.2 Définir la feuille de route pour la mise en œuvre de la stratégie définie : moyens,
processus de suivi et de contrôle… :
Afin de bien cadrer la mise en place de la stratégie ESG et des actions définies, une feuille de route
claire doit être élaborée afin de partir sur de bonnes bases et de clarifier les attentes, les responsabilités,
les délais, les moyens à mettre en œuvre pour atteindre les objectifs et les valeurs cibles, les procédures
de suivi et de supervision…La feuille de route sera un outil de pilotage étant donné qu’elle contient le
plan de mise en place des actions détaillé par étapes, et donc pouvant être mesuré en cours de route.
Ce suivi sera également utile pour une revue périodique des réalisations et une mise à jour de la stratégie
au fur et à mesure du gain en maturité, de l’identification de nouveaux impacts significatifs à adresser.
Une stratégie ne peut pas être figée dans le temps, notamment lorsqu’il s’agit de la première fois, et donc
une revue périodique permettra de s’assurer de l’alignement des actions définies par rapport aux
objectifs souhaités et par rapport aux attentes des parties prenantes.
Pour une mise en pratique efficace et rapide du programme défini, les entités intègrent les actions dans
leurs feuilles de route générales relatives aux autres aspects de marche des affaires comme les achats
(modification des critères de sélection des fournisseurs en intégrant des exigences ou critères
d’évaluation ESG, ou bien le rajout du critère écologique dans les activités de recherche et
développement de nouveaux produits…). Cette approche permettra d’intégrer l'ESG dans les pratiques
et de mettre en place des programmes qui soient mis en œuvre tout au long de l'année. Toutefois, un
suivi spécifique de l’ESG doit être maintenu afin de pouvoir superviser la pratique ESG et en préparer
les reporting par la suite.
2. Mise en place des outils et des moyens de suivi des données
2.1 Définir les indicateurs de performance :
2.1.1 Définition des indicateurs
Pour préparer la mise ne place d’un processus de reporting ESG il faudra identifier les indicateurs à la
suite des différentes étapes décrites ci-dessus et notamment la concertation avec les parties prenantes et
le benchmark avec les autres entreprises du secteur ou celles qui sont comparables en termes d’enjeux
et de taille. Les indicateurs peuvent être :
 Des indicateurs quantitatifs, pour lesquels les données doivent être convenablement collectées
et analysées (par exemple émissions CO2, Kg de papier, kg de déchets, m3 d’eau usées…)
 Des informations qualitatives, qui doivent être convenablement rédigées afin de reporter sur les
stratégies, les réalisations, les objectifs…
Pour cette étape, il est recommandé de parcourir de nouveau les différentes recommandations
internationales en la matière à l’instar du TCFD, les SASB (normes sectorielles) car la majorité de ces
référentiels ont établi des listes des indicateurs recommandés. Il est souvent indiqué dans ces référentiels
que la liste proposée est à titre indicatif et que chaque entité doit définir les indicateurs à suivre en
fonction de la feuille de route qu’elle aurait établi pour atteindre ses objectifs en matière de
développement durable et de responsabilité sociale.
Pour chaque indicateur retenu, il faut définir le mode de calcul, l’origine de l’information, la fréquence
de sa collecte, son périmètre. Les contrôleurs de gestion, qui ont en général la charge du pilotage des
performances des entreprises, et ont l’habitude de préparer des tableaux de bord, peuvent être fortement
impliqués durant cette phase, notamment pour mettre le lien et analyser les impacts des performances
ESG sur les performances financières d’une part, et l’analyse des données permettant de préparer les
indicateurs quantitatifs d’autre part.

23
 2.1.2 Définition des valeurs cibles
Les valeurs cibles pour chaque indicateur doivent être déterminées afin de permettre l’atteinte des
objectifs fixés dans la stratégie. La définition des valeurs cibles suppose qu’un ensemble de résultats
clairs et mesurables ont été identifiés pour définir la réussite ou le succès d’une action mise en place et
donc sa contribution à l’atteinte des ODD. L’utilisation des tableaux de bord est donc la pratique
recommandée comme pour le suivi des autres indicateurs de performance de l’entreprise.
Les valeurs cibles peuvent être étalées dans le temps, par exemple pour atteindre un objectif de neutralité
Carbone, les entreprises mettent souvent des valeurs cibles par année sur un horizon déterminé (5 ans /
7 ans / 10 ans...). Par exemple, des valeurs cibles identifiées sur la base de la SBTi17 et/ou validées par
cette organisation démontre la sincérité de la démarche et fournit une assurance quant à l’atteinte de ses
objectifs en la matière.
2.2 Collecter et analyser les données :
La phase de collecte de données présente un des aspects les plus cruciaux et constitue une base
importante pour la préparation de reporting de qualité et pour un suivi efficace et pertinent de la stratégie
ESG. Tout comme les données financières, il est nécessaire de mettre en place des process efficaces de
gestion et de collecte des données qui serviront à la préparation et au suivi des indicateurs définis. Pour
que ces derniers puissent être calculés et suivis périodiquement, les données nécessaires à leur
préparation doivent être disponibles, fiables et vérifiables, et cela repose sur le fait que la source des
données doit être identifiée et tracée.
Bien que les données puissent être difficiles à collecter pour certains indicateurs, l’information peut être
tout au contraire très facile à retrouver, comme les données sociales qui peuvent être retrouvées chez les
responsables de gestion des ressources humaines et les responsables qualité. Ceci explique que le niveau
d’organisation en la matière est plus avancé et plus mature que les « nouvelles » mesures qui n’étaient
pas exigées auparavant, comme les émissions carbone par exemple.
La définition claire des sources de données, la structuration et le contrôle des process et des systèmes
qui contribuent à leur génération sont des éléments essentiels pour avoir une base de données ordonnée
et solide qui permet de monitorer et de communiquer sur les performances ESG. Des systèmes de gestion
et des logiciels spécifiques ont été développés dans le monde afin de permettre aux entités de collecter
et de suivre facilement leurs mesures clés de performance. Citons à titre d’exemple Workiava,
Novethric, Diligent, Baker Tilly, …
Les organes de gouvernance, la direction et l’équipe responsable de l’ESG doivent œuvrer pour
concevoir des mesures qui soient pertinentes, tangibles et, surtout, mesurables en fonction des données
qui peuvent être recueillies, ou qui pourraient l’être via l’adaptation de certains process opérationnels
de l’entreprise ou de son système d’information. (Integrating the SDGs into corporate reporting: a
practical guide, GRI & UNGC (2018))
3.Communication et Reporting
Le reporting ESG représente la synthèse de la vision de l’entreprise, de ses ambitions, et de ses
réalisations. Les objectifs du reporting ESG sont de :
 Communiquer sur les impacts de l’entreprise et sur sa stratégie ESG aux différentes parties
prenantes
 Mettre en évidence les politiques et les actions déjà en place
 Communiquer sur les progrès et sur l’engagement de l’entité dans des domaines clés qu’elle aurait
défini, et ce en partageant les objectifs et les indicateurs suivis.

17
https://sciencebasedtargets.org/companies-taking-action

24
3.1 Choix d’un référentiel reconnu :
La communication d’informations ESG doit avant tout prendre en compte les besoins des parties
prenantes de l’entreprise, notamment celles qui seront les utilisatrices de l’information ESG. Ces
dernières peuvent exiger un référentiel particulier à appliquer en fonction de leurs pratiques.
Quand les parties prenantes n’ont pas d’exigences particulières et lorsqu’il n’y a pas de lois réglementant
la préparation des reporting ESG, il est tout à fait possible de préparer un rapport sans se référer aux
différents référentiels ou normes internationaux, toutefois, cette pratique n’est pas recommandée car elle
démontre un manque de maturité de l’entité, et peut insinuer un manque d’engagement ESG. Il serait
plus judicieux dans ce cas de faire une comparaison entre les référentiels et choisir celui qui semble le
plus facile à appliquer. Par ailleurs, l’application des référentiels présente des avantages dans la mesure
où ils ont été constitués sur des bases rationnelles et à la suite de plusieurs échanges et consultations,
donc ils présentent en général un gain de temps pour cette phase. Les référentiels présentent des cadres
conceptuels pour les règles à respecter, les principes, des guides de préparation ainsi que des
propositions d’indicateurs pour certains.
3.2 Mise en place d’un process de reporting :
Comme pour le reporting des informations financières, il est important de considérer les bonnes
pratiques de reporting notamment les qualités de l’information (Fiabilité et vérifiabilité, pertinence,
exhaustivité, …)
L’instauration du système de reporting débute déjà lors des phases de choix des indicateurs de
performance, de la collecte des données et de la préparation des tableaux de bord interne pour piloter la
stratégie. La communication et le reporting externe constituent la continuité de ce process.
Les principaux jalons pour la mise en place d’un process de reporting ESG peuvent être comme suit :
 Définir le contenu et le format de reporting : modéliser le format souhaité du rapport, avec
indication des parties qu’il comportera par exemple, les informations qui seront incluses dans
la description générale de l’entreprise, le degré des détails à donner sur la stratégie de
l’entreprise et sur les risques identifiés (il y a parfois des soucis de confidentialité et de non-
divulgation d’informations sensibles aux concurrents). L’information à communiquer doit être
un équilibrée entre des informations qualitatives et quantitatives. Pour le faire l’entreprise doit
sélectionner les indicateurs qu’elle communiquera dans son rapport car elle ne peut pas remonter
tous les indicateurs qu’elle aurait défini pour le pilotage.
 Définir le process de préparation, de contrôle et de revue du reporting : il s’agit de la
détermination des circuits de circulation des données, les personnes clés reposables de la
préparation et de la rédaction ainsi que les contrôles qu’il faudra mettre en place pour sécuriser
la fiabilité de l’information. Si l’entreprise opte pour l’utilisation d’un logiciel de reporting, ce
dernier facilite significativement la collecte de données, leur centralisation et leur structuration
ainsi que leur contrôle ; les logiciels permettent également de faire des extractions et
d’automatiser la préparation des rapports ESG.
 Définir les dates clés et les canaux de communication : les reporting ESG peuvent être des
rapports séparés ou bien inclus dans le rapport de gestion annuel de l’entité, c’est un choix que
l’entité doit faire. Si elle opte pour la première option, il faudra également définir à qui il sera
envoyé parmi les parties prenantes de la société, à quelle fréquence ou bien, s’il sera rendu
public sur le site web de l’entité par exemple.
Le choix de certains référentiels peut également amener l’entreprise à avoir des étapes supplémentaires,
pour le GRI par exemple, l’organisation exige que tous les rapports lui soient communiqués afin de leur
donner le droit de mentionner qu’ils sont préparés selon ce référentiel. Pareillement, l’adhésion à l’UN

25
Global compact nécessitera la communication d’un reporting selon un format bin déterminé à envoyer
annuellement.
3.3 Assurance des reporting ESG
L’assurance des reporting ESG n’étant pas forcément obligatoire dans toutes les juridictions, certaines
parties prenantes qui se basent sur les données ESG pour la prise de décisions stratégiques, peuvent
exiger des entités de présenter des rapports ESG « Audités ». Également, certaines sociétés peuvent
prévoir cela dans le cadre de la mise en place du système de reporting, en s’adaptant aux attentes et aux
moyens, afin de sécuriser et fiabiliser les informations à publier. (Comment aborder la présentation de
l’information ESG, 3ème partie : certification de l’information ESG, Deloitte canada)
Pour accroitre la confiance des organes de gouvernance et des lecteurs des informations ESG en général,
la société peut prévoir des niveaux d’assurance variés, on peut citer :
 Diagnostic et évaluation de l’état de la préparation de l’entité « Assurance readiness »
 Revue d’une sélection d’indicateurs ESG, jugés les plus importants
 Revue de la conformité aux exigences d’un référentiel déterminé
 Assurance limitée sur l’ensemble ou sur une partie du reporting ESG
 Assurance raisonnable sur l’ensemble ou sur une partie du reporting ESG
Section 3 : Enjeux liés aux reporting ESG, et notamment à leur transparence et fiabilité
A travers cette section, nous allons analyser les enjeux autour des rapports ESG et explorer pourquoi le
reporting ESG est devenu un sujet d’actualité et revêt tant d’importance pour beaucoup de parties
prenantes, comme les législateurs et les organismes de professionnels et de normalisation.
1. Importance des reporting dans la compréhension et l’évaluation de la performance ESG des
entreprises
1.1 Le reporting ESG : Outil de pilotage stratégique et d’amélioration des performances
Dans certaines juridictions, l’obligation de préparer des reporting ESG est déjà mise en place, mais en
général elle concerne les grandes entreprises (Entreprises cotées, entreprises dépassant certaines limites
chiffrées...). Au fil des années, les entreprises ont trouvé que ces reportings présentent des opportunités
stratégiques, et permettent aux organes de gouvernance de mieux gérer et anticiper les risques. Au-delà
des obligations légales, le reporting ESG est devenu par le temps un outil de pilotage stratégique et
opérationnel de la performance.
Par ailleurs, plusieurs petites et moyennes entreprises qui voient également ces avantages, ont engagé
une démarche volontaire pour s’investir dans la RSE et commencent désormais à préparer leur reporting
ESG. Elles aspirent de profiter des opportunités stratégiques comme l’obtention de financement, de la
pénétration de nouveaux marchés, le référencement en tant que fournisseurs chez certaines
multinationales qui appliquent des critères de notation reposant sur l’ESG, l’amélioration du climat
social et la rétention des talents, l’amélioration de leur image de marque en tant qu’entreprise
responsable en communiquant sur les impacts environnementaux de leur activités….
Les reporting ESG ne comportent pas seulement des indicateurs isolés, au contraire la pertinence de ces
reporting est qu’ils sont préparés pour décrire la stratégie adoptée par l’entreprise et les moyens mis en
œuvre pour atteindre les objectifs, ainsi qu’un suivi continu de la performance et une projection sur
années futures. Ils permettent ainsi pour les organes de gouvernance et les autres parties prenantes de
mieux évaluer l’intégration de la politique souhaitée au sein des activités de l’entité, de mieux
appréhender les impacts positifs de la stratégie ou de prévoir les ajustements nécessaires à la stratégie
quand il le faudra.

26
1.2 Evaluation et notation des entreprises
L’investissement responsable est un des accélérateurs de la vulgarisation des rapports ESG. En effet, les
investisseurs sont de plus en plus soucieux de considérer les indicateurs non financiers des entreprises
qu’ils détiennent en portefeuille ou dans lesquelles ils comptent investir directement ou via les autres
moyens tels que les obligations vertes, les fonds à thématique verte ou sociale…Cela leur permet
d’analyser la performance globale des entreprises et pas uniquement leur performance financière. Le
nombre de signataires des PRI est en croissance constante depuis le lancement de l’initiative en 2006,
et a dépassé les 3 750 en 202118.
L’investissement responsable est défini comme « une stratégie et une pratique visant à intégrer les
questions environnementales, sociales et de gouvernance (ESG) dans les décisions d’investissement et
l’actionnariat actif. Elle complète l’analyse financière traditionnelle et les techniques de constitution de
portefeuille »19. Les principes de l’investissement responsable ont été élaborés, à la suite d’une demande
du Secrétaire général des Nations Unies, par un groupe international d'investisseurs institutionnels afin
de mettre en évidence l'importance croissante des questions ESG dans les décisions d'investissement20.

Figure 2: Approches de l’investissement responsable21

Selon la présentation des principes de l’investissement responsable, il est indiqué que les travaux de
recherche initiés par les PRI ont montré qu’un lien très favorable entre l’intégration des questions ESG
dans les analyses d’investissements, et ce par la création de la valeur aussi bien pour les investisseurs
que pour les entreprises, étant donné une amélioration du process de gestion des risques ESG12.
Pour pouvoir le faire, ils réclament que les entreprises communiquent sur les informations ESG. Ils ont
également besoin d’informations prospectives qui leur permettent d’évaluer la viabilité à moyen et à
long terme des entreprises. Ils ont également besoin de données plus standardisées et harmonisées pour
évaluer l’entreprise dans le temps et dans sa sphère sectorielle, mais surtout d’une certaine assurance
sur toutes ces informations.
Ces données servent par ailleurs aux analyses des agences de notation extra-financières qui travaillent
pour les investisseurs, qui complètent leurs études en prenant en considération d’autres sources de
données tels que celles des organisations non gouvernementales ou d’organismes gouvernementaux
dans le but d’évaluer les pratiques ESG d’une entreprise et les comparer au sein d’un secteur d’activité.
Nous pouvons citer quelques exemples de ces agences de notation extra-financières à savoir S&P
Global, Sustainanalytics, Moody’s, ESG Ratings Bloomberg…La figure ci-après est un exemple des
critères de notation ESG de l’agence MSCI :

18
Brochure de présentation de l’investissement responsable : https://www.unpri.org/download?ac=10228
19
Brochure de présentation de l’investissement responsable : https://www.unpri.org/download?ac=10228
20
Principes pour l’investissement responsable :
https://www.unpri.org/download?ac=10965#:~:text=QU'EST%2DCE%20QUE%20L,investissement%20et%20dans%20l'engagement.
21
Brochure de présentation de l’investissement responsable : https://www.unpri.org/download?ac=10228

27
 Figure 3: Critères de notation de MSCI ESG Ratings22

1.3 Répondre aux besoins des parties prenantes et intégrer la chaîne de valeur des entreprises
responsables
Le dialogue avec les parties prenantes et la prise en considération de leur besoin est une des phases
importantes du process de reporting ESG. Comme expliqué précédemment, l’invitation et la première
mise en place d’une stratégie RSE peut même parfois émaner d’elles.
Être socialement responsable implique des actions de la société elle-même, mais requiert également de
veiller aux intervenants dans la chaîne de valeur. Ce principe a contribué positivement à avoir un impact
considérable de la RSE étant donné qu’il se multiplie en effet boule de neige. Quand une entreprise doit
démontrer son engagement sur les sujets ESG lors de la participation à un appel d’offres, quand elle doit
avoir de bons indicateurs ESG pour gagner un marché...ceci accélère la transformation des entreprises
et leur différentiation et augmente par conséquent leur valorisation.
1.4 Le reporting ESG : Outil de communication sociale
Le reporting ESG peut constituer un très bon moyen pour dialoguer avec ses employés et avec les
organismes liés à la législation du travail (inspection de travail, commissions, syndicats…)
Le chapitre du social relate les différentes stratégies et en matière de capital humain, et ça permet de
mettre en valeur les différentes actions entreprises en relation avec les ressources humaines de
l’entreprise ou dans une sphère plus large quand on parle de sociétal tel que les aides aux communautés,
aux écoles, la contribution dans la formation des jeunes…
Dialoguer avec ses employés et leur montrer leur importance au sein de l’organisation contribue à leur
motivation, et ouvre la porte à un dialogue ouvert sur les axes d’amélioration possibles du vécu de
chacun. Par ailleurs, le reporting ESG dans sa globalité contribue à la responsabilisation des différents
employés par exemple, ça incite les chefs d’équipe à bien réfléchir lors du process d’évaluation pour
éviter toute forme de discrimination salariale ou d’évolution de poste, les employés peuvent aussi
devenir plus sensibles aux questions environnementales quand ils verront les indicateurs qui y sont
liés…
2. Enjeux liés à la transparence et à la fiabilité des rapports ESG et importance des missions
d’assurance
2.1 Enjeux liés aux processus de reporting : Démarche parfois complexe pour préparer les reporting
ESG :
Le process de préparation des reporting ESG, présenté en détail au niveau de la deuxième section du
présent chapitre, est un processus qui peut s’avérer parfois complexe, long ou coûteux pour certaines

22
https://www.msci.com/our-solutions/esg-investing/esg-ratings

28
entreprises. Ces dernières seront amenées à faire des évaluations de l’opportunité-coût et prendre des
décisions en conséquence, tout en veillant à respecter les étapes importantes et les méthodes requises
pour communiquer convenablement et en transparence. Les principaux enjeux qui peuvent découler de
la complexité du process de reporting peuvent être :
 Ne pas avoir les moyens nécessaires pour mettre en œuvre des mesures d’impact en bonne et
due forme (Parfois le recours à des économistes peut être nécessaire pour évaluer par exemple
la contribution de l’entreprise dans le secteur…)
 Non-respect du process de détermination des impacts (Diagnostic, dialogue avec les parties
prenantes, benchmark…), des risques et des opportunités
 Absence d’identification, compréhension et bonne gestion des risques et des opportunités ESG
 Lourdeur de mise en place d’un bon système de gestion et de collecte des données ESG, pour
avoir les informations nécessaires d’une part, et fiables et pertinentes d’autre part
Dans le cadre d’une mission d’assurance, les auditeurs vont procéder à la vérification du système de
contrôle interne qui est en relation avec la production des informations auditées, afin de déterminer les
défaillances qui peuvent avoir une incidence sur le risque que l’information comporte des anomalies
significatives23.
2.2 Enjeux liés à la non-fiabilité des informations publiées par les entreprises
Les attentes des parties prenantes face au manque de moyens (financiers ou humains ou en termes de
compétences) ainsi que le temps nécessaire pour mettre en place ces projets, peut parfois amener les
entreprises à préparer des reporting ESG qui ne soient pas toujours de qualité, ou voir même qui
contiennent des informations trompeuses afin d’influencer les prises de décisions. Il y a un nouveau
terme qui est né « le Greenwashing » ou « Ecoblanchiment » qui est défini par Novethic comme étant
« une méthode de marketing consistant à communiquer auprès du public en utilisant l'argument
écologique. Le but du greenwashing étant de se donner une image éco-responsable, assez éloignée de
la réalité... La pratique du greenwashing est trompeuse et peut-être assimilée à de la publicité
mensongère »24. C’est un concept souvent utilisé dans le monde des finances et quand on évoque les
reporting ESG qui ont parmi les objectifs d’accroitre la notoriété et améliorer l’image de l’entreprise ;
donc si les informations présentées ne sont pas exhaustives, par exemple on ne parle que des impacts
positifs sans passer ni détailler les impacts négatifs, il s’agit là d’informations trompeuses. Citons
également le cas d’exclusions d’une partie prenante importante lors la phase de dialogue. Le fait que
l’entreprise a inclut un fonds d’investissement parce que c’est lui qui a demandé le reporting ESG et a
exclu les banques par exemple, pourtant l’encours du crédit bancaire est important, présente une
défaillance du système de reporting et augmente le risque de ne pas communiquer sur la totalité des
impacts attendus.
2.3 Enjeux liés à la complexité des réglementations régissant les reporting ESG :
La réglementation régissant les reporting ESG est loin d’être unifiée ou simple au vu de la multiplicité
des initiatives et des différents angles de vue de chacune. Par ailleurs, les référentiels évoluent
régulièrement et par conséquent il peut s’avérer complexe pour les dirigeants des entreprises de
comprendre et de suivre dans le détail. Les entreprises ont souvent recours à des experts pour les aider
dans la mise en place initiale des reporting ESG : choix des concepts et des méthodologies à retenir, la
sélection d’indicateurs significatifs et des méthodes pour leur élaboration…D’autres entreprises peuvent
choisir de mettre en place une équipe qui se charge de cette phase.

23
ISAE 3000, paragraphe 105
24
https://www.novethic.fr/lexique/detail/greenwashing.html

29
Quel que soit le choix de l’entreprise, un lecteur externe a besoin d’être rassuré que les reporting qui lui
sont présentés par la société sont préparés en bonne et due forme et qu’ils sont en conformité avec le
référentiel indiqué le cas échéant.
2.4 Connexion avec les informations financières
Au-delà des enjeux de préparation des reporting ESG déjà listés, ces questions sont également très utiles
quand il s’agit de traiter également la question des impacts environnementaux, sociaux et de
gouvernance sur les états financiers.
Les changements climatiques sont de nos jours un des risques majeurs auquel les entreprises doivent
faire face, et pour cela l’IASB a publié en novembre 2019 un document intitulé « IFRS Standards and
climate related disclosures » pour expliquer aux entreprises comment traiter et prendre en considération
ces risques liés aux changements climatiques dans les états financiers établis selon les IFRS. Citons
quelques exemples de ces impacts :
 Augmentation des charges d’exploitation tels que frais d’électricité, frais d’assurance, …
 Augmentation des charges financières à la suite de l’augmentation des coûts de
financement nécessaires pour couvrir des dépenses sociales
 Dépréciation des actifs qui ne sont plus conformes aux exigences environnementales
 Révision des estimations et des business plans (dépréciation du goodwill)
 Augmentation des provisions pour démantèlement et autres passifs liés aux obligations
environnementales
 …
De son côté, l’IAASB a publié également en décembre 2020 un guide dénommé « Audit d’états
financiers : prise en considération des risques liés aux changements climatiques » afin d’aider les
praticiens à se poser les bonnes questions lors de la phase de l’évaluation des risques et tout au long la
réalisation de leur mission. En effet, l’approche d’audit dictée par les normes ISA est une approche par
les risques, et le changement climatique en est un, qui est de plus en plus considéré comme important
voir même significatif dans certains secteurs (comme le secteur pétrolier ou les secteurs des industries
lourdes).
Les responsables de la préparation des états financiers, les auditeurs internes ainsi que les auditeurs
externes peuvent trouver des réponses à leur questions au sein des reporting ESG. Ces deniers sont utiles
aussi bien lors de la phase d’identification et d’évaluation des risques (à travers les parties décrivant les
enjeux, les impacts éventuels, la stratégie de l’entreprise et les actions mises en place) que lors de la
phase de l’évaluation des impacts sur les états financiers (en général à travers l’examen des indicateurs).

30
Chapitre 2 : Règlementation régissant le reporting ESG et les missions
d’assurance sur les informations ESG, au niveau international et en
Tunisie
Section 1 : Règlementation internationale relative aux règles de préparation des reporting ESG
L’importance des données ESG a donné naissance depuis des années à des efforts d’harmonisation dans
les règles de leur préparation et de présentation. Plusieurs organismes ont été créés, et plusieurs
référentiels ont vu le jour durant les dernières années. La figure ci-après présente leur classement selon
les critères suivants :
D’une part, un classement selon le prisme de vue :
 Des référentiels s’intéressant plus aux impacts de l’entreprise sur la société (environnement,
social et gouvernance) « Value to society » ;
 Des référentiels s’intéressant plus aux impacts financiers de l’ESG sur l’entreprise « Value
to Business » .
D’autre part, un classement selon la typologie des référentiels :
 Des cadres conceptuels et normes sur l’approche générale (ISO 26000, Directives OCDE, UN
Global Compact…)
 Des règles gouvernementales (Normes américaines « US SEC », Directives de l’union
européenne)
 Des référentiels liés aux standards de préparation et de présentation (SASB, GRI, IFRS
sustainability, ISAR...)
 Des référentiels liés aux standards de préparation et de présentation liés à un sujet spécifique
comme le climat (GHG Protocol, SBTi…)

Figure 4: Cartographie des principaux référentiels de reporting ESG25

Dans le cadre de cette section, nous allons parcourir les dispositions des principaux référentiels
appartenant aux différentes catégories. Des « Flash Cards » résumant le contenu d’une sélection de
référentiels de reporting (GRI, SASB, ISAR, TCFD, UNGC et Integrated Reporting) sont disponibles
au niveau de la fiche pratique n° 02, au sein de l’annexe 06 du présent mémoire.

25
Julien Rivals, Deloitte, décembre 2021

31
1. Compréhension des référentiels se basant sur le « Value to Society » :
1.1 La norme ISO 26000
La norme ISO 26000 est une norme internationale qui définit les grands principes de la RSE, qui a été
publiée en novembre 2010. Cette norme sert comme cadre de référence aux entreprises pour établir des
stratégies RSE qui soient complètes. Elle propose des lignes directrices mais contrairement à la majorité
des autres normes ISO, elle n’est pas certifiante étant donné qu’elle considère que les critères quantitatifs
ne sont pas suffisants à eux seuls pour rendre compte des performances obtenues dans tous les domaines
d’action de la RSE26. La norme sert toutefois comme base pour les agences de certification et de
labélisation qui s’inspirent de ses principes pour établir les critères et règles à respecter.
Pour appuyer la mise en œuvre de la norme ISO 26000, l’ISO a préparé les documents suivants27 :
 Le « communication Protocol » comportant les formulations appropriées à employer par les
organisations pour communiquer sur leur recours à ISO 26000
 Des supports de formation
 Document mettant en œuvre le lien entre l’ISO 26000 et les principes directeurs de l’OCDE à
l’intention des entreprises multinationales et avec l’agenda 2030 de développement durable des
Nations Unies
 Documents concernant l’examen systématique de l’ISO 26000, soit une sorte de « protocole
d’audit ».
Une vue d’ensemble de l’ISO 26000 et la liste des 36 domaines d’actions sont présentés au niveau des
annexe 01 et 02 du présent mémoire.
1.2 Le pacte mondial des Nations Unies « UN Global Compact »
Le pacte mondial des Nations Unies a été initié en 2000 pour inciter les entreprises à participer aux
efforts universels d’atteinte des ODD, et ce en adoptant une démarche RSE et une attitude socialement
responsable28. Le pacte s’articule autour de dix principes et présente un cadre d’engagement universel
et volontaire. Il ne s’agit pas d’une norme de reporting ni d’un process de certification, mais c’est un
cadre de référence pour un engagement mondial des entreprises et des organisations gouvernementales
et non gouvernementales.
Les dix principes du pacte mondial sont présentés autour de quatre piliers : Droits de l’Homme,
Normes internationales du travail, Environnement et Lutte contre la corruption. La liste des dix
principes figure au niveau de la fiche pratique n° 02, au sein de l’annexe 06.
Pour atteindre ses objectifs, une structure de réseaux locaux par pays a été conçue pour la prise en
compte des spécificités et des priorités du pays et / ou de la région, et par conséquent d’adapter les plans
d’actions nécessaires. Un réseau local du Pacte Mondial existe en Tunisie depuis 2013, et est hébergé
par l’Institut de la RSE en Tunisie (IRSET).
En optant d’adhérer au pacte, les entreprises s'engagent à intégrer et à promouvoir plusieurs principes
relatifs aux droits de l'Homme, aux normes internationales du travail, à l'environnement et à la lutte
contre la corruption... Afin de pourvoir suivre la mise en œuvre de cet engagement ainsi que les progrès
d’une année à une autre, un système de reporting a été instauré notamment l’exigence de préparation
d’un rapport annuel appelé « Communication sur le Progrès » (COP)29.

26
ISO 26000 : https://www.iso.org/fr/iso-26000-social-responsibility.html
27
ISO 26000 : https://www.iso.org/fr/iso-26000-social-responsibility.html
28
https://www.un.org/fr/chronique/le-pacte-mondial-des-nations-unies-proposer-des-solutions-aux-d%C3%A9fis-mondiaux
29
https://www.hup.hr/EasyEdit/UserFiles/Global%20Compact/vali/ungcnewvaluepropbrochuredesignforprint.pdf

32
1.3 Indicateurs ODD de base pour les rapports des entités publiés par l’ISAR
L’International Standards of Accounting and Reporting (ISAR) est le point focal des Nations Unies sur
les questions de comptabilité et de gouvernance d'entreprise. La Conférence des Nations Unies sur le
commerce et le développement (CNUCED) sert de secrétariat à l’ISAR, et fournit des apports de fond
et administratifs à ses activités30.
Dans le cadre de son rôle, et afin de faire avancer la réalisation des objectifs de développement durable,
la CNUCED, et par conséquent l’ISAR, a été chargé de se pencher sur le sujet des informations extra-
financières, en vue d’encourager les états et les entreprises à faire les publications des rapports de
durabilité, et aussi afin d'harmoniser les dits rapports ce qui permettra de faciliter leur comparabilité,
leur utilité et leur alignement avec le cadre de suivi des objectifs31.
L'ISAR a donc procédé à la publication en 2016, d’une liste désormais appelée « Indicateurs ODD de
base pour les rapports des entités ». En 2018, La CNUCED a publié un « Guide pratique relatif aux
indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la mise en œuvre des
objectifs de développement durable » qui constitue des lignes directrices quant à la méthodologie de
mesure pour chacun des indicateurs de base et propose de collecter les données comptables sous-
jacentes pour les indicateurs publiés par l’ISAR, d'une manière compatible avec les exigences en matière
d'information financière et en alignement avec les macro-indicateurs des ODD sur l'utilisation des
ressources financières, naturelles et humaines à un niveau national.
Le guide est un document d’une centaine de pages, disponible publiquement, qui s’inspire des pratiques
et référentiels existants (tels que : IIRC, SASB, GRI, Global Compact, …) et est structuré en trois
parties32 :
 Une introduction qui présente les motifs et les objectifs du guide
 Une présentation des principes fondamentaux de la sélection et de la publication des indicateurs
de base des ODD
 Présentation des définitions, des méthodologies d’application, des sources d’information
potentielles ainsi que le lien avec les ODD et ce pour chaque indicateur de base. Cette partie
répartie à son tour selon les thématiques des indicateurs : Domaine Economique, Domaine
Environnemental, Domaine Social et Domaine Institutionnel
Un flash card est disponible dans la fiche pratique n° 02, au sein de l’annexe 06.
Le guide aborde le sujet de la fiabilité des informations extra-financières. En s’inspirant des référentiels
de préparation des informations financières notamment les IFRS, il évoque le sujet de l’exactitude des
données. Le guide recommande aux entités de recourir à des vérifications et assurances internes ou
externes. Le document de recherche n°1 de la CNUCED indique que les informations publiées par les
entreprises doivent être vérifiables, et propose que leur audit soit effectué selon l’ISAE3000. (Guide
pratique relatif aux indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la
mise en œuvre des objectifs de développement durable33)
1.4 Les principes directeurs de l’OCDE à l’intention des entreprises multinationales
Dans le cadre de ses actions, l’OCDE a pris l’engagement de supporter les Nations Unies dans la
promotion et l’atteinte des objectifs de développement durable. Les principales questions dans lesquels
l’organisation a jugé qu’elle possède une expertise particulière pouvant servir à la dynamisation de ODD
englobent, entre autres, l’évaluation du progrès économique, social et environnemental ; la production

30
https://isar.unctad.org/
31
https://isar.unctad.org/2018/10/22/sustainability-reporting-and-sdgs/
32
Guide pratique relatif aux indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la mise en œuvre des objectifs de
développement durable, disponible sur https://unctad.org/system/files/official-document/diae2019d1_fr.pdf
33
Guide pratique relatif aux indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la mise en œuvre des objectifs de
développement durable, disponible sur https://unctad.org/system/files/official-document/diae2019d1_fr.pdf

33
de données d’observation et la formulation de recommandations sur les biens et les « maux » publics
mondiaux ; la mesure et l’amélioration du financement du développement…34
Une des publications de l’OCDE, souvent citée en lien avec la RSE, est le document paru en 2000 puis
mis à jour en 2022 intitulé « Les principes directeurs de l’OCDE à l’intention des entreprises
multinationales », et qui comporte des recommandations adressées aux entreprises multinationales
opérant dans ou depuis le territoire des pays adhérents à la « déclaration de l’OCDE sur l’investissement
international et les entreprises multinationales ». Le document est structuré en deux parties, la première
intitulée « Recommandations pour une conduite responsable des entreprises dans le contexte
international » et comporte35 :
 Des présentations générales des concepts de base et des principes sous-tendant les principes
directeurs, ainsi que les règles de publication d’informations par les entreprises
 Le texte des principes Directeurs à l’intention des Entreprises Multinationales, qui sont
présentés par thème :
o Droits de l’homme
o Emploi et relations professionnelles
o Environnement
o Lutte contre la corruption, la sollicitation de pots-de-vin et d’autres formes d’extorsion
o Intérêts des consommateurs
o Science et technologie
o Concurrence
o Fiscalité
La deuxième partie est intitulée « Procédures de mise en œuvre des Principes directeurs de l’OCDE à
l’intention des entreprises multinationales » et traite comme son nom l’indique des modalités
d’application à travers l’explication et le renforcement du rôle des « points de contacts nationaux
(PCN) » et du comité de l’investissement :
 Points de contacts Nationaux (PCN) : Chaque pays adhérent devra créer un point de contact
national qui aura pour rôle de contribuer à une mise en œuvre efficace des Principes directeurs.
Les modalités institutionnelles de fonctionnement sont détaillées dans le document.
 Le Comité de l’investissement est une structure rattachée à l’OCDE qui est chargée d’étudier
les demandes des PCN remontant dans le cadre de leur travail et d’intervenir pour interpréter
les principes directeurs dans des circonstances particulières.
1.5 Global Reporting Initiative GRI
Le référentiel GRI « Global Repoting Initiative » est parmi les référentiels les plus utilisés par les
entreprises dans le monde. Selon une étude menée par l’IFAC et l’AICPA, 69% des entreprises étudiées
utilisent le GRI qui est la proportion la plus élevée en comparant avec les autres référentiels cités36.
La GRI est une organisation internationale indépendante qui a été fondée aux Etats Unis en 1997. Les
premières normes GRI ont été publiées en 2000, représentant ainsi le premier référentiel mondial en
matière de reporting ESG. Par la suite, une série de publications et de révisions ont eu lieu.
Les caractéristiques principales des normes GRI peuvent être résumées comme suit :
 Le référentiel a été développé sous forme de structure modulaire, ce qui permet de modifier ou
de rajouter des normes sans toucher aux autres.

34
https://www.oecd.org/fr/apropos/
35
Les principes directeurs de l'OCDE à l'intention des entreprises multinationales, Éditions OCDE.
http://dx.doi.org/10.1787/9789264115439-fr
36
The State of Play in Sustainability Assurance, IFAC (Juin 2021). Disponible sur https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-
global-economy/discussion/state-play-sustainability-assurance

34
  Les normes sont indépendantes et élaborées dans l’intérêt du public, Le Global Sustainability
Standards Borad (GSSB) est l’organisme garant de cela37.
 Les normes sont basées sur une hypothèse de conduite responsable des affaires, et selon le
principe d’importance relative
 Les normes incluent un ensemble d'exigences et de principes de reporting
 Les normes GRI sont compatibles, voir complémentaires avec d’autres normes de reporting
ESG.
La figure suivante présente les trois types de normes qui composent le référentiel GRI à savoir : les
normes universelles, les normes sectorielles et des normes spécifiques à un enjeu :

Figure 5 : Structure des normes GRI

La liste des normes ainsi qu’une analyse de leur contenu des dites normes est présente au niveau de la
fiche pratique n° 02, au sein de l’annexe 06.
1.6 Les normes européennes ESRS
L’Union européenne a avancé le sujet RSE et reporting ESG depuis quelques années afin d’engager une
véritable transition écologique et inclusive à travers les différentes réglementations qu’elle a mises en
place. A titre d’exemple, la directive 2014/95/EU : « Non Financial Reporting Directive » (NFRD) a
requis des grandes entreprises cotées, les banques et les compagnies d’assurance qui emploient plus que
500 salariés, de publier des informations non-financières38.
Une nouvelle directive « Corporate Sustainability Reporting Directive » (CSRD) a été récemment
approuvée en Novembre 2022. Elle remplace la NFRD39 et présente « une révolution » dans le monde
du reporting ESG, étant donné qu’elle comporte d’une part, une baisse des critères (250 salariés, chiffre
d’affaires supérieur à 40M€, total des actifs supérieur à 20M€)40 donc s’appliquera à un nombre plus
important d’entreprises, et au vu du contenu même des normes de reporting (par exemple les normes
ont instauré une obligation d’assurance limitée)41

37
GSSB : Organe indépendant créé par GRI, composé d’un ensemble d’acteurs indépendants, et regroupant une large expertise et une
représentation internationale. Le rôle du GSSB est de s’assurer que les normes GRI sont développées d’une manière indépendante et dans
l’intérêt du public ; pour cela tous les documents des réunions du GSSB ainsi que les projets des normes discutés dans disponibles au public
sur leur site web. https://www.globalreporting.org/standards/global-sustainability-standards-board/
38
https://www.europarl.europa.eu/RegData/etudes/ATAG/2022/738177/EPRS_ATA(2022)738177_EN.pdf
39
https://www.novethic.fr/lexique/detail/directive-csrd.html
40
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/mt/Documents/sustainability/Corporate-Sustainability-Reporting-Directive-brochure-
2022.pdf
41
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/mt/Documents/sustainability/Corporate-Sustainability-Reporting-Directive-brochure-
2022.pdf

35
La CSRD comporte 12 normes de reporting appelées les ESRS : European sustainability reporting
standards qui se présentent comme suit :

Figure 6: Liste des nouvelles normes européennes ESRS

2. Compréhension des référentiels se basant sur le « Value to Business » :
2.1 Cadre d'information relatif à l'environnement et au changement climatique du CDSB
Le Climate Disclosure Standards Board (CDSB) est une organisation non gouvernementale créée par le
Forum Economique Mondial de Davos en 2007. Le CDSB est « un consortium international
d’organisations non gouvernementales commerciales, environnementales et sociales, engagé à faire
progresser et à aligner le modèle mondial de reporting des entreprises pour assimiler le capital social
naturel au capital financier »42 (Le capital naturel fait référence aux ressources naturelles utilisées par
l’entreprise tels que l’air, l’eau, le sol…)
Le référentiel CDSB a été publié en 2010 et est nommé cadre d'information relatif à l'environnement
et au changement climatique. Il a été amendé en 2018 et 2019 avec finalement une extension de son
objet en 2022.
Le CDSB a été référencé en 2013 dans le UK companies act (l’équivalent du code des sociétés
commerciales en Tunisie) comme référentiel de conformité reconnu43. Pareillement, il a été référencé
par l’union européenne en 2016 dans son guide sur l’élaboration des informations extra-financières44.
Par la suite, avec la création de l’ISSB en novembre 2021, il a été annoncé la consolidation du CDSB
avec cette nouvelle instance de l’IFRS Foundation, il en résulte à l’intégration de tous ses travaux avec
ceux de l’ISSB45.
Le référentiel CDSB est un document d’une quarantaine de pages réparties sur 3 chapitres :
 Une partie introductive traitant des concepts et des principes généraux, tels que les objectifs,
l’évolution du cadre, les utilisateurs…
 Un premier chapitre présentant les principes de base à respecter par les entreprises pour la
préparation de leur reporting des informations ESG :
o Pertinence et matérialité
o Fidèlement représentées

42
Définition officielle sur le site web du CDSB, consulté le 04 juin 2022 https://www.cdsb.net/
“CDSB was an international consortium of business, environmental and social NGOs, committed to advancing and aligning the global
mainstream corporate reporting model to equate natural social capital with financial capital”
43
https://www.cdsb.net/what-we-do/reporting-policy/uk-mandatory-ghg-reporting-qa
44
https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX:52017XC0705(01)&from=FR
45
https://www.cdsb.net/

36
 o Connectées avec d’autres informations
o Cohérentes et comparables
o Claires et compréhensibles
o Vérifiables
o Tournées vers l’avenir
 Un 2ème chapitre comportant les douze recommandations (Requirements) pour l’application du
cadre. (De REQ01 à REQ12) :
o REQ 1 Gouvernance
o REQ 2 Politique, stratégie et des objectifs environnementaux de la direction
o REQ 3 Risques et Opportunités
o REQ 4 Sources d’impacts environnementaux et sociaux
o REQ 5 Performance et analyse comparative
o REQ 6 Perspectives
o REQ 7 Limite organisationnelle
o REQ 8 Règles de reporting
o REQ 9 Période de reporting
o REQ 10 Retraitements
o REQ 11 Conformité
o REQ 12 Assurance
2.2 Les normes SASB
Le Sustainability Accounting Standards Board (SASB) est un organisme de normalisation indépendant
et à but non lucratif, créée en 2011, avec l’objectif de servir aux investisseurs, prêteurs, gestionnaires
d’actifs et assureurs qui ont de plus en plus besoin d’informations extra-financière pour leur prise de
décision. La particularité des SASB est la publication de 77 normes spécifiques et détaillées par
secteur afin de faciliter au mieux, le process de reporting aux entreprises. Le SASB a par ailleurs
communiqué son support aux recommandations TCFD publiées en 201746.
En 2020, et dans le cadre des actions mondiales de convergence et la simplification du paysage des
reporting ESG, le SASB et l’IIRC (the International Integrated Reporting Framework) ont annoncé leur
intention de fusion vers une nouvelle entité qui sera désormais dénommée « Value Reporting
Foundation » (VRF). Cette fusion, a été effectivement finalisée en juin 2021.
En Novembre 2021, lors de la création de l’ISSB « International Sustainability Standards Board », il a
été annoncé d’une part la consolidation de Value Reporting Foundation (VRF) qui englobe le SASB
et le IIRC, et le CDSB d’autre part.
Les principales publications du SASB constituant le référentiel de reporting comprennent :
 Le règlement intérieur (SASB Rules of Procedure) définit les processus et le système de
gouvernance lié à l’élaboration des normes
 Un cadre conceptuel (SASB Conceptual Framework) qui comporte la définition des notions,
clés, des principes de base, les objectifs…
 Un guide d’application des normes SASB (SASB Standards Application Guidance) qui est
considéré comme faisant partie des normes, et comporte des lignes directrices pour l‘application
des normes sectorielles.
 Des normes sectorielles pour onze secteurs répartis en 77 industries. Chaque norme comporte
les sujets de divulgation pertinents pour le secteur et les critères de mesure.

46
Les trois organisations SASB, CDSB et TCFD ont travaillé ensemble pour publier en 2019 un guide d’implémentation des
recommandations TCFD tout en utilisant les normes SASB et le référentiel CDSB, et ce pour un meilleur reporting sur les informations
financières liées au climat, dans les rapports annuels

37
 o Les critères de mesure considérés pour l’élaboration des normes ont été classés autour des
5 dimensions suivantes : environnement, capital social, capital humain, modèle
économique et innovation, leadership et gouvernance.
o Des sujets de divulgation ont été considérés pour chaque dimension.
La liste des normes SASB, les critères de mesure ainsi que les sujets de divulgation ainsi que des
explications sur le contenu des normes sont présentés au niveau de la fiche pratique n° 02, au sein de
l’annexe 06.
2.3 Task Force on Climate-related Financial Disclosure (TCFD)
Le conseil de stabilité financière du G20 (Financial Stability Board – FSB) a créé en 2015 un groupe de
travail, appelé TCFD, afin d’élaborer des recommandations sur les informations à publier au titre des
impacts financiers découlant des changements climatiques47.
Les recommandations TCFD, publiées en juin 2017, sont des lignes directrices qui suggèrent de mesurer
l’impact des risques climatiques sur les activités des entreprises à travers onze éléments de reporting,
qui sont répartis entre quatre piliers : Gouvernance, Stratégie, Gestion des risques et Indicateurs et
Objectifs. Les caractéristiques principales de ces recommandations peuvent être résumées comme suit :
 Les recommandations TCFD mettent l’accent sur une bonne analyse des risques et des
opportunités découlant des changements climatiques, et en particulier les risques et les
opportunités liés à la transition vers une économie à faibles émissions de carbone et les
risques physiques associés au changement climatique, y compris l'impact financier potentiel
sur l'organisation (Par exemple la nécessité d’investissements supplémentaires pour assurer la
transition à faible émission de carbone, la non-viabilité des produits commercialisés par
l’entreprise et donc des menaces à la continuité d’exploitation, les amendes et pénalités
instaurées par les gouvernements…).
 L’exigence de chiffrer les impacts des changements climatiques permet la liaison entre les
reporting « extra-financiers » et les autres publications financières.
 Le TCFD encourage à définir des horizons temporels dans la planification des activités et dans
la prise en compte pour les reporting, ce qui aidera les utilisateurs à avoir une meilleure
compréhension des impacts à court, moyen et long terme.
 Le TCFD propose un outil d’analyse de la résilience des stratégies des entreprises face aux
impacts changements climatiques, à travers une analyse des scénarios différents (appelés
Analyse des doubles scénarios, qui dépend du degré de réchauffement climatique atteint).
Des orientations supplémentaires ont été publiées pour les secteurs financiers (Les banques, les
assureurs, actionnaires et détenteurs d’actifs, gestionnaires d’actifs) ainsi que les secteurs non
financiers qui sont les plus susceptibles d’être touchés par le changement climatique et la transition vers
une économie à faibles émissions de carbone (à savoir les secteurs d’énergie, de transport, de matériaux
et constructions, d’agriculture, d’agro-alimentaire et de produits forestiers).
2.4 Le cadre de référence international portant sur le reporting intégré
L’International Integrated Reporting Council (IIRC) est une coalition mondiale regroupant des
entreprises, des investisseurs, des autorités de réglementation, des instances de normalisation, des
représentants de la profession comptable et des ONG. Les deux majeures publications de l’IIRC sont :
 Le cadre de référence de l’integrated reporting
 Les Principes de réflexion intégré

47
https://www.novethic.fr/lexique/detail/tfcd.html

38
Le cadre de référence international portant sur le reporting intégré définit ce dernier comme étant « Une
communication concise portant sur la manière dont la stratégie, la gouvernance, la performance et les
perspectives de l’organisation conduisent, compte tenu de son écosystème, à créer de la valeur à court,
moyen et long terme »48. L’illustration ci-après présente le processus de création de valeur :

Figure 7 : Le processus de création de valeur selon l’IIRC49

Les principaux capitaux considérés par le cadre de référence de l’IR sont : La capital financier,
manufacturier, intellectuel, humain, social et sociétal, environnemental. C’est dans ce cadre que l’IIRC
apparaissent dans le paysage des référentiels des reporting ESG, même s’ils ne sont pas directement et
uniquement créée pour cet objectif.
Le cadre de référence de l’IR est un document qui comporte :
 Une partie introductive décrivant les concepts de base comme la définition di reporting intégré
et de ses objectifs, les principes directeurs, le format du rapport et sa connectivité avec d’autres
informations, les méthodes d’application du cadre de référence et les responsabilités qui en
découlent. Cette partie comprend par ailleurs une explication du concept de la création de valeur
autour duquel tourne l’IR.
 Une deuxième partie qui explique plus en détail les principes directeurs et les éléments
constitutifs d’un rapport intégré à savoir :
o Présentation de l’entreprise et de son écosystème
o Gouvernance : au sein de cette partie, la société doit expliquer comment les organes de
gouvernance soutiennent-ils le processus de création de valeur
o Modèle économique : Il s’agit notamment des principales ressources, activités,
réalisations ainsi eu les principaux résultats et impacts à la fois internes et externes.
o Risques et Opportunités
o Stratégie et allocation de ressources
o Performance
o Perspectives
o Modalités de préparation et de présentation

48
Le cadre de référence international portant sur le reporting intégré (IIRC) : http://integratedreporting.org/wp-content/uploads/2015/03/13-
12-08-THE-INTERNATIONAL-IR-FRAMEWORKFrench.pdf
49
Le cadre de référence international portant sur le reporting intégré (IIRC) : http://integratedreporting.org/wp-content/uploads/2015/03/13-
12-08-THE-INTERNATIONAL-IR-FRAMEWORKFrench.pdf

39
La préparation d’un reporting intégré repose sur quatre modalités, qui doivent être applicables aux
différents éléments constitutifs :
 La présentation des éléments prépondérants
 L’information sur les capitaux
 Un horizon à court, moyen et long terme
 L’agrégation et la désagrégation
2.5 Normes IFRS sur les informations à fournir en matière de développement durable
En Novembre 2021, l’IFRS Foundation a annoncé la création de son nouveau conseil dénommé
« International Sustainability Standards Board - ISSB » qui est chargé de préparer des normes
internationales en matière de présentation d’informations sur le développement durable afin de50 :
 Faciliter la présentation d’informations cohérentes et comparables par les entreprises dans le
monde entier et
 Aider à diriger les capitaux vers le long terme et la résilience durant le passage à une économie
à faible bilan carbone.
A la même occasion, il a été aussi annoncé la consolidation d’une part de la Value Reporting
Foundation (VRF - qui englobe le SASB et le IIRC), et d’autre part le CDSB.
En mars 2022, L’ISSB a publié les deux premiers projets de normes à savoir :
 IFRS S1 : Obligations générales en matière d’informations financières liées à la durabilité
L’objectif de cette norme est d’appeler les entreprises à divulguer des informations permettant
aux investisseurs d’évaluer l'effet des risques significatifs liés au développement durable et
opportunités sur la valeur d'entreprise ; Le projet de la norme exige la publication des
informations suivantes51 :
o Informations sur la gouvernance, la stratégie, la gestion des risques, les indicateurs et
cibles autour de la durabilité.
o Informations générales et principes sur : l’entité comptable, les informations
interreliées, l’image fidèle, l’dentification des opportunités et des risques liés à la
durabilité et les informations à fournir, l’importance relative, les informations
comparatives, la fréquence, l’emplacement des informations, les sources d’incertitude
relative aux estimations et aux résultats, les erreurs, la déclaration de conformité.
 IFRS S2 : Informations à fournir en lien avec les changements climatiques
Cette norme vise à « exiger de l’entité qu’elle fournisse des informations sur les opportunités et
risques importants liés aux changements climatiques qui se présentent à elle, pour permettre
aux utilisateurs de son information financière à usage général :
o D’évaluer les incidences des opportunités et risques importants liés aux changements
climatiques sur sa valeur d’entreprise ;
o De comprendre la manière dont l’utilisation de ressources par l’entité et les intrants,
les activités, les extrants et les résultats correspondants appuient sa réponse aux
possibilités et risques importants liés aux changements climatiques qui se présentent à
elle ainsi que sa stratégie de gestion de ces possibilités et risques ;

50
https://www.iasplus.com/fr-ca/nouvelles/part-i-ifrs/copy3_of_11/issb
51
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/project/general-sustainability-related-disclosures/french/fr-issb-exposure-draft-2022-1-general-
requirements.pdf

40
 o D’évaluer la capacité de l’entité à adapter sa planification, son modèle économique et
ses activités en fonction des possibilités et risques importants liés aux changements
climatique » 52
Cette norme intègre les recommandations du TCFD et comprend des mesures adaptées à la
classification sectorielle découlant des SASB53. La norme détaille les informations à fournir
autour des quatre piliers : gouvernance, stratégie, gestion des risques, indicateurs et cibles
autour des changements climatiques54.
Les exposés sondage ont été clôturés le 29 juillet 2022, et à la date de rédaction du présent mémoire,
l’ISSB est encore en phase d’étude des réponses. Toutefois, quelques sujets ont déjà été validés et
annoncés :
 Confirmation de l’exigence de l’analyse du double scénario (À la suite de la réunion du 01
Novembre 2022)55
 Confirmation que sur les informations sur les émissions GES du champ d’application 3 seront
requises (À la suite de la réunion du 21 Octobre 2022)56
Il a été prévu que les deux premières normes soient publiées vers la fin de l’année 202257, mais à ce jour
(Février 2023), les normes ne sont pas encore parues.
Section 2 : Règlementation internationale relative aux missions d’assurance sur les reporting ESG
Comme pour les informations financières, tout investisseur ou utilisateur de données requiert une
certaine assurance sur les publications faites par les sociétés, dont il va se servir pour sa prise de décision.
Particulièrement pour les informations extra-financières, il y a un besoin accru d’avoir des informations
fiables, crédibles, pertinentes, et comparables étant donné ce qui a été précédemment développé sur la
multiplicité des méthodes et les référentiels de reporting.
1. Qu’est-ce que les missions d’assurance sur les rapports ESG ?
Le cadre conceptuel des missions d’assurance de l’IFAC définit les éléments et les objectifs de ce type
de missions, et précise dans quel contexte les normes qu’il a élaborée peuvent être appliquées. Une
mission d’assurance est définie selon le cadre conceptuel des missions d’assurance de l’IFAC comme
« Une mission dans laquelle un professionnel cherche à obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés en vue d’exprimer une conclusion visant à renforcer le degré de confiance des utilisateurs
présumés, autres que la partie responsable, quant au résultat d’une évaluation ou d’une mesure de
l’objet considéré au regard de critères ».
Les missions d’assurance des reporting ESG ont pour objectif de fiabiliser les informations qui y sont
contenues qu’elles soient par rapport au respect des référentiels, ou par rapport l’efficacité des process
de reporting en matière de fiabilisation des sources de données et en matière de calcul et de présentation.
Elles aident à la construction d’un paysage de confiance global entre les parties prenantes et les
entreprises, et plus ces missions sont généralisées, plus les données globales sont fiables, ce qui
contribue à l’amélioration de la qualité des comparatifs sectoriels, régionaux ou territoriaux.

52
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/project/climate-related-disclosures/french/issb-exposure-draft-2022-2-climate-related-disclosures-
dlifrs-fr.pdf
53
https://www.ifrs.org/supporting-implementation/supporting-materials-for-ifrs-sustainability-disclosure-standards/
54
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/project/climate-related-disclosures/french/issb-exposure-draft-2022-2-climate-related-disclosures-
dlifrs-fr.pdf
55
https://www.ifrs.org/news-and-events/news/2022/11/issb-confirms-requirement-use-climate-related-scenario-analysis/
56
https://www.ifrs.org/news-and-events/news/2022/10/issb-unanimously-confirms-scope-3-ghg-emissions-disclosure-requirements-with-
strong-application-support-among-key-decisions/
57
ISSB : https://www.ifrs.org/projects/work-plan/climate-related-disclosures/

41
 2. Examen de la situation en matière d’assurance sur les rapports ESG :
2.1 Assurance prévue par les référentiels de reporting
Plusieurs référentiels traitant des règles de préparation des rapports ESG soulignent l’importance de
prévoir un processus de traçabilité et de chemin de révision pour les informations à préparer. Certains
abordent même les missions d’assurance comme facteur déterminant pour la fiabilité et la transparence,
et encouragent les entreprises à le faire même en anticipation des dispositions légales et réglementaires.
A titre d’exemple, la norme universelle GRI 2 « Organisation de l’entité » exige parmi les informations
à communiquer une note 2-5 « Assurance » décrivant la politique, la stratégie et les pratiques des
organes de gouvernance quant à l’engagement de missions d’assurance externe.
Le guide CNUCED de publication des indicateurs de base des ODD accorde également de l’importance
à la qualité et à la fiabilité des informations à publier et mentionne cela comme principe fondamental
pour le reporting sur la durabilité. Ledit guide encourage à avoir des certifications externes
indépendantes, et propose la norme ISAE3000 pour le faire58.
Finalement, l’IFAC a publié son support à l’ISSB et œuvre pour travailler ensemble sur une
sensibilisation mondiale pour harmoniser les reporting d’une part, et exiger l’assurance sur les
informations publiées d’autre part. La réponse de l’IFAC à l’exposé sondage clôturé en Juillet 2022,
mentionne que « pour obtenir des informations de haute qualité, les autorités et les régulateurs devront
imposer la déclaration et son assurance ». (Lettre de réponse de l’IFAC à l’exposé sondage sur le projet
de la norme IFRS S1 « General Requirements for Disclosure of Sustainability related Financial
Information », Juillet 2022)
2.2 Obligations d’assurance prévues par les législateurs
Contrairement aux informations financières, les pratiques de certification et l’audit des informations
ESG demeurent volontaires dans la plupart des pays. (Reporting durable volontaire et pratiques internes
des grandes entreprises canadiennes, Vicky Therrien, 2019)
Au niveau de l’union européenne, l’obligation d’assurance limitée sur les informations ESG a été prévue
dans la nouvelle directive « Corporate Sustainability Reporting Directive (CSRD) », approuvée en
décembre 2022, et qui s’appliquera progressivement entre 2024 et 2028 selon des critères fixés par ladite
directive59. Certains pays comme la France avaient déjà introduit cette obligation depuis quelques
années : Pour les sociétés dépassant les seuils de 100 M € de bilan ou de chiffre d’affaires et comportant
plus de 500 salariés, la DPEF doit être vérifiée par un organisme tiers indépendant (OTI) désigné par la
direction générale parmi des organismes accrédités60.
2.3 Pratiques des sociétés
Une étude qui a été menée par l’IFAC e l’AICPA, intitulée « L'état d'avancement de l'assurance de la
durabilité » ou « The State Of Play In Sustainability Assurance », montre que le besoin des investisseurs
est de plus en plus pressant pour avoir des informations extra-financières, et donc les enjeux de leur
fiabilité sont croissants sur les années à venir. L’étude a démontré qu’environ la moitié des entreprises
examinées publient des informations relatives au développement durable (ESG) faisant l'objet d'une
expression d'assurance, et que 63% de ces missions d'assurance ont été réalisées par des cabinets
d'audit ou assimilés61. Il est également constaté que dans 98% des cas, les missions d’assurance se font
en référence à la norme ISAE 3000 « missions d'assurance autres que celles relatives aux informations

58
Guide pratique relatif aux indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la mise en œuvre des objectifs de
développement durable, disponible sur https://unctad.org/system/files/official-document/diae2019d1_fr.pdf
59
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/mt/Documents/sustainability/Corporate-Sustainability-Reporting-Directive-brochure-
2022.pdf
60
https://home.kpmg/fr/fr/home/services/kpmg-avocats/kpmg-avocats-actualites/declaration-de-performance-extra-financiere.html
61
The State of Play in Sustainability Assurance, IFAC (Juin 2021). Disponible sur https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-
global-economy/discussion/state-play-sustainability-assurance

42
financières ». La figure ci-après schématise la situation mondiale en termes de reporting ESG et de leur
assurance :

Figure 8 : Etat des lieux sur les pratiques en termes de reporting ESG et de leur assurance (IFAC & AICPA)
3. Présentation des normes d’assurance applicables :
Les différents types de normes d’assurance publiées par l’IFAC se présentent comme suit :
 ISA « International Standards on Auditing » ou les normes internationales d’audit des
informations financières historiques
 ISRE « International Standard on Review Engagements » qui s’applique aux missions
d'examen limité de l'information financière historique.
 ISAE « International Standard on Assurance Engagements ». Il s’agit des Missions d'assurance
autres que les audits et examens limités de l'information financière historique
 ISRS « International Standard on Related Services », qui sont les normes régissant les missions
de procédures convenues relatives aux informations financières.
 ISQC “International Standards on Quality Control” qui s’applique à toutes les missions
d’assurance ci-dessus listées
Etant donné que les informations contenues dans les rapports ESG ne constituent pas des informations
financières historiques, les normes ISA, ISRE et ISRS ne peuvent pas être appliquées. Celles qui sont
le plus adaptées dans le contexte sont alors les normes ISAE. Celles qui sont en lien avec les sujets ESG
sont les normes ISAE 3000 et ISAE 3410, et elles seront développées plus en détail dans les paragraphes
ci-après.
Pour répondre aux évolutions de standardisation des informations ESG et aux demandes et exigences
montantes sur leur assurance, une nouvelle norme est en cours de préparation par l’IFAC afin qu’elle
soit mieux adaptée aux enjeux de l‘ESG. Cette norme s’appellera désormais « ISSA 5000 International

43
Standard on Sustainability Assurance ». Un premier projet a été publié en septembre 2022 et il est
prévu qu’elle soit finalisée et publiée en 202562.
3.1 ISAE 3000 « International Standard on Assurance Engagements »
La norme ISAE 3000 rentre dans le champ des missions d’assurance. Son application est fondée sur
l’hypothèse que le professionnel qui l’applique soit63 :
 Soumis au Code d'Ethique des Professionnels Comptables publié par l'IESBA, relatif aux
missions d'assurance, ou à d'autres exigences professionnelles, légales ou réglementaires qui
sont au moins aussi contraignantes, et
 Membre d'un cabinet qui est soumis à la norme ISQC 1 ou à d'autres exigences professionnelles,
légales ou réglementaires concernant la responsabilité du cabinet pour le fonctionnement de son
système de contrôle de qualité qui sont au moins aussi contraignantes que la norme ISQC 1.
La norme ISAE 3000 distingue deux dimensions d’assurance :
 Les missions d’assurance raisonnable ou limitée
 Les missions d’attestation ou d’assurance directe
La norme ISAE 3000 présente la structure pour le déroulement des missions et inclut des sujets suivants :
 Règles d’acceptation et de maintien
 Conditions préalables à la mission
 Planification de la mission
 Exécution de la mission, et clarifications sur l’obtention des éléments probants
 Traitement des évènement postérieurs
 Formulation de la conclusion et préparation des rapports
 Documentation des travaux
L’IAASB a publié en avril 2021 un guide afin d’aider les professionnels à mieux appliquer de la norme
notamment dans le contexte de l’ESG. Ce guide est nommé « Indications ne faisant pas autorité sur
l’application de la norme ISAE3000 révisée aux missions d’assurance relatives à l’information sur la
durabilité ou à d’autres formes d’information externe élargie ».
Les différentes étapes du déroulement d’une mission d’assurance seront examinées plus en détail au
niveau de la deuxième partie du présent mémoire.
3.2 ISAE 3410 « Missions d’assurance relatives aux bilans des gaz à effet de serre »
La norme ISAE 3410 a été publiée en 2012, et elle s’applique pour les « missions d’assurance visant à
délivrer un rapport sur le bilan GES d’une entité » (ISAE 3410, paragraphe 2). Elle est appliquée pour
les missions d’assurance portant sur les périodes closes à compter du 30 septembre 2013.
Ladite norme prévoit deux types d’opinion : assurance raisonnable ou assurance limitée, et précise les
interactions possibles avec l’ISAE 3000. Au niveau des modalités d’applications de la norme, des
exemples pratiques sont exposés, comme les inspections physiques à faire, la vérification des
étalonnages des dispositifs de surveillance, les facteurs qualitatifs à considérer lors de la détermination
des sujets significatifs, les causes d’anomalies (omission d’une ou plusieurs sources d’émissions,
changement des méthodes de quantification), des exemples de procédures à mettre en œuvre par le
professionnel…

62
https://www.iaasb.org/consultations-projects/assurance-sustainability-reporting
63
ISAE 3000, paragraphe 3

44
Section 3 : Règlementation et situation en Tunisie
La RSE est un concept qui se développe progressivement en Tunisie. L’engagement de l’Etat et des
entreprises semble peu avancé par rapport à l’accélération vécue au niveau des autres pays, toutefois,
une dynamique est en train de se créer provenant des relations avec les bailleurs de fonds internationaux,
les relations avec les organisations non gouvernementales, et avec les parties prenantes d’une manière
plus générale. Au niveau de cette section, nous allons examiner comment les engagements
internationaux de la Tunisie contribuent à la promotion de ce concept, ainsi que le cadre réglementaire
mis en place. Nous allons par la suite analyser la situation de la réglementation et initiatives autour des
reporting ESG en Tunisie.
1. Engagements internationaux la Tunisie :
Par ses politiques extérieures avec les partenaires économiques, et ses bonnes relations avec les
organisations mondiales notamment les agences des Nations Unies, la Tunisie a signé plusieurs
conventions internationales qui sont directement ou indirectement liées aux concepts couverts par la
RSE. Ci-après quelques-uns de ces engagements internationaux :
Avec les Nations Unies :
 Adhésion au pacte mondial et signature de l’accord de paris
 Adhésion à l’Initiative Sustainable Stock Exchange (SSEI)
 Conventions internationales des droits de l’Homme
 La convention des droits de l’enfant
 La convention sur l’élimination de toute forme de discrimination à l’égard des femmes
 Pacte international relatifs aux droits civils et politiques
 Convention des Nations Unies sur la lutte contre la désertification
 Le pacte international sur les droits économiques, sociaux et culturels
Avec l’Organisation Internationale du Travail :
La Tunisie est membre depuis 1956 et a ratifié 64 conventions et 1 protocole64, à titre d’exemples :
 Convention sur le travail forcé
 Convention sur la liberté syndicale
 Convention sur le droit d’organisation et de négociation collective
 Convention sur le cadre promotionnel pour la sécurité et la santé au travail
 La convention contre la discrimination (emploi et profession)
Avec l’OCDE :
La Tunisie collabore avec l’OCDE, elle a adhéré, entre autres, aux Principes directeurs aux entreprises
multinationales et à la convention multilatérale concernant l’assistance administrative mutuelle en
matière fiscale65.
Autres adhésions et engagements :
 Adhésion à l’organisation mondiale de commerce
 Convention de Vienne sur la protection de la couche d’ozone
 Convention de Bâle sur le transfert des déchets dangereux
 Convention de Stockholm sur les polluants organiques
Ces divers engagements donnent une bonne image de l’engagement du pays en vue de s’assurer la bonne
mise en place des actions traduisant ces engagements. Des structures locales sont souvent créées par les

64
https://www.ilo.org/dyn/normlex/fr/f?p=1000:11200:0::NO:11200:P11200_COUNTRY_ID:102986
65
Tunisie : Un programme de réformes à l’appui de la compétitivité et de la croissance inclusive, 2015, disponible sur
https://www.oecd.org/fr/pays/tunisie/Tunisie-un-programme-de-reformes-a-l-appui-de-la-competitivite-et-de-la-croissance-inclusive.pdf

45
ONG internationales pour étudier les actions à mettre en place, suivre et reporter sur l’avancement dans
la réalisation des objectifs.
2. Le cadre institutionnel et légal de la RSE en Tunisie :
Outre la loi publiée en 2018 relative à la RSE (Loi 2018-35), il n’y a pas un cadre global qui supporte
l’ensemble des composantes de la RSE (l’économie, le social, l’environnemental et la gouvernance).
Toutefois, plusieurs textes législatifs et réglementaires sont en place, qui peuvent être considérés comme
propices à la RSE. Il s’agit des divers textes visant à organiser les relations du travail et à protéger la
santé des salariés, de préserver l’environnement et de lutter contre la corruption.
En plus des textes réglementaires, il y a les différents guides et référentiels qui présentent un support
aux entreprises outre les différentes organisations sur plusieurs sujets par exemple :
 Le référentiel national de la gouvernance
 Le guide des bonnes pratiques de gouvernance d’entreprise
 Le guide d’émission des obligations vertes, socialement responsables et durables “Green, Social
and Sustainability Bonds” préparé avec le support de l’IFC
Par ailleurs, l’engagement du pays se traduit par les stratégies nationales élaborées et par le travail des
instances qui ont été mises en place pour concevoir et suivre les plans d’actions, dont nous allons
examiner les plus importants dans ce qui suit.
2.1 Textes législatifs et réglementaires
En matière de gouvernance :
 Le code des sociétés commerciales qui traite de plusieurs aspects relatifs à la gouvernance des
entreprises (assemblées générales et conseil d’administration, commissariat aux comptes,
protection des intérêts des minoritaires, publication des rémunérations et avantages accordés
aux membres de la direction…)
 La loi sur la sécurité financière
En matière de social :
 Le code de travail : règlementation et protection des droits des employés
En matière environnementale :
 Différents textes et décrets réglementant les aspects environnementaux :
o Le décret n°91-362 du 13 mars 1991 relatif à l'élaboration préalable d'études d'impact
sur l'environnement des nouveaux projets créés ;
o La loi 94-13 du 31 janvier 1994 relative à l'exercice de la pêche ;
o La loi 94-35 du 24 février 1994 relative au Code du patrimoine archéologique,
historique et des arts traditionnels ;
o La loi 95-73 du 24 juillet 1995 relative au Domaine Public Maritime ;
o La loi 94-122 du 28 novembre 1994 portant promulgation du Code de l'aménagement
du territoire et de l'urbanisme ;
o La loi 95-75 du 7 août 1995, autorisant l'adhésion de la République Tunisienne à la
convention de Berne relative à la conservation de la vie sauvage et du milieu naturel de
l'Europe ;
o La loi 96-29 du 3 Avril 1996, instituant un plan national d'intervention d'urgence pour
la lutte contre les pollutions marines ;
o La loi 96-41 du 10 juin 1996 relative aux déchets solides.
o …
 Les mesures fiscales visant à encourager l’économie verte

46
  Régime fiscal et douanier de certains produits considérés comme polluants (soumis aux taxes
environnementales, ayant une tarification douanière plus élevée pour limiter leur importation…)
2.2 Loi 2018-35
Selon son premier article, la loi n°2018-35 du 11 juin 2018 portant sur la responsabilité sociétale des
entreprises a pour objectif de « consacrer la conciliation des entreprises avec leur environnement et
social à travers la participation au processus du développement durable et à la bonne gouvernance ».
La loi repose sur 6 articles et s’applique aux entreprises publiques et privées, qui doivent prévoir des
fonds pour la concrétisation de politiques RSE. Les principaux axes de cette loi sur la RSE sont relatifs
à l'affectation de financements dédiés aux projets de l'environnement et du développement durable, la
création d'un comité de direction régional pour la RSE et un observatoire présidé par la présidence du
gouvernement pour le suivi des programmes RSE et le respect de leur réalisation.
En vertu des article 4 et 5 de la loi, un comité régional de pilotage des projets de RSE sera créé pour
intervenir sur la fixation des priorités régionales. Toutefois, le décret qui devrait fixer la composition,
les attributions et les prérogatives en respect des principes de neutralité, d’indépendance et de
responsabilité n’est pas encore apparu.
En vertu de l’article 6 de la loi, un observatoire national de RSE sera créé pour :
 « Suivre les programmes RSE et contrôler leur conformité avec les règles de bonne
gouvernance et de développement durable,
 Statuer sur les rapports annuels qui lui seront présentés par les comités régionaux.
 Préparer un rapport annuel sur la situation de la RSE à soumettre à la présidence du
gouvernement, la présidence de la république et la présidence de l’Assemblée nationale du
peuple.
 Attribution d’un prix annuel pour la meilleure entreprise en matière de RSE
 Ouvrer à l’atteinte d’un équilibre entre les régions avec la discrimination positive dans le
cadre des programmes RSE »66
2.3 Stratégies nationales en lien avec la RSE et les ODD
La Tunisie a élaboré des stratégies nationales autour de différents sujets en lien avec le développement
durable :
 Stratégie-Nationale sur le changement climatique
 Stratégie nationale de l’économie verte en Tunisie
 Stratégie nationale de protection de l’environnement
 Stratégie nationale pour l'emploi
 Stratégie nationale multisectorielle de promotion de la santé des adolescents et des jeunes 2020-
2030
 …
La mise en place et le suivi de ces stratégies est assurée par les différents ministères à travers des
instances gouvernementales, en plus du rôle des ONG nationales et internationales.
2.4 Les organismes en lien avec la RSE et les ODD
2.4.1 L’institut de la RSE Tunisie et le réseau local du pacte mondial des Nations Unies
L’IRSET est une association apolitique et à but non lucratif créée en 2013 par des membres reconnus
comme des experts de la RSE afin de promouvoir et de vulgariser la RSE en Tunisie.

66
Loi 2018-35, article 6

47
Les activités de cette instance consistent en des actions de sensibilisation et de formation dédiées aux
entreprises tunisiennes, des accompagnements à la mise en œuvre de stratégies RSE et une ouverture de
possibilité de réseautage afin de partager les expériences et les bonnes pratiques en la matière.
Le réseau local du pacte mondial des Nations Unies « Global Compact Network Tunisia » est lancé en
2015, et est hébergé par l’IRSET. C’est une initiative facultative telle que présentée au niveau de la 1ère
section du présent chapitre, elle vise à créer un réseau d’entreprises qui s’engagent à respecter les dix
principes universellement acceptés en vue de contribuer à l’atteinte des ODD.
L’adhésion des entreprises tunisiennes à ce réseau leur donne l’occasion d’être soutenues et orientées
dans leurs objectifs et leurs stratégies et de bénéficier de la force d’un réseau pour dialoguer avec les
parties prenantes et pour valoriser la démarche RSE adoptée67.
2.4.2 La Commission Nationale du Développement Durable (CNDD)
Cette Commission a été créée par décret n° 2061 du 11 octobre 1993, conformément aux
recommandations de la Conférence des Nations Unies sur l'environnement et le développement
(CNUED) (aussi connue sous le nom de Sommet Planète Terre ou Conférence de Rio68). Elle est créée
pour « soutenir la mise en place d’un cadre institutionnel pour la protection de l’environnement et pour
l’atteinte des principes du développement durable »69. La CNDD constitue l'instance officielle de la
Tunisie pour concevoir la stratégie globale du développement durable, pour définir les orientations ainsi
que pour veiller à la mise en œuvre des différentes actions et programmes.
2.4.3 Les autres instances gouvernementales
Plusieurs organismes publics rattachés aux différents ministères jouent un rôle important dans la
promotion de la culture RSE en Tunisie, ou dans la réglementation et contrôle. Ci-après quelques
exemples :
 Centre International des Technologies de l’Environnement de Tunis (CITET) : placé sous
la tutelle du ministère de l'Environnement et du Développement Durable, et créée en 2016 dans
le but « d’assurer une meilleure maîtrise des technologies environnementales afin de consacrer
le développement durable en Tunisie, dans la région arabe et méditerranéenne ». Il joue un rôle
majeur dans la mise à niveau environnementale des entreprises à travers une panoplie de
services d’assistance technique pour leur permettre de répondre aux exigences des normes
nationales et internationales70.
 Centre et Réseau des Technologies Climatiques (CRTC) : il a été créé à la suite de la COP
16, afin de « promouvoir le transfert accéléré et diversifié des technologies respectueuses de
l’Environnement dans les pays en développement, afin d’atténuer et de s’adapter aux
changements climatiques ». Cette entité nationale est désignée comme point focal pour le CRTC
des Nations Unies depuis 2014, et elle est la seule habilitée à demander de l’assistance
technique71.
 L’agence Nationale de protection de l’environnement (ANPE) : Créée en 1988, elle est sous
la tutelle du ministère de l’environnement. Cette agence est gérée par des structures centrales et
régionales, elle a des activités diverses visant la protection de l’environnement qui est un pilier
important dans le développement durable :
o Actions préventives : études d’impact ; formations, élaboration de normes,
sensibilisation...
o Actions curatives : contrôle de la pollution et surveillance de la qualité de l’air, gestion
des fonds de dépollution, embellissement des villes…

67
http://www.irset.tn/index.php/irset/presentation & http://www.irset.tn/index.php/pacte-mondial-tunisie/reseau-pacte-mondial-en-
tunisie/mot-du-representant
68
https://www.un.org/french/events/wssd/pages/cnued.html
69
http://www.environnement.gov.tn/developpement-durable/la-concretisation-juridique-et-institutionnelle-du-developpement-
durable/commission-nationale-du-developpement-durable-cndd
70
http://www.citet.nat.tn/Portail/presentation.aspx?_lg=fr-FR
71
http://www.environnement.gov.tn/index.php/fr/environnement-en-tunisie/les-changements-climatiques/centre-et-reseau-des-technologies-
climatiques-crtc

48
 o Autres actions : suivi des conventions et accords internationaux, Secrétariat de la
CNDD,72 …
3. Le reporting ESG en Tunisie
3.1 Obligations de reporting ESG :
A la date de rédaction du présent mémoire, il n’existe pas de loi en Tunisie qui oblige les sociétés à
préparer des rapports ESG ou à les faire auditer.
La première initiative a émané de la bourse des valeurs mobilières de Tunis en collaboration avec le
Conseil du marché financier et la fondation Konrad Adenauer Stiftung (KAS), avec la publication en
décembre 2021, d’un guide de reporting ESG destinés aux entreprises tunisiennes, et notamment les
entreprises cotées à la bourse de Tunis. Le guide est d’application facultative, et comprend :
 Une introduction expliquant le contexte de préparation du guide et de ses objectifs
 Un rappel des objectifs de développement durable, des notions clés RSE et d’ESG, des
référentiels applicables ainsi qu’une présentation des avantages de la structuration d’une
démarche RSE
 Un aperçu de la démarche de mise en place d’une stratégie RSE et d’un reporting ESG
 Une proposition de 32 indicateurs clés sélectionnés à partir du référentiel GRI « Global
reporting Initiative », tout en se basant sur les recommandations de la WFE « World Federation
of exchanges » et le 17 ODD. La liste des indicateurs est présentée en annexe 03 et sera
examinée plus en détail dans le paragraphe suivant.
 Une annexe qui traite du secteur financier : enjeux et indicateurs spécifiques
Il semble qu’à l’instar de ce qui a été observé dans les autres pays, ce guide constitue une démarche
progressive pour initier les entreprises à la préparation des rapports ESG avant de rendre cet exercice
obligatoire. Par ailleurs, le guide du CMF permettra à la bourse de Tunis de créer un indice ESG pour
s’adresser et attirer les fonds d’investissements responsables ou sensibles à la finance verte73.
L’examen des publications des sociétés cotées en bourse au titre de l’exercice 2021 (dues en 2022) nous
mène à constater que :
 Seulement une entreprise (Poulina Group Holding) a inclus des indicateurs ESG dans son
rapport de gestion, en faisant référence au guide du CMF
 Quelques entreprises ont prévu des parties « RSE » dans leur rapport de gestion, mais sans faire
référence aux référentiels de reporting ESG, non plus au guide du CMF.

72
http://www.environnement.gov.tn/index.php/fr/agence-nationale-de-protection-de-l-environnement
73
Guide du reporting environnemental, social et de gouvernance ESG, BVMT&CMF, Décembre 2021

49
3.2 Analyse des indicateurs ESG du guide du CMF et de la BVMT :
Le guide propose une liste de 32 indicateurs répartis par catégorie :

Environnement Social Gouvernance

Consommation énergétique Rémunération Hommes-Femmes Diversité des organes de direction

Intensité énergétique Emploi Indépendance du conseil

d’administration

Mix énergétique Diversité et égalité des chances Rémunérations et incitations –

organes de direction

Eau et Effluent Lutte contre la discrimination Accords et négociations collectives

Emission GES Santé et Sécurité au travail Evaluation sociale et

environnementale des fournisseurs

Intensité des émissions GES Santé et Sécurité au travail Ethique, Intégrité et lutte contre la
corruption

Politique générale environnement Politique générale SST Confidentialité des données

Politique générale changement Droits de l’Homme Principe de la légalité

climatique

Effluents et déchets Formation Implication des parties prenantes

Matières Communautés locales Achats responsables

Biodiversité - Reporting ESG

Tableau 1 : Liste synthétique des 32 indicateurs ESG proposés dans le guide CMF/BVMT
Pour chacun des indicateurs, le guide propose un ensemble des méthodes de mesures, et fait référence à
la norme GRI qui a traité du sujet. Par exemple, pour l’indicateur « Eau et effluent », 2 sous-indicateurs
sont exigés à savoir « le volume total d’eau prélevée par source » et « le pourcentage et volume total
d’eau recyclée et réutilisée », la norme de référence est la GRI 303. La liste détaillée des indicateurs,
des critères de mesure figure au niveau de l’annexe 03 du présent mémoire.
3.3 Autres obligations de reporting similaires aux informations ESG mais émanant d’autres textes :
Certains codes et lois en vigueur en Tunisie prévoient déjà l’obligation de publication des informations
sur le social ou sur la gouvernance, ce qui peut faciliter le projet aux entreprises tunisiennes pour qu’elles
concertent leurs efforts sur les composants « E » et « S ».
3.3.1 Code des sociétés commerciales :
Parmi les informations requises par plusieurs référentiels de reporting ESG on trouve le sujet de
rémunération des dirigeants et des organes de gouvernance. Ces rémunérations sont visées par les
articles 200 et suivants du code des sociétés commerciales qui prévoient des dispositions pour
l’évitement des conflits d’intérêts par les organes de gouvernance en exigeant des déclarations annuelles
de la part des dirigeants. Ces articles règlementent également les opérations entre les sociétés ayant des
dirigeants en commun ainsi que les opérations entre un organe de la gouvernance et la société. Les
rémunérations des dirigeants sont également couvertes. Par ailleurs, les opérations ci-dessus présentées
sont soumises à une procédure d’autorisation, d’audit et d’approbation : le conseil doit autoriser au
préalable, puis les commissaires aux comptes sont tenus de présenter des rapports spéciaux les relatant.

50
Toute divergence ou non-respect de ces dispositions serait mentionnée dans le rapport général du CAC
dans le cadre des vérifications spécifiques du respect des lois et règlementations.
Il s’agit d’exigences structurées de reporting et de transparence de la part du législateur, et c’est dans ce
même sens que les appels mondiaux pour avoir des exigences d’assurance sur les rapports ESG.
3.3.2 Règlement du CMF relatif à l’appel public à l’épargne :
Le règlement du CMF relatif à l’appel public à l’épargne prévoit dans son article 44 les informations à
publier dans le rapport annuel sur la gestion pour les entreprises faisant appel public à l’épargne.
Certaines informations répondent aux besoins du rapport ESG qui sont74 :
Des informations sur la gouvernance :
 Les renseignements relatifs à la répartition du capital et des droits de vote ;
 L’information sur les conditions d’accès à l’assemblée générale ;
 Le rachat d'actions (Nature et cadre légal de l’opération) ;
 Les règles applicables à la nomination et au remplacement des membres du Conseil
d’administration ou du Conseil de surveillance ;
 Les principales délégations en cours de validité accordées par l’assemblée générale aux organes
d’administration et de direction ;
 Le rôle de chaque organe d’administration et de direction ;
 Les comités spéciaux et le rôle de chaque comité ;
 Les fonctions et les activités principales exercées par les administrateurs ou les membres du
directoire ou du conseil de surveillance dans d’autres sociétés ;
 Les participations des administrateurs ou des membres du directoire ou du conseil de
surveillance dans d’autres sociétés ;
 Le rapport du comité permanent d’audit concernant, notamment, la proposition de nomination
du commissaire aux comptes ;
 Des éléments sur le contrôle interne.
Des informations sur le Sociétal :
 L’intéressement du personnel, la formation ou tout autre forme de développement du capital
humain ;
 Les activités de la société en matière de recherche et de développement
3.3.3 Circulaires de la Banque Centrale de Tunisie (BCT) :
La banque centrale de Tunisie émet des circulaires visant à contrôler et à sécuriser le fonctionnement du
système bancaire, dont certaines traitent de la gouvernance des banques.
D’autres circulaires contribuent indirectement à la gouvernance des entreprises en instaurant des règles
à suivre. A titre d’exemple la circulaire N°2022-01 relative à la prévention et la résolution des créances
non performantes, a exigé des banques, pour les grands risques ou lorsque les concours sollicités sont
de nature à faire augmenter l’engagement global du débiteur ou du groupe d’affaires au-delà de 100
millions de dinars, l’obtention d’un rapport annuel sur la gouvernance, l’activité, les performances, la
liquidité, la solvabilité du débiteur et, le cas échéant, les relations entre les entités du groupe d’affaires.
Ce rapport est soumis à la revue d’un expert-comptable inscrit à l’OECT. Cette disposition contribue au
renforcement du dispositif de reporting sur la gouvernance de la part des entreprises.

74
Schéma du rapport annuel sur la gestion de la société, Arrêté du ministre des Finances du 26 mars 2018, portant visa des modifications
introduites au niveau du règlement du conseil du marché financier relatif à l'appel public à l'épargne, JORT du 27 Mars 2018

51
Chapitre 3 : Prise de connaissance approfondie des reporting ESG
Dans le cadre du dernier chapitre de cette première partie, nous examinerons le contenu et le format des
rapports ESG. La première section sera consacrée à l’analyse des formats de publication des données
ESG, qui découlent parfois du choix du référentiel adopté.
Dans la deuxième section, nous présenterons les informations contenues dans les rapports ESG en
soulignant certaines définitions, règles de mesure et spécificités liées à chacun des volets suivants :
 Informations générales (stratégie RSE, matérialité, choix du référentiel.)
 Critères environnementaux
 Critères sociaux
 Critères de Gouvernance
Enfin, nous procèderons à la sélection d’un échantillon de rapports ESG publiés pour mener une étude
comparative des formats et contenus selon les géographies et selon les référentiels de Reporting choisis.
Cette étude a pour objectif de donner aux experts comptables et aux cadres au sein des entreprises une
idée plus claire et des exemples pratiques sur les reporting ESG, qui leur permettent de cerner les
différences et faire des choix quand ils en auront besoin.
Section 1 : Format et principes de préparation du reporting ESG
Le format de communication des reporting ESG dépend en général du référentiel choisi par l’entreprise,
et diffère selon les pratiques ou les réglementations des pays et des demandes des parties prenantes. A
titre d’exemple, nous ne trouvons presque pas d’informations ESG publiées dans les rapports annuels
des entreprises cotées en Tunisie, même si plusieurs d’entre elles sont déjà engagées sur la RSE, et peut
être même qu’elles préparent lesdits rapports ESG mais ne les publient qu’auprès des parties prenantes
qui les demandent (les bailleurs de fonds par exemple). En revanche, en Europe ou aux Etats Unis, les
rapports ESG sont disponibles même pour les sociétés qui ne sont pas cotées, des sections dédiées sont
prévues sur les sites web des multinationales où on trouve divers documents en lien avec la RSE et
l’ESG : rapport institutionnel, rapport annuel intégré, Outil d’indexation du contenu du GRI, SASB
index, liste des indicateurs de performance ESG, rapports expliquant la contribution aux ODD…Il est
même courant que les sociétés choisissent plus qu’un référentiel pour préparer leur reporting.
Au niveau de cette section, nous allons analyser les différents formats de reporting selon les principaux
référentiels.
1. Communication sur le Progrès (COP) du Global Compact
Les entreprises qui ont choisi d’adhérer au Global Compact des Nations Unies ont l’obligation de
communiquer annuellement sur leur progrès dans la mise en œuvre des dix principes universels des
Nations Unies, et ce à travers un document appelé « la Communication sur le Progrès – COP ». Le
format est laissé au choix des entreprises mais le guide publié prévoit trois parties majeures à savoir :
déclaration de renouvellement de l’engagement, une description des actions pratiques et une mesure des
résultats aussi bien quantitative que qualitative. (Guide de rédaction COP 2021, United nations global
compact Tunisia, 2021). La description des actions pratiques doit couvrir chacun des quatre thèmes :
Droits de l’Homme, normes internationales de travail, environnement et lutte contre la corruption.
2. Rapports selon les normes ISAR
Il s’agit seulement d’indicateurs quantitatifs du fait que le besoin d’élaboration des normes ISAR est la
centralisation d’information et le suivi du degré d’atteinte des ODD. Les informations qualitatives et
narratives ne sont pas traitées.
3. Reporting selon le GRI
La préparation de reporting selon les normes du GRI requiert une certaine rigueur et le respect de
plusieurs exigences prévues par lesdites normes (description du process d’engagement des parties

52
prenantes, informations sur la gouvernance autour du process de reporting, description de la stratégie,
des politiques et des pratiques de l’entreprise…). Le process de reporting selon les GRI se présente
comme suit :
 Compréhension du système et des éléments clés des normes GRI
 Détermination des sujets pertinents
 Préparer le reporting, en préparant les informations requises dans les normes GRI 2, GRI 3, et
en se basant sur les normes sectorielles et celles liées à un enjeu.
 Préparer l’outil d’indexation du contenu, qui est une sorte de checklist permettant de s’assurer
de la préparation des informations requises par les normes GRI, ou à défaut d’expliquer la raison
de la divergence.
 Préparer le « statement of use »
 Publier le rapport accompagné de son outil d’indexation du contenu
 Notifier le GRI

Figure 9: Modèle de l’outil d'indexation du contenu (GRI)75

Le non-respect des étapes mentionnés ci-dessus engendre la non-conformité du reporting et l’entreprise
en question n’a pas le droit de mentionner qu’elle a préparé son reporting selon les normes GRI.
Cependant, il est important de préciser qu’il est possible de préparer un rapport selon le GRI séparé ou
bien intégré au rapport annuel, tout en respectant les exigences et les informations requises. Il suffira
dans ce cas de faire le lien au niveau de l’outil d’indexation du contenu dans la colonne « emplacement »
pour renvoyer au document qui contient l’information en question.
4. Reporting selon les SASB
Pour préparer un rapport en référence aux SASB, l’entité en question doit se référer à la norme sectorielle
qui lui est applicable ; une explication du secteur est prévue à l’introduction de chaque norme afin de
bien cadrer le champ d’application. Les rapports selon les SASB sont en général une liste d’indicateurs
quantitatifs et qualitatifs requis pour mesurer les performances de l’entreprise pour chaque sujet de
divulgation retenu dans la norme sectorielle.

75
Source : https://www.globalreporting.org/reporting-support/reporting-tools/content-index-template/

53
 5. Reporting selon TCFD
La TCFD suggère aux entreprises et aux acteurs financiers de mesurer l’impact des risques climatiques
sur leurs activités, à travers 11 éléments de reporting, qui sont répartis entre 4 piliers. Le reporting selon
le TCFD consiste donc à la description narrative de plusieurs éléments sur la gouvernance, la stratégie
et les process de gestion des risques, en plus de quelques indicateurs (Réalisations avec comparaisons
historique et prospectivement sur les cibles et objectifs).
6. Reporting selon plusieurs référentiels
Les entreprises peuvent être amenées à préparer plus qu’un reporting ESG, afin de satisfaire les attentes
de plusieurs utilisateurs, ou parce qu’elles considèrent que les informations qui seraient publiées seraient
plus complètes et pertinentes étant donné que certains référentiels sont complémentaires.
Ls différentes organisations ayant publié les référentiels ci-dessus exposés sont conscientes du besoin
des entreprises par rapport aux choix, et ont donc collaboré pour publier divers guides expliquant
comment procéder. Les principaux guides sont :
 Un guide pour les utilisateurs des deux référentiels SASB et l’Integrated Reporting expliquant
la convergence des deux et démontrant leur compatibilité et complémentarité.
 Un guide d’implémentation des recommandations TCFD tout en utilisant les normes SASB et
le référentiel CDSB
 Guide pratique présentant aux entreprises comment est-ce qu’elles peuvent préparer des
reporting selon les normes SASB et selon les normes GRI en parallèle
Section 2 : Analyse du contenu
Après avoir parcouru les formats de publication des rapports ESG, cette section sera consacrée à un
examen de leur contenu. Les informations ESG requises par les différents référentiels sont parfois
communes, mais les approches de calcul ou le niveau de détail exigé pour leur présentation peut différer.
1. Informations générales :
Les informations générales permettent de cadrer les utilisateurs dans le temps et dans l’espace, et de
contextualiser le rapport avant de faire des comparaisons avec d’autres concurrents ou entités similaires.
Nous allons examiner dans ce qui suit les principales informations générales qu’on trouve dans un
rapport ESG.
1.1 Présentation de l’entité et de son processus de reporting :
Parmi les bonnes pratiques de préparation des rapports, quel que soit son objet, est de commencer par
une présentation générale de l’entité et de ses activités, et de définir le champ d’application du rapport
(par exemple la liste des entités du groupe incluses dans le scope du reporting, avec une description de
leur implémentation géographique, ou inversement si la société a des filiales elle peut expliquer
pourquoi elle ne les a pas intégrées dans le périmètre du rapport.
Il convient également d’expliquer le processus de reporting, en commençant par le ou les référentiels
adoptés (ou bien l’absence de suivi des recommandations d’un référentiel en particulier) et par la suite
préciser la fréquence de leur préparation ainsi que la période couverte, le système d’information utilisé,
…Finalement, la société peut aborder le sujet de l’assurance externe sur les rapports ESG. Si cette
dernière est prévue, il convient de préciser son type (assurance limitée ou raisonnable) et son étendue
(assurance sur le rapport en entier, ou sur quelques indicateurs sélectionnés seulement et donc à lister
dans ce cas et expliquer leur choix…)
1.2 Présentation des activités, de la chaîne de valeur, des employés et autres travailleurs
Notamment lorsque l’entreprise en a plusieurs, une description des activités est importante car elle
permet de mieux assimiler les impacts éventuels sur l’environnement et la société et d’appréhender les
enjeux en termes de gouvernance. La présentation de quelques données chiffrées peut être pertinente

54
pour que les lecteurs puissent comparer avec d’autres entités par exemple, comme le nombre d’unités
produites, le montant du chiffre d’affaires par activité, …)
La chaine de valeur est également un élément indispensable quand il s’agit de RSE. Il s’agit des entités
qui interviennent en amont et en aval de l’organisation pour lui permettre de délivrer son produit ou
services (les clients, les fournisseurs, les sous-traitants et autres relations d’affaires). L'entreprise n'est
pas obligée de procéder à une description détaillée, mais peut fournir une vue d'ensemble sur sa chaîne
de valeur. Parmi les informations à fournir on peut citer :
 Type des fournisseurs : courtiers, grossistes, contractants,
 Nombre de fournisseurs avec un classement de leur importance
 Nature de la relation (Ponctuelle, à long terme, contractuelle ou non, dépend d’un projet en
particulier…)
Des informations sur les employés sont également essentielles. Il convient d’indiquer leur nombre, la
répartition entre les genres, répartition entre les régions ou pays, le type de contrats (permanents ou non),
ainsi que les politiques générales de gestion des ressources humaines. Si la société a recours à la sous-
traitance, il convient d’inclure des informations sur ses employés indirects au même titre que les directs.
1.3 Présentation du processus d’implication et de dialogue avec les parties prenantes
L’implication des parties prenantes est une étape importante pour démontrer l’engagement réel de
l’entreprise, et la prise en compte des intérêts et des enjeux de ces parties. Il convient de communiquer
sur cette phase au sein des rapports ESG comme suit :
 Processus d’identification et de priorisation des parties prenantes les plus importantes pour
l’entreprise
 Approche pour les impliquer : Canaux et fréquence de communication, comme expliqué
auparavant au sein de ce mémoire, les parties prenantes doivent être impliquées tout au long du
processus (identification des enjeux, définition des objectifs et des valeurs cibles, calcul des
réalisations et suivi des performances…)
 Les sujets clés identifiés par partie prenante
Ci-après quelques exemples pour communiquer sur cette phase :

55
 Figure 10: Exemple de reporting sur le dialogue avec les parties prenantes (Rapport annuel 2020, Emmi)

1.4 Analyse de la matérialité

Cette partie du rapport est généralement consacrée à la synthèse des sujets qui ont été identifiés comme
pertinentes pour l’entreprise, en fournissant des explications sur les raisons pour lesquelles l’enjeu a été
considéré matériel et une classification par ordre d’importance, présentée souvent sous forme de
« matrice de matérialité ». Cette classification dépend de plusieurs facteurs comme la gravité des
impacts sur les activités de l’entreprise, leur probabilité de survenance et l’importance du sujet pour les
parties prenantes…Ci-après un exemple :

56
 Figure 11 : Matrice de matérialité (Rapport de durabilité Solenis2020)76

2. Informations sur l’environnement :

Les informations à communiquer peuvent être aussi bien quantitatives que qualitatives, et seront
expliquées dans les paragraphes qui suivent, pour les sujets les plus communément retrouvés dans les
rapports ESG. Le volet environnement peut être réparti en trois sous-catégories : les changements
climatiques, les ressources naturelles et la pollution et gestion des déchets.
2.1 Les changements climatiques : exemple d’informations sur les émissions de gaz à effet de serre
(GES) ou Green House Gas Emissions (GHG) :
Pour cet indicateur, ll existe un cadre normalisé qui est la norme « GreenHouse Gas Protocol »77. Elle
permet aussi bien aux entreprises qu’aux gouvernements ou entités de calculer et de déclarer d’une façon
homogène leurs émissions de gaz à effet de serre. La norme prévoit les étapes suivantes78 :
 Inventaire des émissions : La norme les classe en 3 types :
o Directes (Champ 1) : Ca concerne les GES émis directement par l'entreprise, provenant des
installations fixes ou mobiles situées à l’intérieur du périmètre organisationnel. Par exemple
le chauffage ou la climatisation, les émissions des véhicules détenus par l'entreprise,…
o Indirectes (Champ 2) : Ce sont les émissions indirectes associées à la production
d’électricité, de chaleur ou de vapeur importée pour les activités de l’organisation par
exemple l'électricité, de la vapeur, de la chaleur et du refroidissement achetés ou acquis.
o Autres émissions indirectes (Champ 3) : Ca concerne tous les autres types d’émission, et cela
s’étend aux émissions au sein de la chaine de valeur de l’entreprise. Par exemple, le transport
de marchandises en amont, le transport des clients ou des fournisseurs, la fin de vie des
produits vendus,…
L’annexe D de du GHG protocol liste des exemples d’émissions GES classés par secteur et par source
(Champ 1, 2 ou 3). La figure ci-après illuste aussi des exemples d’émissions au sein de chaque champ
d’application.

76
https://www.solenis.com/globalassets/resources/sustainability--regulatory-library/2020-solenis-sustainabilityreport.pdf
77
https://ghgprotocol.org/
78
Greenhouse Gas Protocol, A Corporate Accounting and Reporting Standard revised edition, Mars 2004, disponible sur
https://ghgprotocol.org/sites/default/files/standards/ghg-protocol-revised.pdf

57
 Figure 12 : Synthèse des différentes catégories concernées par les champs d’application 1, 2 et 379
 Identification des postes émetteurs les plus significatifs : par exemple dans une entreprise
opérant dans le secteur des cimenteries, les scope 1 et 2 seraient les plus signficatifs, par contre
le scope 3 serait plus prioritaire pour une entreprise de textile qui sous-traite totalement sa
production.
 Définition des pistes d’actions permettant de réduire les émissions GES. A cet effet, il est utile
de rappeler le lien avec l’initiative « Science Based Targets – SBTi » mondialement reconnue80,
qui aider les entreprises à déterminer les valeurs cibles selon un horizon temporel.
Le GHG Protocol fournit, outre les directives, des outils de calcul qui sont disponibles gratuitement. Il
y a des outils de calcul pour tous les secteurs, spécifiques par secteur (ciment, fer et acier), pour les pays
ou les villes…La figure ci-après montre un exemple de reporting sur les émisions GES :

Figure 13 : Exemple de reporting sur les indicateurs GES (Rapport annuel 2021, groupe Ooredoo)
2.2 Informations relatives à la gestion des ressources naturelles :
Il s’agit par exemple des informations sur l’eau (stratégie de réduction de la consommation, gestion des
eaux usées..), l’energie (mise en place d’installation pour les energies renouvelables, indicateurs sur la
consommation d’energie avec répartition par source renouvelable ou non…) et les matières
(Informations entre la consommation de matières produits d’une façon durable, comme le bois FSC ou
les papiers, quantités d’emballage par type (recyclable ou non recyclable…)
Pour le thème « Eau », il y a plusieurs indicateurs qui peuvent être suivis à l’instar de la consommation
d’eau, la gestion des eaux recyclées, le type et la la qualité des rejets (substances chimiques qu’elles

79
Source : République francaise, Agence de la transition écologique (ADEME), disponible sur https://bilans-
ges.ademe.fr/fr/accueil/contenu/index/page/categorie/siGras/0
80
La SBTi est une organisation qui cherche à s'assurer de l'adéquation des objectifs de réduction des gaz à effet de serre que se fixent les
entreprises avec les données de la science climatique, https://sciencebasedtargets.org/

58
contiennent)…Les enjeux par rapport à cette thématique ressemblent un peu à ceux du GES étant donné
que les indicateurs doivent être calculés pour tout type de consommation : Eaux achetées, eaux pompées
des forages, eaux pompées des surfaces (rivières, canaux,…) en plus des eaux utilisées par les tiers
(restaurateurs, fournissuers, sous-traitants…). Les indicateurs sont généralement calculés en m3, et
couvrent aussi bien l’usine que les batiments administratifs ou points de vente ou tout autre local servant
à l’activité de l’entreprise.
Pour le thème « Energie », l’entreprise communique sur son utilisation durable des ressources par le
calcul de la consommation d’energie par type (ressources renouvelables ou non, electricité-gaz-Fuel…),
ainsi que sur les moyens mis en œuvre pour réduitre les consommations. les informations à
communiquer si l’entreprise souhaite s’appuyer sur la norme GRI 302 « Energie » se présentent comme
suit :
 Eléments d’information sur l’approche managériale
 La consommation totale de carburant ainsi que les types utilisés
 La consommation d’électricité, de chauffage, de refroidissement et de vapeur
 Le total de l’energie, du chauffage, de refroidissement et de vapeur vendus
 La consommation energetique totale au sein de l’entreprise, en joules ou ses multiples
 Les normes, méthodologies, hypothèses ou outils de calcul utilisés
 La source des facteurs de conversion
Les indicateurs relatfs à l’energie se calculent généralement en joules ou en Kilowhattheure.
Et finalment pour le thème « Matières », l’entreprise communique sur son utilisation durable des
ressources par le calcul du poids ou volume total des matières utilisées pour produire ou emballer les
produits ou pour réaliser les services, tels que les emballages, le papier, le bois, les minerais. Ceci peut
couvrir également les matières de transformation associées à la production tel que les lubrifiants pour
les équipements ainsi que le pourcentage des matières recyclées utilisées . Pour les informations
qualitatives, l’entreprise communique sur les moyens mis en œuvre pour réduire les consommations ou
sur sa stratégie de sélection de fournisseurs qui produisent des produits recyclés ou gérés durablement.
La norme GRI 301 « Matières » présente des méthodes de calcul et de présentation relatives à ce thème.
2.3 Informations relatives à la pollution et à la gestion des déchets :
Les indicateurs au sein du thème « Polluion et gestion des déchets» englobent la mesure des déchets
par type et par destination, Les mesures de recyclage et de gestion des déchets (quantité totale des
déchets, qualité (dangereux ou non, quantité des déchets dangereux, sustances rejetées) quantités des
déchets recyclés, informations sur le transport des déchets dangeureux…
Les information communiquées peuvent par ailleurs décrire l’approche managériale pour la gestion des
impacts significatifs liés aux déchets, et lister les dépenses à caractère environnemental ainsi que les
principaux projets mis en œuvre ou décidés visant à prévenir les risques de pollution, et d’autre part les
sanctions et condamnations en matière environnementale qui peuvent être un bon indicateur sur le
respect ou non par l’entreprise à ses obligations. Il est à rappeler que pour cet enjeu, tout comme pour
les GES ou pour l’eau, les impacts sont définis pour les déchets générés par l’entreprise elle -même dans
le cadre de ses activités ainsi que ceux générés en amont ou en avanl dans le cadre de l’analyse de la
châine de valeur.
La préparation de ces indicateurs peuvent aider les entreprises à mener des réflexion sur la mise en place
de l’économie circulaire. De cette manière, l’entreprise ne cherchera plus seulement à réduire les impacts
négatifs des déchets mais plutôt leur transformation en impacts positifs en gérant les déchets comme
étant des ressources ou des intrants pour une autre partie du cycle de production.
Lorque l’entreprise a recours à des tiers pour la gestion et l’élimination des déchets, il est pertinent de
communiquer des informations sur les process mis en place par l’entreprise pour contrôler et vérifier le
respect de ce tiers des obligations légales et environnementales (GRI306 « déchets », version 2020). La

59
figure ci-après, extraite de l’annexe à la norme GRI 306 « déchets » dans sa dernière version publiée en
2020, présente un exemple des tableaux récapitulant les informations quantitatives exigée par la dite
norme :

Figure 14 : Exemple de modèles de présentation des informations sur la pollution et la gestion des déchets selon
la norme GRI 306 « Déchets »
3. Informations sur le Social et le Sociétal :
Les informations à communiquer sur les pratiques de la société permettent de démontrer l’engagement
de cette dernière dans la réalisation des ODD, et d’identifier éventuellement les zones de risques et les
axes d’amélioration en termes de pratiques sociales. Les informations à commpuniquer portent sur les
approches managériales et sur les indicateurs tels que présentés ci-après (la liste n’est pas exhaustive) :
3.1 Informations relatives aux employés de la société :
 Emploi : effectif, répartition par genre, par grade, emplacement, nombre de sorties par motif…
 Relations entre les employés et la direction
 Santé et sécurité au travail
 Formation et éducation
 Diversité et égalité des chances
 Lutte contre la discrimination
 Libertés syndicales et de négociation collective

60
3.2 Informations en lien avec les clients et les fournisseurs de la société
 Evaluation sociale des fournisseurs
 Santé et sécurité des consommateurs
 Marketing et labeling
 Confidentialité des données des clients
3.3 Informations relatives sur le sociétal
 Droits de l’Homme / lien avec la convention internationale de travail
 Communautés locales (mécénat et autre travail associatif)
 Politiques publiques
 Conformité socio-économique
 Travail des enfants
 Travail forcé ou obligatoire

Figure 15: Liste des indicateurs sociaux (Rapport extra-financier, Danone, 2020)
4. Informations sur la gouvernance :
Les informations à communiquer sur la gouvernance dans le cadre des rapports ESG peuvent être basées
sur :
 Les différents textes internationaux ou nationaux afin d’expliquer au mieux les pratiques de la
société et les outils et processus qu’elle a mis en place
 Les indicateurs et les informations requis par les référentiels internationaux de reporting et
identifiés comme ayant un impact signficatif.
Ci-après quelques exemples d’informations à fournir, classés par domaine d’action :

61
4.1 Gouvernance de l’entreprise :
Il s’agit des informations sur les organes de gouvernance de l’entreprise et ses règles de gestion
 Assemblées générales :
o Droits et obligations des actionnaires
o Traitement équitable des actionnaires
 Conseil d’administration, Comités et direction générale :
o Présentation de quelques informations et indicatuers sur les membres : parité Homme-
Femmes, tranche d’âge…
o Nombre de réunions et pourcentage de participation
o Présence d’administrateurs indépendants et processus de leur sélection et nomination
o Rôles des organes de gouvernance, séparation entre les postes Président du CA et
directeur général
o Implication des parties prenantes dans la gouvernance de l’entreprise
o Politique de rémunération et d’évaluation des membres des comités et de la direction
générale, et suivi de leur performance
 Audit :
o Process mis en place pour assurer une bonne qualité des informations publiées par
l’entreprise (financières et non financière)
o Audit interne : organisation, membres, indépendance, …
o Audit externe : Indépendance, respect des règles de rotation, compétence, efficacité …
4.2 Bonnes pratiques des affaires :
4.2.1 Lutte contre la corruption :
Plusieurs référentiels proposent des indicateurs de suivi des actions mises en place par la société pour
lutter contre la corruption, dont les lignes directrices ISAR et la norme GRI 205. Deux indicateurs sont
proposés par les lignes directrices ISAR à savoir :
 Nombre d’heures moyen de formation sur les questions d’éthique et de lutte contre la
corruption
 Montant des amendes liées à la corruption payées ou imposées par les régulateurs et les
tribunaux
La norme GRI 205 exige en plus, des informations sur l’approche managériale c’est-à-dire les mesures
et les procédures mises en place pour identifier les risques liés à la corruption, ainsi que des informations
sur les méthodes de gestion des conflits d’intérêt. Trois éléments d’information sont également prévus
dans ladite norme81 :
 205-1 Activités évaluées en termes de risque lié à la corruption (risques identifiés),
 205-2 Communication et formation relatives aux politiques et procédures de lutte contre la
corruption (statistiques sur les formations, sur les diffusion des documents auprès des
organes de gouvernnace, auprès des employés et aurpès des partenaiers commerciaux, ..)
 205-3 Cas avérés de corruption et mesures prises : nombre de cas avérés, description des
mesures prises pour ces cas (licenciement, mesures disciplinaires, résiliation des contrats
commerciaux, actions en justice…)

81
GRI 205 « Lutte contre la corruption », 2016) disponible sur https://www.globalreporting.org/how-to-use-the-gri-standards/gri-standards-
french-translations/

62
 4.2.2 Pratiques d’achat
La communication sur les processus d’approvisionnement et les pratiques de gestion des forunissuers
est en lien avec la promotion de l’achat responsable et avec l’effet RSE souhaité sur la chaîne de valeur.
Parmi les informations à communiquer, on trouve notamment82 :
 Description des pratiques démontrant que l’entreprise favorise l’achat responsbale :
sélection et évaluation des fournisseurs, inclusion économique, choix des fournisseurs
locaux…
 Explication des méthodes de suivi de la source, de l’origine ou des conditions de production
des matières premières et des intrants de production achetés
 Identification des pratiques d’achat qui peuvent entraîner des impacts négatifs tels que la
pression sur les délais d’approvisionnement qui peuvent engendrer que le fournisseur risque
de ne pas respecter les droits de ses employés, la pression sur les prix d’achat, la rupture des
contrats sans préavis ou dans des délais non raisonnables…
4.2.3 Autres informations :
En fonction de l’importance du sujet pour le secteur ou pour les parties prenantes, d’autres thèmatiques
peuvent faire l’objet d’informations explicatives ou de calcul d’indicateurs au sein des rapports ESG. Il
s’agit par exemple des pratiques démontrant le respect de la concurrence loyale, du respect des droits de
propriété, de l’éthique et de la transparence en matière fiscale, des impacts économiques indirects…

Section 3 : Etude comparative de certains rapports ESG

Afin de mieux comprendre en pratique les rapports ESG, leur structuration et leur contenu, nous allons
dans le cadre de cette section procéder à l’examen des rapports ESG ou rapports de gestion publiés par
les sociétés cotées en bourse.
1.Selection des rapports à analyser
Pour mener notre analyse, nous allons procéder à la sélection des rapports établis selon différents
référentiels de Reporting et par des entités établies dans des géographies différentes et opérant dans des
secteurs variés. La liste retenue des rapports analysés se présente comme suit :

Entité / groupe Géographie Secteur Référentiel

Poulina Group Agro-alimentaire, Guide ESG lancé par le CMF te la

Tunisie
Holding agriculture, industrie... BVMT

Attijari Bank Tunisie Banque Aucun

Circulaire ANMC 03/20219

Attijari Wafa Inspirés des principes GRI d’une façon
Maroc Banque
Bank volontaire
Référence au ODD

Lafarge Holcim ISO 26000

Maroc Cimenteries
Maroc Circulaire ANMC 03/20219

Juhayna Group Egypte Agro-alimentaire GRI

82
GRI 204 « Pratiques d’achat», 2016) disponible sur https://www.globalreporting.org/how-to-use-the-gri-standards/gri-standards-french-
translations/

63
 Opérateur de Cadre de référence international pour le
Orange France
télécommunication reporting intégré

Industrie GRI / SASB / TCFD / Taxonomie

Sanofi France
pharmaceutique européenne

Energie, Energies
Etats-Unis
General Electric renouvelables, santé, GRI / SASB / TCFD
d’Amérique
aéronautique

Tableau 2 : Liste des rapports ESG sélectionnés pour l'analyse de leur contenu
2.Analyse des rapports
2.1 En Tunisie
Le guide de reporting ESG a été lancé par le CMF en décembre 2021. Son application est facultative,
mais fortement encouragée. Pour cela, l’examen des publications des sociétés cotées en bourse au titre
l’exercice 2021 (dues en 2022) nous mène à constater que :
 Une seule entreprise (Poulina Group Holding) a inclus des indicateurs ESG dans son rapport de
gestion, en faisant référence au guide du CMF
 Quelques entreprises ont prévu des parties « RSE » dans leur rapport de gestion, mais sans pour
autant faire référence aux référentiels de reporting ESG ni au guide du CMF.
L’analyse du rapport ESG publié par « Poulina Group Holding », retenu pour cette étude, ressort les
constats suivants :
Pour la structuration du rapport :
 Le rapport ESG a été préparé en faisant référence au guide du CMF/BVMT, et il a été inclus dans le
rapport de gestion.
 Le rapport ESG a été élaboré sous forme de réponse à la liste des indicateurs proposés dans le guide
du CMF. Pour cela, il n’y a pas eu une partie de présentation de la stratégie et des objectifs précis du
groupe en matière de RSE et de développement durable, des valeurs cibles à atteindre, ni du processus
de reporting ESG.
 Les impacts et les enjeux prioritaires du groupe n’ont pas été explicités, étant donné qu’il n’y a pas
eu non plus de présentation du processus de dialogue avec les parties prenantes et des impacts
qu’elles auraient identifiés.
Pour les informations contenues dans le rapport :
 Les engagements et réalisations majeures du groupe sont présentées, avec un rappel des lois
applicables en lien avec ce sujet et en faisant référence aux différents indicateurs du guide.
 Certains indicateurs proposés dans le guide du CMF n’ont pas été présentés, sans pour autant
expliquer les raisons de leurs omissions ou non applicabilité.
 Les réponses dans le chapitre « Social » n’ont pas été détaillées comme celles du chapitre
environnement, et cette partie n’a traité que les salariés du groupe sans étendre aux impacts globaux
sur la chaine de valeur (Clients, fournisseurs, sous-traitants…)
 Les réponses dans le chapitre « Gouvernance » sont également moins détaillées que celles de la
partie environnement, et parfois elles ne sont pas directement liées à l’indicateur demandé. Par
exemple G5.1 requiert une description de la chaîne d’approvisionnement de l’organisation, dans le
but de comprendre la chaine de valeur et les impacts éventuels, alors que la réponse de la société
était une présentation du flowchart du processus d’approvisionnement au sein de la société. Aussi,
les réponses indicateurs G9.1 G9.2 et G9.3 visant la description du processus d’implication des

64
 parties prenantes, n’ont pas été explicites par rapport aux impacts identifiés ; les parties prenantes
listées ne semblent pas exhaustives.
Le groupe a le mérite d’être la première société cotée à répondre à la demande du CMF/BVMT pour
publier un rapport ESG et a fait l’effort de respecter les indicateurs, toutefois, ce rapport n’est pas
conforme aux normes de reporting mises en place par les différents référentiels internationaux.
Une présentation détaillée du contenu du rapport figure au niveau de l’annexe 04-01 « Analyse des
informations ESG publiées par Poulina Group Holding »
Nous avons également sélectionné la banque « Attijari Bank Tunisie » dans le cadre de cette analyse
étant donné que le secteur financier semble le plus avancé en matière de RSE en Tunisie. L’analyse du
rapport annuel publié par cette banque ressort toutefois les constats suivants :
La société a prévu seulement deux pages du rapport de gestion pour une partie intitulée « RSE ». Cette
partie mentionne quelques informations sur les actions de mécénat sans parcourir les engagements
environnementaux ou sociaux, et elle ne comporte aucun indicateur. Les informations sur la
gouvernance sont toutefois présentes dans le rapport annuel du fait des exigences BCT et CMF.
Pourtant, cette banque est filiale d’un groupe qui publie des rapports RSE depuis plusieurs années
(comme il a été constaté dans le paragraphe ci-après lors de l’étude des publications du même groupe
au Maroc). Le groupe se réfère au GRI pour la préparation de ses rapports ESG. Dans son rapport annuel,
le groupe relate les actions et engagements menés par la banque tunisienne. Certaines de ces
informations figurent également dans le rapport annuel de Attijari Bank Tunisie, mais au niveau des
parties autres que « RSE » comme « les faits marquants de l’exercice » (la signature d’une convention
entre Attijari Bank et la STEG « Programme Prosol Economique 2021-2024 » et le lancement de l’offre
novatrice « Offre Startup » à travers un dispositif d’accompagnement des startups dans leurs
développements). D’autre part, il est mentionné dans la page 15 du rapport annuel d’Attijari Bank
Tunisie qu’une convention est signée avec la Banque Européenne pour la Reconstruction et le
Développement (BERD). Ces deux éléments conduisent à conclure que la banque aurait préparé un
rapport ESG mais qu’elle a choisi de ne pas l’intégrer dans son rapport annuel publié.
Une présentation détaillée du contenu du rapport figure au niveau de l’annexe 04-02 « Analyse des
informations ESG publiées par Attijari Bank Tunisie »
2.2 Aux pays de l’Afrique du Nord et du moyen orient
Le Maroc et l’Egypte ont été choisis dans le cadre de cette étude vu leurs proximités avec la Tunisie
aussi bien géographique qu’économique et sociale.
Pour le Maroc, une circulaire de l’autorité marocaine du marché des capitaux (AMMC) n° 03/19 du 20
février 2019 relative aux opérations et informations financières, a rendu obligatoire la publication d’un
Rapport ESG (Environnement Social et Gouvernance) chaque année, au plus tard 4 mois après la clôture
de l’exercice, et à partir de l’exercice 2020. L’article 2.59 de cette circulaire prévoit que les rapports
ESG doivent contenir des éléments d’information généraux et spécifiques présentés au niveau de
l’annexe III.2.M, dans laquelle il a été précisé que les entreprises doivent se baser sur un référentiel
international reconnu en matière de reporting ESG. Nous avons sélectionné deux entreprises marocaines
à savoir « Attijari Wafa Bank » et « Lafarge Holcim. Les constats relevés se présentent comme suit :
Pour la structuration des rapports :
Les rapports semblent bien structurés et sont bien élaborés en conformité avec la circulaire de l’AMMC,
en faisant référence à un référentiel international comme recommandé dans l’annexe de la circulaire
(GRI et ISO 26000).
Pour les informations contenues dans le rapport :
 Les processus de dialogue avec les parties prenantes sont abordés, même s’ils ne sont pas en
place (cas de Attijari Wafa Bank), les actions prévues sont expliquées.

65
  Les informations portent plus sur la société mère que par l’ensemble des entités du groupe,
notamment pour le quantitatif
 La communication porte seulement sur les informations positives, et sans déterminer des valeurs
cibles.
 Pour les informations ESG de la société « Lafarge Holcim Maroc », il n’y a pas eu assez de
détails pour les enjeux liés aux émissions GES, à la consommation des ressources naturelles et
à la pollution qui sont normalement des enjeux prioritaires pour le secteur de fabrication de
ciments.
Selon le rapport annuel de la société « Lafarge Holcim Maroc », cette dernière a été le « Top Performer
RSE 2021 » selon Vigeo Eiris, de Moodys’ SEG Solutions, et en même temps le groupe marocain est
parmi les plus performants des usines du groupe dans le monde. Ceci peut être un bon exemple pour
établir le lien entre les performances ESG et l’amélioration des performances opérationnelles et
financières. Une présentation détaillée du contenu des deux rapports figure au niveau des annexes 04-
03 et 04-04 « Analyse des informations ESG publiées par Lafarge Holcim Maroc » & « Analyse des
informations ESG publiées par Attijari Wafa Bank »
Du côté de l’Egypte, il y a également des obligations de préparer des rapports ESG qui incombent aux
sociétés cotées à la Bourse égyptienne et aux sociétés exerçant des activités financières non bancaires
dont le capital émis ou les droits de propriété nets sont supérieurs à 100 millions livres égyptiennes, et
ce à partir des rapports annuels à émettre au titre de l’exercice clos au 31/12/202283. De plus, les sociétés
dont le capital émis ou les droits de propriété nets sont supérieurs à 500 millions de livres égyptiennes
et qui sont cotées à la Bourse égyptienne, et qui exercent des activités financières non bancaires, seront
tenues de fournir des informations relatives aux effets financiers du changement climatique
conformément à la Task Force on Climate-Related Financial Disclosures (TCFD), avec son rapport
annuel préparé par son conseil d’administration et joint aux comptes annuels84. Deux questionnaires sont
annexés à la décision n°108-2021 de l’autorité de régulation financière, qui règlemente les obligations
de reporting, afin de guider les entreprises sur les sujets auxquels ils doivent répondre dans leurs rapports
ESG.
Dans le cadre de notre étude, nous avons sélectionné une entité qui opère dans le secteur agro-
alimentaire, à savoir Juhayna Group. Nous relevons les constats suivants :
 Le rapport est préparé selon les normes GRI et il respecte de ce fait la structuration
recommandée par lesdites normes. La fréquence de reporing retenue par le groupe est de 2 ans.
 Le groupe présente les 17 ODD avec indication de ses engagements par rapport à chaque
objectif. Les enjeux majeurs sont également soulignés pour chaque ODD.
 Le rapport comporte une description détaillée des enjeux et des risques identifiés par partie
prenante, ainsi qu’une matrice de matérialité et une description des approches de gestion des
dits risques. Toutefois, nous remarquons que les informations qualitatives sont plus présentes
que les indicateurs quantitatifs.
 Le groupe a choisi de nommer un auditeur indépendant afin qu’il exprime une assurance limitée
sur une sélection d’informations (GRI 102 General Disclosure)
Il est à noter qu’un rapport séparé a été émis pour les émissions carbone (une centaine de pages), et qui
est relatif à l’exercice 2019. Une présentation détaillée du contenu du rapport figure au niveau de
l’annexe 04-05 « Analyse des informations ESG publiées par Juhayna Group ».

83
https://sseinitiative.org/all-news/egyptian-fra-issued-mandatory-esg-and-climate-disclosure/
84
https://sseinitiative.org/all-news/egyptian-fra-issued-mandatory-esg-and-climate-disclosure/

66
2.3 En France et aux Etats Unis
Les entreprises européennes et américaines semblent très avancées dans la pratique de préparation des
rapports ESG85. L’examen de deux rapports de Orange et de Sanofi démontre une qualité dans leur
structuration et au niveau des informations qu’ils contiennent. Les deux rapports ont été soumis à des
missions d’assurance.
Pour le groupe Orange, le rapport a été préparé selon le Cadre de référence international pour le
reporting intégré. D’autres rapports établis séparément afin de répondre aux obligations européennes
(déclaration d’enregistrement universel, rapport de gouvernance...). Il est à préciser que le rapport
couvre aussi bien la société mère française que ses filiales partout dans le monde.
Outre les informations descriptives du modèle d’affaire, de la stratégie, des enjeux et des actions en
place, le rapport comporte des tableaux détaillés sur les performances extra-financières (Diversité,
inclusion numérique, environnement, maitrise des impacts énergétiques et climatiques…). Certains
indicateurs ont été soumis à la revue par le commissaire aux comptes de la société. Une présentation
détaillée du contenu du rapport figure au niveau de l’annexe 04-06 « Analyse des informations ESG
publiées par Orange France »
Pour le groupe Sanofi, on retrouve parmi ses publication annuelles le rapport intégré, le document
d’enregistrement universel, le rapport RSE (OU DPEF : Déclaration de performance extra-financière)
ainsi que le rapport annuel “Form 20-F”. Notre analyse a été menée à partir de la DPEF, qui est un
chapitre du rapport d’enregistrement universel, et qui a été préparée en faisant référence aux référentiels
suivants : GRI, SASB, TCFD, lois locales en particulier le règlement européen 2020/852 du 18 juin
2020 « Taxonomie » et le GHG Protocol pour le calcul des émissions carbone. Des tables de
concordance sont présentées à la fin du document pour établir le lien entre les informations requises par
les différents référentiels sus-indiqués et les réglementations applicables, en plus de l’outil d’indexation
du contenu du GRI.
Le périmètre du rapport couvre toutes les sociétés Sanofi dans le monde qui sont intégrées totalement.
Des précisions sur le périmètre sont apportées pour certaines informations spécifiques. Le rapport de
l’Organisme tiers indépendant a été établi par le commissaire aux comptes de la société.
Une présentation détaillée du contenu du rapport figure au niveau de l’annexe 04-07 « Analyse des
informations ESG publiées par Sanofi ».
Aux Etats Unis, il n’y a pas d’obligations de reporting ESG mais la SEC « Securities and exchange
Commission » exige des sociétés cotées de publier les informations qui peuvent être significatives pour
les investisseurs, y compris les risques liés à l’ESG et les règles de la diversité du genre dans le processus
de recrutement des directeurs86. Il est à noter que la SEC est actuellement en train d’élaborer ses
normes87. Dans le cadre de l’analyse des rapports ESG, nous avons retenu le groupe General Electric
dont le rapport a été préparé en faisant référence aux référentiels de reporting suivants : TCFD, SASB,
GRI et le GHG Protocol pour le calcul des émissions carbone.
Le rapport comporte une présentation des priorités du groupe en faisant le lien avec les ODD, ainsi que
des explications détaillées des différents engagements et codes mis en place par le groupe. Un document
séparé est publié sous forme de checklist des exigences de reporting des trois référentiels sélectionnés
(GRI/SASB/TCFD) en les référençant avec les différentes informations quantitatives et qualitatives
incluses dans le rapport RSE. Il est précisé que le rapport n’a pas été revu par un auditeur externe (pas
de rapport d’assurance) mais qu’il a toutefois été revu par des parties internes et externes indépendantes
dans sa qualité, son exhaustivité et son exactitude. Une présentation détaillée du contenu du rapport
figure au niveau de l’annexe 04-08 « Analyse des informations ESG publiées par General Electric »

85
Selon l’étude menée par l’IFAC et l’AICPA « The State Of Play In Sustainability Assurance »
86
https://iclg.com/practice-areas/environmental-social-and-governance-law/usa
87
https://www.sec.gov/sec-response-climate-and-esg-risks-and-opportunities

67
 Conclusion de la première partie
Dans cette première partie, nous avons essayé de définir les différentes notions clés en lien avec les
reporting ESG, à savoir notamment le développement durable, la responsabilité sociale des entreprises
et l’investissement responsable. L’articulation des différents concepts développés dans cette partie peut
se résumer comme le montre la figure ci-après88 :

Figure 16: Articulation des différents concepts : ODD – RSE – ESG - PRI)

Nous avons ensuite exposé les différents enjeux liés aux reporting ESG et exploré pourquoi ils sont
devenus un sujet d’actualité. On peut citer par exemple l’intégration des critères ESG dans les décisions
d’investissement ou dans les décisions d’intégration d’un nouvel acteur dans la chaîne de valeur.
Nous avons par ailleurs parcouru les règles de leur préparation au vu de la multiplicité des référentiels
volontaires qui ont vu le jour au fil des années. Le besoin d’assurance sur les données publiées par les
entreprises est devenu par conséquent de plus en plus croissant. Nous avons dans ce cadre parcouru la
situation de l’assurance dans le monde, et nous avons examiné les normes de l’IFAC applicables pour
ce type de missions. Ensuite, nous avons examiné le cadre réglementaire en Tunisie autour des sujets
RSE et reporting ESG.
Puis, à travers l’examen de quelques rapports ESG émis par les entreprises dans différentes zones
géographiques, nous avons regardé de près les pratiques de reporting et les informations contenues dans
les dits rapports.
Les éléments étudiés permettront, nous l’espérons, aux experts comptables d’avoir une compréhension
globale et être plus familiers avec les rapports ESG, désormais faisant partie importante des nouvelles
méthodes de communication des entreprises, et qui présente ainsi est des opportunités de développement
pour la profession.
La deuxième partie de ce mémoire sera consacrée à étudier les moyens de positionnement de la
profession sur les sujets ESG, et à concevoir des outils permettant un déploiement rapide par l’OECT
d’une part et par les cabinets d’expertise comptable d’autre part.

88
Source : Guide sur la responsabilité sociétale des entreprises et le reproting ESG, Bourse de Casablanca et autorité marocaine du marché des
capitaux, 2017

68
 Deuxième partie
Proposition d’une méthodologie et d’outils pratiques pour les experts
comptables dans leurs nouvelles missions d’assurance sur les
reporting ESG

69
Deuxième Partie : Proposition d’une méthodologie et d’outils pratiques
pour les experts comptables dans leurs nouvelles missions d’assurance
sur les reporting ESG
L’émergence mondiale autour des informations ESG et la pression ressentie par les différents acteurs
économiques fait naître un besoin croissant de recourir à des experts qui sachent accompagner le
développement et la transition d’une part, et d’assurer la fiabilité des informations publiées par les
entreprises d’un autre côté.
Il peut y avoir parfois des chevauchements entre les rôles et les acteurs : experts comptables, auditeurs
RSE, consultants, certificateurs ISO...La profession en Tunisie ne s’est pas encore bien positionnée sur
le sujet et n’est pas encore reconnue comme acteur légitime. Pour cela, il devient urgent d’être proactif,
de prendre conscience des opportunités qui se présentent afin de défendre les intérêts de la profession,
saisir convenablement le potentiel de développement et d’être préparé à répondre aux demandes futures
des clients.
Nous traiterons dans le premier chapitre de cette partie de la préparation des experts comptables pour la
réalisation des missions d’assurance sur les rapports ESG, en démontrant les aptitudes et compétences
qui leur confèrent une légitimité pour se positionner, et en présentant les opportunités découlant de
l’effervescence autour des rapports ESG. Nous traiterons du rôle primordial de l’OECT pour mener et
accélérer la préparation et l’appropriation aussi bien auprès des membres qu’auprès des autres parties
prenantes (législateurs, les acteurs du marché...). Les cabinets d’expertise comptable doivent de leur
côté se préparer et contribuer au développement de ces offres ESG.
Dans le cadre du deuxième chapitre, nous proposons des outils pratiques pour aider les experts
comptables à bien se préparer et à s’approprier les notions et les expertises clés, c’est en partie une
concrétisation de ce qui sera proposé dans le premier chapitre de cette deuxième partie. Ce guide pourra
éventuellement être déployé par l’OECT lors de ses actions de sensibilisation et de formation auprès de
ses membres
Le troisième et dernier chapitre de cette partie sera consacré à étudier un cas pratique afin d’expliciter
le déroulement en pratique d’une mission d’assurance portant sur un rapport ESG.

70
Chapitre 1 : Préparation des experts comptables à la réalisation des
missions d’assurance sur les reporting ESG
Les experts comptables sont les conseillers des dirigeants des entreprises et des autorités. Dans le cadre
des projets actuellement menés en Tunisie, en lien avec la normalisation des rapports ESG (obligations
de reporting, obligation ou pas d’assurance, choix des référentiels à adopter ou à recommander, ...), les
représentants de la profession devraient être consultés et impliqués dans les discussions et les choix
stratégiques. D’un autre côté, les sociétés doivent mener une réflexion stratégique pour la transition de
leurs pratiques en matière de RSE et se préparer à la mise en place de rapports ESG.
Ce chapitre propose d’étudier les nouvelles opportunités qui se présentent pour les experts-comptables,
et d’analyser comment l’OECT et les cabinets d’expertise comptable pourraient se préparer.
Section 1 : Présentation des nouvelles opportunités pour la profession
Pour bien positionner la profession et pouvoir présenter les arguments nécessaires, cette section propose
de prendre connaissance des aptitudes et compétences des experts comptables, et de présenter les
différentes missions qu’ils pourront mener.
1. Aptitudes et légitimité des experts comptables
1.1 Compétences générales, techniques et multidisciplinarité
Les experts comptables sont des acteurs multidisciplinaires appelés à maitriser les enjeux économiques,
sociaux, fiscaux, de gouvernance…Ils sont souvent amenés à intervenir dans plusieurs secteurs, ce qui
leur accorde une connaissance des pratiques des différentes entreprises.
Par ailleurs, les experts comptables sont au cœur des flux d’information et des process au sein des
entreprises. Ils ont développé une expérience pour la collecte et l’analyse des données. Cela est d’autant
plus important que la tendance mondiale est de rapprocher de plus en plus les publications financières
et extra-financières afin que l’information donnée aux investisseurs et aux autres parties prenantes soit
complète et fiable. Ces aptitudes d’analyses économiques sont au cœur des compétences des experts
comptables qui savent mener les analyses nécessaires entre la compréhension des modèles d’affaires de
l’entreprise, l’analyse des opportunités et des menaces, la prise de connaissance des systèmes et des
processus.
Les experts comptables sont par ailleurs soumis à une obligation de formation continue pour rester
informés des nouveautés légales, réglementaires et normatives ainsi que pour monter en compétence
régulièrement sur les sujets techniques dont ils ont besoin dans le cadre de leurs missions.
Par conséquent les experts comptables semblent bien placés pour réaliser les missions en lien avec les
rapports ESG (calculer les indicateurs, analyser la fiabilité des données et des process, préparer les
rapports ESG en référence aux standards nationaux ou internationaux, réaliser des missions
d’assurance…).
1.2 Profession structurée, éthique et indépendante
La profession d’expertise comptable est très bien structurée aussi bien au niveau mondial qu’au niveau
national. Des pratiques homogènes ont été mises en place par l’IFAC afin de satisfaire les besoins
internationaux des marchés financiers, des groupes multinationaux et des chaînes d'approvisionnement.
En tant que membre de l’IFAC, ces règles ont été adoptées en Tunisie par l’Ordre des Experts
Comptables comme référentiel d’exercice de la profession. Ceci s’inscrit parfaitement avec le besoin
mondial d’harmonisation des pratiques de préparation des rapports ESG car une profession organisée
saura mener ce projet en assurant de la qualité.

71
En tant que profession réglementée, les professionnels sont soumis à un code de déontologie et à des
process de contrôle de la qualité. Les experts comptables agissent en tant que professionnel de confiance
pour protéger l'intérêt public.
Spécifiquement pour les missions d’assurance, les experts comptables semblent les mieux placés pour
délivrer des services de qualité étant donné qu’ils se basent sur la norme ISAE 3000, qui exige qu’elle
soit appliquée par des professionnels qui respectent les normes de gestion de la qualité et le cadre
éthique, ce qui est le cas pour les experts comptables89. L’application de cette norme pour les missions
d’assurance sur les rapports ESG requiert des professionnels qui soient indépendants et éthiques, et
exercent leur jugement professionnel et leur scepticisme ce qui contribue fortement à renforcer la
crédibilité et la confiance dans les informations de durabilité.
2. Types de missions peuvent être offertes par les experts comptables
Les différentes missions qui peuvent être menées par les experts comptables émanent en fait des étapes
du processus de mise en place d’une stratégie RSE et d’un reporting ESG, décrits au niveau du premier
chapitre de la première partie de ce mémoire. Cela dépend de la disponibilité des compétences requises
au sein du cabinet, et de son positionnement sur ce segment de prestations.
2.1 Les missions de conseil et d’accompagnement
2.1.1 Conseil stratégique et opérationnel
Il s’agit des missions d’accompagnement des entreprises dans les différentes phases de la mise en place
de la stratégie RSE : identification et discussion avec les parties prenantes, identification des risques et
des impacts, mise en place de la feuille de route stratégique comportant les actions à déployer pour
atteindre les objectifs définis et/ou validés par les organes de gouvernance, stratégie de gestion des
risques, stratégie de décarbonisation, stratégie de transition vers une activité verte…
2.1.2 Conseil et accompagnement financier
Le secteur des services financiers est un des vecteurs d’accélération et de pression sur les rapports ESG,
étant donné que les décisions d’investissement financier tiennent compte désormais des critères ESG.
L’expert-comptable qui accompagne ces fonds d’investissement ou ces banques doit faire évoluer ses
missions habituelles pour intégrer également ces critères lors de la réalisation de ses travaux.
Des missions spécifiques peuvent être demandées à l’expert-comptable comme les suivantes :
 Identification des investissements, des prêts et des financements qui comportent des risques et
des opportunités ESG potentiels.
 Accompagnement à la décarbonisation du portefeuille d’investissement
 Due diligence ESG
 Due diligence de l’intégrité des cibles
 Accompagnement à la levée de fonds à travers des mécanismes de financements verts
 Accompagnement à l’émission d’obligations vertes
Des incitations financières ou fiscales peuvent être mise en place par le gouvernement, et l’expert-
comptable peut être le conseiller des entreprises qui doivent se structurer et s’organiser afin d’en
bénéficier.

89
ISAE3000, paragraphe 3 requiert que la norme soit appliquée par des professionnels soumis aux parties A et B du Code d'Ethique des
Professionnels Comptables publié par l’IESBA d’une part, et à la norme ISQC 1 d’autre part.

72
2.1.3 Conseil et accompagnement en lien avec les rapports ESG
Plusieurs missions pouvant être menées selon le niveau de maturité des entreprises dans leurs démarches
RSE/ESG.
Si la société n’a pas encore préparé de rapport ESG :
 Accompagnement dans le processus d’identification des parties prenantes et de détermination
des sujets importants pour eux
 Identification des indicateurs clés pour le suivi de la performance
 Analyse de la qualité d’un ou plusieurs indicateurs sélectionnés
 Accompagnement à la mise en place du processus de collecte et de suivi des données ESG
 Revue et évaluation des processus mis en place pour la collecte et le suivi des données ESG
 Préparation des premiers rapports ESG visant à valoriser les bonnes pratiques existantes (sans
forcément se référer aux normes internationales)
 Préparation des rapports ESG selon un référentiel choisi / à recommander
 Analyse comparative des rapports ESG par rapport aux pairs
 Analyse comparative des performances par rapport aux pairs
 Mise en place d’un processus de reporting ESG (missions comportant les différentes étapes ci-
dessus listées à la fois)
Si la société a déjà mis en place un rapport ESG :
 Evaluation de la pertinence du rapport
 Revue de la conformité du rapport au règles de préparation selon un référentiel choisi
 Accompagnement à l’amélioration du reporting ESG déjà en place
Autres missions liées à des sujets spécifiques :
 Préparation d’un bilan carbone
 Mesure des impacts sociaux et environnementaux
 Evaluation de la bonne application des règles de gouvernance
2.2 Les missions d’assurance
Les missions d’assurance sont celles qui aboutissent à l’émission d’un rapport selon les ISAE 3000 et/ou
ISAE 3410. Elles sont à distinguer des missions de diagnostic et de revue ci-dessus listées qui ont pour
finalité le conseil et l’accompagnement des entreprises. Nous avons recensé les missions suivantes qui
peuvent être menées par les experts comptables :
 Préparation à l’assurance : Mission d’assurance visant à « Evaluer la maturité du processus de
l’entité et donner au préparateur une indication de l’état de préparation de l’entité en vue de
la réalisation d’une mission d’assurance » 90
 Assurance limitée sur un rapport ESG élaboré selon un référentiel choisi

90
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions d’assurance relatives à l’information
externe élargie (Janvier 2022), paragraphe 70, disponible sur https://www.iaasb.org/publications/indications-ne-faisant-pas-autorit-sur-l-
application-de-la-norme-isae-3000-r-vis-e-aux-missions-d

73
  Assurance limitée sur un ensemble d’indicateurs sélectionnés au sein d’un rapport ESG (par
exemple les informations générales telles que prévues dans la GRI 102, les indicateurs
quantitatifs relatifs au social, les indicateurs relatifs aux règles d’achat responsable…)
 Assurance raisonnable sur un rapport ESG élaboré selon un référentiel choisi, ou sur une
sélection d’indicateurs
2.3 Diligences spécifiques provenant de la revue des impacts sur les états financiers
A la demande du commissaire aux comptes ou des organes de gouvernance de l’entreprise elle-même,
une connexion entre les informations extra-financières et les états financiers peut être menée en calculant
les impacts des changements climatiques sur ces derniers.
L’IASB a publié un document intitulé « Effects of climate-related matters on financial statements » pour
guider les entreprises sur la considération des impacts des changements climatiques dans les états
financiers91 et rappeler que ces sujets peuvent être jugés significatifs si leur omission ou leur altération
pourrait influencer les décisions des utilisateurs des états financiers. Ce document fait référence aux
normes IAS1, IAS2, IAS12, IAS16, IAS38, IAS36, IAS37, IFRS 7, IFRS9, IFRS 13 et IFRS 17.
Un autre document a été publié par l’IAASB en Octobre 2020, intitulé « Audit d’états financiers : Prise
en considération des risques liés aux changements climatiques » pour expliquer aux auditeurs la
démarche à considérer lors de la planification et de la réalisation de leurs missions d’audit des états
financiers selon les ISA.92
L’entreprise peut choisir de confier la mission de détermination des impacts sur les états financiers à un
expert-comptable, ou de les préparer en interne puis de confier au professionnel la revue avant la
soumission au commissaire aux comptes. Par ailleurs, l’expert-comptable peut être le commissaire aux
comptes de la société et a une obligation de mettre en œuvre des diligences spécifiques pour la revue de
ces impacts.
2.4 Formations
Au vu de la demande croissante des rapports ESG, une montée en compétences des cadres travaillant
dans les entreprises est désormais requise. Les experts comptables peuvent saisir cette opportunité et
offrir des services de formations, comme ils le font déjà sur d’autres sujets (IFRS, fiscalité, normes
comptables…). Les thèmes de formation peuvent être :
 Généralités et concepts autour de l’ESG
 Référentiels de reporting
 Des sous-thèmes spécifiques : communication sur le processus de discussion avec les parties
prenantes, règles de bonne gouvernance, processus de définition des indicateurs clés,
optimisation du processus de contrôle interne supportant la préparation des informations ESG…

Section 2 : Rôle de l’ordre des experts comptables de la Tunisie

1. S’inspirer de l’IFAC et des autres organismes de la profession
1.1 Position et actions de l’IFAC
L’IFAC s’active depuis quelques temps au nom de la profession mondiale afin de convaincre d’une part
les différentes autorités, décideurs et autres parties prenantes que les professionnels comptables sont les
mieux placés pour accompagner l’atteinte des objectifs de développement durable à travers les
différentes actions et missions qu’ils peuvent mener, et d’autre part afin de sensibiliser la profession de

91
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/supporting-implementation/documents/effects-of-climate-related-matters-on-financial-statements.pdf
92
https://www.ifac.org/system/files/publications/files/The-Consideration-of-Climate-Related-Risks-in-an-Audit-of-Financial-
Statement_FR.pdf

74
la nécessité de s’approprier les sujets de la RSE et ESG pour être en phase avec l’accélération des
évolutions mondiales. L’amélioration des aptitudes et compétences liées à la durabilité, et la défense
d’un état d'esprit intégré au sein des entreprises sont des enjeux d’actualité.
Les efforts de l’IFAC sont mis en œuvre à travers les différents débats internationaux sur des sujets
comme les acteurs habilités à fournir ce type de services, en particulier pour les missions d’assurance
puisqu’il n’y ni une exigence claire que ce soit des professionnels comptables qui réalisent la validation
des données non financières, ni que ce soit spécifiquement la norme ISAE 3000 qui doit s’appliquer
pour fournir une assurance.
En 2020, une feuille de route appelée « Way Forward » a été lancée par l’IFAC appelant à la création
d’un conseil similaire à l’IASB et le charger de préparer des normes comptables de durabilité visant à
harmoniser le paysage global des reporting ESG et à éviter ainsi la fragmentation réglementaire. Ceci a
été concrétisé en Novembre 2021 par la création de l’ISSB « International Sustainability Standards
Board ».
En 2021, l'IFAC a avancé sur des actions et des dialogues portant sur l’importance de la préparation des
rapports ESG et sur leur assurance ainsi que sur la responsabilité de la profession dans ces volets ouvrant
la voie à des évolutions futures. Comme évoqué par Kevin Dancey, le président de l’IFAC dans une de
ses citations « Le développement durable a le potentiel de transformer ce que nous faisons et apporter
une nouvelle pertinence et valeur à ce que nous offrons en tant que profession » (Kevin Dancey,
président directeur général de l’International Federation of Accountants (IFAC), Février 2022).
Pour avoir une meilleure visibilité sur les pratiques mondiales des entreprises, un travail a été mené en
collaboration entre l’IFAC et l’AICPA, intitulé « L'état d'avancement de l'assurance de la durabilité »
ou « The State Of Play In Sustainability Assurance ». L’étude publiée en juin 2021 montre que le besoin
des investisseurs est de plus en plus pressant pour avoir des informations extra-financières, et donc les
enjeux de leur fiabilité seront croissants sur les années à venir. Une mise à jour de cette étude a été
publiée en juillet 2022 qui ressport que 93 :
 92% des entreprises examinées publient des informations relatives au développement durable
(ESG)
 58% de ces informations ESG font l'objet d'une expression d'assurance (Augmentation de 51%
à 58%)
 61% de ces missions d'assurance ont été réalisées par des cabinets d'audit ou assimilés94.
 94% des missions d’assurance se font en référence à la norme ISAE 3000 (Augmentation de
88% à 94%)
L’étude conclut que les missions d’assurance ne sont pas encore assez répandues et que les pratiques
entre les juridictions sont très disparates. Pour cela, l’IFAC s’est penché en 2022 sur des appels et
travaux avec les normalisateurs sur la nécessité d’exiger des rapports d’assurance et ce afin de garantir
la qualité des informations ESG publiées par les entreprises et y apporter une certaine confiance. Il a
continué en outre à suivre et à contribuer dans l’élaboration des normes comptables de durabilité, en
particulier avec l’ISSB.
Une nouvelle feuille de route a été publiée en Février 2022 intitulée « Time for Action on Sustainability
: Next Steps for the Accountancy Profession » pour émettre sa position sur la relation entre les
informations de durabilité et la profession comptable. Il y est mentionné que « Avec la création de
l'International Sustainability Standards Board, la voie à suivre est claire : la profession comptable doit

93
The state of play in reporting and assurance of sustainability information: update 2019-2020 data & analysis, Juillet 2022, disponible sur
https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-global-economy/publications/state-play-reporting-and-assurance-sustainability-
information-update-2019-2020-data-analysis
94
The State of Play in Sustainability Assurance, IFAC (Juin 2021). Disponible sur : https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-
global-economy/discussion/state-play-sustainability-assurance

75
être à l'avant-garde des rapports sur le climat et d'autres informations environnementales, sociales et
de gouvernance, importante, ainsi que de leur assurance, contribuant ainsi à la solidité et à la durabilité
des marchés financiers et des économies et permettant l'atteinte des Objectifs de développement durable
de l’ONU ». (IFAC, Février 2023)95
La synthèse de cette position, présentée dans la figure ci-après, se résume comme suit :
 Action 1 : Plaider et influencer les normalisateurs pour une élaboration intelligente de politiques
liées aux exigences de préparation et de publication des informations ESG, en commençant par
soutenir l’ISSB d’une part et exiger l'assurance des rapports ESG d’autre part. Le soutien de
l'ISSB peut se faire en contribuant à son travail de normalisation quand cela est possible
(rédaction des normes, réponse aux exposés sondages sur les projets des normes…), et en
plaidant auprès des décideurs et normalisateurs locaux dans le monde entier pour qu’ils adoptent
son travail et les nouvelles normes quand elles vont être publiées.
 Action 2 : Adopter un état d'esprit intégré afin de rassembler les informations éparpillées au
sein des entreprises, et œuvrer pour avoir une assurance sur ce qu’elles les publient. Cela peut
se mettre en œuvre à travers les discussions avec les clients d’audit financier actuels des cabinets
pour remporter des missions d'assurance de leurs rapports ESG, et démontrer ainsi la valeur
d'une approche interconnectée entre les données financières et les informations ESG en matière
de reporting et d'assurance. L’intégration des directeurs financiers est pertinente pour avancer
sur cet objectif.
 Action 3 : Être proactif en matière de reporting sur les sujets climatiques, en sensibilisant les
entreprises à se conformer aux exigences normatives et aux meilleures pratiques. En effet, au-
delà des rapports ESG, les changements climatiques peuvent avoir des impacts qui doivent être
pris en considération lors de la préparation des états financiers ; et c’est dans ce sens que l’IASB
et l’IAASB ont déjà publié des documents explicitant les impacts des changements climatiques
sur les états financiers96.
 Action 4 : Démontrer les aptitudes et les compétences de la profession en matière d’ESG et de
développement durable, et veiller à élargir l’offre de services à valeur ajoutée dans le futur.
Cette action est essentielle pour positionner la profession car c’est en maitrisant les éléments
clés de succès que les clients et les décideurs politiques seront convaincus que les experts
comptables sont les acteurs légitimes sur les sujets en lien avec les rapports ESG étant donné la
portée mondiale de la profession, son mandat d'intérêt public, ses aptitudes et compétences, ses
règles éthiques et son système de contrôle qualité.

95
https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-global-economy/publications/time-action-sustainability-next-steps-accountancy-
profession)
96
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/supporting-implementation/documents/effects-of-climate-related-matters-on-financial-statements.pdf
96
https://www.ifac.org/system/files/publications/files/The-Consideration-of-Climate-Related-Risks-in-an-Audit-of-Financial-
Statement_FR.pdf

76
 Figure 17 : Actions à mener par la profession comptable (IFAC, Time for action)

Figure 18: Les raisons de l’appropriation du sujet ESG par la profession comptable, et comment agir (IFAC,
Time for action)
Par ailleurs, et dans le cadre de la sensibilisation et de la formation de ses membres, l’IFAC a dédié une
rubrique sur son site web regroupant les ressources en lien avec le sujet (Vidéos, articles, guides, liens
utiles…). Il a également mis en place un groupe de travail pour avancer sur la préparation d’une nouvelle
norme « ISSA 5000 » qui soit plus spécifique et plus adaptée aux missions d’assurance sur les rapports
ESG.

77
1.2 Position et actions des autres organismes mondiaux de la profession
L’IFAC s’est activé au niveau international mais recommande également que les organismes
professionnels dans chaque pays contribuent activement à cette prise de conscience générale de
l’importance des sujets ESG d’une part, et de la légitimité des professionnels comptables pour la
réalisation des missions d’assurance d’autre part. Pour cela, on observe des mouvements et des actions
similaires entamées par les différents organismes mondiaux de la profession, à l’instar de :
 Association of Chartered Certified Accountants (ACCA) (Grande Bretagne)
 Institute of Chartered Accountants in England and Wales (ICAEW) (Grande Bretagne)
 Association of International Certified Professional Accountants (AICPA) (USA)
 Chartered Global Management Accountant (CGMA) (USA)
 Institut des réviseurs d’Entreprises (IRE) (Belgique)
 L’Ordre des experts comptables français (OEC) (France)
 L'Ordre des CPA du Québec (Canada)
 …
La quasi-majorité de ces organismes ont dédié une rubrique sur leurs sites web regroupant les ressources
en lien avec le sujet (Vidéos, articles, guides, liens utiles…). La rédaction des articles et des recherches
en lien avec la durabilité par ces organismes permet de crédibiliser la profession en se positionnant
comme des experts qui maitrisent les enjeux et orientent le futur du reporting ESG. On cite ci-après
quelques actions spécifiques qui peuvent aussi être utile pour les experts comptables tunisiens :
 L’ACCA (Angleterre) a développé des parcours de certifications, allant de la découverte des
notions basiques, à des thématiques très spécifiques tels que les analyses de durabilité pour les
métiers de la finance.
 L’ICAEW (Angleterre et pays de Galles) s’est engagé à la neutralité carbone, et a mis en place
une démarche collective pour le changement, en créant une communauté désormais appelée
« Climate Change Community ». Un autre comité a aussi été créée dénommé « Sustainability
Committee » chargé de superviser le développement et la mise en œuvre de la stratégie et des
politiques de l'ICAEW en matière de durabilité.
 L’ICAEW a également développé un parcours de certification « ICAEW Sustainability
Certificate » qui « fournit aux comptables et autres professionnels de la finance les
connaissances et les compétences pratiques nécessaires pour intégrer les rapports de
développement durable dans leurs organisations. Après avoir obtenu le certificat en ligne de
l'ICAEW, les professionnels de la finance seront en mesure d'identifier les risques liés au climat
et d'intégrer des mesures de performance et financières dans leur gestion des risques, leur
planification et analyse financières et leurs rapports ESG / durabilité » 97
 L’AICPA (Etats Unis) a préparé des outils classés selon les missions de reporting, d'assurance
et autres, et ce afin d’outiller ses membres des moyens nécessaires permettant d’apporter une
valeur ajoutée aux ODD aussi bien pour leurs clients que pour leurs entreprises. Citons à titre
indicatif le toolkit comportant les éléments suivants :
o Guide des actions clés pour établir une gouvernance efficace du reporting ESG,
o Questions fréquemment posées (sur l'assurance externe des rapports de développement
durable conformément aux normes GRI

97
https://www.icaew.com/technical/sustainability

78
 o Liste des contrôles pour intégrer les risques liés à l'ESG dans la gestion des risques
d'entreprise
o Brochure pour les missions d’assurance sur les rapports de durabilité, conçue pour être
partagé avec les clients
o Document d'information sur l'assurance de la durabilité
o Liste des termes clés ESG avec leurs définitions
o Document proposant 7 étapes pour mettre en œuvre les objectifs de développement
durable (ODD) « Créer un avenir durable : le rôle du comptable dans la mise en œuvre
des ODD ».
 L’IRE (Belgique) a publié en février 2022 une brochure intitulée « Lignes directrices sur le rôle
du réviseur d’entreprises par rapport aux informations de durabilité ».
Afin de promouvoir la préparation de bons rapports ESG, l’institut a lancé depuis quelques
années une compétition des meilleurs rapports ESG. A la suite de la remise des titres, des
séances de travail sont organisées afin de permettre des échanges entre les organisations et un
partage d’expérience pratique qui contribue à l’approfondissement des connaissances en la
matière.
 L’OEC (France) a créé un comité RSE et un club de développement durable, qui incluent des
spécialistes RSE même en dehors de la profession. Il organise des « Trophée RSE », des
évènements et des webinaires et a procédé à la publication de plusieurs guides dont on cite :
o Kit 1 « Enviro-Compta » : outil élaboré avec l’Agence de l'environnement et de la
maîtrise de l'énergie (ADEME), et comportant un questionnaire « Environnement »
présenté par cycle, des axes de réflexions et des compléments d’informations et une
synthèse semi-automatique pour amorcer le dialogue avec le client
o Kit 2 « Communiquer RSE » : C’est un fichier Excel qui comprend des indicateurs et
des explications, et qui vise à aider l’expert-comptable à dans ses missions de conseil à
la mise en place, au suivi et à la communication « RSE ».
o Des analyses sectorielles
o Kit mission « Accompagner la stratégie bas carbone de ses clients en réalisant un Bilan
Carbone » (Outils pour la préparation de la mission, lettre de mission, compte rendu…)
o Dossier thématique « Informations non financières » : des actualités, des outils et de la
documentation
o Guide « Obligations environnementales, sociales et sociétales », permettant de
connaître la réglementation RSE et de découvrir les missions d’accompagnement
pouvant être menées par les experts comptables
o Ouvrage « Mettre en place la RSE dans les TPE-PME »
o Livre blanc pour la mise en place de la RSE dans une PME
o Livre blanc du groupe de travail RSE de l’association des contrôleurs de gestion et des
directeurs financiers (DFCG RSE) et avec le Conseil national de l'ordre des experts-
comptables (CNOEC) : méthodologie, grille d’analyse, enquêtes
2. Définir la stratégie de développement de l’OECT
L’Ordre des experts comptables de la Tunisie a organisé son premier évènement sur la RSE et le rôle de
l’expert-comptable, en octobre 2022. Il n’a jusque-là publié aucun guide ou document en la matière.
Dans le cadre de ce travail nous proposons certaines actions qu’il pourrait mettre en place, et qui sont

79
déterminées à partir de l’expérience de la profession dans les autres pays, comme présentée dans le
paragraphe précédent.
2.1 Appropriation du sujet et définition d’une feuille de route pour les axes stratégiques
De prime abord, l’OECT doit travailler sur le positionnement de la profession en tant qu’acteur légitime.
Selon l’organisation actuelle de l’OECT, le sujet relève des compétences de la commission de
développement de la profession étant donné qu’il s’agit d’un nouveau type de missions, et qu’une feuille
de route devra être établie pour définir la trajectoire souhaitée.
Un comité ou un groupe de travail pourra être constitué afin de travailler activement sur les projets, et il
pourra inclure les experts comptables qui se sont déjà engagés et qui ont avancé sur le sujet ainsi que
d’autres spécialistes même s’ils n’appartiennent pas à la profession. Une stratégie articulée autour des
quatre axes suivants peut être envisagée :
2.1.1 Communication interne et externe :
S’engager dans un projet de communication qui peut inclure :
 La publication d’articles ou de guides démontrant que la profession a bien pris en main le sujet
de la RSE et des rapports ESG, et permettant de positionner les experts comptables en tant
qu’acteurs légitimes du fait de leur rôle de tiers de confiance, et par leur application de standards
internationaux…Ceci contribuerait également à sensibiliser les professionnels et à susciter leur
intérêt pour le sujet
 La participation aux séminaires, colloques ou autres évènements pour accroitre la visibilité et
ancrer la nécessité d’impliquer les experts comptables quand il s’agit de parler des reporting
ESG
 La mise en place de partenariats qui permettraient de positionner l’OECT en tant qu’acteur actif
sur les sujets ESG. Nous citons à titre indicatif : le réseau local de l’UNGC, l’institut RSE
Tunisie, l’adhésion en tant que membre des instances internationales de réglementation ESG à
l’instar de GRI ou ISAR…
2.1.2 Influence :
S’approcher des décideurs (ministères, BVMT, CMF, BCT, bailleurs de fonds internationaux, ONG)
afin de rester informés des évolutions de la réglementation, de pouvoir contribuer dans la définition des
feuilles de route, tout en poussant à l’intégration des experts comptables dans les réflexions stratégiques
et en militant en faveur de l’adoption des normes IFRSs dès leur parution, et à l’instauration des
exigences relatives à l’assurance des rapports ESG.
2.1.3 Formation :
L’OECT a un rôle très important à jouer dans la sensibilisation et la formation des professionnels. Des
programmes de formation sont à mettre en place :
 Formations générales introduisant le sujet, les notions clés, le rôle de la profession, les
référentiels de préparation des rapports ESG…
 Formations spécifiques sur des thèmes à définir par exemple : impact des informations extra-
financières sur les états financiers, préparation des rapports selon les normes GRI (ou autre
référentiel), comment mener des missions d’assurance de rapports ESG, comment accompagner
les entreprises à mettre en place des stratégies RSE….
Pour aller plus loin, et afin d’assurer la qualité des missions à mener d’une part, et de faciliter
l’identification des experts comptables concernés, l’OECT peut proposer des programmes de
certification.

80
2.1.4 Développement :
Afin d’accompagner les experts comptables dans la proposition de nouvelles offres en lien avec l’ESG,
l’OECT peut préparer et publier des guides pratiques comportant par exemple :
 Une note d’orientation sur les démarches d’accompagnement de préparation des rapports ESG
 Une note d’orientation sur les missions d’assurance des rapports ESG
 Des modèles de lettres de missions, lettres d’affirmation, des maquettes de papier de travail
 Une liste des experts identifiés auxquels les experts comptables peuvent avoir recours sur
certains sujets très spécifiques (tel que la préparation de bilan carbone, l’économie circulaire,
les experts des normes ISO…)
2.2 Elaboration d’une stratégie RSE pour l’OECT lui-même :
2.2.1 Pourquoi s’engager ?
L’engagement de la profession en tant qu’acteur socialement responsable est un projet stratégique qui
peut s’inscrire au sein des axes « Communiquer » et « influencer ». En effet, montrer l’exemple et
s’engager soi-même est un moyen pour augmenter sa crédibilité et pouvoir se positionner comme acteur
légitime en la matière.
L’engagement est également important par l’objectif même de la RSE ; en effet tous les acteurs
économiques doivent contribuer collectivement à l’atteinte des objectifs de développement durable, en
fonction de l’organisation et les activités chacun. S’engager dans la RSE peut être d’un grand intérêt à
la profession comme pour l’attractivité, l’amélioration des aspects de la gouvernance, augmentation du
nombre de femmes experts comptables…
Et finalement, étant donné que la considération des critères ESG s’étend de plus en plus à la chaine de
valeur, les experts comptables seront amenés à se préparer pour être éligibles à travailler avec certaines
entreprises ou organismes internationaux, qui pourront inclure l’ESG comme des critères de sélections
lors du lancement des appels d’offres.
2.2.2 Comment s’engager ?
L’OECT doit suivre la démarche de mise en place d’une stratégie RSE décrite au niveau du chapitre 1
de la partie 1 de ce mémoire (mise en place d’une équipe, diagnostic, discussions avec les parties
prenantes, collecte des données). Afin d’avancer rapidement et d’engager une communication interne et
externe, il serait pertinent de commencer par un diagnostic interne, car plusieurs pratiques intéressantes
peuvent être déjà mises en place. La préparation d’un rapport ESG selon un référentiel international sera
également une avancée majeure par rapport aux pratiques nationales et donnera un signal fort que
l’OECT considère cela comme un volet prioritaire.
La deuxième section du chapitre suivant présentera quelques idées que l’OECT pourra mettre en œuvre.

Section 3 : Préparation des cabinets d’expertise comptable

La question qui se pose de savoir comment est-ce que les professionnels doivent-ils se préparer pour
une montée en compétence de leur connaissance sur les sujets ESG, ainsi que celle de leurs
collaborateurs, et quelles sont les autres actions nécessaires de leur part pour développer leur offre (par
exemple une spécialisation des équipes, labélisation des cabinets, stratégie de développement
commercial, …) ?
Outre les actions globales qui sont menées par l’IFAC ou celles qui sont/seront mises en place par
l’OECT, des efforts individuels sont également requis de la part des experts comptables en Tunisie. Les
cabinets pourront commencer à s’organiser pour être prêts aux nouvelles opportunités qui se présentent.
L’expert-comptable étant le conseiller des entreprises, il se doit d’être informé des nouvelles

81
règlementations, et de maitriser les différents concepts de l’ESG, afin de pouvoir répondre d’une part
aux besoins des clients actuels (interrogations, demandes d’accompagnement, prise en compte des
impacts éventuels sur les états financiers) et de réaliser les nouvelles missions qui lui seront demandées
par les clients ou imposées par les réglementations d’autre part (notamment les missions de préparation
des reporting ESG ou de leur assurance)
Dans le cadre de cette section, nous présentons les différentes étapes que nous avons jugés clés pour une
préparation des cabinets des experts comptables individuellement. Nous précisons que certaines actions
listées ci-dessus dans le cadre de la préparation de l’OECT peuvent également être considérées au niveau
des cabinets. Les actions à mettre en place peuvent être différentes selon la taille du cabinet.
1. Lancement du projet :
Nous proposons de gérer la préparation du cabinet comme un projet. Pour cela, une note de cadrage
global est nécessaire lors du lancement, et qui vise à définir :
 Les objectifs : ça peut aller d’une montée en compétence pour être à la page à une spécialisation
et un souhait de développement stratégique pour le cabinet.
 Les délais : quels sont les différents jalons dans le cadre du projet de préparation. Ces jalons
peuvent être exprimés par exemple en nombre de mois pour réaliser les formations sur les
concepts de base, ou la date d’un premier évènement à lancer, nombre de mois pour préparer
des outils de travail…)
 Les moyens à mettre en œuvre : selon les objectifs qui seraient fixés, le cabinet doit définir les
moyens nécessaires pour les atteindre. A titre d’exemple :
o Pour les formations : privilégier les formations gratuites ou payantes, quels temps à
consacrer par les collaborateurs ?
o Pour les évènements à organiser : le budget à allouer, les partenariats…
 L’équipe de pilotage : identifier les collaborateurs clés qui auront la charge de piloter le projet,
et clarifier ce qui est attendu d’eux (Définir la stratégie et les actions à mettre en place, suivre
et accompagner les collaborateurs, rendre compte sur l’avancement par rapport aux objectifs et
aux jalons définis…)
 Les collaborateurs concernés : identifier les cibles, est ce que tous les collaborateurs du cabinet
devront être impliqués, ou bien une équipe sera sélectionnée et spécialisée ?
D’une manière générale, l’équipe pilote du projet doit se former rapidement afin de pouvoir
accompagner les autres collaborateurs et avancer en parallèle sur d’autres actions comme la définition
des actions de développement ou la préparation des outils de travail.
2. Formation des experts comptables et des collaborateurs :
Le plan de formation des experts comptables et des collaborateurs diffère selon les objectifs qui seraient
définis. La formation est un processus continu qui peut évoluer en fonction des développements
mondiaux et nationaux et en fonction de l’évolution des besoins ou des opportunités qui se présentent à
chaque cabinet.
Un premier niveau est recommandé pour tous les experts comptables et leurs collaborateurs, qui
consiste en une familiarisation avec les concepts clés, les objectifs et enjeux, le rôle des experts
comptables, les différentes normes et référentiels qui traitent de la RSE, les référentiels les plus utilisés
pour la préparation des rapports ESG… Ceci est nécessaire pour ne pas être en déphasage avec le
mouvement mondial, afin de de savoir dialoguer avec les entreprises et les autres acteurs économiques.
Un deuxième niveau qui porte sur des formations un peu plus approfondies qui sont nécessaires pour
pourvoir mener des missions en lien avec l’ESG. Nous pouvons citer en exemple :

82
  Pour les missions de préparation des rapports ESG : Des formations sont nécessaires sur les
différents référentiels de reporting, tels que le TCFD, le GRI, les SASB, ISO 26000,
IFRSs…Également, une révision ou un approfondissement des connaissances sur les lois
tunisiennes en relation avec l’environnement, le droit de travail, et la gouvernance semble
nécessaire pour la compréhension, la description et la mesure des indicateurs ESG ;
 Pour les missions d’assurance sur les rapports ESG : Il y a lieu de s’approfondir sur les
normes d’assurance ISAE 3000 et ISAE 3410, et s’approprier les différents outils de travail qui
seraient développés par l’IFAC, l’OECT ou le cabinet.
Un troisième niveau peut être envisagé pour englober des formations spécifiques permettant la
spécialisation de l’expert-comptable, d’une équipe ou du cabinet. Citons à titre d’exemple les formations
dispensées par le GHG Protocol, ou bien par le GRI qui octroient des certifications spécifiques.
Pour le 2ème et le 3ème niveau des formations, ou bien pour les formations payantes, il peut être envisagé
que certains collaborateurs (par exemple l’équipe pilote et/ou les collaborateurs ayant un nombre
d’années d’expérience à définir) suivent les formations détaillées puis organisent des formations en
interne afin de relayer auprès d’autres collaborateurs (la cible reste toujours à définir selon la taille du
cabinet et selon les missions ou besoins).
Une checklist des principales formations que les experts comptables peuvent suivre est disponible au
niveau du kit proposé dans le cadre du chapitre suivant. L’équipe désignée pour piloter le projet de
développement du cabinet doit établir un plan de formation en sélectionnant celles qui répondent le plus
aux objectifs fixés par le cabinet, et en identifiant les collaborateurs cibles ainsi que les délais.
Il est important également de suivre les évolutions au sein de l’OECT afin d’assister aux formations qui
seront organisées ou proposées.
Il est à rappeler que la formation ne consiste pas seulement à suivre des cours. Parcourir les rapports
ESG publiés par les multinationales peut également être d’une grande valeur ajoutée car cela permet de
mieux assimiler le contenu et pourquoi pas mener des lectures critiques en comparant les apprentissages
théoriques et les rapports qui sont publiés.
Des discussions périodiques autour de ces thèmes, des partages de documentation ou d’articles
intéressants, l’organisation de sessions de travail sont des moyens efficaces pour sensibiliser et former
les collaborateurs. Il peut être envisagé l’instauration d’un programme de partage qui soit structuré à
travers des lettres périodiques, comportant les nouveautés, des brèves formations sur des thèmes
spécifiques…
3.Définition des actions de développement
Pour le développement des cabinets, il y a lieu de considérer les besoins et les opportunités qui se
présentent. Actuellement, et dans le contexte tunisien, les pistes de développement sont très larges étant
donné que la majorité des entreprises sont encore en phase de découverte du concept de la RSE, ou
celles qui sont un peu plus avancées sur la RSE, ne sont pas encore bien structurées pour préparer des
rapports ESG selon les exigences de qualité ou le niveau de pertinence observé au niveau international.
Nous proposons dans ce paragraphe les étapes à suivre par les experts comptables qui souhaitent mettre
en place des offres en lien avec la RSE et l’ESG.
3.1 Analyse des besoins et sélection des offres
Avant de lancer un nouveau produit, une analyse du marché est primordiale. Même quand on parle des
services offerts par les experts comptables, le diagnostic des besoins des acteurs économiques est
nécessaire pour se préparer convenablement, et peut être mené en engageant des discussions avec les
entreprises permettant de comprendre leur positionnement et détecter leurs éventuels besoins
d’accompagnement. Ces entreprises peuvent être :

83
  Les clients du cabinet : Dans ce cas, une attention doit être portée aux règles d’indépendance
quand il s’agit de clients audités. Obtenir ces informations, même si le cabinet ne mènera pas
de missions ESG avec eux, cela servira pour son analyse du marché.
 Les entreprises à rencontrer en assistant aux différents évènements autour de la RSE et
de l’ESG : Elles présentent de l’intérêt et peuvent être de futures cibles puisque leur présence
témoigne de leur intérêt. Toutefois, ces entreprises peuvent parfois être encore à la découverte
et donc elles ne peuvent pas vraiment préciser leur besoin.
 Les entreprises reconnues comme pionnières en la matière : Il s’agit des entreprises
visionnaires qui se sont engagées assez tôt par la conviction des dirigeants, à la suite de la
demande de bailleurs de fonds internationaux ou de de la société mère quand il s’agit d’un
groupe transnational. Ces entreprises sont souvent matures et peuvent donc exprimer des
besoins réels et clairs qui aideraient l’expert-comptable dans son analyse.
Les discussions ne doivent pas être engagées avant qu’un minimum de formations n’ai été réalisé car
ces rencontres peuvent aussi être des portes d’entrée en relation d’affaires, et par conséquent l’expert-
comptable doit connaitre les sujets qu’il évoquera.
L’analyse peut également être menée à travers des recherches à effectuer sur les pratiques des experts
comptables dans d’autres pays, tout en considérant les objectifs du cabinet et ses compétences ou les
moyens qu’il pourra mettre en œuvre.
Sur la base des résultats de ses analyses, et en intégrant les évolutions réglementaires du pays, le cabinet
va sélectionner les offres sur lesquelles il souhaite travailler en priorité, soit parce qu’il y a un besoin
important à adresser dans des délais courts (par exemple missions de préparation des premiers rapports
ESG en partant de la valorisation des pratiques actuelles au sein de l’entreprise) ou bien parce qu’il l’a
identifié comme axe de spécialisation ou de développement spécifique (par exemple des missions
d’accompagnement dans la phase d’identification et de dialogue avec les parties prenantes).
D’autres missions peuvent être identifiées mais catégorisées comme axe de développement à moyen
terme, afin d’avoir le temps nécessaire pour finaliser les formations nécessaires par exemple, comme
c’est le cas de missions de préparation de rapports ESG selon un référentiel international bien défini
(GRI par exemple).
Pour conclure cette étape, le cabinet doit dresser clairement une liste complète de ses offres, et
déterminer les moyens nécessaires pour pouvoir les développer (formations, actions de réseautage, plan
de ciblage...) et les délais estimés. Ce sera la feuille de route pour la stratégie de développement que le
cabinet déploiera selon le calendrier défini.
3.2 Organisation et promotion de la vente de missions
3.2.1 Organisation en interne
Pour les offres que le cabinet aura défini comme prioritaires, des propositions de services adaptées
doivent être préparées afin qu’elles soient prêtes à envoyer rapidement aux clients qui expriment le
besoin. Le cabinet doit s’assurer qu’il ne propose que des services pour lesquels il a les compétences et
les moyens requis pour les accomplir comme prévu par le code d’éthique de l’IFAC. Il doit entre autres
avoir suivi les formations nécessaires et préparé ses outils de travail.
D’ailleurs, c’est dans ce cadre qu’il est également recommandé de prévoir des partenariats, étant donné
que certains sujets ESG sont parfois peu maitrisés par les experts comptables. Les partenariats peuvent
être comme suit :
 Des spécialistes sur des sujets spécifiques comme le calcul des émissions CO2, le calcul des
consommations d’eaux par type, des sujets sur la gestion des déchets… ; L’intervention de ces
spécialistes peut être envisagée dans le cadre des missions d’accompagnement (calcul des
indicateurs) ou bien des missions d’assurance (vérification de la fiabilité des indicateurs)

84
  Des spécialistes du conseil et/ou des économistes (si le cabinet n’a pas cette offre dans son
organisation) : certaines expertises seraient requises pour des missions complètes de mise en
place de la stratégie RSE, comme la gestion des changements, la cartographie des risques, la
détermination des impacts économiques…
Le cabinet doit mener des recherches sur ces spécialistes, entrer en contact avec eux et envisager les
partenariats possibles (sous-traitance, coopération, interventions ponctuelles selon le besoin…) ou
même choisir de les intégrer ou de les recruter.
3.2.2 Promotion de la vente des missions
Pour promouvoir l’offre ESG, le cabinet doit faire connaître sa compétence et pour cela, un plan de
communication et de réseautage doit être défini et mis en place.
La visite des évènements permettra de rencontrer beaucoup d’entreprises qui s’intéressent également au
sujet de l’ESG et qui peuvent avoir des besoins immédiats. Ces lieux de rencontres sont importants pour
la visibilité des experts comptables, même si les retombées ne sont forcément à court terme.
Le cabinet peut organiser lui-même des formations, des tables rondes ou des webinaires en choisissant
une thématique en lien avec l’offre qu’il voudra développer. Citons quelques exemples pratiques :
 Pour l’offre de préparation des rapports ESG, la thématique peut être « Exposé des différents
référentiels internationaux en matière de reporting ESG » ou bien « Table ronde autour du rôle
de l’expert-comptable dans l’accompagnement des entreprises dans la préparation des rapports
ESG » …
 Pour l’offre d’assurance des rapports ESG, la thématique peut être « Exposé des risques et des
enjeux liés à la fiabilité des rapports ESG » ou bien « Etat des lieux de l’assurance des rapports
ESG dans le monde et en Tunisie ». Ce thème nécessitera au préalable le lancement d’études ou
de questionnaires pour avoir des données fiables à exposer.
 Des parcours de formation à définir selon les compétences acquises par le cabinet
L’importance des réseaux sociaux, notamment les réseaux professionnels, n’est pas à négliger car ils ont
un impact significatif et permettent de positionner les professionnels et les cabinets par rapport à une
large audience. Et finalement, une sensibilisation et des discussions périodiques avec les clients actuels
du cabinet peuvent conduire à l’extension des services offerts.
3.2.3 Promotion du cabinet en tant qu’acteur engagé
Comme proposé également pour l’OECT, il y a lieu de donner l‘exemple. Le déploiement d’une stratégie
RSE au sein du cabinet peut être un bon moyen pour maitriser ce concept et pour le comprendre par sa
mise en pratique, puis capitaliser sur son expérience et la transposer chez les clients. Des démarches
simples peuvent être engagées au début à travers une approche « valoriser les pratiques existantes ».
Selon les tailles, moyens et les objectifs du cabinet, la labélisation des cabinets peut être un axe de
communication différentiant, qui démontre que l’engagement du cabinet est réel (par exemple le label
RSE de CONECT98). Le cabinet peut également choisir d’adhérer au réseau local de l’UNGC, afin de
démontrer d’une part son engagement et de communiquer sur sa progression, mais aussi pour bénéficier
des formations et de l’accompagnement. Le réseau est également un lieu de rencontres professionnelles
qui peut aider à promouvoir l’aboutissement des offres.

98
Organisation patronale syndicale et citoyenne qui fédère les PME tunisiennes et étrangères dans toutes les régions
Growing Your Business With Green And Inclusive Labels, LABEL RSE TUNISIE CONECT: https://anima.coop/wp-
content/uploads/publications/switchmed_conect_oct2016.pdf

85
4. Préparation des outils de travail et mise en place d’un système de qualité
Afin de pouvoir mener des missions de qualité, et en respectant les règles professionnelles, le cabinet
doit préparer ses outils de travail au préalable, qu’il pourra mettre à jour en fonction de son apprentissage
ou adapter en fonction des spécificités de chaque mission.
Au-delà de ce que l’OECT va déployer de son côté, nous proposons aux cabinets de préparer ce qui
suit :
 Eléments de contractualisation avec les clients : préparer quelques modèles des lettres de
missions qui soient adaptés aux offres définies comme prioritaires (par exemple : modèle
lettre de mission pour une mission de préparation des rapports ESG qui définit bien
l’étendue des travaux et délimite les responsabilités, modèle de lettre de mission pour une
mission de diagnostic des pratiques actuelles…)
 Eléments de contractualisation avec les partenaires : préparer des modèles de contrats
de sous-traitance ou de co-traitance.
 Checklist des éléments à considérer avant l’acceptation des missions : questions à poser,
documents à obtenir, situations à analyser…
 Programmes de travail, maquettes de papiers de travail thématiques
 Outils innovants qui peuvent faciliter l’exécution des missions (des checklists dynamiques,
des questionnaires, …)
 Mécanismes de revues indépendantes visant à assurer la qualité (revues croisées entre les
équipes, collaborations avec des experts, collaboration avec certains normalisateurs qui
offrent des services de revue comme le GRI...)

86
Chapitre 2 : Proposition d'outils pour préparer la profession à jouer son
rôle légitime de tiers de confiance et d’acteur responsable
Ce chapitre s’inscrit comme une suite à ce qui a été développé dans le chapitre précédent à travers des
recommandations à l’OECT et aux cabinets des experts comptables. Nous allons proposer des outils,
que nous espérons pratiques à déployer par la profession afin de l’accompagner dans ce projet
d’appropriation des sujets ESG, et pour la réalisation des missions d’assurance.
Section 1 : Kit pour la préparation de la profession
1. Glossaire des acronymes et définitions des termes les plus utilisés
Le domaine de la durabilité et de la responsabilité sociale des entreprises a un vocabulaire très varié qui
lui est propre, avec l’utilisation fréquente des acronymes et la confusion entre certains termes qui
peuvent être liés mais différents.
Afin d’accompagner les experts comptables, un glossaire est proposé pour servir comme « aide-
mémoire » qui clarifie les différents concepts et explicite les acronymes. Il est présenté en 2 parties :
 Définition d’une vingtaine de termes clés en matière de durabilité, identifiés sur la base des
recherches et des développements couverts par ce mémoire.
 Index des acronymes relatifs aux différentes normes de reporting ESG ainsi que des organismes
qui s’y intéressent.
Le glossaire est disponible au niveau de la fiche pratique n° 01, au sein de l’annexe 05.
2. « Flash Cards » résumant les référentiels de reporting
Afin d’aider les experts comptables à mieux comprendre les différents référentiels de reporting, des
fiches pratiques, qu’on nomme « Flash Cards », résumant les principales dispositions sont proposées au
sein de ce guide pratique.
Nous avons sélectionné les référentiels qui sont les plus utilisés par les entreprises dans le monde, sur la
base de l’étude menée par l’IFAC et l’AICPA en juin 2021, dont ci-après les résultats :

Figure 19 : Statistiques sur les référentiels de reporting les plus utilisés par les entreprises (IFAC)99
Il s’agit donc des référentiels suivants : GRI, SASB, SDG, TCFD et UNGC. Par ailleurs, nous avons
estimé utile de préparer une flash card pour le référentiel « reporting intégré », étant donné qu’il fait
partie de la « Value Reporting Foundation » qui englobe aussi les SASB, et qui a été absorbée par l’ISSB
à partir de Juin 2022.
Les « flash cards » sont disponibles au niveau de la fiche pratique n° 02, au sein de l’annexe 06.

99
State of Play in Reporting and Assurance of Sustainability Information (IFAC) (Juin 2021)

87
 3. Checklist des formations à distance, développées au niveau international
Afin de permettre aux experts comptables de s’auto-former rapidement pour rattraper l’accélération de
la prise de conscience nationale sur les sujets ESG, nous avons menés des recherches sur les formations
à distance disponibles au niveau mondial, particulièrement ceux développés par les organismes de la
profession et les normalisateurs des référentiels ESG. Une quarantaine de formations a ainsi pu être
listée, dont la moitié sont gratuites.
En vue d’aider les professionnels dans la recherche des formations qui correspondraient au mieux au
besoin de chacun, une présentation par organisme a été conçue, tout en proposant un classement comme
suit :
 Par thème : Général RSE, Reporting ESG, Environnement, Social, Gouvernance
 Par niveau : Base – intermédiaire – spécifique – avancé
La classification a été présentée sur la base des informations contenues dans la description des cours
(Objectifs de la formation, plans de cours, modules, …) ainsi qu’à la suite du suivi de certaines de ces
formations.
Les niveaux sont par ailleurs déterminés en fonction de la feuille de route proposée dans le premier
chapitre de cette partie :
 Le niveau « Basique » correspond aux formations qui expliquent les concepts de base de la RSE
et des reporting ESG, jugés utiles à faire par un grand nombre d’experts comptables.
 Le niveau « intermédiaire » correspond aux formations un peu plus approfondies, qui ne
peuvent pas être assimilées convenablement si les concepts de base ne sont pas compris ou
maitrisés, et ainsi de suite pour le niveau avancé.
Une colonne a été prévue pour indiquer quand les formations sont gratuites, et les prix quand ce sont
des formations payantes100.
Et finalement, le référencement a été fait par rapport au lien de la page qui contient toutes les formations
proposées par l’organisme (et non des liens individuels pour chaque thème), et ceci afin de permettre la
prise en compte d’éventuels cours qui seraient ajoutés périodiquement.
La checklist est disponible au niveau de la fiche pratique 3, au sein de l’annexe 07.
4. Programme des actions et des évènements OECT
Nous proposons dans le cadre de ce guide pratique un plan d’actions défini autour des axes stratégiques
proposés dans le premier chapitre de cette deuxième partie du mémoire.

100
Les prix indiqués sur la base des visites des différents sites à la date du 11 Novembre 2022 ; il y a lieu de vérifier périodiquement pour
prendre compte les éventuelles révisions.

88
4.1 Actions avec les membres
Dans le tableau ci-après, nous proposons quelques actions que l’OECT pourra mettre en œuvre pour ses membres. Afin de créer de l’impact et de lier entre les
différentes actions, nous suggérons de donner des titres aux différentes initiatives.
Axe stratégique Thème Proposition d’actions
Communication Suivre et informer des - Créer un groupe en charge de ce thème au niveau de la commission de développement
& Influence actualités sur les - Mettre en place une communication périodique sur les actualités en matière de :
reporting ESG  Normalisation ESG
 Actualités dans les pays voisins
 Liens vers des articles intéressants
 Relayer les actions ou documents publiés IFAC ou autres organismes de la profession
- Organiser périodiquement des évènements sur des thématiques qui soient de plus en plus spécifiques afin de pouvoir aller au-delà des notions
basiques et de maitriser les sujets techniques ; l’invitation des experts internationaux pour un partage pratique de leur expérience apporterait
une valeur ajoutée aux débats.
- Créer des clubs ou des groupes d’échanges
Formation Actions Au niveau national :
d’apprentissage - Mettre en place un programme de formation à travers les organismes de formations de l’OECT, à savoir l'Institut de Formation de la Profession
collectif Comptable (IFPC) et l’Académie internationale des métiers du contrôle et de la finance (AIMCF)
- Prévoir des modules obligatoires dans le cadre de la formation continue

Au niveau international :
- Communiquer la liste des formations internationales gratuites et payantes que les experts comptables peuvent suivre, et demander une
communication des certificats pour que l’OECT puisse repérer les éventuels spécialistes à impliquer dans les comités et dans les autres actions
à mener, comme le process d’accréditation des OTI prévu en France
- Pour les formations payantes, étudier la possibilité d’envisager des partenariats pour bénéficier de tarifs réduits, ou bien négocier des tarifs
de groupes
Développement Outiller les experts - Mettre en place un groupe de travail ayant pour objectifs :
comptables pour les  Elaborer des notes d’orientation
nouvelles missions  Rédiger des prises de position
 Concevoir des outils de travail (Des modèles de lettres de missions, lettres d’affirmation, des maquettes de papier de travail)
- Développer des outils innovants qui peuvent faciliter l’exécution des missions, notamment de préparation des rapports ESG ou de leur
assurance :
 Des checklists dynamiques sur les informations à fournir prévues par les différentes normes de reporting le plus utilisées (GRI,
SASB, IFRSs quand elles vont paraître)
 Des checklists dynamiques sur les diligences à mettre en œuvre
Démarche qualité - Prévoir une cellule de consultation
collective - Réaliser des revues de contrôle qualité
- Exiger la justification de la réalisation des modules obligatoires dans le cadre de formation continue
Tableau 3 : Liste des actions proposées pour l’OECT avec ses membres

89
4.2 Actions avec les autres parties prenantes
Partie Axe Proposition d’actions
prenante stratégique
Les autorités Influence & - Se rapprocher des décideurs (ministères, BVMT, CMF, BCT…) afin de rester informés des évolutions de la réglementation
développement - Contribuer dans les réflexions stratégiques du pays en matière de mise en place de l’obligation d’élaboration des rapports ESG, en particulier le choix
des référentiels, des indicateurs ou tout autre sujet nécessitant une prise de position multidisciplinaire.
- Œuvrer auprès des décideurs pour intégrer progressivement des obligations d’assurance des rapports ESG.
- Soutenir l’ISSB en application des recommandations de l’IFAC, et pousser les décideurs à l’adoption des IFRSs dès leur parution, tout en prévoyant des
mécanismes de support aux entreprises (dons internationaux, support des ONG…)
- Proposer la mise en place des mécanismes pour assurer l’accompagnement des entreprises à la préparation de leur reporting ESG (avantages, accès à des
ressources, assurer le lien avec l’équipe de GRI si la société choisit l’application de ce référentiel…)
Les ONG et les Influence & Les bailleurs de fonds internationaux et les ONG sont en train de jouer un rôle très actif pour accompagner la Tunisie dans sa transition écologique et en
bailleurs de développement matière de reporting extra-financier, par exemple le guide publié par le CMF et la BVMT en décembre 2021 a été supporté par l’IFC et l’association
fonds Konard.
internationaux D’autres instances des Nations Unies (UNDP, Unicef, UNHCR…), la GIZ, le KFW mènent également des projets et des travaux ; il y a lieu de s’approcher
d’eux afin de mieux comprendre la situation actuelle, les enjeux et les perspectives. L’OECT peut prévoir des réunions de travail périodiques avec
l’ensemble de ces parties prenantes, et les intégrer dans les différentes séances de travail qu’il organisera (Les faire adhérer au groupe de travail si
nécessaire)
Les organismes Communication - L’OECT peut sélectionner quelques organismes avec lesquels il pourra envisager des partenariats de développement ou pour mener des actions de
qui ont publié & Influence & sensibilisation et/ou de formation commune, par exemple :
des référentiels Développement  Adhésion au réseau local des UNGC aussi bien pour influencer que pour communiquer sur son propre engagement
de préparation  Adhésion à l’ISAR ou assister en tant que représentant de la Tunisie qui est déjà membre des Nations Unies101.
ESG  Mettre en place un programme de certifications GRI
 Soutenir l’ISSB et répondre aux exposés sondages qui seront publiés
Sociétés des Influence & - Organiser des séminaires ou des tables rondes qui permettront d’une part de profiter de l’expérience des sociétés qui ont déjà commencé leurs parcours
secteurs public développement RSE/ESG, et de faire connaître les experts comptables comme référent incontournable qui s’implique, suit les actualités, a de l’expérience...
et privé Pour les associations qui travaillent déjà sur le sujet et avec qui l’OECT peut envisager des partenariats. On cite à titre indicatif et non limitatif :
- Association tunisienne des contrôleurs de gestion et des responsables financiers COGEREF
Associations - Association tunisienne de comptabilité ATC
professionnelles - Prévoir des cursus de formation ou des parcours certifiants à traves l’AIMCF
- Possibilité de travailler avec le GRI pour obtenir le statut « Formateur certifié GRI » et pourvoir ainsi dispenser des cours dédiés à ces normes
- Envisager d’organiser des concours de meilleur rapport ESG
Facultés Influence & - Œuvrer pour l’intégration des cours sur la RSE et les rapports dans les cursus universitaires, de la licence au master et puis la révision comptable.
Formation - Organiser des journées de formation ou de sensibilisation destinées aux étudiants.
Tableau 4: Liste des actions proposées pour l’OECT avec les différentes parties prenantes

101
L'ISAR permet à 34 membres officiels (représentatifs de plusieurs régions) de servir des mandats de trois ans. Les sessions sont également ouvertes à tous les États membres et observateurs de la CNUCED. Le
secrétariat de l'ISAR accueille les candidatures d'adhésion des pays intéressés à contribuer à la conversation mondiale sur la gouvernance d'entreprise et le reporting. L’adhésion est gratuite.
Tous les pays membres des Nations Unies peuvent envoyer des représentants aux sessions de l'ISAR.
Les membres actuels de l'ISAR sont le Brésil, le Cameroun, le Tchad, la Chine, la Colombie, la Côte d'Ivoire, l'Équateur, l'Égypte, la Gambie, l'Allemagne, le Guatemala, l'Italie, le Kazakhstan, le Kenya, le
Kirghizistan, la Mauritanie, le Mexique, le Maroc, les Pays-Bas, le Nigeria, le Nord Macédoine, Philippines, Fédération de Russie, Arabie saoudite, Turquie, Ukraine, Royaume-Uni et États-Unis d'Amérique.
https://isar.unctad.org/isar-membership/

90
Section 2 : Bonnes pratiques à adopter pour une profession agissant en tant qu’acteur responsable
Cette section proposera quelques bonnes pratiques que la profession pour choisir d’adopter afin d’agir
en tant qu’acteur responsable et donner l’exemple aux entreprises et aux instances gouvernementales.
Les actions proposées sont élaborées pour l’OECT en tant qu’organisme qui pourra représenter la
profession comme « Responsable et engagée » et aussi pour les experts comptables.
Pour s’engager dans une démarche RSE complète et en bonne et due forme, il reste bien entendu
nécessaire de suivre les différentes étapes de mise en place d’une stratégie RSE (mise en place d’une
équipe, diagnostic, discussions avec les parties prenantes, collecte des données...)
1. Responsabilisation d’une équipe RSE
1.1 Au sein de l’OECT :
Il peut être intéressant d’envisager la création d’une commission permanente RSE, ce qui va officialiser
l’engagement de l’OECT, susciter l’intérêt des membres et des autres parties prenantes et aussi donner
l’exemple aux autres instances professionnelles ou autorités publiques.
Cette commission pourra avoir comme rôle d’étudier la situation actuelle, d’engager les discussions
avec les parties prenantes et de proposer les stratégies et les actions à court, moyen et long terme.
Elle sera également chargée de suivre en continu la mise en place des actions décidées, d’être à l’écoute
des propositions, et de communiquer sur les engagements RSE de la profession.
1.2 Au sein des cabinets :
Une équipe peut être sélectionnée parmi les collaborateurs avec la possibilité, selon la stratégie du
cabinet, de recruter une personne qui sera nommé « Responsable RSE ».
L’équipe pourra comporter des représentants de la direction, les responsable RH, le responsable
financier, responsable de communication ou tout autre activité spécifique en fonction de l’organisation
du cabinet, en plus de collaborateurs qui porteront le projet et qui pourront être chargés de relayer
l’information auprès des autres employés du cabinet.
Cette équipe sera chargée d’étudier la situation, de mener les discussions avec les parties prenantes, de
proposer les actions à mettre en place, de suivre leur réalisation et de communiquer dessus.
2. Cartographie et discussion avec les parties prenantes
Le dialogue avec les parties prenantes est une étape cruciale dans la mise en place d’une démarche RSE
afin de prévoir les stratégies nécessaires selon leurs besoins, en fonction de leurs intérêts et de leurs
pouvoir. Ci-après une proposition de la liste des parties prenantes de l’OECT ou les cabinets des experts
comptables :
 Les clients
 Les fournisseurs et sous-traitants
 Les autorités financières (CMF, BVMT, BCT, ACM…) et les pouvoirs publics en général
 Le ministère des finances
 Les banques et les assurances
 Les associés, les collaborateurs et les autres salariés (Pour les cabinets)
 Les experts comptables stagiaires, mémorialistes et diplômés (Pour l’OECT)
 L’OECT (pour les cabinets)
 L’IFAC (pour l’OECT)
 Les organismes avec lesquels l’OECT a un partenariat
 Les réseaux pour les cabinets membres d’un réseau
 Les facultés

91
Nous précisons que les parties prenantes listées ne sont pas exhaustives, et il conviendrait de mener le
processus d’identification et de cartographie nécessaire afin d’en rajouter d’autres.
3. Définition et mise en place d’un plan d’actions
3.1 En matière environnementale, sociale et de gouvernance
Du côté environnemental, les entreprises de service en général ont un faible impact par rapport aux
industries. D’ailleurs, la norme SASB « Services professionnels et commerciaux » n’a défini aucun sujet
de divulgation environnemental à mesurer102. Cependant, même si cela ne présente pas forcément l’enjeu
majeur pour la profession, certaines actions peuvent être mises en place pour contribuer aux efforts
nationaux et internationaux dans l’atteinte des ODD. Citons par exemple la rationalisation de la
consommation de papier et de l’énergie, une meilleure gestion des déchets…
Exemple : cas d’un réseau mondial d’audit Deloitte103
Deloitte s’est engagé à atteindre le net zéro en 2030 et ce à travers cinq actions majeures :
 Réduction des émissions provenant des voyages d’affaires de 50% par équivalent temps plein à
partir des niveaux 2019
 Approvisionnement des structures à 100 % en énergie renouvelable
 Transition des flottes vers des véhicules 100 % électriques
 Engager la chaîne d'approvisionnement de Deloitte pour fixer des objectifs scientifiques de
réduction des émissions de carbone
 Investir dans des solutions de marché significatives pour compenser les émissions restantes
Il a par ailleurs mis en place une actions globale nommée « World Climate » traduisant son engagement
et ses actions : Réduire les émissions GES, intégrer la durabilité dans la stratégie, les processus et les
pratiques du cabinet, responsabiliser ses collaborateurs et engager son écosystème.
Dans son rapport annuel sur l’exercice clos au 31 Mai 2022 (FY22), la firme déclare qu’elle a réussi à
réduire ses émissions GES de 32% entre 2019 et 2022 et à atteindre 91% des objectifs mis en place en
matière d’achat d’énergie renouvelable à fin FY22 ; Par ailleurs, des programmes de formation et de
sensibilisation de ses collaborateurs sur les enjeux des changements climatiques, ont été mises en place.
La firme rapporte que 75% les ont finalisés.

Sur le plan des enjeux sociétaux, le sujet semble être le volet le plus important pour les métiers de
services et donc pour la profession étant donné que :
 D’une part c’est un métier qui se base sur l’Homme : les cabinets d’expertise comptable sont
des prestataires de services donc leur capital principal c’est les collaborateurs. Dans ce cadre,
les enjeux majeurs identifiés sont : Parité homme-Femme, satisfaction des collaborateurs,
équilibre vie privée-vie professionnelle, rémunérations et évolutions, santé et sécurité au travail
(déplacements fréquents, interventions chez les clients, parfois dans des endroits dangereux
comme la réalisation des inventaires physiques dans des cimenteries, effets de l’utilisation
prolongée des ordinateurs sur les yeux, sur les articulations et sur le dos, …
 D’autre part, du rôle crucial de la profession dans la société : les experts comptables sont
regardés comme les conseillers des dirigeants et des actionnaires. Ils jouissent également d’une
crédibilité et d’une proximité avec les différentes autorités gouvernementales tel que la BCT le
CMF, la BVMT, l’ACM…

102
Norme « Services professionnels et commerciaux 2018, SASB, disponible sur https://www.sasb.org/standards/materiality-
finder/find/?industry[]=SV-PS&lang=en-us
103
Deloitte, 2022 Global impact report “Building better futures”, 2022, disponible sur https://www.deloitte.com/content/dam/assets-
shared/docs/gx-about-deloitte-global-report-full-version-2022.pdf, Consulté le 19 Novembre 2022

92
Exemple : cas d’un réseau mondial d’audit EY104
La firme a identifié dans son rapport annuel 2022 « How can value realized today reshape tomorrow ?»,
les impacts sociaux qui se présentent comme suit :
 Attraction et rétention des talents : réduire le taux de rotation, servir des rémunérations
équitables aux employés et attirer et retenir les meilleurs talents et dirigeants
 Diversité, équité et inclusivité
 Formation et développement : intégration de nouveaux associés et collaborateurs, programmes
de formation officiels, coaching et mentoring, Agir comme une « usine à talents » : fournir de
l'emploi et apporter des leaders compétents et motivés
 Culture, objectif et engagement en milieu de travail : Engagement des employés, Aligner la
culture du cabinet avec son objectif de « construire un meilleur monde du travail », Culture de
travail favorable et flexible, équipes performantes, Culture d'innovation, Soutenir un
engagement fort envers l’autonomie et l'équilibre de vie
Pour ses contributions sociétales, le cabinet rapport ce qui suit sur les enjeux identifiés comme
matériels :
 Confiance dans les marchés de capitaux et qualité de l'audit : Fournir des services d'assurance
et de conseil pour soutenir le fonctionnement des marchés de capitaux, Fournir des informations
pour donner confiance dans les informations non financières, Collaborer et plaider pour des
normes non financières meilleures et plus cohérentes, Qualité et indépendance des audits,
maintenir un scepticisme professionnel, Engagement avec les régulateurs et autres parties
prenantes
 Discours public informatif : Développer des points de vue éclairés, répondre aux propositions
réglementaires et législatives (Séparément et par l'intermédiaire des associations de
l'industrie), Développer un leadership éclairé pour éclairer le débat public sur des questions
d'actualité, Fournir des informations et des analyses aux clients pour les aider à évaluer les
impacts des questions importantes de politique publique
D’autres enjeux sociétaux ont été repérées dans la matrice de matérialité :
 Chaîne d'approvisionnement responsable et durable
 Empreinte environnementale opérationnelle
 Engagement et contribution de la communauté
 Gouvernance mondiale et géopolitique
 Stratégies fiscales

Pour la gouvernance, étant régie par des règles d’éthique, la profession affichera de bons indicateurs en
matière de marche éthique des affaires : lutte contre la corruption, protection des données des clients….
Elle pourra définir des actions pour les renforcer ou identifier des sujets qui peuvent être significatifs au
niveau du pays.
Des actions seront probablement nécessaires en termes de nombre de femmes experts -comptables ou
femmes dans des postes de direction au sein des cabinets ou de l’OECT (encourager et faciliter l’accès
des femmes experts-comptables aux conseils et commissions de l’OECT par exemple, ou même mettre
en place des mécanismes pour atteindre la parité).

104
EY, Rapport “How can value realized today reshape tomorrow?”, 2022, disponible sur https://assets.ey.com/content/dam/ey-sites/ey-
com/en_gl/topics/global-review/2022/ey-value-realized-2022-v3.pdf, Consulté le 20 Novembre 2022

93
Concernant les pratiques des achats, des procédures peuvent être mises en place pour intégrer des critères
ESG dans la sélection des fournisseurs, pour privilégier les achats écologiques ou auprès des acteurs
locaux…
Dans son rapport annuel sur l’exercice clos au 31 Mai 2022 (FY22), la firme Deloitte a identifié les
enjeux et les actions suivantes pour sa gouvernance105 :
 Leadership et gouvernance : organisation du réseau, définition de la stratégie, comités
opérationnels…
 Ethique
 Anti-corruption
 Indépendance
 Gestion des risques et des opportunités
 Confidentialité, vie privée et cybersécurité
 Sécurité globale
 Politiques publiques
 Implication et discussion avec les parties prenantes
Selon la norme SASB106, les sujets de divulgation identifiée pour les services professionnels et
commerciaux se présentent comme suit :
 Sécurité des données (3 mesures comptables)
 Diversité et engagements des collaborateurs (3 mesures comptables)
 Intégrité professionnelle (2 mesures comptables)
Nous proposons dans l’annexe 08 quelques actions qui peuvent être mises en place aussi bien par
l’OECT que par les cabinets des experts comptables.
3.2 Autres actions
Afin de démontrer leurs engagements et être bien accompagnés dans la structuration de leur démarche
RSE, l’OECT ou les cabinets des experts comptables peuvent adhérer au réseau local de l’UNGC ou
bien choisir de se faire labeliser.
L’adhésion au réseau local de l’UNGC permettra également de nouer des relations professionnelles avec
d’autres entreprises ou organisations, et pourra contribuer indirectement au développement souhaité de
la profession sur ces sujets.
Outre les labels internationaux (Afnor, ISO 26000, BCorp…), il est recommandé d’opter pour un label
tunisien tel que par exemple le label RSE créée en 2015 par la Confédération des Entreprises Citoyennes
de Tunisie107 « CONECT »108.
D’un autre côté, pour mieux communiquer sur ses engagements d’une part et participer à la
sensibilisation sur l’importance des rapports ESG il y a lieu de préparer son propre rapport ESG, et
idéalement en faisant référence à un référentiel.
Pour les trois volets E-S-G, il peut sembler intéressant de prévoir des actions collectives au moins une
fois par an, en faveur de l'environnement (actions de nettoyage ou de plantation), ou en faveur de la

105
Deloitte, 2022 Global impact report “Building better futures”, 2022, disponible sur https://www.deloitte.com/content/dam/assets-
shared/docs/gx-about-deloitte-global-report-full-version-2022.pdf, Consulté le 19 Novembre 2022
106
Norme SASB « services professionnels et commerciaux », SASB, 2018, disponible sur
https://www.sasb.org/standards/download/?lang=en-us
107
Organisation patronale syndicale et citoyenne qui fédère les PME tunisiennes et étrangères dans toutes les régions
108
Growing Your Business With Green And Inclusive Labels, LABEL RSE TUNISIE CONECT : https://anima.coop/wp-
content/uploads/publications/switchmed_conect_oct2016.pdf

94
société (construction ou aménagement d’espaces publics…). Ces actions créent en général un fort impact
et sont incitatrices pour les autres entreprises et organisation.
Section 3 : Outils spécifiques pour la réalisation des missions d’assurance sur les reporting ESG
Cette troisième section propose quelques outils pratiques pour la réalisation des missions d’assurance
sur les reporting ESG. Nous allons d’abord commencer par quelques fiches de synthèse et questionnaires
qui sont utiles pour la compréhension de la norme ISAE 3000 et pour les phases d’acceptation et de
planification de la mission. Par la suite, nous présentons des outils pouvant aider l’expert-comptable
dans la réalisation de ses travaux et dans la clôture de la mission.

95
 1. Documents facilitant la compréhension de la norme ISAE3000 et le pilotage des missions d’assurance :
1.1 Tableau comparatif assurance limitée vs assurance raisonnable
La norme ISAE 3000 prévoit deux types d’assurance : Raisonnable ou limitée. Nous proposons la synthèse suivante qui met en exergue les principaux impacts
sur l’étendue des diligences à mettre en œuvre par le professionnel.
Assurance limitée Assurance raisonnable
Indépendance L’expert-comptable est tenu de se conformer au Code de déontologie des professionnels comptables publié par l'International Ethics
Standards Board for Accountants, qui comprend l'indépendance et d'autres exigences professionnelles.
Le Code s'applique aux professionnels quel que soit le type d'assurance qu'ils sont tenus de fournir.
Description de la mission - Une mission d'assurance limitée est une mission dans laquelle le - Une mission d'assurance raisonnable est une mission dans laquelle
(ISAE 3000, paragraphe 12) professionnel réduit le risque de mission à un niveau acceptable, le professionnel réduit le risque de mission à un niveau
compte tenu des circonstances de la mission, mais où ce risque est suffisamment faible pour être acceptable, compte tenu des
plus élevé que dans le cas d'une mission d'assurance raisonnable. circonstances de la mission, afin de fonder sa conclusion.
- La nature, le calendrier et l’étendue des procédures mises en
oeuvre dans le cadre d'une mission d'assurance limitée sont
moindres que dans une mission d'assurance raisonnable, mais
visent à obtenir un niveau d'assurance qui, selon le jugement du
professionnel, a du sens. Pour avoir du sens, le niveau d’assurance
obtenu par le professionnel doit permettre d’élever la confiance de
l’utilisateur dans l’information, objet de la mission, à un niveau qui
n’est pas insignifiant.
Planification Le professionnel doit acquérir une connaissance suffisante du sujet Le professionnel doit acquérir une connaissance suffisante du sujet
(ISAE 3000, paragraphes 46 sous jacent de la mission et des autres circonstances de la mission sous-jacent de la mission et des autres circonstances de la mission
et 47) pour : pour :
 Permettre au professionnel d'identifier les domaines dans  Permettre au professionnel d'identifier et d'évaluer les
lesquels une anomalie significative de l’information, risques d'anomalie significative dans l’information,
objet de la mission, est probable ; et objet de la mission ; et
 Ce faisant, disposer d’une base pour concevoir et mettre en  Ce faisant, disposer d’une base pour concevoir et mettre en
oeuvre des procédures permettant de répondre aux oeuvre les diligences permettant de répondre aux
domaines identifiés dans lesquels une anomalie risques évalués et obtenir une assurance raisonnable pour
significative de l’information, objet de la mission, est étayer sa conclusion.
probable et obtenir une assurance limitée pour étayer la
conclusion du professionnel.

Lors de sa prise de connaissance du sujet sous-jacent de la mission Lors de sa prise de connaissance du sujet sous-jacent de la mission
et des autres circonstances de la mission en vertu du paragraphe et des autres circonstances de la mission en vertu du paragraphe

96
 Assurance limitée Assurance raisonnable
précédent, le professionnel doit tenir compte du processus utilisé précédent, le professionnel doit prendre connaissance du contrôle
pour préparer l'information, objet de la mission. interne pertinent à la mission, exercé sur la préparation de
l'information objet de la mission. Il doit notamment évaluer la
conception des contrôles pertinents à la mission et déterminer
s'ils ont été mis en oeuvre en réalisant des procédures en plus des
demandes d'informations auprès du personnel responsable de
l'information.
Rapport La conclusion est exprimée sous une forme négative, c’est-à-dire La conclusion est exprimée sous une forme positive, c’est-à-dire
(ISAE 3000, paragraphe 69) qu’elle est formulée de manière à exprimer, sur la base des qu’elle est formulée de manière à exprimer l'opinion du
procédures réalisées et des éléments probants obtenus, que rien n'a professionnel sur le résultat de la mesure ou de l'évaluation du sujet,
porté le professionnel à croire que l'information, objet de la sous-jacent de la mission, au regard de critères
mission, comporte une ou plusieurs anomalies significatives.
Le rapport doit comporter un résumé informatif des travaux effectués servant de base à la conclusion du professionnel en exercice fait
partie d'un rapport d'assurance.
Dans une mission d'assurance limitée, le résumé des travaux effectués est généralement plus détaillée que pour une mission d'assurance
raisonnable afin d’identifier les limites de la nature, du calendrier et de l'étendue des procédures

Tableau 5 : Tableau comparatif assurance limitée - assurance raisonnable selon ISAE 3000

97
1.2 Résumé des différentes étapes de l’approche pour une mission d’assurance limitée
Le tableau ci-après a été conçu en vue de faciliter la compréhension des différentes étapes requises par la norme ISAE 3000 pour une mission d’assurance
limitée. Cette synthèse présente les différentes diligences à mettre en œuvre par le professionnel au niveau de chaque phase, le livrable attendu, et les diligences
et points d’attention applicable tout au long de la mission.
Phase de la Diligence à
mission maintenir tout au Diligences Livrable
long de la mission
Confirmation de
l'existence d'une
Activités Vérification que
compréhension réciproque
préliminaires pour Vérification du Vérification de la les conditions
entre le professionnel et la
l’acceptation de la respect des règles compétence du préalables d’une Accord sur les termes
partie contractante sur les
mission d’éthique, y compris professionnel et des mission de la mission
termes de la mission, y
l’indépendance membres de l’équipe d’assurance sont
compris sur les obligations
réunies
de rapport du
professionnel.
Prise de
Identifier les domaines
connaissance du Détermination du
Prise de Examens dans lesquels une anomalie Concevoir les
sujet sous-jacent de caractère significatif
connaissance et Evaluation continue analytiques significative de procédures à mettre
la mission et des et des seuils de
planification des risques & préliminaires l’information, objet de la en œuvre
autres circonstances signification
détermination si des mission, est probable
de la mission
procédures
Prise de
supplémentaires
connaissance du Mise en œuvre des
Réalisation des sont nécessaires Evaluation de la
processus utilisé par procédures Evaluation de l’impact des Prise en compte du
travaux suffisance des
l’entité pour substantives planifiées anomalies relevées sur caractère significatif
d’assurance éléments probants
préparer l’étendue des travaux des anomalies
limitée obtenus
l’information objet
de la mission
Formulation des
Communication avec Revue des
conclusions et Formulation de la Obtention des déclarations
les organes de évènements Emission des rapports
émission des conclusion écrites
gouvernance postérieurs
rapports
Respect des règles de déontologie
Contrôle qualité
Documentation
Tableau 6 : Etapes de l’approche pour une mission d’assurance limitée selon ISAE 3000

98
1.3 Tableaux de bord pour le pilotage des missions d’assurance
Nous proposons les tableaux de bord suivants pour le suivi et le pilotage d’une mission d’assurance.
Le premier tableau de bord permet la planification et le suivi de l’avancement de la mission et le respect des délais convenus avec le client d’une part, et le
pilotage des temps passés par l’équipe d’autre part.
Le deuxième tableau fournit un outil de suivi de la documentation, qui permet au professionnel de vérifier que les différentes diligences requises par l’ISAE
3000 ont été couvertes, et de référencer les papiers de travail correspondants pour une meilleure organisation du dossier de travail.
Le troisième tableau de bord permet le suivi de la réalisation des travaux substantifs en présentant le collaborateur en charge de la validation de chaque indicateur,
la liste des documents à obtenir et le suivi de leur réception auprès du client. Il permettra également au professionnel d’avoir une visibilité globale sur
l’avancement des travaux de son équipe et sur les anomalies détectées.
1.3.1 Suivi global de la gestion de la mission
Cible / convenu Réalisé à date Commentaire / Actions
Suivi des délais
Etape 1 : à définir JJ/MM/AA JJ/MM/AA
Etape 2 : à définir JJ/MM/AA JJ/MM/AA
Etape 3 : à définir JJ/MM/AA JJ/MM/AA
……
Suivi du budget temps de la mission
Etape 1 : à définir ….. J/H ….. J/H
Etape 2 : à définir ….. J/H ….. J/H
Etape 3 : à définir ….. J/H ….. J/H
……

99
1.3.2 Suivi global de la documentation de la mission
Elaboré par Revu par Réf papier de travail Conclusion
Activités préliminaires pour l’acceptation de la mission
Vérification du respect des règles d’éthique, y compris l’indépendance
Vérification de la compétence du professionnel et des membres de l’équipe
Vérification que les conditions préalables d’une mission d’assurance sont
Exemple : Questionnaire de vérification des conditions préalables
réunies
Confirmation de l'existence d'une compréhension réciproque entre le
professionnel et la partie contractante sur les termes de la mission, y compris
sur les obligations de rapport du professionnel.
Accord sur les termes de la mission Lettre de mission
Prise de connaissance et planification
Prise de connaissance du sujet sous-jacent de la mission et des autres
circonstances de la mission
Détermination du caractère significatif et des seuils de signification
Examens analytiques préliminaires
Identifier les domaines dans lesquels une anomalie significative de
l’information, objet de la mission, est probable
Concevoir les procédures à mettre en œuvre Exemple : Note de planification
Réalisation des travaux d’assurance limitée
Prise de connaissance du processus utilisé par l’entité pour préparer
l’information objet de la mission
Exemple : tableau de suivi de la réalisation des travaux substantifs
Mise en œuvre des procédures substantives planifiées
proposé ci-après
Evaluation de la suffisance des éléments probants obtenus
Evaluation de l’impact des anomalies relevées sur l’étendue des travaux Exemple : Tableau de synthèse des défaillances et des anomalies
Prise en compte du caractère significatif des anomalies Exemple : Tableau de synthèse des défaillances et des anomalies
Formulation des conclusions et émission des rapports
Formulation de la conclusion Exemple : Note de synthèse
Communication avec les organes de gouvernance
Revue des évènements postérieurs
Obtention des déclarations écrites Lettre d’affirmation
Emission des rapports Rapport
Contrôle qualité

100
1.3.3 Suivi de la réalisation des travaux substantifs

Suivi de la Anomalies
Référence Eléments réception des et Position /
Procédures papier de Collaborateur probants à éléments Statut de Défaillances ajustements Réponse de la
Indicateur d'assurance travail en charge Assertion obtenir probants l'avancement sur le CI relevés société Conclusion
Indicateur 1 Test 1 ind1 - Test 1 A Exhaustivité Document 1 Non encore reçu Non commencé A suivre A suivre A suivre A suivre
Indicateur 1 Test 2 ind1 - Test 2 A Exactitude Document 2 Reçu En cours RAS RAS RAS RAS
Défaillance
Indicateur 1 Test 3 ind1 - Test 3 A Classement Document 3 Reçu Clôturé Défaillance 1 RAS RAS CI à remonter
Correction Défaillance
Indicateur 1 Test 4 ind1 - Test 4 A Présentation Document 3 Reçu Clôturé Défaillance 2 Anomalie 1 enregistrée CI à remonter
Indicateur 2 Test 5 ind2 - Test 1 B Exhaustivité Document 1 Reçu Clôturé RAS RAS RAS RAS
Anomalie à
Indicateur 2 Test 6 ind2 - Test 2 B Exactitude Document 4 Reçu En cours RAS Anomalie 2 Non significatif remonter
Indicateur 2 Test 7 ind2 - Test 3 B Classement Document 5 Reçu En cours RAS RAS A suivre A suivre

101
 2. Outils pour les missions d’assurance :
2.1 Questionnaire d’évaluation des critères préalables à la mission
Avant d’accepter une mission d’assurance au sens de la norme ISAE 3000, l’expert-comptable doit
vérifier que les conditions préalables citées par le paragraphe 24 de ladite norme sont réunies. Il s’agit
de comprendre le contexte, les objectifs et l’étendue de la mission. Nous proposons ci-après un modèle
de questionnaire pour documenter les travaux effectués et les conclusions :
Conditions préalables à vérifier Référence dans Commentaires et Conclusion
la norme ISAE référenciation vers
3000 les travaux effectués
Connaissance préliminaire des circonstances -
de la mission
Les rôles et responsabilités des parties A37 - A39
appropriées conviennent-ils dans les
circonstances de la mission ?
Caractéristiques de l’objet considéré A40 - A44
Vérifier si les critères applicables sont A45 - A50
valables au regard des circonstances de la
mission (pertinence, exhaustivité, fiabilité,
neutralité, compréhensibilité)
Les critères du référentiel et tout autre critère A51 – A52
élaboré par l’entité seront-ils mis à la
disposition des utilisateurs visés par un des
moyens décrits au paragraphe A51 de la
norme ISAE 3000 ?
Le professionnel en exercice s’attend-il à A53 – A 55
obtenir les éléments probants nécessaires
pour étayer sa conclusion ?
La conclusion sera-t-elle exprimée dans un
rapport d’assurance écrit qui comportera les
éléments exigés selon le paragraphe 69 de la
norme ISAE3000
Y-a-t-il un motif rationnel à la mission ? A 56
Tableau 7 : Questionnaire d’évaluation des critères préalables à la mission

Un diagramme est également inséré au niveau du guide « Indications ne faisant pas autorité sur
l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions d’assurance relatives à l’information externe
élargie », il figure au niveau de l’annexe 09-01 du présent mémoire.
2.2 Lettre de mission
Après l’accomplissement des différentes diligences requises avant l’acceptation de la mission, dont la
vérification que les conditions préalables sont réunies, l’expert-comptable peut accepter la mission et
établir la lettre de mission.
Etant donné la spécificité des missions d’assurance sur les informations ESG, la norme ISAE 3000
recommande dans son 27ème paragraphe, que « les termes convenus pour la mission doivent être
spécifiés, avec suffisamment de détails, dans une lettre de mission ou sous une autre forme d’accord
écrite… ». Les éléments importants à préciser dans le cadre des missions d’assurance des reproting ESG
sont comme suit :
 Périmètre de la mission : Qu’est ce qui fera l’objet de l’expression d’une assurance (le rapport
ESG dans son intégralité, des sujets en particulier, des informations contenues dans le reporting
ESG par exemple les indicateurs sociaux ou environnementaux, des éléments précis de sujets

102
 en particulier par exemple la production de déchets qui est une question environnementale109)
et selon quel critères de mesure (Référentiel GRI, référentiel SASB critères de mesure
spécifiques développés par l’entité…)
 Niveau d’assurance à obtenir : assurance limitée ou raisonnable. Il est à préciser que certaines
entreprises peuvent choisir différents niveaux d’assurance en fonction des critères, par
exemple : assurance raisonnable pour les indicateurs de gouvernance et assurance limitée pour
les indicateurs environnementaux.
Nous proposons au niveau de l’annexe 09-02 du présent mémoire un tableau récapitulant les éléments
jugés pertinents à inclure dans la lettre de mission, qui sont inspirées d’une part des règles générales de
préparation des lettres de mission, et des mentions obligatoires à inclure dans les rapports d’assurance
selon ISAE 3000 d’autre part.
2.3 Questionnaire pour la prise de connaissance du process suivi par la société pour la préparation de
son reporting ESG
L’expert-comptable doit, dans le cadre d’une mission d’assurance limitée, tenir compte du processus
suivi par l’entreprise l’entité pour préparer l’information objet de la mission (ISAE 3000, Paragraphe
47L). Ceci est important pour déterminer si la société dispose d’un chemin de vérification des
informations ESG.
Nous proposons ci-après un modèle de papier de travail pour matérialiser cette compréhension du
système de contrôle interne, articulé autour de ses cinq composantes, et inspiré du guide de l’IAASB.
Référenciation
vers d'autres Source de
Commentaires
papiers de l'information
travail
Environnement de contrôle, processus d'évaluation des risques et processus de suivi du SCI
(Paragraphes 232 à 234 du guide)
Comment les responsables de la gouvernance encouragent-ils les
pratiques éthiques et de grande qualité à l'égard de la gestion et
de la communication des informations ESG ?
Comment les responsables de la gouvernance participent-ils au
processus de préparation des informations ESG, y compris pour
les approuver le cas échéant ?
Quelle est l'organisation pratique mise en place au sein de la
société pour gérer les activités de surveillance de la préparation
des informations ESG (comités d'audit, audit interne, autres
comités…)
Quelles sont les principales décisions prises par les responsables
de la gouvernance au regard des reportings ESG ? Et comment
sont-elles documentées ?
Quelles sont les différentes responsabilités et attributions en lien
avec le processus de reporting ESG ?
Quel est le processus mis en place pour identifier et évaluer les
risques liés à la préparation du reporting ESG ?
Quel est le processus mis en place pour le suivi de la préparation
des informations ESG ou du système de contrôle interne, y
compris le suivi de l'efficacité des activités de contrôle et du
processus d'identification des déficiences et de prise de mesures
correctives ?
Système d'information et de communication (Paragraphes 235 à 243 du guide)
Quelle est la démarche adoptée pour la sélection des indicateurs
présentés dans le reporting ESG ?
Comment les règles de mesure ont-elles été définies ?

109
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions d’assurance relatives à l’information
externe élargie (Janvier 2022), paragraphe 89

103
 Référenciation
vers d'autres Source de
Commentaires
papiers de l'information
travail
Quel est le processus mis en place pour la saisie,
l'enregistrement, le traitement de corrections ?
Quel est la méthode adoptée pour revoir et valider le reporting
ESG, en particulier les informations qualitatives ?
Est-ce que les informations fournies par les processus en place
sont bonnes, cohérentes, exactes, et complètes ?
Comment se font la sélection, l'obtention, l'examen et le suivi
des données provenant de sources externes ?
Quels sont les registres et les documents source supportant la
préparation des informations ESG à présenter, et comment sont-
ils conservés ?
Est-ce que des outils informatiques ou technologiques sont
utilisés pour les différents processus ci-dessus mentionnés ?
(Il est important de distinguer si les informations sont suivies sur
des fichiers Excel, des applications informatiques ou des
systèmes d'information par exemple)
Activités de contrôle (Paragraphe 244)
Est-ce qu'il y a des activités de contrôles visant à assurer la
séparation des tâches, en particulier entre la préparation des
informations ESG et leur revue ?
Quels sont les contrôles mis en place pour prévenir les
modifications non autorisées sur les sources des données, les
informations ou la documentation qui sera utilisée comme pièce
probante par l'expert-comptable ?
Quels sont les contrôles mis en place pour identifier les
transactions, les situations et les évènements. Et comment
l'entreprise s'assure-t-elle qu'ils sont enregistrés exhaustivement,
d'une façon exacte, en temps opportun, et en respectant le bon
classement ? (Assertions)
Est-ce qu'il y a des contrôles sur les appareils de mesure pour
s'assurer qu'ils sont bien calibrés, bien entretenus et non
modifiables ?
Quels contrôles informatiques sont-ils mis en place pour
favoriser la sécurité, la robustesse, la fiabilité et la bonne
maintenance des systèmes informatiques pertinents (contrôles
d'accès, contrôles de sauvegarde…)
Quels sont les contrôles permettant de faire face à la
vulnérabilité du processus d'élaboration ou d'application des
bases de mesure ou d'évaluation, et d'autres politiques de
communication ?
Tableau 8 : Questionnaire pour la prise de connaissance du process suivi par la société pour la préparation de
son reporting ESG110

2.4 Proposition de modèles de papier de travail substantif

L’étendue et la nature des travaux substantifs à mettre en œuvre diffère selon les objectifs de la mission,
et les papiers de travail doivent être adaptés en conséquence.
Dans le cadre de ce kit, on propose trois modèles de papiers de travail : les deux premiers pour
documenter la revue des informations et indicateurs ESG quantitatifs et qualitatifs, et le troisième est
relatif aux vérifications de la correcte présentation lorsqu’il s’agit d’une mission de vérification d’un
reporting ESG complet préparé selon un référentiel (GRI, SASB…).

110
Chapitre 6 du guide IAASB :« Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions
d’assurance relatives à l’information externe élargie

104
Papier de travail 1 – travaux substantifs de vérification des indicateurs quantitatifs
Données de la société Travaux de l’expert-comptable
Indicate Unité Formu Référen Vale Eléme Eléme Exhaustiv Exactitu Classeme Présentati Commentai
ur de le de ce ur N nt nt ité de nt on res &
mesu mesur proban proban Conclusion
re e t1 t2

Papier de travail 2 – travaux substantifs de vérification des indicateurs qualitatifs

Données de la société Travaux de l’expert-comptable
Information Référence Infos Source de Est-ce Est ce qu’il Est ce qu’il Est ce qu’il y Commentaires
qualitative requises l’information que tous y a des y a des a des & Conclusion
selon le les variations incohérences incohérences
référentiel éléments par rapport relevées ou des
requis par à la avec informations
le rédaction d’autres manquantes
référentiel sur le informations par rapport à
ont été rapport de collectées l’examen des
décrits l’année par l’expert- éléments
par la précédente ? comptable ? probants
société ? relatifs à
cette
information ?

Papier de travail 3 – travaux substantifs de vérification de la correcte présentation des rapports

ESG
Si non,
Exigence expliquer Description /
respectée pourquoi, et référencement
? quel impact des procédures
(Oui/Non) sur le rapport mises en œuvre
d’assurance ?
1. Les méthodes de quantification et les politiques de
reporting sélectionnées et appliquées sont conformes
aux critères applicables et sont appropriées
2. Les estimations faites lors de la préparation des
informations sur le sujet sont raisonnables
3. Les données présentées dans les informations sur le
sujet sont pertinentes, fiables, complètes, comparables
et compréhensibles
4. Les informations ESG fournissent une
communication adéquate des critères applicables et
d'autres éléments, y compris les incertitudes, de sorte
que les utilisateurs prévus puissent comprendre les
jugements importants portés lors de sa préparation
5. La terminologie utilisée est-elle appropriée ?

2.5 Modèle de lettre d’affirmation

En application de l’ISAE 3000 dans son paragraphe 56, le professionnel doit demander à la direction de
la société de lui signer une lettre d’affirmation lui confirmant qu’elle a mis à sa disposition toutes les
informations nécessaires à la mission, et confirmant le respect des règles de mesure et d’évaluation des
informations ESG objet de la mission. Toutefois, aucun modèle n’est fourni.
Pour cela, nous conçu une proposition de lettre d’affirmation dans le cadre de ce kit pratique, qui est
présentée au niveau de l’annexe 09-03 du présent mémoire. Le modèle a été conçu en se basant sur la

105
norme ISA 580 « Déclarations écrites » applicable pour les missions d’audit d’informations financières
et à partir de la norme ISAE 3000.
2.6 Diagramme pour la formulation de l’opinion et modèles de rapport :
Selon l’ISAE 3000, il y a quatre types d’opinions à émettre lors de l’émission d’un rapport
d’assurance111 :
 Une conclusion non modifiée
 Une conclusion modifiée : conclusion avec réserve, conclusion défavorable ou bien une
impossibilité d’exprimer une opinion
Le diagramme ci-après, aide les experts-comptables à formuler leurs avis :

Figure 20 : Diagramme de formulation de l'opinion selon ISAE 3000

Pour les rapports, la norme ISAE 3000 n'exige pas un format normalisé ; elle identifie toutefois les
éléments de base que le rapport d'assurance doit inclure, étant donné que ces derniers doivent être
adaptés aux circonstances particulières de la mission. Le guide de l’IAASB prévoit cependant deux
modèles de rapport (Celui relatif aux missions d’assurance limitée est présenté au niveau de l’annexe
09-04 du présent mémoire), en faisant le lien avec les mentions obligatoires requises par la norme
ISAE3000.

111
ISAE 3000, paragraphe 74

106
Chapitre 3 : Présentation d’un cas pratique de déroulement d'une
mission d'assurance sur un reporting ESG d’une société industrielle
Dans le cadre de ce troisième chapitre, nous présentons un cas pratique décrivant le déroulement d’une
mission d’assurance limitée sur une sélection d’informations ESG. Nous étudierons en premier les
diligences d’acceptation et de planification de la mission, puis les étapes de son déroulement et de la
mise en œuvre des diligences sur le contrôle interne et substantifs. Enfin, nous allons examiner les phases
d’élaboration des conclusions finales et d’émission du rapport.
La présentation de la société, du contexte de la mission et de la liste des informations ESG sélectionnées
pour faire l’objet d’une mission d’assurance limitée figurent au niveau de l’annexe 10-01.
Les normes professionnelles applicables dans le cas d’espèce sont l’ISAE 3000 et l’ISAE 3410.
Section 1 : Acceptation et planification de la mission
1. Acceptation et définition des termes de la mission
1.1 Prise de connaissance de la mission et compréhension de son étendue
Selon la norme ISAE 3000, l’expert-comptable doit vérifier que les conditions préalables citées par le
paragraphe 22 sont réunies avant d’accepter la mission. Il s’agit globalement de comprendre le contexte,
les objectifs et l’étendue de la mission.
Pour le faire, le cabinet ABC a procédé à la vérification des dites conditions préalables en se basant sur
sa connaissance de la société en étant son commissaire aux comptes et en menant des entretiens avec
l’équipe qui a préparé les informations ESG, avec le directeur général et avec le comité permanent
d’audit (CPAI).
Pour documenter ses travaux, le cabinet ABC s’est basé outre les exigences de la norme ISAE 3000 et
ses annexes « modalités d’application et autres informations explicatives », et sur le guide publié par
l’IAASB intitulé « Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée)
aux missions d’assurance relatives à l’information externe élargie » 112. Ce guide a en effet consacré une
partie importante pour aider les praticiens à la détermination de la présence des conditions préalables.
Le cabinet ABC documente ses travaux et conclusions comme présenté au niveau de l’annexe 10-02 du
présent mémoire.
1.2 Eligibilité et Indépendance
Pour évaluer et documenter son éligibilité à accepter la mission qui lui est demandée par la société
ALPHA, le cabinet ABC se réfère aux conditions de la norme ISAE 3000 dans son paragraphe 3 et qui
renvoie à son tour aux textes suivants :
 Les Parties A et B du Code de l'IESBA relatif aux missions d'assurance, ainsi qu’aux autres
exigences professionnelles (pour la Tunisie : Loi 88-108…).
 La norme ISQC 1 émise par l’IAASB
Par ailleurs, étant un cabinet d’expertise comptable inscrit au tableau de l’OECT, il documente que
toutes ces normes lui sont applicables. Il renseigne également un questionnaire113 relatif au respect des
règles d’éthique et d’indépendance.

112
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions d’assurance relatives à l’information
externe élargie (Janvier 2022), page 43, disponible sur https://www.iaasb.org/publications/indications-ne-faisant-pas-autorit-sur-l-
application-de-la-norme-isae-3000-r-vis-e-aux-missions-d
113
Questionnaire pour tout type de missions d’assurance et d’audit, développé par le cabinet ABC à partir des textes des parties A et B du
code de l’IESBA.

107
Il a bien documenté essentiellement l’absence d’auto-révision et que la mission en question ne remet
pas en question son indépendance en tant que commissaire aux comptes de l’entreprise ALPHA.
1.3 Evaluation des compétences et des capacités
Pour bien mener la mission qui lui est demandée par la société ALPHA, l’expert-comptable du cabinet
ABC s’est assuré qu’il a lui-même ainsi que toute l’équipe qu’il a choisie, les compétences et les
capacités techniques appropriées au contexte et exigences de la mission.
Du côté de l’associé responsable de la mission, il possède des compétences et techniques en matière
d’assurance appelés « Compétence en assurance » et des compétences en ce qui concerne l’objet de la
mission à savoir les reportings ESG114. Ces compétences sont justifiées comme suit :
 Pour monter en compétences en matière de ESG, l’expert-comptable associé du cabinet ABC a
suivi le parcours de certification auprès de l’organisme GRI et a obtenu une certification. Il a
également suivi certaines formations à distance qui sont fournies sur les plateformes
internationales des sites des Nations Unies notamment celles du TCFD Hub. Tout cela en plus
de ses lectures des normes, son suivi des actualités ESG et ses échanges avec les spécialistes
lors des conférences et évènements auxquels il assiste régulièrement ;
 L’expert-comptable associé du cabinet ABC a une expérience pratique sur les missions
d’assurance des rapports ESG. Il avait débuté par des missions d’accompagnement à la mise en
place des processus de préparation des rapport ESG, puis par des missions d’évaluation de l’état
de préparation de l’entité en vue de la réalisation des missions d’assurance115. Ces missions lui
ont permis de mettre en pratique ses apprentissages théoriques et de maîtriser le sujet du
reporting ESG, pour entamer par la suite les missions d’assurance sur les informations ESG.
Du côté de l’équipe affectée à la mission, le cabinet ABC ayant entamé sa stratégie d’engagement en
matière de RSE/ESG et de montée en compétences d’une sélection de collaborateurs qui sont affectés
sur les missions ci-dessus citées qui ont été réalisés par le cabinet ABC. Également, le cabinet ABC
avait recruté deux spécialistes en matière environnementale qui travaillaient auparavant chez un bureau
de certification ISO, le cabinet « Zeta »116. L'associé responsable de la mission est par conséquent
satisfait que les personnes qui réaliseront la mission ont collectivement la compétence et les aptitudes
conformément aux normes pertinentes et aux exigences légales et réglementaires applicables117.
1.4 Définition des termes de la mission
Une fois toutes les étapes d’évaluation et d’acceptation de la mission sont traitées, la définition des
termes de la mission doit se traduire dans une lettre de mission. Ils doivent être spécifiés avec
suffisamment de détails118 pour éviter tout malentendu ou une mauvaise interprétation.
Le cabinet ABC établit une lettre de mission qui vient confirmer son acceptation de la mission demandée
par la société ALPHA, et qui décrit l'objectif, le périmètre ainsi que la forme des rapports à émettre. Le
cabinet ABC veillera à ce que la lettre de mission soit établie et signée avant le début des travaux.
2. Planification de la mission
Les objectifs de cette phase sont de définir la stratégie de la mission en termes d’organisation et
d’étendue des travaux. Elle comprend quatre sous phases principales qui sont l’organisation de la
mission (Détermination de l’étendue, du calendrier et direction de la mission), l’évaluation des risques,

114
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions d’assurance relatives à l’information
externe élargie (Janvier 2022), paragraphe 25
115
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux missions d’assurance relatives à l’information
externe élargie (Janvier 2022), paragraphe 70
116
Des dispositions spécifiques sont prévues au niveau de de la norme ISAE 3000 quand le professionnel aurait choisi de recourir à un expert
externe (paragraphe 52)
117
ISAE 3000, paragraphe 32
118
ISAE 3000, paragraphes 27 et A57

108
la détermination des aspects significatifs et des seuils de signification et enfin la détermination de la
nature, calendrier et étendue des procédures d’assurance à mettre en œuvre. Cette phase débouchera sur
une note de planification qui résumera la stratégie globale de la mission.
2.1 Organisation de la mission : Détermination de l’étendue, du calendrier et direction de la mission
Pour la réalisation de la mission d’assurance sur les informations ESG de la société ALPHA, le cabinet
ABC a rassemblé une équipe qui comporte diverses expertises et divers grades. Les intervenants
sélectionnés seront comme suit :
 L’expert-comptable signataire et le premier responsable de la mission ;
 Un directeur de mission qui assure la planification, la supervision des travaux, la coordination
des travaux entre de l’équipe et le client et l’animation des réunions avec les principaux
responsables de la société ALPHA. Il a la charge de faire des remontées périodiques à l’associé
de la mission.
 Un chef de mission et des assistants, ayant une expérience en audit financier et sur les missions
d’assurance. Ils travailleront dans les locaux de la société ALPHA et ont la charge de mettre en
œuvre le programme de travail.
 Des collaborateurs ayant une expertise technique en matière environnementale.
 Un deuxième associé du cabinet ABC assurera la revue indépendante dans le cadre du processus
de contrôle qualité mis en place au sein du cabinet.
Les dates et les durées de réalisation de la mission ont été convenues d’un commun accord entre le
cabinet ABC et la société ALPHA comme suit :
 Démarrage des travaux de prise de connaissance générale et d’évaluation des risques : dès la
signature de la lettre de mission, et au plus tard au mois d’Octobre 2021.
 Réalisation des travaux préliminaires sur la base des indicateurs préparés pour l’exercice
précédent, dans le but de comprendre et d’analyser les règles de mesure, et pour pouvoir
identifier les éléments probants qui sous-tendent la préparation des informations ESG, et ce sur
la période entre le mois de novembre et décembre 2021.
 Réalisation des travaux sur les informations ESG à publier, au cours du mois de février 2022 ;
 Centralisation des travaux et partage des conclusions avec l’équipe en charge de la préparation
des reporting ESG et avec la direction générale, au plus tard début mars 2022.
 Partage des conclusions définitives avec le CPAI, au plus tard le 31 mars 2022.
 Elaboration et émission des rapports, au plus tard le 15 avril 2022.
 Publication par la société de ses états financiers, et de son rapport annuel qui comportera le
reporting ESG au plus tard le 30 avril 2022 conformément aux délais légaux.
Etant donné qu’il s’agit de la première mission d’assurance des informations ESG à publier par la société
ALPHA, il a été convenu de prévoir des réunions hebdomadaires qui auront pour objectif :
 Discuter du bon déroulement et de l’avancement de la mission ;
 Fournir les explications nécessaires, valider les positions sur certains traitements portant sur les
règles de mesure ou de présentation des informations ESG ;
 Remonter périodiquement les éventuelles erreurs ou anomalies qui seraient détectées afin de
pouvoir les discuter et d’envisager les solutions de correction possibles en temps opportun.
2.2 Processus d’évaluation des risques :
Les procédures d'évaluation des risques fournissent une base pour identifier et évaluer les risques
d'anomalies significatives et pour concevoir les procédures à mettre en œuvre. C'est un processus qui se
poursuit tout au long de la mission, et qui peut être mis en œuvre à travers des demandes de

109
renseignements auprès de la direction, des procédures d’observation et de contrôle, et des examens
analytiques.
Selon l’ISAE3000 dans ses paragraphe 46 L et 47L, l’objectif de cette phase est de permettre au
professionnel « D’acquérir une connaissance suffisante du sujet sous-jacent de la mission et des autres
circonstances de la mission pour :
a) Permettre au professionnel d'identifier les domaines dans lesquels une anomalie
significative de l’information, objet de la mission, est probable ; et
b) Ce faisant, disposer d’une base pour concevoir et mettre en œuvre des procédures
permettant de répondre aux domaines identifiés au paragraphe 46L (a) et obtenir une assurance
limitée pour étayer la conclusion du professionnel »
Lors de cette prise de connaissance, « le professionnel doit tenir compte du processus utilisé pour
préparer l'information, objet de la mission ».
Le cabinet ABC a prévu dans le cadre de ses travaux de planification, les réunions suivantes :
Une première réunion avec l’équipe en charge de la préparation du reporting ESG, afin de parcourir les
différentes informations ESG objet de la mission d’assurance et vérifier s’il y a eu intentionnellement
ou à cause de toute autre raison (non-disponibilité des informations par exemple), un non-respect ou un
écart par rapport aux règles exigées par le GRI119.
Le cabinet ABC s’enquiert également sur le processus de préparation des informations ESG objet de la
mission d’assurance, et des autres circonstances de la mission120. Il demande particulièrement une liste
de tous les experts auxquels la société a fait recours pour la préparation de son reporting ESG, il demande
une réunion avec eux également dans le cadre de cette phase d’évaluation des risques.
Une deuxième réunion avec l’audit interne pour s’informer si ce dernier a couvert dans le cadre de ses
procédures les processus ou les informations ESG, et s’il a dans ce cadre relevé des anomalies. Le
cabinet ABC demande les conclusions de l’audit interne.
Outre les réunions et les enquêtes, le cabinet ABC a procédé dans le cadre de ses travaux de planification,
à la collecte et analyse préliminaire des informations suivantes :
 Obtention et lecture des documents relatifs au processus de préparation des informations
ESG : comptes rendus et supports de présentation relatifs aux réunions tenues entre la société
Alpha et le cabinet Lambda qui les a accompagnés sur le projet, tableaux de bord de suivi de la
mise en place des indicateurs comportant les critères de mesure et les sources des données, …
 Obtention et lecture des documents relatifs au processus de sélection des informations
ESG à présenter et celles à soumettre à une mission d’assurance : Documents supportant la
phase de discussion avec les parties prenantes, comptes rendus des réunions des organes de
gouvernance, PV du conseil d’administration et du CPAI
 Obtention et lecture des documents des départements Qualité et Production : Registre des
incidents, Rapports d’activité mensuels, …
 Obtention et lecture des documents relatifs à la gestion des ressources humaines
 Obtention et lecture des documents du département juridique : Demandes d’informations
relatives aux correspondances avec les ministères pour identifier s’il y a eu des infractions ou
des mises en demeure par rapport au non-respect de la réglementation,
 Collecte des informations disponibles publiquement sur la société Alpha (articles, études,
communiqués,)
 Collecte des informations relatives aux concurrents de la société Alpha en Tunisie
 Collecte des informations ESG relatives aux sociétés opérant dans le même secteur que la
société Alpha au niveau international
119
ISAE 3000, paragraphe 45.a)
120
ISAE 3000, paragraphe 47 L

110
  Réflexions et recherches sur les sujets ESG liés au secteur : consultation des référentiels de
reporting SASB et GRI, recherches d’études sectorielles publiées par l’OCDE ou les agences
des Nations Unies…
 Examens analytiques : Analyse des tendances : analyse des données ESG comparatives et
prospectives de la société alpha, examen analytique par rapport aux données de la société (plan
d’affaires, données de la production et des RH notamment) et comparaison avec les informations
sectorielles et régionales
A l’issue des différents travaux, le cabinet ABC identifie les zones où il y a des risques que les
informations ESG objet de la mission d’assurance contiennent des anomalies significatives. Les risques
sont classés en fonction des assertions d’une part, et en fonction de leur sévérité (probabilité et impact)
d’autre part. Les résultats de cette phase d’évaluation des risques sont présentés au niveau de l’annexe
10-03 du présent mémoire.
2.3 Détermination des aspects significatifs et des seuils de signification
Les anomalies, y compris les omissions, sont considérées comme significatives si, individuellement ou
globalement, on peut raisonnablement s'attendre à ce qu'elles influencent les décisions pertinentes des
utilisateurs prévus prises sur la base des informations ESG. Pour cette raison, il est important d’abord
de déterminer quelles personnes peuvent utiliser le rapport et pourquoi ou comment elles peuvent
l'utiliser. Ensuite, et comme pour les missions d’audit, il faudra prendre en considération des facteurs
qualitatifs et quantitatifs pour procéder à la détermination des aspects importants et au calcul des seuils
de signification121.
Compte tenu de la nature des informations ESG objet de la mission d’assurance, le cabinet ABC ne peut
pas déterminer un montant de matérialité unique car les aspects à « auditer » sont à la fois qualitatifs et
quantitatifs avec différentes unités de mesure. De plus, étant donné que la mission engagée porte sur
l’assurance d’une sélection d’informations ESG, il a jugé que les informations sélectionnées sont
significatives pour les utilisateurs du rapport ESG. Par conséquent, l’analyse complémentaire qui sera
menée par l’équipe pour déterminer un montant de matérialité portera sur les différents aspects liés aux
sujets sélectionnés par les organes de gouvernance.
Sur la base de la compréhension par l'équipe de mission des activités de l'entité ALPHA, le cabinet ABC
a documenté les considérations qu’il a prises dans l’évaluation de l’importance des sujets.
Identification des utilisateurs et des domaines d’influence à la prise de décision :
Le cabinet ABC cherche à identifier les utilisateurs qui seraient intéressés par les informations ESG
objet de la mission d’assurance et dans quels domaines peuvent-ils prendre des décisions en fonction de
ce sujet. La direction ayant pris en compte divers facteurs lors de la préparation de son reporting ESG,
comme l'identification des groupes de parties prenantes avec lesquels elle s'est engagée et a tenu compte
de leurs besoins d'information sur les principaux sujets ESG, le cabinet ABC consulte les documents
relatifs à cette phase du processus de préparation du reporting ESG. Il consulte également le site Web
de la société et demande des renseignements complémentaires auprès de la direction et auprès des
organes de gouvernance afin de mieux identifier l'objectif de leur rapport et ses utilisations attendues.
Considération des facteurs qualitatifs et quantitatifs :
Pour l’évaluation de l’importance et de la signification des aspects liés aux sujets ESG objet de la
mission d’assurance, le cabinet ABC procède à une évaluation sur la base de considérations qu’il avait
développées comme outil de travail pour les missions d’assurance sur les reporting ESG à partir des
modalités d’application et autres informations explicatives de la norme ISAE3000. Il s’agit par exemple
de vérifier si une anomalie a une incidence sur le respect de la loi et de la réglementation en vigueur, si
elle modifie la nature d'un indicateur ou bien son effet potentiel sur les tendances. Il s’agit également de

121
ISAE 3000, paragraphes A94 et A95

111
considérer la formulation employée et le mode de présentation de l’information, les modifications par
rapport aux informations passées, la probabilité qu'une anomalie actuellement non significative puisse
avoir un effet significatif sur les périodes futures en raison d'un effet cumulatif...
Les différents travaux relatifs à la considération des aspects significatifs et au calcul des seuils de
signification sont présentés au niveau de l’annexe 10-04 du présent mémoire.
2.4 Détermination de la nature, calendrier et étendue des procédures d’assurance à mettre en œuvre :
La dernière étape de cette phase de planification consiste à définir le programme de travail en fonction
des risques identifiés ainsi que des différents travaux relatifs à la considération des aspects significatifs
et au calcul des seuils de signification.
Le programme de travail consiste à définir les procédures d’assurance à mettre en œuvre pour chaque
information significative, ainsi que le calendrier de réalisation desdits travaux. Les différents types de
procédures prévues par la norme ISAE 3000 sont : l’inspection, l’observation, la confirmation, le
contrôle arithmétique, la réexécution, les procédures analytiques et les demandes d’information. Pour la
fixation du programme de travail, le cabinet ABC prend aussi en considération la disponibilité et la
qualité des éléments probants.
Rappelons que pour les missions d'assurance limitée, il n’est pas requis d’effectuer des travaux
approfondis sur le système de contrôle interne tel que l'évaluation de la conception des contrôles et de
leur mise en œuvre, prévus pour les missions d’assurance raisonnable. Le plus approprié pour ce type
de missions est de procéder par des demandes d’informations à l'entité des informations sur les
activités de contrôle et la surveillance des contrôles pertinents122. A l’issue de cette phase, le cabinet
ABC prépare une note de planification globale afin de :
 Documenter la stratégie globale et le plan pour la mission
 Décrire la portée et la conduite attendues de la mission
 Mettre en évidence les problèmes importants identifiés au cours des activités de planification et
d'évaluation des risques et résumer les réponses prévues à ces problèmes
 Résumer les réponses planifiées aux risques d'anomalies significatives
Section 2 : Déroulement de la mission
Cette phase consiste en la mise en œuvre des procédures conçues par le cabinet ABC lors de la phase de
planification permettant de répondre aux risques identifiés (domaines d'anomalies significatives). Il est
à rappeler que la nature, le calendrier et l'étendue des procédures exécutées dans une mission d'assurance
limitée sont moindres que ceux nécessaires dans une mission d'assurance raisonnable.
1. Travaux sur le contrôle interne
Dans le cadre de l’exécution du plan d’audit, les travaux sur le contrôle interne prévus portent sur la
compréhension des composantes du contrôle interne de l'entité liées aux aspects suivants :
 La quantification : le processus de détermination des quantités et la méthodologie de mesure des
données
 La méthodologie de collecte d'informations qualitatives
 Le processus de préparation des informations ESG, y compris les fonctions de gouvernance et
de gestion et les attitudes, la sensibilisation et les actions des personnes chargées de la
gouvernance et de la gestion concernant le contrôle interne de l'entité.
Parmi les cinq composantes de contrôle interne identifiées par la norme 315 « Identification et
évaluation des risques d’anomalies significatives », le cabinet ABC a jugé que les trois éléments
pertinents pour sa mission d’assurance limitée sont comme suit :

122
ISAE 3000, paragraphe A104

112
  Prise de connaissance de l'environnement de contrôle,
 Prise de connaissance du système d'information et de communication
 Prise de connaissance des activités de contrôle et résultats du processus d'évaluation des
risques de l'entité
Les paragraphes suivants fourniront des explications sur les objectifs de prise de connaissance de chacun
de ces trois éléments ; la documentation des travaux du cabinet est présentée au niveau du questionnaire
de l’annexe 10-05 du présent mémoire.
1.1 Prise de connaissance de l’environnement de contrôle :
L'environnement de contrôle comprend les conditions dans lesquelles le contrôle interne de l'entité est
conçu et mis en œuvre. Il comprend les fonctions de gouvernance et de gestion ainsi que les attitudes,
la sensibilisation et les actions des personnes chargées de la gouvernance et de la gestion concernant les
aspects de contrôle interne liés sur la quantification, la méthodologie de collecte des informations, et le
processus de préparation des informations ESG.
Le cabinet ABC a une connaissance de l’environnement de contrôle interne général acquise dans le
cadre de sa mission de CAC. Il a également investigué sur cela lors de sa phase de planification de la
mission.
1.2 Prise de connaissance du système d'information et de communication :
Le cabinet ABC s’est déjà entretenu avec la direction lors de la phase de planification pour comprendre
le processus de préparation des informations ESG et des procédures de revue qui sont en place. A ce
stade de la mission, il prévoit de faire des entretiens supplémentaires avec les différents membres du
comité RSE de la société ALPHA afin de s’approfondir plus sur les pratiques spécifiques selon la nature
des informations, et afin de mieux évaluer si le processus en place pour le calcul des indicateurs ou pour
la rédaction des informations qualitatives permet de remonter des informations pertinentes et fiables.
Ses investigations visent également à s’assurer que le processus en place permet que les enregistrements
nécessaires soient identifiés, capturés et communiqués aux personnes appropriées en temps opportun.
1.3 Prise de connaissance des activités de contrôle et des résultats du processus d'évaluation des risques
de l'entité
La cabinet ABC prend connaissance des activités de contrôle pour mieux évaluer comment les organes
de gouvernance procèdent, établissent et maintiennent un processus efficace pour identifier, analyser et
gérer les risques liés à la préparation d'informations ESG fiables et ce à tous les niveaux de l'entité, y
compris les unités opérationnelles individuelles.
S’agissant d’une mission d’assurance limitée, le cabinet ABC n’a pas prévu de mettre en œuvre des
procédures pour évaluer la conception, l’implémentation et la mise en œuvre de ces activités de contrôle.
Ces travaux de prise de connaissance servent seulement à évaluer les risques d’anomalies significatives.
Pour cela, il procède en complément à la prise de connaissance des résultats du processus d'évaluation
des risques mené par la société ALPHA. Il documente ses travaux comme suit :
Les risques d'anomalies significatives identifiés par Les mesures prises pour traiter les risques
la direction d'anomalies significatives qui ont été identifiés
Inexactitudes résultant d’appareils de mesure mal - Suivre le programme des entretiens périodiques
calibrés - Prévoir l’étalonnage des instruments de mesure
trimestriellement.
Erreurs provenant de la non-cohérence des - Un système de revue des informations remontées de
informations remontées des différents usines (par la part des différentes usines avant de les compiler pour
exemple les relevés des compteurs à des dates la préparation du reporting ESG.
différentes, des méthodes de calcul différentes à la suite - L’utilisation des informations automatiques est
de la non-compréhension par les employés en toujours à privilégier aux informations préparées
charge…) manuellement quand c’est possible.

113
 Les risques d'anomalies significatives identifiés par Les mesures prises pour traiter les risques
la direction d'anomalies significatives qui ont été identifiés
- Pour les informations environnementales, utiliser les
informations issues des rapports de production générés
à partir des automates.
- Assurer des séances de formation et/ou de revue au
moins une fois par mois.
Risque d'erreur sur les informations sociales dues aux Des séances de travail mensuelles sont à prévoir avec
changements de grade en cours d'année, aux rotations les équipes responsables des ressources humaines pour
entre les sites… passer en revue des indicateurs sociaux et corriger
manuellement les impacts des changements de grade,
de site ou tout autre élément
Tableau 9 : Analyse des résultats du processus d'évaluation des risques mené par la société ALPHA

2. Travaux substantifs
Pour mener les travaux substantifs, le cabinet ABC a choisi une combinaison de procédures qui
incluent : l'inspection, l'observation, la confirmation, le recalcul, la réexécution, les procédures
analytiques et l'enquête. Les paragraphes ci-après présentent des explications et des illustrations
pratiques de quelques procédures substantives qui ont été mises en œuvre.
2.1 Examens analytiques
Etant donné que l’objet de la mission d’assurance est une sélection des indicateurs inclus dans le
reporting ESG de la société ALPHA, le cabinet ABC choisit d’effectuer des procédures analytiques sur
chacun d’eux. Les procédures analytiques couvrent aussi bien les aspects quantitatifs que qualitatifs.
Les types de procédures mises en œuvre reposent sur le jugement professionnel de l'équipe de mission
et sont propres au contexte de la mission ; elles sont réparties entre 3 types :
 Analyse des tendances : analyse des changements dans les aspects (par exemple, les variations
mensuelles ou trimestrielles des mesures)
 Analyse des ratios : analyse des ratios clés et développement d'attentes concernant les relations
plausibles qui devraient exister
 Informations qualitatives : analyse des informations qualitatives par rapport aux informations
de l'année précédente et des sociétés homologues
 Autres analyses : analyses additionnelles pour mieux comprendre les activités de l'entité ou
pour déterminer les raisons des changements et des écarts notés dans les procédures ci-dessus.
Les revues analytiques incluent des sessions de travail pour échanger avec le personnel de la société en
charge des différents volets. Ces réunions sont primordiales pour développer les attentes, comprendre la
concordance entre les tendances réelles et celles reflétées par les indicateurs ESG.
2.2 Autres procédures substantives
2.2.1 Vérification de l’exhaustivité des informations requises par le référentiel GRI et de la correcte
application des règles de mesure :
Le cabinet ABC commence par une vérification de l’exhaustivité et de la conformité des règles de
mesure avec le référentiel GRI :
 Comparaison entre les critères de mesure indiqués dans le référentiel GRI et les calculs effectués
par la société ALPHA (cela couvre en partie l’assertion exactitude)
 Comparaison entre les indicateurs sélectionnés et calculés par la société ALPHA et ceux requis
par les normes GRI en question. Si un écart est identifié, vérifier que l’entité a justifié la non-
conformité et vérifier le bien-fondé de la justification, sinon procéder à une demande
d’informations supplémentaires. (Cela couvre en partie l’assertion exhaustivité)
Un exemple de cette vérification est présenté au niveau de l’annexe 10-06 du présent mémoire.

114
 2.2.2 Evaluation de la pertinence et de la fiabilité des éléments probants
Lors de la mise en œuvre des procédures substantives, le cabinet ABC faisait attention à la pertinence
et à la fiabilité des informations à utiliser comme élément probant, par exemple :
 Source de l’information : automatique ou manuelle
 Il vérifiait si les preuves obtenues d'une source sont incompatibles avec celles obtenues d'une
autre source
 Si les réponses aux demandes de renseignements de la partie responsable ou d'autres personnes
sont incohérentes ou insatisfaisantes (par exemple, vagues ou invraisemblables)
Pour accroitre la fiabilité dans les éléments probants à utiliser pour la validation des indicateurs
sélectionnés, le cabinet ABC a essayé de recourir quand cela était possible, aux documents obtenus lors
de sa mission de commissariat aux comptes, et dont il a déjà testé et validé la fiabilité (par exemple les
journaux de paie, les déclarations sociales ou le fichier contenant les informations sur les salariés que
l’équipe utilise pour auditer la provision pour indemnité de départ à la retraite comptabilisée par la
société ALPHA).
2.2.3 Tests de détail des informations quantitatives et qualitatives
Des tests de détail sont mis en œuvre pour vérifier la correcte application des définitions et procédures
et à examiner les preuves à l'appui des données. Par exemple, le cabinet ABC procède comme suit :
 Vérification de la correcte application des règles de mesure définies par le référentiel GRI, en
procédant à des recalculs et des enquêtes
 Vérification des pièces justificatives par échantillonnage pour certains indicateurs comme les
indicateurs relatifs à la consommation d’eau ou d’énergie ou bien ceux liés aux émissions GES.
 Vérification des facteurs de conversion utilisés
 Vérification des certificats d’étalonnage des équipements de mesure
 Recalcul de certains indicateurs (par exemple pour le nombre moyen d’employés permanents,
le cabinet ABC procède au recoupement avec les journaux de paie mensuels qu’il a déjà obtenus
lors de sa mission de CAC)
 Rapprochement direct avec les pièces justificatives (par exemple pour valider le nombre de
femmes cadres ou bien les tranches d’Age des employés par catégorie, le cabinet ABC procède
à la conformation de ces informations avec le fichier master extrait du système de gestion des
ressources humaines, que le cabinet a déjà fiabilisé lors de sa mission CAC pour d’autres besoins
de la mission.
 Entretiens de corroboration des informations qualitatives sélectionnées
 Recensement des sources d’informations qualitatives, consultation d’une sélection des
documents identifiés, et vérification de la fiabilité des informations préparées par rapport aux
données collectées. Par exemple, l’entreprise indique qu’elle octroie les mêmes avantages
sociaux aux employés à temps plein ou à temps partiel ou les temporaires. Le recoupement entre
les factures du prestataire des tickets restaurant et des feuilles de suivi de leurs distributions aux
employés confirment cette information.
3. Evaluation des résultats des travaux
L’équipe du cabinet ABC a procédé à la centralisation des différentes erreurs ou anomalies détectées
dans un « tableau des anomalies » qui comporte 3 parties, étant donné que la prise en compte de l'impact
cumulé des anomalies sur l’opinion d’assurance est différente :
 Les erreurs sur les informations quantitatives
 Les erreurs sur les informations qualitatives
 Les anomalies ou défaillances relevées sur le système de contrôle interne
Cette synthèse est présentée au niveau de l’annexe 10-07 du présent mémoire.

115
Section 3 : Conclusion et clôture de la mission
Dans cette troisième section, nous examinerons le process de clôture de la mission qui comporte la revue
finale du dossier, l’analyse des exceptions relevées, la discussion avec les organes de
gouvernance…pour aboutir enfin à l’émission des rapports.
1. Travaux de préclôture
1.1 Revue des évènements postérieurs
En application du paragraphe 61 de l’ISAE 3000, le cabinet ABC a prévu des diligences
complémentaires à faire sur les évènements survenus après la période de reporting, mais avant que son
rapport ne soit remis à la société, appelés « évènements postérieurs » ; il s’agit donc de la période du 01
janvier 2022 à la date d’émission de son rapport, soit le 15 Avril 2022. Le cabinet ABC procède comme
suit :
 Entretien avec la direction pour demander s’il y a eu des évènements ou si cette dernière a eu
connaissance de nouveaux éléments qui pourraient avoir un effet sur les informations ESG
sélectionnées ou qui auraient pu modifier ses conclusions
 Examen de pièces probantes supplémentaires tels que la dernière version à date du tableau de
suivi des litiges avec les employés, …
Sur la base de ces diligences, le cabinet ABC n’a identifié aucun fait majeur qui aurait un impact sur ses
conclusions.
1.2 Revue globale des travaux et synthèse des conclusions
Dans le cadre de la préparation de la clôture de la mission, le cabinet ABC procède à une vérification
globale du dossier pour s’assurer que tous les éléments nécessaires y sont et qu’ils sont mis à jour selon
la dernière version des conclusions ou avec les éléments probants supplémentaires obtenus.
Bien que les travaux de l’équipe aient été revus au fur et mesure lors du déroulement de la mission, une
revue finale est effectuée pour bien valider les conclusions, et pour s’assurer que toutes les anomalies
significatives relevées ont été remontées dans le tableau de synthèse.
Etant donné que la société Alpha a procédé aux corrections des anomalies au fur et à mesure de leur
détection et discussion, comme convenu avec le cabinet ABC lors de la phase de planification, la
dernière version du rapport annuel est reçue, contenant les informations ESG corrigées. Des travaux de
pointage des données pour s’assurer de la bonne prise de considération des ajustements proposés, une
relecture des informations qualitatives et une vérification de la cohérence avec les autres sections du
rapport de gestion sont effectués. Par la suite, une note de synthèse est préparée comportant ce qui suit :
 Rappel des éléments clés de la phase de planification (acceptation et évaluation des critères,
seuils de signification, risques significatifs, équipe intervenante et planning…)
 Présentation sommaire des travaux effectués
 Présentation du résultat des travaux de revue des évènements postérieurs
 Présentation de la synthèse des anomalies, avec distinction entre celles qui sont corrigées et
celles qui ne l’ont pas été.
 Projet de l’opinion d’assurance.
1.3 Obtention de la lettre d’affirmation
En application de l’ISAE 3000 dans son paragraphe 56, le cabinet ABC demande à la direction de la
société ALPHA de lui signer une lettre d’affirmation lui confirmant qu’elle a mis à sa disposition toutes
les informations nécessaires à la mission, et confirmant le respect des règles de mesure et d’évaluation
des informations ESG objet de la mission.
La lettre d’affirmation figure au niveau de l’annexe 10-08 du présent mémoire.

116
 2. Préparation et émission du rapport
2.1 Formulation de l’opinion
Le cabinet ABC utilise le diagramme de la Figure 20 pour formuler sa conclusion sur la mission
d’assurance de la société Alpha. La conclusion sera « non modifiée » au vu de ce qui suit :
 Les erreurs quantitatives relevées ont été corrigées par la direction ;
 Certaines informations qualitatives sont erronées et n’ont pas pu être corrigées, mais
l’impact n’est pas jugé très significatif.
2.2 Rédaction et émission du rapport
Pour la rédaction de son rapport, le cabinet ABC identifie les éléments obligatoires mentionnés par la
norme ISAE 3000, et s’inspire des modèles figurant au niveau du guide publié par l’IAASB123 et au
niveau de l’ISAE 3410.
Le rapport émis par le cabinet ABC figure au niveau de l’annexe 10-09 du présent mémoire.
3. Contrôle qualité
Le système de contrôle qualité mis en place au sein du cabinet ABC permet à la personne désignée pour
le faire, d’effectuer ses travaux tout au long de la mission.
Pour la présente mission, l’associé en charge du contrôle qualité a été impliqué dès la phase
d’acceptation de la mission pour l’évaluation des critères préalables. Il était invité aux différentes
réunions internes suivantes : réunion d’analyse des risques, réunion de revue et de validation de la note
de planification, réunion de synthèse à la suite de la première intervention de l’équipe et la réunion de
synthèse finale. Il avait également accès au dossier pour consulter et valider les principaux documents
au fur et à mesure de l’avancement de la mission ; le directeur en charge de la mission le notifiait à
chaque fois que la documentation d’un questionnaire important ou d’un jalon de la mission est finalisé.
Lors de la phase finale, et avant l’émission du rapport, il procède à une revue globale du dossier, pour
vérifier notamment la cohérence entre les risques identifiés, la note de planification, la note de synthèse
et l’avis à émettre.

123
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 aux missions d’assurance relatives à l’information sur la
durabilité ou à d’autres formes d’information externe élargie.

117
 Conclusion de la deuxième partie
Les sujets relatifs à l’ESG présentent de nouvelles opportunités de développement pour la profession
pour répondre aux besoins des différents acteurs économiques d’être accompagnés lors de la définition
et de la mise en place de stratégies et de processus de reporting, et le besoin des utilisateurs d’obtenir
une assurance sur la fiabilité des informations publiées par les entreprises.
Dans le cadre de cette deuxième partie, nous avons d’abord présenté une analyse des aptitudes des
experts comptables leur permettant de se positionner sur les offres ESG en général, et sur les missions
en lien avec les reporting ESG en particulier. Ensuite, en nous inspirant des différentes actions
entreprises par l’IFAC et par les homologues de l’OECT dans différents pays, nous avons proposé une
feuille de route qui pourrait aider au positionnement de la profession, la formation des professionnels et
la préparation des outils nécessaires pour la réalisation des missions d’assurance. Des propositions ont
également été conçues pour les cabinets d’expertise comptable.
Par ailleurs, nous avons suggéré que pour donner l’exemple, l’OECT doit lui-même engager sa propre
stratégie RSE, et pour cela, nous avons pensé à quelques actions pratiques qui pourraient être déployées.
Par la suite, nous avons présenté un kit comportant des outils pratiques, qui ambitionne d’aider les
experts comptables à monter en compétences pour développer des offres liées aux reportings ESG. Il
s’agit d’un glossaire des termes souvent rencontrés dans le domaine de l’ESG et la liste des acronymes
relatifs au référentiels ESG et aux organismes qui y sont liés ; une checklist des formations
internationales disponibles en ligne, des fiches pratiques résumant les principaux référentiels de
reporting les plus utilisés et enfin une proposition d’un plan d’action pour l’OECT (avec les membres,
avec les parties prenantes). Nous avons également élaboré quelques outils et questionnaires pouvant
aider les experts comptables dans la réalisation des missions d’assurance sur les reporting ESG, en
s’inspirant principalement des dispositions de la norme ISAE 3000 et du guide publié par l’IAASB.
Finalement, nous avons déroulé un cas pratique illustrant la démarche requise dans le cadre des missions
d’assurance sur des reportings ESG.
Tout ceci pour servir la profession qui est appelée à s’engager dans des missions en relation avec les
reporting ESG, en vue de se préparer convenablement et être prête quand l’assurance de ces rapports
deviendra incontournable.

118
 Conclusion générale
L’intérêt autour des reporting ESG ne cesse d’augmenter depuis quelques années à la suite de la
multiplication des efforts des différents acteurs (autorités réglementaires, organisations non
gouvernementales, entreprises transnationales). Les raisons de préparation des reporting ESG sont
multiples. L’initiative peut émaner d’une démarche volontaire de l’entreprise, d’une obligation légale
ou d’une exigence de l’une ou plusieurs de ses parties prenantes. En effet, les reporting ESG présentent
un outil stimulant pour que les entreprises s’engagent dans l’atteinte des objectifs de développement
durable, qui ont été définis par les Nations Unies pour faire face aux urgences environnementales,
sociales et de gouvernance dans le monde.
Cependant, avec l’évolution rapide des textes et référentiels liés aux reporting ESG, qui fournissent des
cadres et des lignes directrices aidant les entreprises à fixer des objectifs et évaluer comment elles
peuvent affecter ou être affectées par des sujets liés aux enjeux du développement durable, les dirigeants
se trouvent perplexes sur comment aborder le sujet. Les utilisateurs des informations ESG ont de leur
côté un besoin croissant d’avoir une assurance sur la fiabilité de reporting sur lesquels ils se basent pour
la prise de décisions stratégiques.
Les différentes recherches et analyses menées dans le cadre de ce mémoire nous mènent à constater que
la sensibilité à l’importance des reporting ESG est plus élevée dans des environnements où les
collaborations à différentes échelles sont mises en place. Nous remarquons également que les
obligations réglementaires accélèrent le déploiement et l’expansion de la pratique de préparation des
reporting ESG et de leur assurance.
La Tunisie, par ses politiques extérieures avec les partenaires économiques, et ses bonnes relations avec
les organisations mondiales notamment les agences des Nations Unies, avance progressivement sur la
promotion des concepts de la RSE et ESG. Le cadre réglementaire déjà en place est propice au
développement des stratégies RSE (Les textes en lien avec la protection de l’environnement, le droit
social et les règles de gouvernance). Il faudrait toutefois veiller à la bonne application des textes, à
communiquer positivement sur les acquis et à mettre à jour ou rajouter les règlementations nécessaires
pour être en phase avec les pratiques internationales.
Quant au reporting ESG, le premier pas a été fait en décembre 2021 avec la publication par la BVMT et
le CMF du guide de préparation des informations ESG. Cependant, son application demeure facultative
et la majorité des entreprises cotées n’ont pas publié leur reporting ESG au titre de l’exercice écoulé.
Nous espérons observer des évolutions prochaines sur la réglementation afin d’embarquer leplusgrand
nombre d’entreprises dans cette dynamique mondiale.
Les experts comptables du fait de leur proximité des entreprises et des régulateurs d’une part, et du fait
de leur multidisciplinarité et leur maitrise des processus de traitement des données d’autre part, devraient
s’approprier ce nouveau sujet de reporting ESG qui fait effervescence au niveau mondial et qui présente
des opportunités de transformation et de développement pour la profession. Ils doivent se préparer pour
jouer leur rôle de conseiller et d’accélérateur de transformation.
Pour pouvoir bien les positionner comme acteur légitime, les experts comptables gagneraient à se former
et à se préparer pour les nouvelles missions qui seront demandées par les entreprises et par les différents
acteurs économiques. L’OECT et les différents cabinets d’expertise comptable pourront fortement
contribuer à la prise de conscience, la montée en compétence et l’appropriation du sujet, et en particulier
pour rendre l’assurance des rapports ESG obligatoire permettant ainsi une transparence et une fiabilité
des informations.
D’un point de vue collectif, il est recommandé de se familiariser avec les concepts généraux du
développement durable et de la RSE et d’en comprendre les enjeux (réchauffement climatique,
biodiversité, gestion des ressources naturelles, protection des droits de l’Homme, pratiques responsables
des achats...). Les experts comptables devront également se former sur les référentiels de reporting(GRI,

119
SASB, IFRSs, GHG Protocol…). Différents moyens sont possibles dont la lecture et la compréhension
des référentiels de reporting les plus répandus pur lesquels des « fiches pratiques », comportant un
résumé des principales dispositions et publications, sont proposés dans le cadre de ce mémoire124. Aussi,
les différents organismes de la profession et les normalisateurs des référentiels ESG, conscients du
besoin d’apprentissage des différents acteurs ESG (professionnels ou personnes en charge de la
préparation des reporting ESG), proposent également une multitude de formations en ligne que nous
avons essayé de recenser et de présenter au niveau du présent mémoire125.
D’un autre côté, l’OECT aura un rôle à jouer en tant que représentant de la profession. Le sujet pourra
être abordé au sein la commission de développement de la profession afin de définir une stratégie
adéquate et une feuille de route, à l’instar de ce qui a été fait par les organismes de la profession au
niveau mondial (IFAC) et au niveau des différents pays. Nous avons dans le cadre de ce mémoire
présenté quelques propositions sur les actions pouvant être menées, articulées autour de quatre axes
stratégiques : Communication interne (avec les membres) et externe (avec les différentes parties
prenantes), influence (auprès des régulateurs, des entreprises et des ONG), formation et développement
(conception d’outils et de notes d’orientation, …).
L’engagement de la profession en tant qu’acteur socialement responsable est un projet stratégique qui
peut s’inscrire au sein des axes « Communiquer » et « influencer ». En effet, montrer l’exemple et
s’engager soi-même est un bon moyen pour augmenter sa crédibilité et pouvoir se positionner comme
acteur légitime en la matière, mais aussi pour contribuer à son tour à l’atteinte des ODD. S’engager dans
la RSE peut être d’un grand intérêt à la profession comme son attractivité, l’amélioration des aspects de
la gouvernance, augmentation du nombre de femmes experts comptables… Nous avons proposé dans le
cadre de ce travail quelques idées que l’OECT pourra mettre en œuvre pour sa stratégie RSE.
Outre les actions collectives qui seront mises en place par l’OECT, des efforts individuels sont
également nécessaires de la part des experts comptables pour accélérer la préparation des professionnels
aux sujet ESG, et être prêts aux nouvelles opportunités qui se présentent. Dans le cadre de ce mémoire,
nous avons présenté les différentes étapes que nous avons jugé clés pour une préparation des cabinets
des experts comptables individuellement : formation et spécialisation des équipes, définition des actions
de développement, identification des besoins et élaboration d’une stratégie de ciblage, préparation des
outils nécessaires pour la réalisation des missions…
L’analyse des différentes opportunités qui se présentent à la profession nous mènent à conclure que les
deux principaux rôles que les experts comptables peuvent jouer en matière d’ESG sont : les conseillers
et les tiers de confiance.
En tant que conseillers, les missions qui peuvent être menées sont multiples. Nous citions à titre
d’exemple l’accompagnement des entreprises dans leur processus de discussion avec les parties
prenantes (identification et priorisation, préparation de questionnaires, animation des sessions de
travail…) et l’accompagnement à la préparation des reporting ESG. Cependant, il faut être conscient
qu’il y a plusieurs acteurs sur le marché126 qui pourraient également avoir les compétences et la légitimité
pour accompagner les entreprises sur les mêmes sujets et par conséquent, il est important que la
profession s’impose et s’empare du sujet en temps opportun.
Pour le deuxième rôle qui est le tiers de confiance, il est vrai qu’il n’y a pas actuellement des obligations
d’assurance, mais on observe pourtant des pratiques avancées en la matière dans le monde, et on s’attend
à une évolution similaire pour la Tunisie, étant donné que les utilisateurs des informations ESG auront
besoin d’être réconfortés sur la fiabilité des reporting en amont de prise de décisions stratégiques. En
tant que profession réglementée, les experts comptables semblent les mieux positionnés pour réaliser ce
type de missions et pour contribuer à la protection de l'intérêt public. Des normes régissant les missions

124
Fiche pratique n°2 de l’annexe 06
125
Fiche pratique n°3 de l’annexe 07 (Une quarantaine de formations, dont à peu près la moitié sont gratuites)
126
Par exemple les bureaux de certification ISO qui accompagnent les entreprises à définir et à mettre en place des systèmes de management

120
d’assurance existent déjà et d’autres sont en cours de développement. La démarche ressemble aux
missions d’audit selon les ISA, mais présente toutefois quelques particularités que les professionnels
doivent prendre en considération lors de l’acceptation et la réalisation des missions.
Dans le cadre de la proposition de solutions pratiques pour la profession, nous avons à travers ce
mémoire développé des outils permettant de comprendre quelques particularités de la norme ISAE 3000,
applicable pour ce type de missions, et nous avons déroulé un cas pratique qui a permis d’analyser les
différentes étapes de la mission d’assurance avec des illustrations pratiques, des réflexions et des
jugements de l’expert-comptable ainsi que des papiers de travail utilisés dans le cadre de ses travaux (en
annexe de ce mémoire).
Nous pouvons conclure que l’ESG est un sujet d’avenir, qui apporte beaucoup d’opportunités pour
l’humanité, pour la Tunisie et pour les experts comptables. En être conscient, s’adapter et agir en temps
opportun est primordial pour pouvoir en profiter pleinement.

121
Bibliographie

BIBLIOGRAPHIE

122
 OUVRAGES

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Supérieur
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ARTICLES

- Baysden, C. (2021), « ESG offers growth opportunities for 2022». Journal of Accountancy, Publié
le 01 décembre 2021. Disponible sur ESG offers growth opportunities for 2022 - Journal of
Accountancy
- Ben Rhouma, A et Koleva, P. (2020), « Quel modèle émergent de RSE dans la Tunisie
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responsable.
- Catanese, J. (2021), « Certification des données non financières : l'état des lieux mondial de
l'IFAC », Compta online, Publié le 06 septembre 2021. Disponible sur https://www.compta-
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- CHERKAOUI, A et CHERKAOUI, Z. (2020), « Du reporting de la performance globale à la
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Consulté sur https://revues.imist.ma/index.php/JOSSOM/article/view/22348
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Publié en décembre 2021. Disponible sur
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Measure It», Diligent, Publié le 29 juillet 2021. Disponible sur
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- Ghozzi-Nekhili, C, Gana-Oueslati, E et Labaronne, D. (2015), « Normalisation et Responsabilité
Sociétale des Entreprises en Tunisie : le rôle des certifications internationales », parue dans
Recherches en Sciences de Gestion.
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need-to-understand-confusing-acronyms-of-esg-and-sustainability-2022-7?r=US&IR=T
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Algérie ; le cas d’une entreprise du secteur agroalimentaire, NCA Rouiba ». Consulté sur
https://intercostos.org/wp-content/uploads/2018/01/KHOUATRA-2.pdf
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Alliance of International Financial Centers, Publié le 06 août 2021. Disponible sur
https://waifc.finance/fr/opinions/where-is-sustainability-information-in-2021/
- Tocchini, F. Cafagna, G. (2022). «Les 5 principaux obstacles à un reporting ESG efficace »,
Wolterskluwer, Publié le 20 juillet 2022. Disponible sur https://www.wolterskluwer.com/fr-
fr/expert-insights/the-5-biggest-hurdles-to-effective-esg-reporting
- Schmidt, S. (2020), « Expert-comptable : acquérir les compétences pour les dossiers RSE »,
Compta online, Publié le 29 septembre 2020. Disponible sur https://www.compta-
online.com/expert-comptable-acquerir-les-competences-pour-les-dossiers-rse-ao4663
- Seidenstein, T. (2021), « Assurance standards keeping pace on non-financial reporting»,
International Federation of Accountants (IFAC), Publié le 22 March 2021. Disponible sur
https://www.ifac.org/knowledge-gateway/supporting-international-
standards/discussion/assurance-standards-keeping-pace-non-financial-reporting
- Soufeljil, M, Lakhal, L et Belloumi, M. (2016), « Impacts des caractéristiques de la PME familiale
tunisienne sur l’adoption de la RSE : rôle médiateur de la connaissance de la RSE », parue dans
Recherches en Sciences de Gestion. Consulté sur https://www.cairn.info/revue-recherches-en-
sciences-de-gestion-2016-4-page-99.htm

THESES ET MEMOIRES

- Abderrahmen, A. (2012), « L'évolution de l'information environnementale et ses implications sur

la démarche du commissaire aux comptes », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme
d’expertise comptable en Tunisie.
- Aunay, E. (2015), « Mise en place d’un outil de suivi des efforts et de la performance orienté
développement durable et responsabilité sociétale des entreprises dans une clinique privée de
moins de 100 lits : Rôle de l’expert-comptable », Mémoire préparé en vue de l’obtention du
diplôme d’expertise comptable en France.
- Barkia, N. (2001), « la certification des entreprises de services selon la norme ISO 9001 : cas des
cabinets d’expertise comptable », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise
comptable en Tunisie.
- Bauguil, V. (2014), « La responsabilité sociétale des entreprises : Stratégie d’évolution du cabinet
d’expertise comptable » Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise
comptable en France.
- Ben Abid, S. (2008), « Les dépenses et les pertes environnementales : diagnostic et divulgation
de l'information comptable correspondante », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme
d’expertise comptable en Tunisie.

124
- Calemard, A. (2018), « Le pilotage de la responsabilité sociale des entreprises : mission pour
l’expert-comptable : proposition d’un guide méthodologique pour une mission d’appui au
reporting », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en France.
- Domer, B. (2019), « Transposition de la directive européenne 2014/95/UE : un nouvel enjeu pour
les organismes tiers indépendants », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme
d’expertise comptable en France.
- El Bahi, S. (2012), « La responsabilité sociétale d'entreprise (RSE) : proposition d'une
méthodologie d'audit pour l'expert-comptable », Mémoire préparé en vue de l’obtention du
diplôme d’expertise comptable en Tunisie.
- Fakhfakh, M,S. (2021), « Reporting intégré et qualité de l'information comptable : rôle de l'expert-
comptable dans la détection de l'erreur de prévision des états financiers des entreprises
tunisiennes », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en
Tunisie.
- Gargouri, S. (2003), « les métiers de l'expert-comptable dans le contexte des nouvelles
technologies de l’information et de la communication : de l'étude d'impact a l'organisation de la
réaction », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en Tunisie.
- Jolivet, Q. (2018), « La mise en place d’un reporting extra-financier dans l’activité de collecte et
de traitement de déchets : Proposition d’une démarche méthodologique pour l’expert-
comptable », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en France.
- Kadri, M, L. (2003), « La prise en charge du risque environnemental dans les états financiers des
entreprises industrielles : rôle de l'expert-comptable », Mémoire préparé en vue de l’obtention du
diplôme d’expertise comptable en Tunisie.
- Khemir S. (2011), « Identification des attentes et des besoins des professionnels financiers
tunisiens en matière de critères ESG », Comptabilités, économie et société, Montpellier, France.
- Ktat, S. (2017), « Impact des critères E-S-G sur la performance financière des entreprises de
secteurs controversés », Thèse présentée pour le doctorat en Sciences de la Gestion à l’université
des Antilles.
- Monnier, T. (2019), « Le rôle du commissaire aux comptes en partenariat avec un organisme tiers
indépendant dans le contrôle de la déclaration de performance extra-financier », Mémoire préparé
en vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en France.
- Rietsch, N. (2020), « Proposition d’un guide pratique pour la mise en place d’une démarche RSE
au sein d’un cabinet d’expertise comptable de moins de 250 personnes », Mémoire préparé en
vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en France.
- Rivals, J. (2013), « Etablissement et vérification des informations relatives à la responsabilité
sociale des entreprises (RSE) dans le cadre des dispositions légales et réglementaires issues de
l’article 225 de la loi « Grenelle 2 » : Proposition d’un guide pratique à l’attention de la profession
comptable », Mémoire préparé en vue de l’obtention du diplôme d’expertise comptable en France.
- Therrien, V. (2019), « Reporting durable volontaire et pratiques internes des grandes entreprises
canadiennes », Thèse présentée à l’École de gestion comme exigence partielle du doctorat en
administration offert conjointement par l’Université de Sherbrooke et l’Université du Québec à
Trois-Rivières.

125
 NORMES, GUIDES, BROCHURES ET ETUDES

Normes internationales d’audit

- Les normes internationales d’audit « ISA »
- ISAE 3000 (Révisée), Missions d'assurance autres que les audits et examens limités de
l'information financière historique
- ISAE 3410, Missions d’assurance relatives aux bilans des gaz à effet de serre
- ISQC 1 Contrôle qualité des cabinets réalisant des missions d’audit ou d’examen limité d’états
financiers, ainsi que d’autres missions d’assurance et de services connexes
- Manuel du Code International de Déontologie pour les Experts-Comptables, y Compris les
Normes Internationales d’Indépendance (IFAC), 2018
- Proposition de projet pour le développement d'une norme générale pour l'assurance des rapports
de durabilité (Norme internationale d'assurance de la durabilité - ISSA 5000) (IFAC) (septembre
2022).
Normes et référentiels internationaux relatifs à la RSE et aux reporting ESG
- Cadre mondial d’indicateurs relatifs aux objectifs et aux cibles du Programme de
développement durable à l’horizon 2030 :
https://unstats.un.org/sdgs/indicators/Global%20Indicator%20Framework%20after%202021%
20refinement_Fre.pdf
- Exposé sondage sur la norme IFRS S1 [en projet] Obligations générales en matière
d’informations financières liées à la durabilité (Mars 2022) disponible sur
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/project/general-sustainability-related-
disclosures/french/fr-issb-exposure-draft-2022-1-general-requirements.pdf
- Exposé sondage sur la norme IFRS S2 [en projet] Informations à fournir en lien avec les
changements climatiques (Mars 2022) disponible sur
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/project/climate-related-disclosures/french/issb-exposure-
draft-2022-2-climate-related-disclosures-dlifrs-fr.pdf
- International Sustainability Standards Board (ISSB), Summary of the Technical Readiness
Working Group's Programme of Work (2021) Disponible sur
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/groups/trwg/summary-of-the-trwg-work-programme.pdf
- International Sustainability Standards Board (ISSB), Prototype Climate-related Disclosures
Requirements (Climate Prototype) (2021) Disponible sur
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/groups/trwg/trwg-climate-related-disclosures-
prototype.pdf
- International Sustainability standard Board (ISSB), Supplement: Technical Protocols for
Disclosure Requirements (Climate Prototype) (2021) Disponible sur
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/groups/trwg/climate-related-disclosures-prototype-
technical-protocols-supplement.pdf
- International Sustainability standards Board (ISSB), Prototype General Requirements for
Disclosure of Sustainability-related Financial Information (General Requirements Prototype)
(2021) Disponible sur https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/groups/trwg/trwg-general-
requirements-prototype.pdf
- Greenhouse Gas Protocol, A Corporate Accounting and Reporting Standard revised edition,
Mars 2004, disponible sur https://ghgprotocol.org/sites/default/files/standards/ghg-protocol-
revised.pdf

126
 - Guide pratique relatif aux indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur
contribution à la mise en œuvre des objectifs de développement durable (CNUCED), disponible
sur https://unctad.org/system/files/official-document/diae2019d1_fr.pdf
- Le cadre d'information relatif à l'environnement et au changement climatique du CDSB :
https://www.cdsb.net/sites/default/files/cdsb_framework_2022.pdf
- Le cadre de référence international portant sur le reporting intégré (IIRC) :
http://integratedreporting.org/wp-content/uploads/2015/03/13-12-08-THE-
INTERNATIONAL-IR-FRAMEWORKFrench.pdf
- Le pacte mondial des Nations Unies :
https://www.unglobalcompact.org/docs/communication_on_progress/Tools_and_Publications/
COP_ Basic_Guide.pdf
- Les principes directeurs de l'OCDE à l'intention des entreprises multinationales :
http://dx.doi.org/10.1787/9789264115439-fr
- Lignes directrices TCFD : https://assets.bbhub.io/company/sites/60/2021/10/FINAL-2017-
TCFD-Report.pdf
- Norme ISO 26000 « RESPONSABILITÉ SOCIÉTALE » : https://www.iso.org/fr/iso-26000-
social-responsibility.html
- Norme ISO 20400 « Achats responsables » : https://www.iso.org/fr/standard/63026.html
- Normes GRI : Global Reporting Initiative (GRI) Standards
- Normes SASB: Sustainability Accounting Standards Board (SASB) Standards
- Principes de l’ONU pour l’investissement responsable : https://www.unpri.org/about

Publications de l’IFAC & de l’IAASB

- Enhancing Corporate Reporting: The Way Forward, IFAC (Septembre 2020). Disponible sur
https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-global-economy/discussion/enhancing-
corporate-reporting-way-forward
- Guide de prise en considération des risques liés aux changements climatiques dans les états
financiers, IAASB (Avril 2021). Disponible sur https://www.iaasb.org/publications/audit-d-
tats-financiers-prise-en-consid-ration-des-risques-li-s-aux-changements-climatiques
- Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) aux
missions d’assurance relatives à l’information externe élargie (Janvier 2022), disponible sur
https://www.iaasb.org/publications/indications-ne-faisant-pas-autorit-sur-l-application-de-la-
norme-isae-3000-r-vis-e-aux-missions-d
- Lettre de réponse de l’IFAC à l’exposé sondage sur le projet de la norme IFRS S1 « General
Requirements for Disclosure of Sustainability-related Financial Information » (Juillet 2022).
Disponible sur https://www.ifac.org/system/files/publications/files/IFAC-Comment-Letter-
ISSB-Exposure-Draft-General-Requirements-Disclosure-Sustainability-Related-Financial-
Information.pdf
- Sustainability information for small businesses : the opportunity for practitioners (IFAC)2021
https://www.ifac.org/knowledge-gateway/preparing-future-ready-
professionals/publications/sustainability-information-small-businesses-opportunity-
practitioners
- Time for Action on Sustainability: Next Steps for the Accountancy Profession, IFAC (Février
2022). Disponible sur https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-global-
economy/publications/time-action-sustainability-next-steps-accountancy-

127
 profession#:~:text=With%20the%20establishment%20of%20the,sustainable%20financial%20
markets%20and%20economies
- The state of play in sustainability assurance - benchmarking global practice, IFAC, AICPA &
CIMA (Juin 2021). Disponible sur https://www.ifac.org/system/files/meetings/files/Agenda-
Item-5B-June-2021-IFAC-AICPA-CIMA-Report-The-State-of-Play-in-Sustainability-
Assurance.pdf
- The state of play in reporting and assurance of sustainability information: update 2019-2020
data & analysis, IFAC, AICPA & CIMA (Juillet 2022). Disponible sur
https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-global-economy/publications/state-
play-reporting-and-assurance-sustainability-information-update-2019-2020-data-analysis

Publications des organismes de la profession comptable

- CPAs, the preferred choice for assurance on sustainability information, AICPA (2018).
Disponible sur AICPA Sustainability Assurance Brochure
- ESG reporting and attestation: A roadmap for audit practitioners – Center for Audit Quality
(AICPA & CIMA, CAQ), February 2021 Disponible sur caq-esg-reporting-and-attestation-
roadmap-2021-Feb_v2.pdf (netdna-ssl.com)
- Kit « Enviro-Compta », Agence de l'environnement et de la maîtrise de l'énergie (ADEME) et
l’Ordre des experts-comptables français (OEC) (2014).
- Le guide « The Assurance Sourcebook » publié par l'Institute of Chartered Accountants in
England and Wales (ICAEW) (Juillet 2012) Disponible sur https://www.icaew.com/-
/media/corporate/files/technical/audit-and-assurance/assurance/assurancesourcebooklinks.ashx
- Lignes d’orientation sur le rôle du réviseur d’entreprises par rapport aux informations de
durabilité - Brochure publiée par l’institut des réviseurs d’entreprises en Belgique (Février 2022)
disponible sur https://www.ibr-ire.be/docs/default-source/fr/Documents/reglementation-et-
publications/publications/brochures/generalites/BROCHURE-ESG-FR-def
- Livre Blanc « Intégration financière et comptabilités socio-environnementales » - DFCG &
OEC français (Mars 2021) Disponible sur https://www.experts-
comptables.fr/sites/default/files/assets/files/Livre_blanc_RSE-DFCG-OEC-17mars2021.pdf
- Sustainability Toolkit, AICPA (2018). Disponible sur Sustainability (aicpa.org)

Autres publications (études, brochures et guides)

- Analyse of goals and targets, GRI & UNGC (2018). Disponible sur
https://www.globalreporting.org/media/arjfrabd/sdg_business_reporting_analysis_2022.pdf
- Baromètre des rapports ESG 2020, Institut Marocain des administrateurs (IMA) (2020).
Disponible sur https://manager.e-
questionnaire.com/accounts/3040/file/Rapport%20ESG%202020.pdf
- Better Business Better World, Business & sustainable Development Commission, (2017).
Disponible sur
https://sustainabledevelopment.un.org/index.php?page=view&type=400&nr=2399&menu=15
15
- Brochure de présentation de l’investissement responsable. Disponible sur
https://www.unpri.org/download?ac=10228
- Comment aborder la présentation de l’information ESG, 1ère partie, Deloitte Canada. Disponible
sur

128
 https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/ca/Documents/audit/Environmental_social_a
nd_governance_reporting_advisory_article_1_fr_updated.pdf)
- Comment aborder la présentation de l’information ESG, 2ème partie : présentation efficace de
l’information ESG, Deloitte Canada. Disponible sur
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/ca/Documents/audit/Environmental_social_a
nd_governance_reporting_advisory_article_2_fr_updated.pdf
- Comment aborder la présentation de l’information ESG, 3ème partie : certification de
l’information ESG, Deloitte Canada. Disponible sur
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/ca/Documents/audit/Environmental_social_a
nd_governance_reporting_advisory_article_3_fr-updated.pdf
- CxO sustainability report: The disconnect between ambition and impact, Deloitte (Février
2022). Disponible sur
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/global/Documents/2022-deloitte-global-cxo-
sustainability-report.pdf
- Effects of climate-related matters on financial statements, IFRS (Novembre 2020)
https://www.ifrs.org/content/dam/ifrs/supporting-implementation/documents/effects-of-
climate-related-matters-on-financial-statements.pdf
- Global impact report “Building better futures”, Deloitte (2022). Disponible sur
https://www.deloitte.com/content/dam/assets-shared/docs/gx-about-deloitte-global-report-full-
version-2022.pdf
- Growing Your Business With Green And Inclusive Labels, LABEL RSE TUNISIE CONECT,
https://anima.coop/wp-content/uploads/publications/switchmed_conect_oct2016.pdf
- Guide du reporting RSE et déclaration extra-financière, Mouvement des Entreprises en France
(MEDEF) (Septembre 2017). Disponible sur
https://www.medef.com/uploads/media/default/0019/96/13260-guide-dpef.pdf
- Guide de rédaction COP 2021, United nations global compact Tunisia, 2021
- How can value realized today reshape tomorrow?, EY (2022), disponible sur
https://assets.ey.com/content/dam/ey-sites/ey-com/en_gl/topics/global-review/2022/ey-value-
realized-2022-v3.pdf
- In focus : adressing investors needs in business reporting on the SDGs, GRI & UNGC (2018).
Disponible sur https://www.globalreporting.org/media/sphmq4r0/addressing-investor-needs-
sdgs-reporting.pdf
- Integrating the SDGs into corporate reporting: a practical guide, GRI & UNGC (2018).
Disponible sur https://www.unglobalcompact.org/library/5628)
- Rapport « Du reporting à la mesure de performance ESG : Quels impacts pour les entreprises
françaises ? », Mouvement des Entreprises en France (MEDEF) (Septembre 2021). Disponible
sur https://www.medef.com/fr/actualites/du-reporting-a-la-mesure-de-performance-esg-quels-
impacts-pour-les-entreprises-francaises
- The Egyptian Exchange, Model Guidance for Reporting on ESG Performance & SDGs 2019.
Disponible sur https://www.egx.com.eg/getdoc/98b4f610-5544-4f93-a36e-
636d3baf8f45/EGX-Model-Guidance-on-ESG_en-11-10-2016.aspx
- Tunisie : Un programme de réformes à l’appui de la compétitivité et de la croissance inclusive,
OCDE (2015). Disponible sur https://www.oecd.org/fr/pays/tunisie/Tunisie-un-programme-de-
reformes-a-l-appui-de-la-competitivite-et-de-la-croissance-inclusive.pdf

129
 CODES, TEXTES REGLEMENTAIRES ET AUTRES PUBLICATIONS
GOUVERNEMENTALES

Textes réglementaires en Tunisie

- Arrêté du ministre des Finances du 26 mars 2018, portant visa des modifications introduites au
niveau du règlement du conseil du marché financier relatif à l'appel public à l'épargne, JORT du
27 Mars 2018, disponible sur https://www.cmf.tn/sites/default/files/pdfs/reglementation/textes-
reference/reg_CMF_APE_V2022_FR.pdf
- Circulaire de la banque centrale de Tunisie N°2021-05 relative au cadre de gouvernance des
banques et les établissements financiers
- Circulaire de la banque centrale de Tunisie N°2022-01 relative à la prévention et résolution des
créances non performantes
- Code des sociétés commerciales
- Instance Nationale de Lutte Contre la Corruption (INLUCC), 2016, Stratégie Nationale de
Bonne Gouvernance et de Lutte Contre la Corruption, disponible sur https://inlucc.tn/wp-
content/uploads/2020/12/Strategie-Nationale-de-Bonne-Gouvernance-et-de-Lutte-Contre-la-
Corruption-Decembre-2016.pdf
- Institut National de la Normalisation et de la Propriété Industrielle, Le Référentiel National de
la Gouvernance (RNG), disponible sur http://www.innorpi.tn/fr/referentiel-national-de-la-
gouvernance
- GIZ en collaboration avec le ministère de l’environnement et du développement durable,
direction générale du développement durable, 2012, la Stratégie Nationale sur le Changement
climatique, Disponible sur http://www.environnement.gov.tn/PICC/wp-
content/uploads/Strat%C3%A9gie-Nationale-%E2%80%93-Rapport2.pdf
- Loi n°2018/35 du 11 Juin 2018 portant sur la responsabilité sociétale des entreprises, parue au
JORT du 15 et 19 juin 2018 n°48 et 49. Disponible sur
https://www.innorpi.tn/sites/default/files/inline-files/loi_2.pdf
- Ministère de l’environnement et du développement durable, direction générale du
développement durable, 2015, Stratégie Nationale du Développement Durable 2015-2020,
disponible sur
http://www.environnement.gov.tn/images/fichiers/developpement_durable/SNDD-Rapport-
version-final.pdf
- Ministère de l’environnement , 2020, Stratégie Nationale de l’économie verte, disponible sur :
http://www.environnement.gov.tn/index.php/fr/developpement-durable/concretisation-du-
developpement-durable-dans-les-plans-et-les-strategies-de-developpement/strategie-nationale-
de-l-economie-en-tunisie

Textes réglementaires dans d’autres pays

- Circulaire de l’autorité marocaine du marché des capitaux (AMMC) n° 03/19 du 20 février 2019
relative aux opérations et informations financières
- Commission Européenne, lignes directrices sur l'information non financière (2017) disponible
sur : https://eur-lex.europa.eu/legal-
content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX:52017XC0705(01)&from=FR
- Décision n°108-2021 de l’autorité de régulation financière égyptienne, qui règlemente les
obligations de reporting

130
 - Directive 2014/95/UE du parlement Européen et du conseil concernant la publication
d'informations non financières et d'informations relatives à la diversité par certaines grandes
entreprises et certains groupes : http://eur-lex.europa.eu/legal-
content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX:32014L0095&from=FR
- Directive sur la publication d’informations en matière de durabilité par les entreprises
« Corporate Sustainability Reporting Directive CSRD” portant les European Sustainability
Reporting Standards (ESRS) (Novembre 2022), disponible sur
https://www.europarl.europa.eu/doceo/document/TA-9-2022-0380_FR.pdf

Autres publications gouvernementales :

- Guide du reporting Environnemental, Social et de gouvernance- ESG publié par le conseil du
marché financier et la bourse de Tunis, (Décembre 2021) disponible sur
http://bvmt.com.tn/fr/content/la-bourse-de-tunis-publie-le-guide-de-reporting-esg
- Guide d’émission d’obligations vertes socialement responsables et durables en Tunisie, publié
par le conseil du marché financier (Janvier 2022), disponible sur
http://www.bvmt.com.tn/fr/content/publication-par-le-cmf-du-guide-
d%E2%80%99%C3%A9mission-d%E2%80%99obligations-vertes-socialement-responsables-
et
- Guide sur la Responsabilité Sociétale des Entreprises et le reporting ESG publié par l’autorité
marocaine des marchés de capitaux (AMMC) et la bourse de Casablanca, (Mai 2017) disponible
sur https://www.ammc.ma/sites/default/files/Guide%20RSE-ESG%20-%20Version%2028-07-
17_VF_1.pdf

CONFERENCES ET WEBINAIRES

- Company and Climate Change Conference, organisée à Hammamet Tunisie du 18 au 20

décembre 2022, organisée par l’Institut Supérieur de Gestion de Tunis (université de Tunis),
l’école doctorale ISGT - ESSECT – TBS, the Mediterranean Association for Financial and
Economic Analysis (AMAFE), Laboratoire GEF2A Laboratory et EDC Paris Business School
- Forum International de la RSE, organisé par l’agence Tunisienne de mise en place de stratégie
RSE et marketing sociétal « AM Media Plus » en partenariat avec l’académie internationale de
la RSE, le réseau Afrique RSE, le groupe suisse MASODA et le CITET et tenu à la médina
Hammamet du 12 au 14 Mai 2022.
- La gouvernance et le développement durable dans les pays francophones, webinaire
organisé par l’initiative mondiale pour la gouvernance et la durabilité (GIGS), l’OECT et la
fédération internationale des experts-comptables francophones (FIDEF) dans le cadre du
sommet de la Francophonie, le 18 novembre 2022.
- Rencontre débat autour du thème : « La Responsabilité Sociétale des Entreprises : Axe de
développement économique et social et rôle de l’expert-comptable », organisée par le conseil
régional de Tunis et Ben Arous de l’OECT et tenue à Tunis Grand Hôtel le 26 Octobre 2022.

WEBOGRAPHIE

Sites des organismes de la profession comptable :

- American Institute of Chartered Public Accountants (AICPA) https://www.aicpa.org/home
- Association of Chartered Certified Accountants (ACCA): https://www.accaglobal.com
- Chartered Global Management Accountant (CGMA) (USA): https://www.cgma.org/

131
 - Compagnie Nationale Des Commissaires Aux Comptes : https://www.cncc.fr/
- Comptables Professionnels Agréés Canada (CPA Canada) https://www.cpacanada.ca/fr
- Deloitte IAS Plus : Climate-related resources (iasplus.com)
- Deloitte : Climate resources for finance professionals | Deloitte UK
- EY: https://www.ey.com
- International Federation of Accountants (IFAC): https://www.ifac.org/
- International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB): https://www.iaasb.org/
- International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA) https://www.ethicsboard.org/
- Institut des Réviseurs d’Entreprises (IRE) https://www.ibr-ire.be/fr
- Institute of Chartered Accountants in England and Wales (ICAEW): www.icaew.com
- KPMG : www.KPMG.COM
- Ordre des Experts Comptables de la Tunisie : https://www.oect.org.tn/
- Ordre des Experts Comptables du Maroc https://www.oecmaroc.com/
- Ordre Des Experts Comptables Français (OEC) (France) : https://www.oec-paris.fr/
- PWC : https://www.pwc.com/
Sites des organismes liés à la RSE & ESG :
- Agence Nationale de Protection de l'Environnement : http://www.anpe.nat.tn/Fr/
- Agence Nationale de Gestion des Déchets : http://www.anged.nat.tn/
- Centre International des Technologies de l'Environnement de Tunis : www.citet.nat.tn
- Climate Disclosure Standards Board (CDSB): https://www.cdsb.net/
- Conseil Economique, Social et Environnemental (CESE) : http://www.ces.ma/
- Global Reporting Initiative-GRI: https://www.globalreporting.org/
- Greenhouse Gas Protocol: https://ghgprotocol.org/
- IIRC : https://integratedreporting.org/the-iirc-2/
- International Sustainability Standards Board (ISSB) https://www.ifrs.org/groups/international-
sustainability-standards-board/
- ISAR: https://isar.unctad.org/
- Ministère de l’environnement : www.environnement.gov.tn
- MSCI : www.msci.com
- Novethic: www.novethic.fr
- Les principes d’Investissement Responsable- PRI : https://www.unpri.org/
- Les principes de l’équateur : http://equator-principles.com/wp-
content/uploads/2018/01/equator_principles_french_2013.pdf
- Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) : www.oecd.org
- Organisation internationale de normalisation : www.iso.org
- Organisation Internationale de travail : www.ilo.org

132
 - République française, Agence de la transition écologique (ADEME), centre de ressources sur
les bilans de gaz à effet de serre : https://bilans-ges.ademe.fr
- SASB: https://www.sasb.org/
- SBTi : https://sciencebasedtargets.org
- SSEI : https://sseinitiative.org/
- TCFD: https://www.fsb-tcfd.org/
- TCFD Hub: https://www.tcfdhub.org/case-study/
- UN Global Compact : https://www.unglobalcompact.org/
Autres sites :
- Bourse des Valeurs Mobilières de Tunis (BVMT) : https://www.bvmt.com.tn/
- Conseil du marché financier (CMF) : https://www.cmf.tn/
- International Financial Reporting Standards Foundation (IFRS Foundation)
https://www.ifrs.org/
- US Security Exchange Commission: www.sec.gov

133
Annexes

ANNEXES

134
 Annexe 01 : Vue d’ensemble de l’ISO 26000127

127
https://www.iso.org/fr/publication/PUB100260.html

135
Annexe 02 : Les domaines d’action définis par l’ISO 26000128
Question centrale : Gouvernance de l'organisation

Question centrale : Droits de l'Homme

Domaine d'action 1 : Devoir de vigilance

Domaine d'action 2 : Situations présentant un risque pour les droits de l'Homme

Domaine d'action 3 : Prévention de la complicité

Domaine d'action 4 : Remédier aux atteintes aux droits de l'Homme

Domaine d'action 5 : Discrimination et groupes vulnérables

Domaine d'action 6 : Droits civils et politiques

Domaine d'action 7 : Droits économiques, sociaux et culturels

Domaine d'action 8 : Principes fondamentaux et droits au travail

Question centrale : Relations et conditions de travail

Domaine d'action 1 : Emploi et relations employeur/employé

Domaine d'action 2 : Conditions de travail et protection sociale

Domaine d'action 3 : Dialogue social

Domaine d'action 4 : Santé et sécurité au travail

Domaine d'action 5 : Développement du capital humain

Question centrale : L'environnement

Domaine d'action 1 : Prévention de la pollution

Domaine d'action 2 : Utilisation durable des ressources

Domaine d'action 3 : Atténuation des changements climatiques et adaptation

Domaine d'action 4 : Protection de l'environnement, biodiversité et réhabilitation des habitats naturels

Question centrale : Loyauté des pratiques

Domaine d'action 1 : Lutte contre la corruption

Domaine d'action 2 : Engagement politique responsable

Domaine d'action 3 : Concurrence loyale

Domaine d'action 4 : Promotion de la responsabilité sociétale dans la chaîne de valeur

Domaine d'action 5 : Respect des droits de propriété

Question centrale : Questions relatives aux consommateurs

Domaine d'action 1 : Pratiques loyales en matière de commercialisation, d'informations et de contrats

Domaine d'action 2 : Protection de la santé et de la sécurité des consommateurs

Domaine d'action 3 : Consommation durable

128
https://www.iso.org/obp/ui/fr/#iso:std:iso:26000:ed-1:v1:fr

136
 Domaine d'action 4 : Service après-vente, assistance et résolution des réclamations et litiges pour les
consommateurs

Domaine d'action 5 : Protection des données et de la vie privée des consommateurs

Domaine d'action 6 : Accès aux services essentiels

Domaine d'action 7 : Éducation et sensibilisation

Question centrale : Communautés et développement local

Domaine d'action 1 : Implication auprès des communautés

Domaine d'action 2 : Éducation et culture

Domaine d'action 3 : Création d'emplois et développement des compétences

Domaine d'action 4 : Développement des technologies et accès à la technologie

Domaine d'action 5 : Création de richesses et de revenus

Domaine d'action 6 : La santé

Domaine d'action 7 : Investissement dans la société

137
 Annexe 03 : Liste des 32 indicateurs ESG proposés dans le guide
CMF/BVMT129

129
Guide du reporting environnemental, social et de gouvernance ESG, BVMT&CMF, Décembre 2021

138
139
140
141
142
 Annexe 04 : Tableaux d’analyse du contenu des rapports ESG
Annexe 04 – 01 : Analyse des informations ESG publiées par Poulina Group Holding
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Format - Le rapport ESG est inclus dans le rapport de gestion.
Structure - Introduction + 3 chapitres (E – S- G)
Référentiel Guide du CMF
Contenu
Chapitre 1 : Une croissance Section 1 : La consommation Présentation des engagements et réalisations majeures du groupe, avec un rappel des lois applicables en lien
compatible avec les équilibres énergétique avec ce sujet.
environnementaux Présentation des indicateurs E1.1 à E3
Section 2: Les axes Présentation des engagements et réalisations majeures du groupe, avec un rappel des lois applicables en lien
environnementaux Eau, Air et avec ce sujet
Sol Gestion des eaux :
- Volet 1 : Préservation des eaux
- Volet 2 : Amélioration de la gestion des eaux
- Volet 3 : Réutilisation des eaux et économie circulaire (comparaison faite avec l’objectif national)
Présentation des indicateurs E4.1 et E4.2
La maitrise des émissions atmosphériques :
Le groupe n’a pas publié les indicateurs proposés dans le guide du CMF (E5 à E6) mais a quand même
expliqué ses pratiques et indiqué ses taux de conformité.
La gestion des déchets solides :
Présentation des indicateurs E9 et E10
Chapitre 2 : La viabilité des Section 1 : Le volet social Présentation des indicateurs S1 à S9.2, avec un mix entre des informations qualitatives et quantitatives.
relations Section 2: L’engagement Les actions menées au cours de l’exercice 2021 sont listées
& des conditions de travail et Sociétal de PGH Il n’a pas été répondu aux indicateurs S10.1 et S10.2 comme ça a été fait pour les autres indicateurs
l’engagement sociétal de
Poulina
Chapitre 3 : Le renforcement Gouvernance de l’entreprise Présentation des indicateurs G1 à G11, avec un mix entre des informations qualitatives et quantitatives.
de la bonne gouvernance dans
le Groupe
Source : Rapport annuel de gestion et reporting ESG de Poulina Group Holding pour l’exercice clos au 31/12/2021

143
Annexe 04 – 02 : Analyse des informations ESG publiées par Banque Attijari Tunisie :
Rubrique Analyse
Format Le rapport de gestion comporte une partie intitulée « RSE », qui comporte 2 pages
seulement.
Référentiel Pas de référentiel, mais il a été fait mention à l’ISO 26000
Contenu
Présentation des 4 axes stratégiques :
 Accompagner le développement d’une économie durable
 Être exemplaire dans la conduite des affaires et dans les relations avec
les parties prenantes
 Une banque soucieuse de l’environnement
 S’engager auprès des communautés de la société civil
Présentation de 3 actions sociétales réalisées sur l’exercice 2021.
Source : Rapport annuel 2021 – Attijari Bank Tunisie

Annexe 04 – 03 : Analyse des informations ESG publiées par Attijariwafa Bank Maroc :
Rubrique Analyse
Format
Structure Rapport séparé RSE en de 2016 à 2020
Intégré dans le rapport annuel de gestion en 2021
Référentiel Circulaire ANMC 03/20219
Inspirés des principes GRI d’une façon volontaire
Référence au ODD des Nations Unies
Contenu de la partie RSE au sein du rapport annuel 2021
Présentation générale de Pilotage de la démarche
l’organisation autour de la Identification des enjeux prioritaires (5 économiques, 11 social et sociétal, 1
RSE, de la stratégie et des éthique, 1 gouvernance)
enjeux prioritaires. Dialogue avec les parties prenantes
Distinctions et reconnaissances
Informations ESG - Présentation des engagements et des actions de la banque (Informations
qualitatives et quantitatives) pour chacune des thématiques suivantes :
 Respecter l’environnement et lutter contre le changement climatique
 Accompagner la croissance verte
 Être exemplaire dans la conduite des affaires et dans les relations avec
les parties prenantes
 Garantir l’intégrité, la loyauté et la transparence a tous les niveaux de
l’entreprise
 Améliorer le cadre de vie des collaborateurs
 S’engager auprès des communautés et de la société civile
Un tableau comportant des indicateurs sociaux
Source : Rapport financier 2021 – Attijari Wafa Bank

144
Annexe 04 – 04 : Analyse des informations ESG publiées par LAFARGE Maroc :
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Format - Sur le site internet de la société il y a :
 Rapport séparé RSE en de 2016 à 2020
 2021 Intégré dans le rapport annuel
Référentiel ISO 26000
Circulaire ANMC 03/20219
Contenu
Informations générales Périmètre et méthode de reporting
Analyse de matérialité Démarche globale de consultation des parties prenantes entamée en vue de la construction d’une
matrice de matérialité afin de déterminer les enjeux les plus importants pour le groupe (A finaliser
sur 2022)
Santé et sécurité -
Présentation des actions et de quelques indicateurs
Climat et énergie
Il a été remarqué qu’il n’y a pas eu assez de détails pour les enjeux liés aux émissions GES, à la
Engagement pour un Economie circulaire
consommation de ressources naturelles et à la pollution qui sont normalement des enjeux prioritaires
développement durable Eau et nature
pour le secteur de fabrication de ciments.
Populations et communautés
Les femmes et les hommes, Informations sur les organes de
Présentation des actions et de quelques indicateurs
première richesse de Lafarge gouvernance
Présentation d’un tableau détaillé des indicateurs RH
Holcim
Général Présentation d’un tableau détaillé des organes de gouvernance (mandats, historique, biographie,
fonctions et appartenance aux comités, rémunérations, mandats des administrateurs dans d’autres
sociétés, présentation des comités et des nombres de réunions,)
Risques, contrôle et conformité Présentation des processus mis en place pour la gestion des risques, ainsi que du système de contrôle
interne
Gouvernance
Ethique et conduite des affaires Explication des actions : code de conduite, formations…
Information des actionnaires durant Liste des communiqués du groupe pendant l’année
l’exercice 2021
Etat des honoraires versés aux -
commissaires aux comptes
Source : Rapport financier 2021 – Lafarge Holcim Maroc

145
Annexe 04 – 05 : Analyse des informations ESG publiées par Juhayna Group (Egypte) :
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Format - Rapport séparé
Dans la page 8 du rapport ou les dates clés du groupe ont été présentées, il a été mentionné que le groupe
a adhéré au global compact en 2017.
Il est à noter qu’un rapport séparé a été émis pour les émissions carbone (une centaine de pages), et qui est
relatif à l’exercice 2019
Référentiel GRI
Contenu
Informations générales Partie introductive Précision des périodes de reporting :01/01/2019 au 31/12/2020
Rappel de la date du rapport précédent : période couvert 2017 et 2018
Mot du président du groupe
Présentation sommaire du groupe : chiffres clés, historique et dates clés,
Présentation des réalisations clés en matière de durabilité sur la période
Présentation des impacts COVID
Présentation des initiatives en matière de durabilité
Présentation de quelques indicateurs financiers (revenus, profit, dette, marge, EBITDA)
Présentation de la stratégie en matière de durabilité
Présentation des Le groupe présente les 17 ODD avec indication de ses engagements par rapport à chaque objectif. Les
engagements et pratiques enjeux majeurs sont également soulignés pour chaque ODD, par exemple :
par rapport aux ODD

146
 Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Implication des parties Liste les parties prenantes identifiées
prenantes Tableau présentant les canaux de communication avec chaque partie prenante, ainsi que la fréquence ;
certaines parties prenantes sont catégorisées par exemple pour les clients on distingue les restaurants, les
hypermarchés, les supermarchés, les hôtels et les autres consommateurs.
Tableau synthétisant les retours des parties prenantes et l’approche de gestion
Analyse de la matérialité Matrice de détermination des enjeux majeurs, qui sont les plus pertinents pour le développement durable
et pour les parties prenantes
Approche de gestion des Analyse pour chacune des parties suivantes de l’impact des enjeux majeurs identifiés par cycle/thème :
enjeux majeurs identifiés  Agriculture
 Production
 Distribution
 Supply Chain management
 Hommes
 Governance
Présentation quantitative (indicateurs) et qualitative (analyses, description des actions...)
Outil d’indexation du
contenu du GRI
Rapport d’assurance Un rapport d’un auditeur indépendant est annexé
Il s’agit d’une assurance limitée, sur une sélection d’informations (GRI 102 General disclosures)
Source : Rapport de développement durable de Juhayna 2020

Annexe 04 – 06 : Analyse des informations ESG publiées par Orange France :

Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Format - Rapport intégré dans le rapport annuel
Toutefois, il y a d’autres rapports établis séparément afin de répondre aux obligations
européennes (déclaration d’enregistrement universel, rapport de gouvernance...)
Référentiel Cadre de référence international pour le reporting intégré
Contenu
Informations générales Carte d’identité et raison d’être Modèle d’affaires : présentation de la valeur créée avec chiffrage, par exemple :
Tendances  Une réduction de l’impact environnemental
Notre stratégie  12,1 % d’émissions de CO2 entre 2015 et 2021*
Notre modèle d’affaires  20,4 % : taux de collecte des mobiles usages en Europe
Indicateurs clés Contribution à l’agenda mondial : liste des piliers de la stratégie du groupe, en les
Notre contribution à l’agenda mondial référençant par rapport aux ODD impactés
Le sens de notre action

147
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Infrastructures, un pari Présentation des indicateurs clés
gagnant Informations qualitatives : explication des actions et de la stratégie
Territoires de croissance :
Un développement accéléré
Environnement : 3 piliers : réduction des émissions carbone, recours accru aux énergies renouvelables,
Objectif net zéro carbone amplification du programme d’économie circulaire
Analyse des actions et des indicateurs au sein de chaque pilier :
 Réduction des émissions carbone Il est précisé que les objectifs définis par
le groupe sont validés par le SBTi.
Les indicateurs sont mesurés selon des indicateurs internationaux reconnus selon le
sujet (exemple : MSA.KM2 pour l’impact sur la biodiversité)
Social : Indicateurs clés
Présentation des indicateurs clés
Pour un monde numérique
Informations qualitatives : explication des actions et de la stratégie
au service de l’humain
Un employeur responsable Dialogue social, tableau de bord santé-sécurité, montée en compétences des équipes,
Diversité et inclusion Atteindre l’égalité entre les femmes et les hommes
Favoriser l’insertion des personnes en situation de handicap
Promouvoir toutes les diversités
Évaluer les actions
Lutter contre les discriminations liées aux nouvelles technologies
Le numérique pour toutes et tous Équiper le plus grand nombre
Favoriser l’accès aux services essentiels
Sensibiliser aux usages responsables et informer
Former au numérique
La finance au service de nos engagements Retour sur notre première émission d’obligations durables
Un véhicule d’investissement dédié aux start-ups avec Orange Ventures
Une épargne salariale engagée, durable et solidaire
Qu’est-ce qu’une obligation durable Obligations durables ou « green bonds »
Gouvernance : Indicateurs clés
Responsabilité, intégrité, Présentation des indicateurs clés
Indépendance et Informations qualitatives : explication des actions et de la stratégie
transparence
Une gouvernance renouvelée Conseil d’administration : expertise, travaux 2021
Comités spécialisés : Comité d’audit, Comité de gouvernance et de responsabilité
sociale et environnementale (CGRSE), Comité innovation et technologie (CIT)
Comité exécutif
Rémunération basée sur les performances financières et extra-financières

148
 Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Des risques maîtrisés Risques technologiques
Risques économiques
Risques RSE
Analyse de matérialité Description de l’approche d’implication et de communication avec les parties
prenantes
Présentation des enjeux majeurs identifiés au sein d’une matrice de matérialité
L’exigence de l’éthique Déontologie, anti-corruption, éthique et compliance
Résultats financiers et Des tableaux détaillés sur les performances extra-financières :
Extra-financiers Diversité, inclusion numérique, environnement
Maitrise des impacts énergétiques et climatiques : certains indicateurs ont été soumis
à la revue par le commissaire aux comptes de la société
Les émissions calculées sont les 3 scope
NB : Ça couvre la France et les autres pays
Tableau de correspondance avec les ODD Pour les ODD sélectionnés en lien avec les piliers de la stratégie du groupe, des liens
sont référencés vers pages ou on trouve les informations dans le rapport
Source : Rapport annuel intégré 2021, groupe Orange

149
Annexe 04 – 07 : Analyse des informations ESG publiées par SANOFI :
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Format - Les publications annuelles :
- Rapport intégré
- Document d’enregistrement universel
- Rapport RSE (OU DPEF : Déclaration de performance extra-financière)
- Rapport annuel “Form 20-F”

L’analyse qui suivra sera menée à partir de la DPEF, qui est un chapitre du rapport d’enregistrement
universel.
D’autres documents thématiques en lien avec les engagements RSE sont également disponibles sur
le site https://www.sanofi.com/en/our-responsibility/documents-center/all-factsheets
Référentiels - GRI
- SASB
- TCFD
- Lois locales en particulier le règlement européen 2020/852 du 18 juin 2020 « Taxonomie »
- GHG pour le calcul des émissions carbone

Des tables de concordance sont présentées à la fin du document pour établir le lien entre les
informations requises par les différents référentiels sus-indiqués et les réglementations applicables,
en plus de l’outil d’indexation du contenu du GRI.

Il est précisé dans le rapport que Sanofi est également signataire du Pacte Mondial des Nations
Unies et communique annuellement les progrès réalisés pour répondre aux principes énoncés dans
ce pacte.
Contenu
Nouvelle L’engagement sociétal de Sanofi Présentation de la stratégie RSE qui repose sur 4 piliers :
stratégie RSE et  Accès abordable
gouvernance  Communautés vulnérables
 Une planète saine
 Lieu de travail inclusif

Pour chaque pilier, des objectifs concerts sont présentés, et qui sont aussi détaillés un par un dans
des paragraphes par la suite.
Gouvernance de la RSE Présentation des organes qui supervisent la stratégie RSE : conseil d’administration, Comité des
nominations, de la gouvernance et de la RSE, responsable RSE ;
Précision de l’intégration de la RSE dans les politiques de rémunérations du directeur général.

150
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Déclaration de - Méthodologie de sélection des risques et enjeux Explication de l’approche adoptée par la société pour identifier les risques et les enjeux majeurs :
performance de la déclaration de performance  Direction des risques de Sanofi
extra-financière Extra-financière (DPEF)  Référentiel SASB – norme sectorielle de l’industrie pharmaceutique

- Tableau des risques et des enjeux dans le cadre Présentation d’un tableau détaillé des risques et des enjeux par thème et par domaine d’activité ; il
de la DPEF est précisé qu’il s’agit des risques et enjeux liés à Sanofi et à ses fournisseurs et sous-traitants.
Détail des enjeux  Capital humain Pour chaque risque ou enjeu, présentation détaillée sur une cinquantaine de pages des volets
et des risques  Accès aux soins suivants :
DPEF  Qualité des produits  Ambitions
 Sécurité des produits pour les patients et  Stratégies
les consommateurs  Gouvernance et organisation
 Éthique médicale et bioéthique  Actions mises ou à mettre en place
 Continuité d'approvisionnement  Des indicateurs chiffrés avec comparatif, en se référant au référentiel concerné quand
 Communautés et territoires applicable
 Éthique et intégrité dans la conduite des
affaires
 Politique fiscale
 Environnement
 Protection des animaux
Plan de vigilance  Méthodologie de sélection des risques du Il s’agit de l’explication du processus d’identification des risques prévus par les GRI 102-11 et GRI
devoir de vigilance 308-2, ainsi que par des lois locales de la taxonomie, en vue d’établir une cartographie des risques.
 Tableau des risques du devoir de Cette partie expose également les différents volets liés au processus mis en place pour la gestion
vigilance des risques, dont les indicateurs de suivi.
 Pilotage
 Échanges avec les parties prenantes
 Les dispositifs d'alerte et de recueil et de
recueil des signalements
 Droits fondamentaux au travail
 Santé et Sécurité des employés
 Sécurité des produits pour les patients et
les consommateurs
 Sécurité des patients dans les essais
cliniques
 Protection des données personnelles
 L'eau, une ressource limitée
 Rejets dans l’environnement

151
 Rubrique Sous-Rubrique Analyse
 Biopiraterie
 Achats et sous-traitance
Contribution de Etablissement du lien entre les différentes objectifs et actions engagées par Sanofi avec les ODD
Sanofi aux ODD faire de démontrer la contribution.

Note Commentaires généraux Périmètre : toutes les sociétés Sanofi dans le monde (sauf précisons spécifique) qui sont intégrées
méthodologique totalement
sur le reporting Pour certaines données sur les employés, ça concerne les employés de Sanofi, travailleurs
temporaires, et les sous-traitants
Des précisions sur le périmètre sont apportés pour certaines informations spécifiques

Explication des outils et systèmes d’information utilisés pour la collecte de données, par exemple
« Le système SHERPA permet de collecter et de consolider les données santé, sécurité et
environnementales de Sanofi sur l’ensemble du périmètre. »
Indicateurs détaillés Précisions sur les méthodes de calcul de certains indicateurs, par exemple le référentiel GHG pour
l’empreinte carbone

Rapport de Le rapport établi par le commissaire aux comptes de la société.

l’Organisme tiers
indépendant
Source : Document d’enregistrement universel 2021, groupe Sanofi

152
Annexe 04 – 08 : Analyse des informations ESG publiées par General Electric :
Rubrique Sous-Rubrique Analyse
Format - Les rapports RSE figurant sur le site web du groupe dans la rubrique « sustainability »
se présentent comme suit :
 Rapport RSE
 Rapport synthétique RSE
 Résultats ESG des référentiels
 Engagements de GE
L’analyse qui suivra sera menée à partir du rapport RSE.
Référentiel TCFD / SASB / GRI
GHG pour le calcul des émissions carbone
Contenu
Introduction et informations Priorités RSE Présentation des priorités du groupe en faisant le lien avec les ODD, et avec les
générales Contribution aux ODD informations contenues dans le rapport RSE
Intro au rapport
Indicateurs clés pour la mesure des performances et Il est précisé que le rapport n’a pas été revue par un auditeur externe (pas de rapport
des priorités d’assurance) mais il a toutefois été revue par des parties internes et externes
Réponse aux enjeux du Covid 19 indépendantes pour sa qualité, son exhaustivité et son exactitude.
Support aux employés impactés par la guerre en
Ukraine
Partie 1 : Innovation et  Chronologie de l'innovation : Relever les Présentation de l’impact des activités de GE en matière d’évolution technologiques
Technologie avec la RSE au défis mondiaux depuis 130 ans sur les ODD, avec des indicateurs
cœur  Diriger la transition énergétique : durabilité, Passage sur les actions historiques, actuelles et futures qui permettent au groupe de
fiabilité et accessibilité contribuer aux ODD
 Faire progresser la santé de précision : des Focus à chaque fois sur chacun des quatre métiers principaux du groupe : Energie,
soins intégrés, efficaces et hautement énergies renouvelables, santé et aviation
personnalisés
 Développer l'avenir de l’aviation : une
nouvelle technologie pour la durabilité et
l'efficacité
 Recherche : Innover pour un avenir plus
durable
Partie 2 : Comment GE  Supervision du conseil d’administration Explication des différents rôles des organes de supervision, ce qui permet de s’assurer
opère pour réussir notre  Approche intégrée pour la stratégie, les du bon suivi des stratégies définies et de l’intégration de la RSE dans les métiers.
mission risques et la RSE Explication des démarches adoptées pour l’implication et la discussion avec les
 Les principes « Lean » appliqués à la RSE parties prenantes, ainsi que du processus d’établissement de la matrice de matérialité
 Sécurité et qualité des produits par métier qui sert à définir les enjeux et les risques majeurs
Présentation des différents engagements et codes mis en place par le groupe

153
  Culture « Leading with integrity »
 Programme d’éthique et de conformité
 Vie privée et Cybersécurité
 Capital humain
 Inclusion et Diversité
Partie 3 : Nos engagements :  Sécurité Présentation des programmes en place par le groupe,
GE respecte ses employés, la  Environnement Présentation des indicateurs avec des chiffres comparatifs de deux années,
planète et les communautés  Changements climatiques Présentation des adhésions du groupe aux différentes organisations afin de démontrer
 Droits de l’Homme leur support à l’accélération des actions contre les changements climatiques
 Liberté d’association
 La fondation GE Un document séparé est publié sous forme de checklist des exigences de reporting des
 Les référentiels ESG trois référentiels sélectionnés (GRI/SASB/TCFD) en les référençant avec les
différentes informations quantitatives et qualitatives incluses dans le rapport RSE.

Source : Sustainability report 2021, Groupe General Electric

154
 Annexe 05 – Fiche pratique 1 : Glossaire des acronymes et définitions des termes les plus utilisés
Fiche pratique 1.1 : Définition des termes clés en matière de durabilité
Terme Acronyme Définition Source

Définition de la commission européenne : L'intégration volontaire par les entreprises de préoccupations

sociales et environnementales à leurs activités commerciales et leurs relations avec les parties prenantes

Définition de l'ISO 26000 : Responsabilité d'une organisation vis-à-vis des impacts de ses décisions et activités https://eur-lex.europa.eu/legal-
Responsabilité sur la société et sur l'environnement, se traduisant par un comportement éthique et transparent qui content/FR/TXT/?uri=celex:52011DC06
Sociétale des
 Contribue au développement durable, y compris à la santé et au bien-être de la société ; 81
Entreprises / RSE
 Prend en compte les attentes des parties prenantes ;
Responsabilité Social
 Respecte les lois en vigueur tout en étant en cohérence avec les normes internationales de https://www.iso.org/obp/ui/#iso:std:iso:
des entreprises
comportement ; 26000:ed-1:v1:fr
 Est intégré dans l'ensemble de l'organisation et mis en œuvre dans ses relations.
Les activités comprennent des produits, des services et des processus.
Les relations correspondent aux activités de l'organisation au sein de sa sphère d'influence.

un développement qui répond aux besoins du présent sans compromettre la capacité des générations futures à
répondre aux leurs.
Pour parvenir au développement durable, il est essentiel de concilier trois éléments de base, qui sont
interdépendants et tous indispensables au bien-être des individus et des sociétés : la croissance économique,
Développement l’inclusion sociale et la protection de l’environnement. https://www.un.org/sustainabledevelop
DD
durable Le développement durable passe obligatoirement par l’élimination de la pauvreté sous toutes ses formes et dans ment/fr/development-agenda/
toutes ses dimensions. Il faut à cet effet promouvoir une croissance économique durable, équitable et qui profite
à tous, créer davantage de possibilités pour tous, réduire les inégalités, améliorer les conditions de vie de base,
favoriser un développement social équitable et l’inclusion et promouvoir une gestion intégrée et durable des
ressources naturelles.

Le développement durable appelle des actions concertées pour construire, pour les individus et pour la planète,
un monde durable et résilient, où chacun a sa place.
Objectifs de Les objectifs de développement durable sont un appel universel à l’action pour éliminer la pauvreté, protéger
https://www.un.org/sustainabledevelop
Développement ODD la planète et améliorer le quotidien de toutes les personnes partout dans le monde, tout en leur ouvrant des
ment/fr/development-agenda/
durable perspectives. Au nombre de 17, les objectifs de développement durable ont été adoptés en 2015 par l’ensemble
des États Membres de l’Organisation des Nations Unies dans le cadre du Programme de développement durable
à l’horizon 2030, qui définit un plan sur 15 ans visant à réaliser ces objectifs.

155
Terme Acronyme Définition Source

L'accord de Paris est un traité international juridiquement contraignant sur les changements climatiques. Il a
été adopté par 196 Parties lors de la COP 21 à Paris, le 12 décembre 2015 et est entré en vigueur le 4 novembre
2016.
Son objectif est de limiter le réchauffement climatique à un niveau bien inférieur à 2, de préférence à 1,5 degré
Celsius, par rapport au niveau préindustriel.
https://unfccc.int/fr/a-propos-des-ndcs/l-
Accord de paris - Pour concrétiser cet objectif de température à long terme, les pays visent à atteindre le plus rapidement possible
accord-de-paris
le pic mondial des émissions de gaz à effet de serre afin de parvenir à un monde climatiquement neutre d'ici le
milieu du siècle.
L'Accord de Paris est un jalon dans le processus multilatéral de lutte contre le changement climatique car, pour
la première fois, un accord contraignant réunit toutes les nations autour d'une cause commune afin
d'entreprendre des efforts ambitieux pour lutter contre le changement climatique et s'adapter à ses effets.

Environnement - C’est un acronyme utilisé par la communauté financière internationale pour désigner les trois domaines qui https://www.glossaire-
Social - ESG constituent les trois piliers de l’analyse extra-financière d’une entreprise, à savoir Environnement - Social - international.com/pages/tous-les-
Gouvernance Gouvernance. termes/esg.html

Une mission dans laquelle un professionnel cherche à obtenir des éléments probants suffisants et appropriés en
vue d’exprimer une conclusion visant à renforcer le degré de confiance des utilisateurs présumés, autres que la
partie responsable, quant à l’information, objet de la mission (c.-à-d. le résultat de la mesure ou de l'évaluation
Mission d'assurance - ISAE 3000
du sujet sous-jacent de la mission au regard de critères).
Chaque mission d'assurance est classée selon deux dimensions : assurance raisonnable ou limitée / mission
d'attestation ou d'assurance directe.

Une ordonnance de 2017, prise en application d’une directive de 2014 dite « NFRD », a introduit dans le Code
de commerce une nouvelle obligation de reporting à la charge de certaines grandes entreprises, consistant dans https://home.kpmg/fr/fr/home/services/k
La déclaration de
l’établissement et la publication d’une « déclaration de performance extra-financière » (DPEF) intégrée au pmg-avocats/kpmg-avocats-
performance extra- DPEF
rapport de gestion. Elle est entrée en vigueur à compter des exercices ouverts le 1er septembre 2017 actualites/declaration-de-performance-
financière
Il s’agit d’un rapport sur la politique environnementale, sociale, sociétale et de gouvernance de la société, et extra-financiere.html
sur ses résultats sous la forme d’indicateurs de performance.

Une stratégie et une pratique visant à intégrer les questions environnementaux, sociaux et de gouvernance
Investissement (ESG) dans les décisions d’investissement et l’actionnariat actif. Elle complète l’analyse financière
responsable / traditionnelle et les techniques de constitution de portefeuille
https://www.unpri.org/download?ac=10
Principes de ISR / PRI
228
l'investissement Les principes de l’investissement responsable ont été élaborés, à la suite d’une demande du Secrétaire général
responsable des Nations Unies, par un groupe international d'investisseurs institutionnels afin de mettre en évidence
l'importance croissante des questions ESG dans les décisions d'investissement.

156
Terme Acronyme Définition Source

Parties prenantes - Individu ou groupe ayant un intérêt dans les décisions ou activités d'une organisation

Dialogue ou
Activité entreprise pour créer des opportunités de dialogue entre l'organisation et une ou plusieurs de ses parties https://www.iso.org/obp/ui/#iso:std:iso:
implication des -
prenantes, dans le but d'éclairer les décisions de l'organisation et prendre en compte leurs attentes 26000:ed-1:v1:fr
parties prenantes
Séquence complète d'activités ou d'acteurs qui fournissent ou reçoivent de la valeur sous forme de produits ou
de services
Les acteurs qui fournissent de la valeur sont les fournisseurs, les travailleurs externalisés, les sous-traitants et https://www.iso.org/obp/ui/#iso:std:iso:
Chaîne de valeur -
autres. 26000:ed-1:v1:fr
Les acteurs qui reçoivent de la valeur comprennent les clients, les consommateurs, les membres, et tout autre
utilisateur.
La matérialité définit ce qui peut avoir un impact significatif sur une entreprise, ses activités et sa capacité à
créer de la valeur financière et extra-financière pour elle-même et ses parties prenantes. Une analyse de
https://www.strategie.gouv.fr/sites/strate
Matérialité / Analyse matérialité doit :
- gie.gouv.fr/files/atoms/files/utopies-
de la matérialité  Identifier les enjeux importants et pertinents pouvant avoir un impact sur la performance de
noteposition-matc3a9rialitc3a91.pdf
l’entreprise
 Les hiérarchiser en fonction de leur impact potentiel sur l’entreprise et son écosystème
Lignes directrices sur l’information non
financière : Supplément relatif aux
Pour évaluer le caractère significatif, la notion de l’importance relative doit être analysée sous deux angles :
informations en rapport
 Du point de vue financier : incidences de l'évolution des affaires, des performances, la situation sur
avec le climat, Commission
la valeur de l’entreprise. Cette perspective qui, généralement, intéresse le plus les investisseurs.
Doublé matérialité - Européenne, Juin 2019
 Du point de vue environnemental et social : incidences de l’activité de l’entreprise. En général, cette
perspective qui intéresse le plus les citoyens, les consommateurs, les salariés, les partenaires https://eur-lex.europa.eu/legal-
commerciaux, les communautés et les organisations de la société civile. content/FR/TXT/PDF/?uri=CELEX:520
19XC0620(01)&from=IT

Les variations à long terme de la température et des modèles météorologiques. Il peut s’agir de variations
naturelles, dues par exemple à celles du cycle solaire. Cependant, depuis les années 1800, les activités humaines
Changements constituent la cause principale des changements climatiques, essentiellement en raison de la combustion de https://www.un.org/fr/climatechange/wh
-
climatiques combustibles fossiles comme le charbon, le pétrole et le gaz. at-is-climate-change
La combustion de combustibles fossiles génère des émissions de gaz à effet de serre qui agissent comme une
couverture autour de la Terre, emprisonnant la chaleur du soleil et entraînant une hausse des températures.

157
Terme Acronyme Définition Source

Gaz d'origine naturelle (vapeur d’eau) ou anthropique (liée aux activités humaines) absorbant et réémettant une
partie des rayons solaires (rayonnement infrarouge), phénomènes à l’origine de l’effet de serre.
Les principaux gaz à effet de serre (GES) liés aux activités humaines sont le dioxyde de carbone (CO2), le
méthane (CH4), l'oxyde nitreux ou protoxyde d’azote (N2O) et des gaz fluorés : hydrofluorocarbure (HFC), Institut national des statistiques et des
Gaz à effet de serre /
per fluorocarbure (PFC), hexafluorure de soufre (SF6) et le trifluorure d’azote (NF3). études économiques
Emissions de gaz à GHG / GES
Les émissions de ces gaz sont pondérées par leurs potentiels de réchauffement global (PRG) et exprimées en https://www.insee.fr/fr/metadonnees/def
effet de serre
équivalents CO2 pour donner un total d'émissions en équivalents CO2. inition/c1855
Les six gaz à effet de serre (GES) suivis dans le cadre du protocole de Kyoto sont les suivants : dioxyde de
carbone (CO2), méthane (CH4), protoxyde d'azote (N20), hexafluorure de soufre (SF6), hydrocarbures (HFC)
et perfluorocarbures (PFC).

« Zéro émission nette » signifie que les émissions de gaz à effet de serre sont réduites à un niveau aussi proche
https://www.un.org/fr/climatechange/net
Net zéro - que possible de zéro, les émissions restantes présentes dans l’atmosphère étant réabsorbées, par les océans et
-zero-coalition
les forêts par exemple.
La variabilité des organismes vivants de toute origine y compris, entre autres, les écosystèmes terrestres, marins CONVENTION SUR LA DIVERSITÉ
Biodiversité - et autres écosystèmes aquatiques et les complexes écologiques dont ils font partie. Cela comprend la diversité BIOLOGIQUE, Nations Unies 1992 :
au sein des espèces et entre espèces ainsi que celle des écosystèmes https://www.cbd.int/doc/legal/cbd-fr.pdf

Les matières qui ne sont pas des produits primaires (c'est-à-dire des produits fabriqués pour le marché) dont le
producteur n'a plus d'usage au regard de ses propres finalités de production, de transformation ou de United Nations Statistics Division.
consommation, et dont il souhaite se débarrasser. Des déchets peuvent être générés lors de l'extraction des Environment Glossary - Waste
Déchets -
matières premières, de la transformation des matières premières en produits intermédiaires et finaux, de la (glossaire environnemental des Nations
consommation des produits finaux et d'autres activités humaines. Les résidus recyclés ou réutilisés sur le lieu Unis)
de production sont exclus

Un cadre de solutions systémiques qui s'attaque aux défis mondiaux tels que le changement climatique, la perte
de biodiversité, les déchets et la pollution. Elle repose sur trois principes, guidés par le design : éliminer les
déchets et la pollution, faire circuler les produits et les matériaux (à leur valeur la plus élevée) et régénérer la
nature
Economie circulaire - Ellen Macarthur Foundation
L’économie circulaire permet de remplacer la notion de « fin de vie » par le concept de « régénération et
recyclage », et promeut les concepts de développement durable via l’encouragement à l’utilisation des énergies
renouvelables, l’élimination de l’utilisation des produits chimiques toxiques…

158
Fiche pratique 1.2 : Index des acronymes relatifs aux différentes normes de reporting ESG & les organismes liés.
Acronyme Nom Catégorie
Organisation et normes internationales
Conférence des parties
COP United Nations Climate Change Conference Organisation
United Nations Global Compact
UNGC Réseau local des Nations Unies Organisation
CNUCED Conférence des Nations Unies sur le commerce et le développement
UNCTAD United Nations Conference on Trade and Development Organisation
Organisation &
ISAR International Standards of Accounting and Reporting Normes
OCDE Organisation de coopération et de développement économiques Organisation
WEF World Economic Forum Organisation
WEFIBC / IBC WEF’s International Business Council Organisation
IOSCO International Organization of Securities Commissions Organisation
IFRS Foundation (IFRSF) International Financial Reporting Standards Foundation Organisation
ISSB International Sustainability Standards Board Organisation
IASB International Accounting Standards Board Organisation
IFRS for sustainability / IFRSs IFRS Sustainability Disclosure Standards Normes
VRF Value Reporting Foundation Organisation
Organisation &
SASB Sustainability Accounting Standards Board Normes
IR Reporting intégré (Integrated reporting) Normes
IIRC International Integrated Reporting Council Organisation
Organisation &
CDSB Climate Disclosure Standards Board Normes
Organisation &
TCFD Task Force on Climate-related Financial Disclosures Normes
FSB Financial Stability Board Organisation
GRI Global Reporting Initiative Normes
GSSB Global Sustainability Standards Board Organisation
TNFD Taskforce on Nature-related Financial Disclosures
Organisation &
CDP Carbon Disclosure Project Normes
SBTi Science Based Targets initiative Organisation
SBT Science Based Targets Normes
Organisation &
GHG protocol Greenhouse Gas protocol Normes
Organisation et normes européennes
NFRD Non-Financial Reporting Directive Normes
SFDR Sustainable Finance Disclosure Regulation Normes
Taxonomie / Règlement taxonomie Taxonomie européenne Normes
EFRAG European Financial Reporting Advisory Group Organisation
CSRD Corporate Sustainability Reporting Directive Normes
ESRS European sustainability reporting standards Normes

159
 Annexe 06 – Fiche pratique 2 : « Flash Cards » résumant les
principaux référentiels de reporting
Fiche pratique 2.1 - Flash Card GRI

160
 Source : https://www.globalreporting.org/how-to-use-the-gri-standards/gri-standards-french-translations/
(*) Période de commentaires publics sur l'exploitation minière en cours jusqu'au 30 avril 2023 :
https://www.globalreporting.org/standards/standards-development/sector-standard-project-for-mining/
(**) Ce projet débutera au deuxième trimestre 2023 : https://www.globalreporting.org/standards/standards-development/sector-standards-
project-for-financial-services/
(***) Les candidatures pour rejoindre le groupe de travail seront bientôt ouvertes. : https://www.globalreporting.org/standards/standards-
development/sector-standard-project-for-textiles-and-apparel/
(****) Le programme sectoriel GRI développera des normes pour 40 secteurs, en commençant par ceux qui ont le plus d'impact. La dernière
liste approuvée par le GSSB est disponible sur le lien suivant : https://www.globalreporting.org/media/mqznr5mz/gri-sector-program-list-of-
prioritized-sectors.pdf

161
Fiche pratique 2.2 - Flash Card SASB

162
163
Fiche pratique 2.3 - Flash Card Reporing Intégré

164
Fiche pratique 2.4 - Flash Card TCFD

165
Les 7 principes de reporting :
pertinent
spécifique et complet
Clair, équilibré et compréhensible
Cohérent dans le temps
Comparabilité avec les autres secteurs, industries ou au sein d'un portefeuille
Fiable, vérifiable, objectif
Fourni en temps opportun

Des orientations supplémentaires ont été prévu pour les secteurs financiers ainsi que les secteurs non financiers qui sont les plus susceptibles d’être touchés par le
changement climatique et la transition vers une économie à faibles émissions de carbone (Les plus grands consommateurs d’énergie et d’eau, ceux qui contribuent le plus aux
émissions des gaz à effet de serre) . Ci-après la a liste des secteurs couverts :
Secteur Industrie
1 Les banques
2 Les assureurs
Secteur financier
3 Les actionnaires et détenteurs d’actifs
4 Les gestionnaires d’actifs

5 Pétrole et gaz
Energie 6 Charbon
7 Services publics d'électricité

8 Fret aérien
9 Transport aérien de passagers
10 Transport maritime
Transport
11 Transport routier
12 services de camionnage
13 autombiles et composants

14 métaux et mines
15 produits chimiques
matériaux et
16 matériaux de construction
constructions
17 Biens d'équipement
18 gestion et développement immobilier

19 Boissons
produits agricoles,
20 Agriculture
alimentaires et
21 Produits emballés et viandes
forestiers
22 Papier et produits forestiers

Autres publications et outils :

Guide d’implémentation : Fournit des conseils sur l'application des recommandations TCFD ainsi que des directives générales pour la mise en œuvre (applicables à tous les
secteurs, et des conseils supplémentaires pour certains secteurs)

Guides pour des recommandations spécifiques : fournissent des explications plus détaillées autour de sujets particuliers traités lors des recommandations initiales :
- Supplément technique sur l'analyse de scénarios (2017);
- Guide sur l'analyse de scénarios pour les sociétés du secteur non – financier (2020)
- Guide sur l’intégration et la communication sur la gestion des risques (2020)
- Guide sur les indicateurs et les objectifs, ainsi que les plans de transition (2021)

Rapports annuels « Status reports » : Ils ont pour but de fournir des mises à jour sur l'état de la divulgation financière liée au climat pour des industries, aperçu de la mise en
œuvre les recommandations de la TCFD, et résumés des initiatives soutenant la mise en œuvre du TCFD.

166
Fiche pratique 2.5 - Flash Card UNGC

167
Fiche pratique 2.6 - Flash Card ISAR

168
Liste des indicateurs de Base ODD sélectionnés par l’ISAR130

130
Guide pratique relatif aux indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la mise en œuvre des objectifs de développement durable, disponible sur
https://unctad.org/system/files/official-document/diae2019d1_fr.pdf

169
170
 Annexe 07 – Fiche pratique 3 : Checklist des formations à distance, développées au niveau international

Affectation proposée
Certific
at certifi
Thème Niveau Organisme / Titre de la formation Durée Langue Prix Lien
d'achè cation
vement

UNGC (United Nations Global Compact)

Entreprises et Droits de l’Homme : comment les entreprises peuvent-elles rendre opérationnels les Principes directeurs
Social Intermédiaire 2 heures Français gratuit (*) non
des Nations Unies
Environnement Base Définir un objectif fondé sur les données scientifiques 30 min Français gratuit (*) non
Social Base Comment des décisions d’achat peuvent-elles faire progresser le travail décent dans les chaînes d’approvisionnement? 30 min Français gratuit (*) non United Nations Global Compact Academy
Social Base Comment les entreprises peuvent protéger les libertés fondamentales - et ceux qui les défendent 20 min Français gratuit (*) non (unglobalcompact.org)
Gouvernance Base La lutte contre la corruption 45 min Français gratuit (*) non
Général RSE Base Comment comprendre les objectifs mondiaux et prendre des mesures pour les atteindre 30 min Français gratuit (*) non
Environnement Spécifique Taking action on greenhouse gas emissions: Scopes 1, 2 and 3 1h10min Anglais gratuit (*) non
(*) les formations sont publiques et gratuites, toutefois, les certificats délivés seulement pour les membres UNGC

ISAR
https://event.unitar.org/fr/full-catalog/indicateurs-de-base-
Indicateurs de base pour les rapports des entités portant sur leur contribution à la mise en œuvre des objectifs de
Reporting ESG Base non précisé Français gratuit oui non pour-les-rapports-des-entites-portant-sur-leur-
développement durable
contribution-la-0
Environnement Base Environmental SDG Indicators (**) non précisé Anglais gratuit oui non https://learnatunitar.org/course/view.php?id=851
(**) Selon la description du ocntenu du cours, il est destiné plus pour les régulateurs, mais le contenu nous semble utile pour les experts comptables également

D SASB
Reporting ESG Intermédiaire Level 1 Exam - Principles non précisé Anglais 400 - 450 $ oui oui
https://www.sasb.org/fsa/#section-individuals
Reporting ESG Avancé Level 2 Exam - Application non précisé Anglais 500 - 650 $ oui oui
Il s'agit d'un cursus de cerification. Après la réussite du 1er niveau le candidat obtient le titre "FSA Level II Candidate" puis après la réussite du 2ème niveau le candidat devient “FSA Credential Holder.”

D GRI
Reporting ESG Base Introduction to sustainability and the GRI standards - 2021 update 6h Anglais 300 € oui (***)
Reporting ESG Intermédiaire Reporting with GRI standards - 2021 update 3h30 Anglais 300 € oui (***)
Reporting ESG Spécifique Reporting on Human Righats with GRI standards - 2021 update 3h30 Anglais 200 € oui (***)
Reporting ESG Intermédiaire Integration SDG's into sustainability reporting 3h Anglais 200 € oui (***) https://griacademy.globalreporting.org/pages/14/dashboar
Reporting ESG Spécifique GRI 207 : Tax 2019 2h30 Anglais 250 € oui non d
Environnement Spécifique GRI 306 : waste 2h30 Anglais 200 € oui non
Social Spécifique GRI 403: Occupational Health and Safety 2h30 Anglais 250 € oui non
Reporting ESG Intermédiaire GRI content index course 2021 1h Anglais 50 € oui non
(***) Après réalisation des 4 formations ci-dessus, un examen peut être passé pour obtenir une certification "GRI certified sustainability Professional"
Un tarif réduit à 1 250 € est proposée pour permettre un apprentissage du cursus complet (4 cours + test)

171
 D TCFD / CDSB (****)
Reporting ESG Base Introduction to climate-related disclosures - starting your climate journey 1h Anglais gratuit oui non
Understanding the recommendations of the Task Force on Climate-related Financial Disclosures (TCFD) (cours développé
Environnement Base 1h Anglais gratuit oui non
avec CDP)
Environnement Intermédiaire Climate-related financial disclosures – continuing the journey 3-4h Anglais gratuit oui non
Environnement Base Introduction to scenario analysis (cours développé avec KPMG) 2h Anglais gratuit oui non
Environnement Base Biodiversity-related disclosure: Understanding impacts and dependencies 2-3h Anglais gratuit oui non
https://www.tcfdhub.org/online-courses/
Environnement Base Water-related disclosure: Understanding your business impacts, risks and opportunities 2-3h Anglais gratuit oui non
Reporting ESG Intermédiaire Governance of climate-related risks and opportunities (cours développé avec PWC) 1-2h Anglais gratuit oui non
Reporting ESG Intermédiaire An introduction to managing the financial risks from climate change (cours développé avec GARAP Risk Institute) 2h Anglais gratuit oui non
Reporting ESG Intermédiaire Embedding climate change into financial management – climate-related reporting for accountants 1h Anglais gratuit oui non
Reporting ESG Spécifique Corporate reporting of climate and environmental matters in the European Union 1h Anglais gratuit oui non
Reporting ESG Base ESG and climate-related reporting for accountants (cours développé avec ICAEW) 3h Anglais gratuit oui non
(****) La plateforme est dénommée "TCFD knowledge Hub", mais les certificats délivrés portent le logo du CDSB étant donné que les contenus ont été dévelopés en commun

ICAEW (Institute of Chartered Accountants in England and Wales)

Reporting ESG Intermédiaire D Sustainability certificate 15h Anglais 225 - 260 £ - oui

ACCA (Association of Chartered Certified Accountants)

Reporting ESG Avancé D Integrated reporting program 21h Anglais 300 - 350 £ - oui
Reporting ESG Avancé D Certificate in Sustainability for Finance 16h Anglais 200- 255 £ - oui
Reporting ESG Spécifique Climate Finance (Cours développé avec CFA institute) 10h Anglais 270 - 300 £ oui non https://learning.accaglobal.com/ilp/pages/catalogsearch.js
Reporting ESG Spécifique An introduction to sustainability for finance professionals 4h Anglais 45 - 60 £ oui non f?catalogId=1700&menuId=1106&locale=en-
Reporting ESG Intermédiaire D Climate risk and reporting for finance professionals 3h Anglais 45 - 60 £ oui non GB&showbundlekeys=false&sidebarExpanded=true&q=
Reporting ESG Intermédiaire ESG Performance and metrics for finance professionals 3h Anglais 45 - 60 £ oui non %7B!q.op%3DAND%7D%20*:*&rows=10
Reporting ESG Intermédiaire Sustainability analytics for finance professionals 3h Anglais 45 - 60 £ oui non
Reporting ESG Base Sustainable Development Goals and their impact for finance professionals 3h Anglais 45 - 60 £ oui non

AICPA & CIMA

Reporting ESG Base ESG Fundamentals Certificate non précisé Anglais 295- 395 $ - oui https://www.aicpa.org/topic/sustainability-esg

IFAC (International Federation Accountants)

https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-
global-economy/discussion/sustainability-standards
Général ESG Base Understanding ESG reporting 24 min Anglais gratuit non non
https://youtu.be/3Dq_ZXv18cI

https://www.ifac.org/knowledge-gateway/contributing-
D L'IFAC renvoyé aux différentes formations taguées par ce synmbole ci-haut, et ce dans sa page web dédié au développement des compétences sur le sujet ESG.. global-economy/discussion/remaining-relevant-
opportunities-expand-your-sustainability-know-how

172
 Annexe 08 : Proposition d’un plan d’action pour une profession responsable
Actions proposées en matière environnementale
Enjeux Actions
Encourager les professionnels et les collaborateurs à l'acquisition de voitures écologiques (Etudier la possibilité de mettre en place
des subventions avec des conditions avantageuses pour ce type de voiture par exemple)
Emissions GES
Rationaliser les déplacements en voiture ou en avion (Encourager le déplacement de membres de l'équipe ensemble, privilégier les
réunions à distance quand le présentiel n'est pas forcément nécessaire…)
Politique zéro papier au sein de l'OECT :
Envisager la dématérialisation des dossiers à déposer par les stagiaires, les mémorialistes et les experts comptables ; par exemple à
travers la création d'une plateforme où les documents requis peuvent être déposés
Ressources naturelles - Papier Adopter une politique zéro papier également pour les employés de l'OECT, pour les réunions des commissions…
Politique zéro papier dans les cabinets :
Privilégier la gestion électronique des documents, outre ceux requis par la loi
Sensibiliser les collaborateurs à imprimer moins, privilégier les documents scannés sur ceux photocopiés à obtenir chez les clients…
Sensibiliser les collaborateurs sur les bonnes pratiques (Eteindre la lumière en sortant, rationaliser l'utilisation des climatiseurs et du
chauffage…)
Ressources naturelles - Energie
Installer de panneaux photovoltaïques quand ceci est possible
Si la construction de nouveaux locaux est envisagée, intégrer les volets d'efficacité énergétiques pour le bâtiment
Installer des bobines d'eau afin de réduire l'usage des bouteilles individuellement
Gestion des déchets Encourager l'utilisation des verres au lieu des gobelets
Prévoir des conventions avec les entités de recyclage (Papier, plastique, matériel informatique)
Actions proposées en matière sociétale
Enjeux Actions
Œuvrer pour avoir plus de femmes expertes comptables : mise en place de programmes de coaching et d'accompagnement,
encouragements pour la finalisation du parcours…
Augmenter le nombre de femmes experts-comptables dans des postes de direction dans les cabinets
Inclusion et diversité Prévoir la parité homme-femme dans les conseils et commissions de l'OECT
Encourager le recrutement de personnes handicapées ou ayant des besoins particuliers
Mettre en place de programmes pour aider les étudiants à trouver des stages professionnels et accompagner les nouveaux diplômés
pour décrocher leur premiers emplois
Promotion Mettre en place des processus transparents sur les règles de promotion
Rémunération Ouvrer pour l'octroi de rémunérations adéquates et valorisantes par rapport aux compétences des experts comptables
Formation et développement des Mener des dialogues avec les stagiaires, mémorialistes et experts comptables pour identifier leurs besoins en formations (techniques
compétences ou compétences générales en matière de gestion…)
Promouvoir le télétravail pour un meilleur équilibre entre vie privée et vie professionnelle
Qualité de vie au travail S'engager à bien cadrer les délais avec les clients afin que les collaborateurs n'aient pas à travailler en dehors des horaires de travail
Prévoir des Team building

173
 Assurer un leadership de proximité pour pourvoir prendre en compte les besoins des collaborateurs
Sécuriser les déplacements des collaborateurs
Mettre en place des processus qui permettent de s'assurer que les clients respectent les règles de sécurité avant d'envoyer les
collaborateurs (pour les inventaires physiques par exemple)
Santé et sécurité au travail Prévoir du mobilier ergonomique
Etablir des conventions avec des médecins de travail, avec des coachs de vie (étant donné la nature du métier qui exige parfois une
charge de travail importante) ...
Etudier la possibilité de contacter des assurances maladie collectives (au sein de l'OECT ou au sein des cabinets)
Créer la "Fondation des experts comptables" qui sera la structure légalement habilitée à coordonner les actions sociétales de la
profession
Actions sociétales en nature (Don du savoir) par exemple :
Mettre en place de programmes pour assurer des heures de formations gratuitement aux entreprises de l'état, en collaboration avec
Actions sociétales
certaines organisations ou associations…
Donner des cours gratuits aux facultés en milieux défavorisés
Donner des formations gratuites pour les nouveaux promoteurs (A identifier en collaboration avec des associations spécialisées)
Mettre en place un programme de mentoring à assurer par les experts comptables
Actions proposées en matière de gouvernance
Enjeux Actions
Encourager et faciliter l’accès des femmes experts-comptables aux les conseils et commissions de l’OECT par exemple
Parité des organes de gouvernance
Mettre en place des mécanismes pour atteindre la parité
Implication et discussion avec les
Intégrer le process de discussion avec les parties prenantes au sein des pratiques de l'OECT / des cabinets
parties prenantes
Intégrité des affaires Activer le contrôle du respect des règles rotation des auditeurs, et sur les aspects d'indépendance…
Prévoir des actions de sensibilisations et des formations sur la lutte contre la corruption, le blanchiment … en interne au sein de
l'OECT, au sein des cabinets
Lutte contre la corruption
Prévoir des actions de sensibilisations et des formations sur la lutte contre la corruption, le blanchiment …, au profit des acteurs
économiques : associations, entreprises privées et publiques (par exemple action commune OECT - BCT)
Mettre en place des procédures d'achats responsables : critères de sélection des fournisseurs, privilégier des achats écologiques, les
Pratiques d'achat
acteurs locaux…

174
Annexe 09 : Outils pour la réalisation des missions d’assurance sur les
informations ESG
Annexe 09-01 : Diagramme de vérification des conditions préalables à l’acceptation de la
mission d’assurance131

131
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 aux missions d’assurance relatives à l’information sur la
durabilité ou à d’autres formes d’information externe élargie. »

175
 Annexe 09-02 : Eléments de la lettre de mission pour une assurance limitée

Eléments Commentaires & Exemples de rédaction pour une mission d’assurance

limitée
Etendue de la mission
Norme professionnelle à appliquer Notre mission d'assurance sera menée conformément à la norme internationale
sur les missions d'assurance 3000 (révisée) « Missions d'assurance autres que
les audits ou les examens d'informations financières historiques » (ISAE 3000
(révisée))
Et si applicable :
…et la Norme internationale sur les missions d'assurance des bilans des
émissions GES (ISAE 3410)]
Publiée(s) par l'International Auditing and Assurance Standards Board («
IASB »).
Forme de l’assurance Comme il s'agit d'une mission d'assurance limitée, la nature, le calendrier et
l'étendue des procédures de collecte d'éléments probants seront plus limités que
pour une mission d'assurance raisonnable et, par conséquent, une assurance
sensiblement moindre est obtenue que dans une mission d'assurance
raisonnable.

Confirmation de l’existence des La norme ISAE 3000 (révisée) exige que nous vérifiions si les conditions
conditions préalables et impact si préalables requises pour une mission d'assurance sont réunies. Ceci est basé sur
changement notre connaissance préliminaire des circonstances de la mission et sur nos
discussions avec les parties appropriées. Si nous découvrons après l'acceptation
de la mission qu'une ou plusieurs conditions préalables ne sont pas présentes,
nous en discuterons avec vous et déterminerons si le problème peut être résolu
à notre satisfaction, s'il est approprié pour nous de poursuivre les missions et,
le cas échéant, comment communiquer le sujet dans le rapport d'assurance.
S'il s'avère après l'acceptation de la mission que certains ou tous les critères
applicables ne conviennent pas ou que certaines ou la totalité des informations
sélectionnées ne sont pas appropriées pour une mission d'assurance, nous
envisagerons de nous retirer de la mission. Si nous poursuivons la mission, nous
exprimerons soit (a) une conclusion avec réserve ou une conclusion
défavorable, soit (b) une conclusion avec réserve ou un refus de conclusion.

Informations sur les destinataires du Notre rapport sera adressé uniquement au Conseil d'administration de la
rapport, les supports de publication des Société. Notre travail sera entrepris de manière que nous puissions déclarer aux
informations ESG objet de la mission… administrateurs de la Société les questions que nous avons convenu de leur
déclarer dans notre rapport et à aucune autre fin. Sans assumer ou accepter
aucune responsabilité ou obligation à l'égard de notre rapport envers toute partie
autre que la Société, nous reconnaissons que les administrateurs de la Société
peuvent choisir de rendre notre rapport d'assurance accessible au public pour
les autres personnes souhaitant y avoir accès, ce qui n'affecte pas et n'affectera
pas ou n'étendra pas à quelque fin que ce soit ou sur quelque base que ce soient
nos responsabilités.
Objet de la mission
Définir l’objet de la mission : les Quand la mission porte sur une sélection d’indicateurs ESG, il est recommandé
informations qui feront l’objet de la d’annexer la liste à la lettre de mission.
mission d’assurance
Identification des critères applicables Quand la mission porte sur une sélection d’indicateurs ESG, il est recommandé
de préciser les critères de mesure applicable à chaque indicateur (selon quel
référentiel de reporting par exemple GRI, SASB, liste des indicateurs de la
BVMT, GHG Protocol…)
Le cas échéant, une description de toutes Les critères applicables, la nature des informations sélectionnées et l'absence
les limites inhérentes significatives de normes externes cohérentes permettent d'adopter des méthodologies de
associées à la mesure ou à l'évaluation mesure différentes, mais acceptables, qui peuvent entraîner des écarts entre les
des informations objet de la mission au entités. Les méthodologies de mesure adoptées peuvent également avoir un
regard des critères applicables impact sur la comparabilité des informations sélectionnées rapportées par
différentes organisations et d'une année à l'autre au sein d'une organisation à
mesure que les méthodologies se développent.
Responsabilités
Identifier de la partie responsable et la Vous êtes responsable de :
personne chargée de la mesure ou de • Sélectionner et établir des [critères applicables ou base de déclaration].
l’évaluation si elle est distincte, en • Préparer, mesurer, présenter et rapporter les Informations sélectionnées
décrivant leurs responsabilités conformément aux [Critères applicables ou Base de rapport].

176
 Eléments Commentaires & Exemples de rédaction pour une mission d’assurance
limitée
• Concevoir, mettre en œuvre et maintenir des processus et des contrôles
internes sur les informations pertinentes pour la préparation des Informations
Sélectionnées afin de s'assurer qu'elles sont exemptes d'anomalies
significatives, y compris qu'elles soient dues à des fraudes ou à des erreurs.
• Fournir un accès suffisant et mettre à disposition tous les enregistrements,
correspondances, informations et explications nécessaires pour permettre la
bonne exécution des Services.
• Nous confirmer par des déclarations écrites que vous nous avez fourni toutes
les informations pertinentes pour nos Services dont vous avez connaissance, et
que la mesure ou l’évaluation du sujet sous-jacent par rapport aux [Critères
applicables ou Base de déclaration], y compris que toutes questions pertinentes,
sont reflétées dans les informations sélectionnées.
Déclarations écrites Nous vous demanderons des déclarations écrites indiquant que vous nous avez
fourni toutes les informations dont la Société a connaissance et qui sont
pertinentes pour la mission, et confirmant la mesure ou l’évaluation du sujet
sous-jacent par rapport aux [Critères applicables ou Base de déclaration], y
compris que toutes les questions pertinentes sont reflétées dans les informations
sélectionnées.
Description des responsabilités de Nous sommes responsables de :
l’expert-comptable • Planifier et mettre en œuvre des procédures pour obtenir des éléments
probants suffisants et appropriés afin d’exprimer une conclusion d’assurance
limitée sur les Informations Sélectionnées.
• Communiquer les questions qui peuvent être pertinentes pour les informations
sélectionnées à la partie appropriée, y compris la non-conformité identifiée ou
suspectée aux lois et réglementations, la fraude ou suspicion de fraude et parti
pris dans la préparation des Informations Sélectionnées.
• Rendre compte de notre conclusion sous la forme d’un rapport d’assurance
limité indépendant aux [administrateurs].

Etendue des travaux Notre compréhension des systèmes et des contrôles pertinents pour les
informations sélectionnées sera obtenue par enquête et constituera la base de
notre approche d’assurance. Les contrôles internes comprennent votre
environnement de contrôle et les procédures de contrôle. La nature et l’étendue
de nos procédures varieront en fonction de l’identification des domaines
présentant un risque d’anomalies significatives et de notre évaluation des
systèmes de la société pour la collecte des données sous-tendant les
informations sélectionnées.
Notre travail sur une mission d’assurance limitée n’impliquera pas de tester la
conception d’activités de contrôle interne particulières, ni d’obtenir de preuves
de leur mise en œuvre ni de l’efficacité de fonctionnement de contrôles sur les
données sous-jacentes. Nous ne chercherons pas non plus à obtenir une
compréhension des systèmes et des contrôles au-delà de ceux pertinents pour
les informations sélectionnées.

Nos procédures relatives aux informations sélectionnées consistent

principalement en ce qui suit. Nous allons :
[Lister une synthèse des procédures qui seront mises en œuvre]

Autres
Conformité aux règles d’éthique et
d’indépendance : Une déclaration du
respect des exigences relatives à
l'indépendance et les autres exigences
éthiques du Code de l'IESBA, ou les
autres exigences professionnelles
réglementaires
Contrôle qualité
Honoraires
Calendrier
Loi applicable en cas de litiges
Conditions générales

177
 Annexe 09-03 : Modèle lettre d’affirmation

Cabinet : [………….]
Adresse : [………….]
Date : [………….]
Référence : ESG-Assurance- [Nom de la société] -202[x]
Madame, Monsieur,
Cette lettre d'affirmation est fournie dans le cadre de votre rapport d'assurance [limité/raisonnable] sur
les [mesures environnementales, sociales et de gouvernance « ESG » sélectionnées)] « Informations
Sélectionnées » dans [le rapport annuel/le rapport de développement durable/le rapport ESG /Autre
rapport] de [Nom de l'entité] pour la [période/année] de déclaration se terminant le [JJ mois 202X].
Nous comprenons que votre mission d'assurance a été menée conformément à la norme internationale
sur les missions d'assurance 3000 (révisée) Missions d'assurance autres que les audits ou les examens
d'informations financières historiques ("ISAE 3000 (révisée) publiée par l'International Auditing and
Assurance Standards Board ("IAASB ”) 132et nos conditions d'engagement convenues.
Nous comprenons que votre mission a été conçue dans le but de fournir une conclusion d'assurance
[limitée/raisonnable] sur les informations sélectionnées conformément aux [critères applicables ou base
de déclaration], comme indiqué dans votre lettre de mission datée du [JJ mois 202X] (« la lettre de
mission »).
Nous reconnaissons [en tant qu'administrateurs] qu'il est de notre responsabilité de préparer et de
présenter les informations sélectionnées, qui sont complètes, exactes et conformes aux critères
applicables [et à la base de déclaration que nous avons sélectionnée]. Nous reconnaissons que lorsque
nous avons développé des critères spécifiques, nous les considérons comme appropriés aux fins des
utilisateurs prévus des informations sélectionnées. Toutes les données ont été enregistrées et sont
reflétées dans les informations sélectionnées.
Nous reconnaissons nos responsabilités pour la conception, l’implémentation et la mise en œuvre des
contrôles internes pour prévenir et détecter les fraudes et les erreurs, y compris sur les informations
rassemblées par des experts tiers.
Nous vous confirmons au mieux de notre connaissance et en toute bonne foi, après avoir effectué les
investigations que nous avons considérées nécessaires pour les besoins de notre propre information, que
:

 Nous vous avons :

o Donné accès à toutes les informations, preuves et explications dont nous avons
connaissance, qui ont trait à l'établissement des informations sélectionnées et que nous
avons estimé pertinents pour votre mission d’assurance ;
o Fourni les informations supplémentaires que vous nous avez demandées pour les
besoins de votre mission d’assurance ; et
o Laissé libre accès aux personnes au sein de l'entité et autres parties prenantes, auprès
desquelles vous avez considéré qu'il était nécessaire de recueillir des éléments probants,
 Nous avons procédé à la mesure ou l'évaluation des informations sélectionnés en conformité
des critères applicables, et que tous les éléments pertinents sont présentés.
 Nous vous avons indiqué les résultats de notre évaluation du risque que les informations
sélectionnées puissent comporter des anomalies significatives provenant de fraudes

132
Rajouter la norme ISAE3410 si la mission d’assurance couvre les informations sur les émissions GES.

178
  Nous vous avons communiqué toutes les défaillances ou exceptions importantes de processus
de contrôle interne que nous avons identifiées.
 Nous vous avons signalé toutes les informations concernant les fraudes alléguées ou suspectées,
affectant les informations sélectionnées et communiquées par des membres du personnel,
d'anciens salariés, des analystes, les autorités compétentes ou d'autres
 Nous vous avons signalé tous les cas de non-respect, avérés ou suspectés, de textes législatifs et
réglementaires dont les effets devraient être pris en compte lors de l'établissement des
informations sélectionnées
 Nous vous avons indiqué l'identité des parties prenantes de l'entité ainsi que toute la
documentation supportant le processus de dialogue avec elles.
 Nous sommes convaincus que [les lacunes identifiées dans les processus et contrôles internes]
[et les anomalies identifiées] n'indiquent pas un problème plus large qui entraînerait des
anomalies significatives dans les informations sélectionnées ; et que les effets des anomalies
non corrigées ne sont pas significatifs, tant individuellement que globalement.
 Les processus d'estimation, y compris les hypothèses et les modèles connexes utilisés pour
déterminer [décrire] sont appropriés et ont été appliqués de manière cohérente. Le cas échéant,
les estimations des Informations Sélectionnées sont appropriées et ont été déterminées
conformément aux Critères Applicables.]
 Lorsqu'il n'est pas possible d'acquérir des données réelles, nous confirmons que la hiérarchie
des données, telle qu'elle est décrite dans les [Critères applicables ou base de déclaration], a été
suivie et que l'estimation des données n'est pas considérée comme sensiblement différente de ce
qui serait obtenu en utilisant des données réelles.
 Les informations comparatives de l'année précédente sont matériellement exactes sur la base
des informations les plus fiables à ce moment-là.
 [Tout autre point que l'auditeur peut juger nécessaire, par exemple lorsqu'il est nécessaire
d'obtenir des déclarations écrites pour appuyer d’autres éléments probants qui sont pertinents
pour les informations objet de la mission]

Nous comprenons que vous n'avez aucune responsabilité d'effectuer des procédures concernant les
informations sélectionnées après la date de votre rapport d'assurance. Cependant, si un événement
important se produit après la date de votre rapport d'assurance, et qui pourrait vous avoir amené à
modifier votre rapport, nous vous en informons.
Signé [au nom du conseil d'administration] de [nom de la société]

Annexe A - Anomalies non corrigées

…….

179
 Annexe 09-04 : Modèle Rapport d’assurance selon ISAE 3000133

133
Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 aux missions d’assurance relatives à l’information sur la
durabilité ou à d’autres formes d’information externe élargie. »

180
181
182
183
184
 Annexe 10 : Annexes au cas pratique
Annexe 10-01 : Présentation de la société ALPHA et liste des indicateurs sélectionnés pour
faire l’objet d’une mission d’assurance limité
La société ALPHA est une société anonyme de droit Tunisie, fondé en 1988. Elle a été introduite à la
bourse des valeurs mobilières de Tunis depuis 2012. La structure du capital se présente ainsi :
 Actionnaires fondateurs (60%)
 Partenaire étranger (Européen) (depuis 2009) (25%)
 Capital flottant (15%)
La société est spécialisée dans la fabrication des boissons et des jus, elle opère à travers trois sites de
production situés sur trois gouvernorats (Nord, Centre et Sud de la Tunisie). Le siège social de la société
est à Tunis. Elle emploie 950 Personnes.
Conscients de l’importance de la responsabilité sociale des entreprises, les dirigeants de la société étaient
déjà très actifs dans les actions et œuvres sociales, et promouvaient la culture RSE auprès des différents
directeurs des sites ainsi que tous les employés. Agir, avec intégrité, améliorer les conditions de travail
et respecter l’environnement est le mot d’ordre au sein de la société. Les décisions d’investir dans des
zones de développement régional était en partie motivées par la volonté des actionnaires de contribuer
à l’inclusion économique de ces régions malgré les difficultés logistiques. Plusieurs actions collectives
ont été organisées pour impliquer tous les employés de la société et les sensibiliser (actions de plantation
d’arbres, organisation de journées de nettoyage des plages, collectes pour la rentrée scolaire en
collaboration avec des associations…).
La société est également adhérente à l’UNGC depuis l’année 2012, et communique annuellement sur
ses progrès. Par ailleurs, la société possède plusieurs certifications : ISO 9001, ISO 14000 « Système de
management de l’environnement », ISO 50001 « système de management de l’énergie », ISO 22000 &
FSSC 22000 « sécurité des denrées alimentaires », ISO 45001 « système de management de la santé et
de la sécurité au travail », ….Elle collabore également avec le Centre International des Technologies de
l’Environnement de Tunis (CITET) pour définir ses stratégies environnementales visant une
consommation responsable, et pour réduire le gaspillage et les déchets. Une autre coopération est en
place avec l’ANME « Agence nationale de Maîtrise de l’Energie » pour améliorer l’efficacité
énergétique.
A partir de l’année 2015, la société a entamé un projet de structuration de sa stratégie RSE. Pour cela
elle a eu recours à un consultant spécialisé, le cabinet « Lambda ». Le partenaire étranger était parmi les
parties prenantes qui ont poussé l’entreprise à s’organiser sur le sujet à l’instar de ce qui se faisait en
Europe. Un comité RSE a été mis en place se composant comme suit :
 Le directeur général
 Un responsable RSE nouvellement recruté, ayant une expérience dans un poste similaire chez
une autre société du secteur ;
 Les directeurs des départements suivants : qualité, ressources humaines, finance, juridique
 Les trois directeurs des sites
 L’auditeur interne
 Le cabinet « Lambda » (Consultant externe)
Ce projet incluait parmi ses jalons la préparation d’un reporting ESG selon les normes GRI, dont la
première édition a été prête au titre de l’exercice 2018. Voulant toujours être pionnière, et souhaitant
également contribuer aux efforts nationaux de sensibilisation sur la RSE et sur l’importance des
reporting ESG, les organes de gouvernance décident que la société ALPHA publiera avec le rapport
annuel de 2021 son reporting ESG complet. Pour être plus serein avant de le faire, ils proposent au
commissaire aux comptes, le cabinet « ABC », de mener une mission d’assurance limitée sur une
sélection d’indicateurs qui se présentent comme suit :

185
 Code
Code
Catégorie Sous-catégorie Code indicateur guide Indicateur Type de l'indicateur
GRI
BVMT

Rôle des instances de gouvernance dans la supervision de la gestion

IG - GESG - 1 2-12 N/A Qualitatif
des impacts
Gouvernance autour du
IG - GESG - 2 2-13 N/A Délégation de responsabilité pour la gestion des impacts Qualitatif
reporting ESG
Rôle de la plus haute instance de gouvernance en matière de
IG - GESG - 3 2-14 N/A Qualitatif
Informations générales reporting ESG

G 9.1 & G
Engagement avec les
IG - PP - 1 2-29 9.2 & G Approche d'implication et de discussion avec les parties prenantes Qualitatif
parties prenantes
9.3

Env - Energie - 1 302-1 E 1.1 Consommation d'énergie au sein de l'organisation Quantitatif

Energie
Env - Energie - 2 302-2 E 2.1 Intensité énergétique Quantitatif

Env - Eau - 1 303-3 E 4.1 Pourcentage et volume total d'eau prélevée par source Quantitatif
Environnement Eau et effluents Env - Eau - 2 303-4 E 4.2 Pourcentage et volume total d'eau recyclée et réutilisée Quantitatif
Env - Eau - 3 303-5 N/A Consommation des eaux Quantitatif

Env - GES - 1 305-1 E 5.1 Les émissions directes GES (Champ d'application 1) Quantitatif
Emissions GES
Env - GES - 2 305-2 E 5.2 Les émissions indirectes GES (Champ d'application 2) Quantitatif

Soc - emplois - 1 2-7 (b) S 2.1 Statistiques sur les employés par type de contrat Quantitatif
Soc - emplois - 2 2-7 (b) N/A Statistiques sur les employés par genre Quantitatif
Soc - emplois - 3 2-7 (b) S3 Statistiques sur les employés par genre & selon les grades Quantitatif
Soc - emplois - 4 2-7 (b) N/A Statistiques sur les employés par âge Quantitatif
Emplois Soc - emplois - 5 2-7 (b) N/A Statistiques sur les employés par région Quantitatif
Pourcentage des recrutements au sein de la communauté locale sur
Soc - emplois - 6 N/A N/A Quantitatif
lequel le site de production se trouve
Avantages sociaux offerts aux employés à temps plein qui ne sont
Soc - rém - 1 401-2 N/A Qualitatif
pas offerts aux employés temporaires ou à temps partiel
Social
Soc - SST - 1 403-5 N/A Formation des travailleurs sur la santé et la sécurité au travail Qualitatif
Soc - SST - 2 403-6 N/A Promotion de la santé des travailleurs Qualitatif
Santé et Sécurité au Travailleurs couverts par un système de gestion de la santé et de la
Soc - SST - 3 403-8 N/A Qualitatif
travail sécurité au travail
Soc - SST - 4 403-9 S 5.2 Accidents de travail Quantitatif
Soc - SST - 5 403-10 S 5.2 Maladies professionnelles Quantitatif

Pratiques d'achat Soc - PA - 1 204-1 G10 Proportion des achats auprès des fournisseurs locaux Quantitatif

186
Annexe 10-02 : Documentation des travaux de vérification des conditions préalables
Référence dans la
Conditions préalables à vérifier Commentaires et référenciation vers les travaux effectués Conclusion
norme ISAE 3000
Connaissance préliminaire des - Le cabinet ABC étant le CAC de la société Alpha, il était déjà au courant
circonstances de la mission que le processus de préparation du rapport ESG est engagé depuis quelques Le cabinet ABC a une
années, et que l’entreprise s’est faite assistée par le cabinet « Lambda » pour connaissance suffisante des
l’accompagner dans la définition de la stratégie RSE et dans la préparation circonstances de la mission.
du rapport.
Les rôles et responsabilités des A37 - A39 La société ALPHA a bien indiqué l’objectif : publication des informations
parties appropriées conviennent- ESG avec son rapport annuel, afin de contribuer à la promotion des
ils dans les circonstances de la pratiques de reporting ESG et répondre aux appels de la BVMT et du CMF.
mission ? Les utilisateurs visés du rapport d’assurance sont donc :
 Les organes de gouvernance notamment la direction générale et le
CPAI, afin qu’ils soient confortables ou corriger éventuellement
les anomalies qui seraient identifiés avant de rendre le rapport
disponible publiquement
 L’actionnaire français et les actionnaires en bouse Les rôles et responsabilités
 Les autres sociétés de la place des parties appropriées
Etant donné que les informations ESG seront contenues dans le rapport de conviennent dans les
gestion, la partie responsable est le conseil d’administration en application circonstances de la mission.
du code des sociétés commerciales. Le donneur d’ordre étant le CPAI et la
direction générale, le cabinet ABC conclut que les rôles et les
responsabilités sont bien définis et clairs.
Quant au processus de préparation des informations ESG, le cabinet ABC
considère que puisque la société a commencé le processus avant une période
suffisamment raisonnable et qu’elle s’est fait accompagner par un expert
spécialisé, cela fournit une base convenable pour l’établissement des
informations objet de la mission.
Caractéristiques de l’objet A40 - A44 L’objet considéré est-il identifiable ? Oui, la liste des informations et
considéré indicateurs à vérifier est bien définie, et peuvent être mesurés.
Les caractéristiques de
Le sujet sous-jacent de la mission est approprié et peut faire l’objet d’une
l’objet considéré sont
mesure et d’une évaluation cohérente étant donné que les informations ESG
satisfaisants.
ont été préparé sur la base d’un référentiel international reconnu qui est le
GRI.
Vérifier si les critères applicables A45 - A50 Un papier de travail spécifique, inspiré du Chapitre 5 du guide « Indications Les critères applicables sont
sont valables au regarde des ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 (révisée) valables au regarde des
circonstances de la mission aux missions d’assurance relatives à l’information externe élargie », a été circonstances de la mission.

187
 Référence dans la
Conditions préalables à vérifier Commentaires et référenciation vers les travaux effectués Conclusion
norme ISAE 3000
(pertinence, exhaustivité, fiabilité, prévu pour documenter comment les critères répondent à toutes les
neutralité, compréhensibilité) caractéristiques des critères appropriés
Les critères du référentiel et tout A51 – A52
autre critère élaboré par l’entité Oui. Les informations ESG objet de la mission d’assurance demandée
feront-ils mis à la disposition des seront rendus publiques avec le rapport de gestion annuel qui sera publié
Satisfaisant
utilisateurs visés par un des par l’entreprise, qui est un moyen cité dans le paragraphe A51 de la norme
moyens décrits au paragraphe ISAE 3000.
A51 de la norme ISAE 3000
Le professionnel en exercice A53 – A 55 Le cabinet ABC reconnait que la société dispose d’un bon système de
s’attend-il à obtenir les éléments contrôle interne. De plus, au vu de la démarche adoptée par la société Le cabinet ABC conclut qu’il
probants nécessaires pour étayer ALPHA quant à la structuration de sa stratégie RSE, il s’attend que les pourra obtenir les éléments
sa conclusion informations ESG ont été convenablement préparées et supportées par des probants nécessaires pour
pistes de révision et les éléments probants nécessaires, d’autant plus que la étayer sa conclusion
société est habituée aux audits pour les certifications ISO.
La conclusion sera-t-elle
exprimée dans un rapport
Oui. La mission a été justement demandée pour obtenir un rapport
d’assurance écrit qui comportera
d’assurance à publier à l’occasion de la publications annuelles (avec le Satisfaisant
les éléments exigés selon le
rapport de gestion et avec le rapport CAC sur les états financiers).
paragraphe 69 de la norme
ISAE3000
Y-a-t-il un motif rationnel à la A 56 Oui, comme présenté lors de la prise de connaissance préliminaire des
Satisfaisant
mission ? circonstances de la mission

188
Annexe 10-03 : Matrice d’évaluation des risques par indicateur
Evaluation des risques par assertion
Présentation et
Code Type de Séparation
Réalité Responsabilité Exactitude Exhaustivité Classement informations Description des risques
indicateur l'indicateur Des périodes
fournies

IG - GESG - 1 Qualitatif D Risque que l’accent soit mis sur les aspects positifs
IG - GESG - 2 Qualitatif D Risque que l’accent soit mis sur les aspects positifs
IG - GESG - 3 Qualitatif D Risque que l’accent soit mis sur les aspects positifs

Risque que les parties prenantes impliquées dans le process ne soient

pas exhaustives
IG - PP - 1 Qualitatif  D D Risque que l'information soit trop généraliste, ou que la société ne
reporte pas convenablement les risques et les opportunités identifiées
à travers ce process

- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet

indicateur
Env - Energie - 
Quantitatif D D - Risque que les consommations ne soient pas considérées
1
exhaustivement
- Risque d'inexactitudes résultant d’appareils de mesure mal calibrés
Env - Energie - Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
Quantitatif D
2 indicateur

- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet

  indicateur
Env - Eau - 1 Quantitatif D D
- Risque d'erreur dans le classement des sources
- Risque d'inexactitudes résultant d’appareils de mesure mal calibrés
  - Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
Env - Eau - 2 Quantitatif D
indicateur
- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
 indicateur
Env - Eau - 3 Quantitatif D D
- Risque de non prise en compte de toutes les consommations
- Risque d'inexactitudes résultant d’appareils de mesure mal calibrés

- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet

 indicateur
Env - GES - 1 Quantitatif D D D
- Risque d'erreur lors de l'inventaire des sources d'émissions GES
- Risque d'erreur dans le classement des sources
- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
 indicateur
Env - GES - 2 Quantitatif D D D
- Risque d'erreur lors de l'inventaire des sources d'émissions GES
- Risque d'erreur dans le classement des sources

- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet

Soc - emplois - 
Quantitatif D D indicateur
1
- Risque d'erreur sur le classement des catégories de contrat

189
 Evaluation des risques par assertion
Présentation et
Code Type de Séparation
Réalité Responsabilité Exactitude Exhaustivité Classement informations Description des risques
indicateur l'indicateur Des périodes
fournies
Soc - emplois - Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
Quantitatif D
2 indicateur
- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
Soc - emplois -  indicateur
Quantitatif D D
3 - Risque d'erreur dues à la non prise en compte des changements de
grade en cours d'année
Soc - emplois -   Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
Quantitatif D
4 indicateur
Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
indicateur
Soc - emplois - 
Quantitatif D D - Risque d'erreur dues à la non prise en compte adéquate des
5
travailleurs opérant sur les différents sites ou qui ont été mutés en
cours d'année
- Risque de prendre en compte les recrutements effectués sur les
Soc - emplois -   
Quantitatif D D périodes antérieures
6
- Risque que l’accent soit mis sur les aspects positifs
- Risque que la société ne reporte pas l'exhaustivité des avantages
afin de montrer d'une façon trompeuse, qu'elle traite tous ses
Soc - rém - 1 Qualitatif D D employés de la même manière
- Risque que la société indique indument l'octroi de certains
avantages aux employés à temps partiel

- Risque que la société inclut les formations réalisées sur des

Soc - SST - 1 Qualitatif D D  périodes précédentes dans l'indicateur de l'année en cours
- Risque d'inclure des formations liées à d'autres sujets
Risque que l'information soit trop généraliste, ou qu'elle comporte
Soc - SST - 2 Qualitatif D D
des actions non encore déployées
Soc - SST - 3 Qualitatif  D Risque que l’accent soit mis sur les aspects positifs
- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
indicateur
- Risque sur la séparation des exercices entre les dates des accidents
Soc - SST - 4 Quantitatif D D D
et les dates de leur déclaration
- Risque d'information incomplète sur les responsabilités qui en
découlent
- Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet
indicateur
- Risque sur la séparation des exercices entre les dates des maladies
Soc - SST - 5 Quantitatif D D D
et lesdites de leur déclaration
- Risque d'information incomplète sur les responsabilités qui en
découlent

Risque d'erreur dans l'application des règles de mesure de cet

Soc - PA - 1 Quantitatif D D indicateur
Risque que l’accent soit mis sur les aspects positifs

190
Annexe 10-04 : Détermination des aspects significatifs et des seuils de signification
Détermination des aspects significatifs
Considération des facteurs qualitatifs et quantitatifs
Seuil de
Domaines Seuil
Identification Seuil de remontée
Code d’influence des de
des utilisateurs Considérations 1 à 8 Considération 9 Considération 10 Considération 11 signification des Commentaires
indicateur décisions travail
(en %) anomalies
(en %)
(en %)

IG - GESG -
(0) (1)  X X X N/A N/A N/A (D)
1
IG - GESG -
(0) (1)  X X X N/A N/A N/A (D)
2
IG - GESG -
(0) (1)  X X X N/A N/A N/A (D)
3
IG - PP - 1 (0) (1)  X X X N/A N/A N/A (D)
Env -
(0) (2)  X X X 4% 80% 5% (B)
Energie - 1
Env -
(0) (2)  X X X N/A N/A N/A (B)
Energie - 2
Env - Eau - 1 (0) (2) & (4)  X X X 4% 80% 5% (B)
Env - Eau - 2 (0) (2) & (4)  X X X N/A N/A N/A (B)
Env - Eau - 3 (0) (2) & (4)  X X X N/A N/A N/A (B)
Env - GES -
(0) (2)  X X  5% 80% 5% (C)
1
Env - GES -
(0) (2)  X X  5% 80% 5% (C)
2
Soc -
(0) (2) & (3) & (4)  X X X 5% 80% 5%
emplois - 1
Soc -
(0) (2) & (3) & (4)  X X X 5% 80% 5%
emplois - 2
Soc -
(0) (2) & (3) & (4)  X X X 5% 80% 5%
emplois - 3
Soc -
(0) (2) & (3) & (4)  X X X 5% 80% 5%
emplois - 4
Soc -
(0) (2) & (3) & (4)  X X X 5% 80% 5%
emplois - 5
Soc -
(0) (2) & (3) & (4)  X X X 5% 80% 5%
emplois - 6
Soc - rém - 1 (0) (2) & (3) & (4)  X X X N/A N/A N/A (D)
Soc - SST - 1 (0) (2) & (3) & (4)  X X X N/A N/A N/A (D)
Soc - SST - 2 (0) (2) & (3) & (4)  X X X N/A N/A N/A (D)
Soc - SST - 3 (0) (2) & (3) & (4)  X X X N/A N/A N/A (D)
Soc - SST - 4 (0) (2) & (3) & (4)  X X X 0% 80% 5% (A)
Soc - SST - 5 (0) (2) & (3) & (4)  X X X 0% 80% 5% (A)
Soc - PA – 1 (0)  X X X 5% 80% 5%

191
Identification des utilisateurs :

Etant donné que les informations ESG seront incluses dans le rapport annuel, et que ce dernier est publié par l’entité qui est cotée à la BVMT, le
(0) rapport est largement diffusé et les utilisateurs sont multiples : actionnaires, banques, employés, clients, fournisseurs, employés, les autres sociétés
du secteur, les autres sociétés cotées, régulateur du marché…

Domaines d’influence des décisions :

L’entité Alpha étant parmi les premières entreprises cotées à publier ses informations ESG, son rapport pourra servir pour plusieurs autres
entreprises qu’elles soient cotées ou non. Etant donné qu’une grande partie des entreprises tunisiennes sont encore dans la phase de structuration
de leur approche ESG, il a été jugé que les informations relatives à la gouvernance autour de reporting ESG et le processus d’identification des
(1) sujets pertinentes, dont la discussion avec les parties prenantes revêt un caractère significatif
La direction, les actionnaires et les autres organes de gouvernance cherchent à avoir une vision globale fiable pour mieux suivre les avancées par
rapport aux objectifs stratégiques fixés. Ils souhaitent s’assurer que le processus ESG lancé est bien solide et structuré afin de pouvoir mieux
cerner les risques liés aux ESG, et pour pouvoir adapter la feuille de route stratégique au besoin.
Les clients et les fournisseurs de la société ALPHA utiliseront les informations ESG dans le cadre de leur suivi et évaluation de leur chaîne de
valeur. A ce jour, il n’y a pas encore d’indicateurs ou d’objectifs spécifiques demandés par eux. Néanmoins, il y a un client étranger important qui
(2)
demande des informations sur les émissions carbone, les consommations d’énergie et d'eau ainsi que sur les données sociales pour les intégrer à
son tour dans son reporting ESG.
Les employés s’intéressent beaucoup aux indicateurs sociaux. Ils utilisent ces informations pour mieux comprendre la stratégie de l’entité, pour
(3)
prendre conscience de leur droit et se projeter dans leur évolution professionnelle.
Certaines sociétés concurrentes et des fournisseurs locaux s'intéresseraient aux informations ESG qui seront publiées par ALPHA, notamment
(4) celles relatives à la gestion des eaux et celles relatives aux employés étant donné qu’ils opèrent dans la même communauté et souhaitent comparer
les différentes actions pour multiplier les synergies et évaluer leurs risques.
Commentaires :
Étant donné que cet indicateur concerne un aspect sensible et l'objectif de zéro décidé par la société, nous avons sélectionné un seuil de
(A)
signification de 0, car nous prendrions en compte toute différence dans l'indicateur comme significative.
Nous avons noté lors de la consultation avec certaines parties prenantes qu'ils n'analyseraient pas ces mesures individuellement, mais plutôt le
sujet dans son ensemble. Etant donné que les mesures sont liées les unes aux autres (le total des pourcentages doit être de 100 %), nous avons
déterminé que l'importance relative de ces mesures pouvait être évaluée ensemble. Pour cela nous avons jugé approprié de définir l'importance
(B)
relative en fonction du paramètre de prélèvement d'eau. De plus, compte tenu de leur nature interdépendante, une inexactitude ou un écart dans un
indicateur indiquerait une inexactitude ou un écart dans au moins un autre indicateur. Sur la base des considérations présentées à gauche, nous
avons sélectionné 4 % comme facteur de pourcentage.
Le GHG Protocol stipule qu'une erreur est considérée comme matériellement trompeuse si sa valeur dépasse 5 % de l'inventaire total pour la
(C)
partie de l'organisation faisant l'objet de la vérification.
(D) Information narrative, pas de seuil à calculer.

192
Considération des aspects qualitatifs :
Considération
La société a-t-elle identifié le sujet comme important ?
Considération 1
Est-ce que les informations concernent la conformité aux lois/réglementations et quelles sont les conséquences en cas de non-conformité
Considération 2
Importance relative du sujet pour les principales parties prenantes ayant des intérêts significatifs et communs, telles que le législateur, les
Considération 3 bailleurs de fonds, les médias ou le public
Importance de l'information dans l'industrie/le secteur
Considération 4
Si l'information représente un changement significatif par rapport à une position ou une tendance précédemment signalée
Considération 5
Si la formulation et la présentation choisies pour exprimer l'information sont trompeuses ou susceptibles d'être biaisées
Considération 6
Considérations sur les émissions de GES :
- Les types de gaz impliqués,
- Le contexte dans lequel les informations contenues dans la déclaration de GES seront utilisées ; et les types de décisions que les utilisateurs
Considération 7 prévus sont susceptibles de prendre)
- S'il existe un ou plusieurs types d'émissions ou de divulgations sur lesquels l'attention des utilisateurs prévus tend à se concentrer
(ISAE 3410.A50)
Autres considérations :
- L'omission d'une information requise par les critères peut être envisagé
Considération 8
- Les circonstances spécifiques à la mission peuvent avoir une incidence sur la détermination à savoir si un aspect de l'objet est important.
Si les informations se rapportent à la réalisation d'un objectif ou d'un seuil
Considération 9
Niveau de sensibilité ou d'incertitude de mesure dans les informations
Considération 10
Exigences des critères applicables : Dans certains cas, les référentiels peuvent fixer un seuil d'exactitude et l'appeler matérialité. Par
exemple, le GHG Protocol stipule qu'"une erreur est considérée comme matériellement trompeuse si sa valeur dépasse 5 % de l'inventaire
total pour la partie de l'organisation faisant l'objet de la vérification".
Considération 11
Ou bien, les critères applicables peuvent offrir des indications spécifiques sur des considérations qualitatives supplémentaires liées à
l'importance relative, qu'il serait important de prendre en compte.

193
Annexe 10-05 : Questionnaire de prise de connaissance du système de contrôle interne134

Question Commentaires / Référenciation vers d'autres papiers de travail Source de l'information

Environnement de contrôle, processus d'évaluation des risques et processus de suivi du SCI

(Paragraphes 232 à 234 du guide)
La direction et les responsables de la gouvernance, ont créé une culture d'honnêteté et de comportement
Comment les responsables de la gouvernance éthique au sein de l’entreprise.
encouragent les pratiques éthiques et de grande Pour les informations ESG, les formations périodiques, la communication sur le sujet sur les stratégies sont
Entretiens
qualité à l'égard de la gestion et de la rappelées lors des différentes réunions ont contribué à l’appropriation du sujet par les différents employés de
communication des informations ESG ? la société ALPHA. La direction explique souvent à ses employés que parmi les buts de la préparation et de
suivi des indicateurs c’est l’amélioration des performances et non pas les sanctions.
Comment les responsables de la gouvernance La philosophie et le style de fonctionnement de la direction sont déjà propices à une communication fluide et
participent au processus de préparation des fréquente. Des réunions mensuelles sont prévues depuis le démarrage du projet de la structuration de la
Entretiens
informations ESG, y compris pour les approuver le stratégie RSE pour suivre l’avancement, les difficultés rencontrées et aider l’équipe à avancer sur les
cas échéant ? différents sujets.
Quelle est l'organisation pratique mise en place au
Les responsabilités des contrôles liés à la prévention des inexactitudes significatives sont définies pour chaque Entretiens + Feuille de route
sein de la société pour gérer les activités de
cadre qui contribue dans le processus de préparation des reporting ESG. Les différents rôles de supervision « reporting ESG de la société
surveillance de la préparation des informations ESG
sont détaillés dans la feuille de route rédigée au lancement du projet de préparation du reporting ESG. ALPHA »
(comités d'audit, audit interne, autres comités…)
Quelles sont les principales décisions prises par les
responsables de la gouvernance au regard des Entretiens + PV des réunions
Des PV sont établis à la fin de chacune des réunions mensuelles ci-dessus mentionnées.
reporting ESG ? Et comment sont-elles documentées mensuelles
?
Quelles sont les différentes responsabilités et
Voir le détail des rôles et des attributions au niveau de la feuille de route « Reporting ESG de la société
attributions en lien avec le processus de reporting
ALPHA »
ESG ?
Quel est le processus mis en place pour identifier et Entretiens + Feuille de route
Le processus est décrit au niveau de la feuille de route rédigée au lancement du projet de préparation du
évaluer les risques liés à la préparation du reporting « reporting ESG de la société
reporting ESG.
ESG ? ALPHA »
Quel est le processus mis en place pour le suivi de la
préparation des informations ESG ou du système de Entretiens + Feuille de route
contrôle interne, y compris le suivi de l'efficacité des Même réponse que ci-dessus « Reporting ESG de la société
activités de contrôle et du processus d'identification ALPHA »
des déficiences et de prise de mesures correctives ?

134
Source : chapitre 6 « Indications ne faisant pas autorité sur l’application de la norme ISAE 3000 aux missions d’assurance relatives à l’information sur la durabilité ou à d’autres formes d’information externe
élargie. » (IAASB)

194
Question Commentaires / Référenciation vers d'autres papiers de travail Source de l'information

Système d'information et de communication (Paragraphes 235 à 243 du guide)

Quelle est la démarche adoptée pour la sélection des Etant donné que la société a choisi le GRI comme référentiel de reporting de ses informations ESG, la
Entretiens
indicateurs présentés dans le reporting ESG ? démarche adoptée est conforme aux normes dédiées à cet effet
Comment les règles de mesure ont été définies ? Les règles de mesure sont détaillées au niveau des normes GRI Entretiens & analyse
Quel est le processus mis en place pour la saisie,
l'enregistrement, le traitement de corrections ? Les Entretiens + Feuille de route
Le processus est décrit au niveau de la feuille de route rédigée au lancement du projet de préparation du
systèmes importants sur lesquels la direction « Reporting ESG de la société
reporting ESG.
s'appuie pour gérer et contrôler les informations sur ALPHA »
le sujet
Quel est la méthode adoptée pour revoir et valider le
Le processus est décrit au niveau de la feuille de route rédigée au lancement du projet de préparation du Feuille de route « Reporting ESG de la
reporting ESG, en particulier les informations
reporting ESG. société ALPHA »
qualitatives ?
Est-ce que les informations fournies par les
Sur la base des entretiens, la réponse est positive.
processus en place sont bonnes, cohérentes, exactes, Entretiens
Il y a seulement quelques ajustements manuels qui sont faits sur les indicateurs relatif aux employés
et complètes ?
Comment se font la sélection, l'obtention, l'examen Non applicable selon les analyses des
et le suivi des données provenant de sources Non applicable informations objet de la mission & les
externes ? entretiens
Pour les informations ESG objet de la mission, les principaux documents source se présentent comme suit :
- La feuille de route « Reporting ESG de la société ALPHA »
- Les différents comptes rendus des réunions des organes de gouvernance, des réunions avec le cabinet
« Lambda » ainsi que les supports et présentations des dites réunions…
Quels sont les registres et les documents source
- Factures STEG, SONEDE, carburant…
supportant la préparation des informations ESG à Entretiens
- Comptabilité
présenter, et comment sont-ils conservés ?
- Rapports et tableaux de bord des services production et QSE
- Relevés manuels ou automatisés à partir des compteurs
- Logiciel de gestion de la paie, tableau de bord RH
- Bilan pédagogique
Est-ce que des outils informatiques ou
technologiques sont utilisés pour les différents
processus ci-dessus mentionnés ? Oui, Il y a deux catégories de documents :
(Il est important de distinguer si les informations  Les extractions de l’ERP de l’entreprise Entretiens
sont suivies sur des fichiers Excel, des applications  Les tableaux de bord qui sont préparés manuellement
informatiques ou des systèmes d'information par
exemple)

195
Question Commentaires / Référenciation vers d'autres papiers de travail Source de l'information

Activités de contrôle (Paragraphe 244)

Est-ce qu'il y a des activités de contrôles visant à

Oui, voir le détail des rôles et des attributions au niveau de la feuille de route « Reporting ESG de la société Feuille de route « Reporting ESG de
assurer la séparation des tâches, en particulier entre
ALPHA » la société ALPHA »
la préparation des informations ESG et leur revue ?
Papiers de travail sur les contrôles
Les informations automatiques sont couvertes pour les contrôles généraux informatiques, notamment le volet
généraux informatique – dossier CAC
Quels sont les contrôles mis en place pour prévenir de gestion des accès (Testés dans le cadre de la mission CAC)
de la société ALPHA
les modifications non autorisées sur les sources des Un système de revue des informations remontées de la part des différentes usines avant de les compiler pour
Feuille de route « Reporting ESG de
données, les informations ou la documentation qui la préparation du reporting ESG
la société ALPHA »
sera utilisée comme pièce probante par l'expert- La direction et les organes de gouvernance ont donné des directives pour toujours à privilégier l’utilisation
Documents relatifs au processus
comptable ? des informations automatiques aux informations préparées manuellement quand c’est possible. Quand cela
d’évaluation des risques de la société
n’est pas possible, toutes les modifications sont tracées et documentées.
ALPHA
Quels sont les contrôles mis en place pour identifier
les transactions, les situations et les évènements. Et
Les responsabilités des contrôles liés à la prévention des inexactitudes significatives sont définies pour chaque
comment l'entreprise s'assure qu'ils sont enregistrés
cadre qui contribue dans le processus de préparation des reporting ESG. Les différents rôles de supervision
exhaustivement, d'une façon exacte, en temps
sont détaillés dans la feuille de route rédigée au lancement du projet de préparation du reporting ESG.
opportun, et en respectant le bon classement ?
(Assertions)
Est-ce qu'il y a des contrôles sur les appareils de Documents relatifs au processus
Oui, ce risque a été identifié dans le cadre du processus d’évaluation des risques par l’entité, et des mesures
mesure pour s'assurer qu'ils sont bien calibrés, bien d’évaluation des risques de la société
spécifiques ont été mises en place pour assurer la fiabilité des mesures
entretenus et non modifiables ? ALPHA
Quels contrôles informatiques sont mis en place
pour favoriser la sécurité, la robustesse, la fiabilité et Papiers de travail sur les contrôles
la bonne maintenance des systèmes informatiques Les contrôles informatiques ont déjà été testés dans le cadre de la mission de CAC généraux informatique – dossier CAC
pertinents (contrôles d'accès, contrôles de de la société ALPHA
sauvegarde…)
Quels sont les contrôles permettant de faire face à la
vulnérabilité du processus d'élaboration ou
Non applicable
d'application des bases de mesure ou d'évaluation, et
d'autres politiques de communication ?

196
Annexe 10-06 : Exemple de vérification de l’exhaustivité des informations requises par le
référentiel GRI et de la correcte application des règles de mesure
Informations
Exigences de reporting Référence préparées par la Commentaire Conclusion
société ALPHA
Indicateur Env - Energie – 1 « Consommation d'énergie au sein de l'organisation »
Référence GRI : Norme 302 « Energie », Elément d’information 302-2 « Consommation énergétique au
sein de l’organisation »
La consommation de carburant
totale au sein de l’organisation
provenant de sources non
a  RAS Satisfaisant
renouvelables (en joules ou
multiples), ainsi que les types de
carburant utilisés
La consommation de carburant
totale au sein de l’organisation
provenant de sources X
b Non applicable Satisfaisant
renouvelables (en joules ou
multiples), ainsi que les types de
carburant utilisés
En joules, watt-heures ou leurs X
c - -
multiples, le total de
- la consommation d’électricité c.i  RAS Satisfaisant
- la consommation de chauffage c.ii X Non applicable Satisfaisant
- la consommation de X
c.iii Non applicable Satisfaisant
refroidissement
- la consommation de vapeur c.iiv X Non applicable Satisfaisant
En joules, watt-heures ou leurs
d - - -
multiples, le total de
- d’électricité vendue d.i X Non applicable Satisfaisant
- de chauffage vendu d.ii X Non applicable Satisfaisant
- de refroidissement vendu d.iii X Non applicable Satisfaisant
- de vapeur vendue d.iiv X Non applicable Satisfaisant
La consommation énergétique
totale au sein de l’organisation, e  RAS Satisfaisant
en joules ou ses multiples.
Point à discuter
avec le
management
Certaines pour améliorer la
Les normes, méthodologies,
explications rédaction, à
hypothèses et/ou outils de calcul f 
semblent parfois suivre également
utilisés
trop larges lors de la
validation de
l’exactitude des
calculs
La source des facteurs de
g  RAS Satisfaisant
conversion utilisés
Information existe
X : Information n’existe pas

197
Annexe 10-07 : Synthèse des anomalies
1. Synthèse des anomalies quantitatives identifiées :

Anomalies Evaluation des anomalies Correction

Existe-t-il
un
potentiel
Supérieure pour
Montant Anomalie Explications
Nom de Seuil de Description de Importance au seuil de d'autres Anomalie
Indicateur Valeur Unité de Explications individuellement si non
l'indicateur signification l'anomalie relative signification anomalies corrigée
l'anomalie significative ? corrigée
? similaires
qui n'ont
pas été
détectées ?
Une source au sein
d’un des 3 sites n'a Nous avons examiné
Pourcentage et pas été prise en la liste complète des
Env - Eau volume total compte dans le total sources pour une
25000 M3 1 000 2500
-1 d'eau prélevée déclaré en raison inclusion/exclusion
par source d'une erreur dans la appropriée. C'est la
compilation des seule erreur
données. 10% Oui Non identifiée. Oui Oui N/A
Env - Eau Consommation Même anomalie que
75000 M3 1 000 2500
-3 des eaux l'indicateur précédent 3% Non Non Pareillement Non Oui N/A
Nous avons passé en
Erreurs arithmétiques revue de tous les
Statistiques sur dans le calcul de retraitements
Soc -
les employés 50 Nombre 40 l'ajustement au titre 10 manuels relatifs au
emplois - 5
par région des employés mutés calcul des
en cours d'année statistiques sur les
20% Oui Non employés Oui Oui N/A
(N/A : Non applicable)

198
 2. Synthèse des anomalies qualitatives identifiées

Existe-t-il un
potentiel pour Anomalie Explications
Indicateur Nom de l'indicateur Description de l'anomalie d'autres anomalies Explications individuellement Anomalie corrigée si non
similaires qui n'ont significative ? corrigée
pas été détectées ?

Rôle des instances de

IG - GESG gouvernance dans la La description des différents
-1 supervision de la gestion points était un peu vague bien que
des impacts la société ait toutes les
informations nécessaires déjà à
Délégation de bien rédigée au niveau de la
IG - GESG Non, info
responsabilité pour la feuille de route. Non, info qualitative Oui Oui N/A
-2 qualitative
gestion des impacts Le cabinet recommande de revoir
la rédaction pour donner des
Rôle de la plus haute exemples factuels et quelques
IG - GESG instance de gouvernance statistiques sur le nombre des
-3 en matière de reporting réunions, les sujets abordés…
ESG
(N/A : Non applicable)

3. Synthèse des défaillances de contrôle interne identifiées

Type de la Communication nécessaire sur

Indicateur Nom de l'indicateur Description de la défaillance de CI Statut
défaillance le rapport d'assurance

Les revues effectuées en interne n'ont pas permis

Env - Eau - Pourcentage et volume total Mise en Anomalie corrigée en mettant en
d'identifier l'erreur ci-dessus expliquée, car elles sont
1 & Env - d'eau prélevée par source & œuvre des place une checklist facilitant la Non
faites d'une manière globale pour vérifier les variations
Eau - 3 Consommation des eaux contrôles revue
par rapport au trimestre précédent.

199
Annexe 10-08 : Lettre d’affirmation

A l’attention de Mr Foulen Ben Foulen,

Cabinet ABC
Adresse : Immeuble des fleurs, Rue de l’environnement, Tunis, Tunisie
Date : 14 avril 2022

Madame, Monsieur,
Cette lettre d'affirmation est fournie dans le cadre de votre rapport d'assurance limité sur les informations
environnementales, sociales et de gouvernance « ESG » sélectionnées (les « informations
sélectionnées ») dans le rapport annuel de la société ALPHA pour l’année se terminant le 31 décembre
2021.
Nous comprenons que votre mission d'assurance a été menée conformément aux normes internationales
sur les missions d'assurance 3000 (révisée) Missions d'assurance autres que les audits ou les examens
d'informations financières historiques ("ISAE 3000 (révisée) et la norme ISAE 3410 « Missions
d'assurance relatives aux bilans des gaz à effet de serre », toutes les deux publiées par l'International
Auditing and Assurance Standards Board ("IAASB ”), et sur la base de nos conditions d'engagement
convenues.
Nous comprenons que votre mission a été conçue dans le but de fournir une conclusion d'assurance
limitée sur les informations sélectionnées, qui sont préparées conformément au référentiel « Global
Reporting Initiative GRI », comme indiqué dans votre lettre de mission datée du 01 Septembre 2021
(« la lettre de mission »).
Nous reconnaissons en tant qu’administrateurs, qu'il est de notre responsabilité de préparer et de
présenter les informations sélectionnées, qui sont complètes, exactes et conformes aux critères
applicables et à la base de déclaration que nous avons sélectionnée, le référentiel GRI. Nous
reconnaissons que lorsque nous avons développé des critères spécifiques, nous les considérons comme
appropriés aux fins des utilisateurs prévus des informations sélectionnées. Toutes les données ont été
enregistrées et sont reflétées dans les informations sélectionnées.
Nous reconnaissons nos responsabilités pour la conception, l’implémentation et la mise en œuvre des
contrôles internes pour prévenir et détecter les fraudes et les erreurs, y compris sur les informations
rassemblées par des experts tiers (Le cabinet Lambda).
Nous vous confirmons au mieux de notre connaissance et en toute bonne foi, après avoir effectué les
investigations que nous avons considérées nécessaires pour les besoins de notre propre information, que
:
 Nous vous avons :
o Donné accès à toutes les informations, preuves et explications dont nous avons
connaissance, qui ont trait à l'établissement des informations sélectionnées et que nous
avons estimé pertinents pour votre mission d’assurance ;
o Fourni les informations supplémentaires que vous nous avez demandées pour les
besoins de votre mission d’assurance ; et
o Laissé libre accès aux personnes au sein de l'entité et autres parties prenantes, auprès
desquelles vous avez considéré qu'il était nécessaire de recueillir des éléments probants,

200
  La mesure ou l'évaluation des informations sélectionnés ont été effectué au regard des critères
applicables (Le référentiel GRI), et que tous les éléments pertinents sont présentés.
 Nous vous avons indiqué les résultats de notre évaluation du risque que les informations
sélectionnées puissent comporter des anomalies significatives provenant de fraudes
 Nous vous avons communiqué toutes les défaillances ou exceptions importantes de processus
de contrôle interne que nous avons identifiées.
 Nous vous avons signalé toutes les informations concernant les fraudes alléguées ou suspectées,
affectant les informations sélectionnées et communiquées par des membres du personnel,
d'anciens salariés, des analystes, les autorités compétentes ou d'autres
 Nous vous avons signalé tous les cas de non-respect, avérés ou suspectés, de textes législatifs et
réglementaires dont les effets devraient être pris en compte lors de l'établissement des
informations sélectionnées
 Nous vous avons indiqué l'identité des parties prenantes de l'entité ainsi que toute la
documentation supportant le processus de dialogue avec elles.
 Nous sommes convaincus que les lacunes identifiées dans les processus et contrôles internes et
les anomalies identifiées n'indiquent pas un problème plus large qui entraînerait des anomalies
significatives dans les informations sélectionnées ; et que les effets des anomalies non corrigées
ne sont pas significatifs, tant individuellement que globalement.
 Les processus d'estimation, y compris les hypothèses et les modèles connexes utilisés pour
déterminer les consommations énergétiques et d’eau, ainsi que le calcul des émissions sont
appropriés et ont été appliqués de manière cohérente. Le cas échéant, les estimations des
Informations Sélectionnées sont appropriées et ont été déterminées conformément aux Critères
Applicables, (Le référentiel GRI).
 Lorsqu'il n'est pas possible d'acquérir des données réelles, nous confirmons que la hiérarchie
des données, telle qu'elle est décrite dans le référentiel GRI, a été suivie et que l'estimation des
données n'est pas considérée comme sensiblement différente de ce qui serait obtenu en utilisant
des données réelles.
 Les informations comparatives de l'année précédente sont matériellement exactes sur la base
des informations les plus fiables à ce moment-là.
 [Tout autre point que l'auditeur peut juger nécessaire, par exemple lorsqu'il est nécessaire
d'obtenir des déclarations écrites pour appuyer d’autres éléments probants qui sont pertinents
pour les informations objet de la mission]
Nous comprenons que vous n'avez aucune responsabilité d'effectuer des procédures concernant les
informations sélectionnées après la date de votre rapport d'assurance. Cependant, si un événement
important se produit après la date de votre rapport d'assurance, et qui pourrait vous avoir amené à
modifier votre rapport, nous vous en informons.

Signé au nom du conseil d'administration de la société ALPHA

Le président du conseil d'administration
………….

201
Annexe 10-09 : Rapport d’assurance

Rapport d'assurance de l'auditeur indépendant concernant les informations environnementales,

sociales et de gouvernance (ESG) sélectionnées de la société ALPHA pour l’exercice clos au 31
décembre 2021
A l’attention de administrateurs de la société ALPHA,
Nous avons réalisé une mission d’assurance limitée sur une sélection d’informations ESG contenues
dans la section 05 aux pages 80-120 du rapport annuel de votre société ALPHA, pour l’exercice clos le
31 décembre 2021, préparées sur la base du référentiel « Global Reporting initiative » (GRI).
Informations objet de la mission et critères applicables :
La portée de notre mission d’assurance limitée était de fournir une assurance limitée sur les informations
suivantes :
Code
Code Code
Catégorie Sous-catégorie guide Indicateur
indicateur GRI
BVMT

IG - GESG - Rôle des instances de gouvernance dans la

2-12 N/A
1 supervision de la gestion des impacts
Gouvernance
IG - GESG - Délégation de responsabilité pour la gestion
autour du 2-13 N/A
2 des impacts
reporting ESG
Informations IG - GESG - Rôle de la plus haute instance de gouvernance
2-14 N/A
générales 3 en matière de reporting ESG

Engagement avec G 9.1 &

Approche d'implication et de discussion avec
les parties IG - PP - 1 2-29 G 9.2 &
les parties prenantes
prenantes G 9.3

Env - Energie Consommation d'énergie au sein de

302-1 E 1.1
-1 l'organisation
Energie
Env - Energie
302-2 E 2.1 Intensité énergétique
-2

Pourcentage et volume total d'eau prélevée

Env - Eau - 1 303-3 E 4.1
par source
Environnement Eau et effluents Pourcentage et volume total d'eau recyclée et
Env - Eau - 2 303-4 E 4.2
réutilisée
Env - Eau - 3 303-5 N/A Consommation des eaux

Env - GES - Les émissions directes GES (Champ

305-1 E 5.1
1 d'application 1)
Emissions GES
Env - GES - Les émissions indirectes GES (Champ
305-2 E 5.2
2 d'application 2)

Soc - emplois Statistiques sur les employés par type de

2-7 (b) S 2.1
-1 contrat
Soc - emplois
2-7 (b) N/A Statistiques sur les employés par genre
-2
Soc - emplois Statistiques sur les employés par genre &
2-7 (b) S3
-3 selon les grades
Social Emplois Soc - emplois
2-7 (b) N/A Statistiques sur les employés par âge
-4
Soc - emplois
2-7 (b) N/A Statistiques sur les employés par région
-5
Pourcentage des recrutements au sein de la
Soc - emplois
N/A N/A communauté locale sur lequel le site de
-6
production se trouve

202
 Code
Code Code
Catégorie Sous-catégorie guide Indicateur
indicateur GRI
BVMT
Avantages sociaux offerts aux employés à
Soc - rém - 1 401-2 N/A temps plein qui ne sont pas offerts aux
employés temporaires ou à temps partiel

Formation des travailleurs sur la santé et la

Soc - SST - 1 403-5 N/A
sécurité au travail
Soc - SST - 2 403-6 N/A Promotion de la santé des travailleurs
Santé et Sécurité
Travailleurs couverts par un système de
au travail Soc - SST - 3 403-8 N/A
gestion de la santé et de la sécurité au travail
Soc - SST - 4 403-9 S 5.2 Accidents de travail
Soc - SST - 5 403-10 S 5.2 Maladies professionnelles

Proportion des achats auprès des fournisseurs

Pratiques d'achat Soc - PA - 1 204-1 G10
locaux

(N/A : Non applicable)

Notre mission d’assurance ne couvre pas les informations se rapportant à des périodes antérieures ni aux
autres informations ESG figurant dans le rapport annuel de l’exercice 2021.
Les informations comprises dans le champ d'application de ce rapport d'assurance doivent cependant
être lues et comprises conjointement avec la base de rapport et la gouvernance pour les indicateurs non
financiers, telles qu'incluses dans le rapport annuel 2021 aux pages (……) sous la section intitulée
« Notre approche pour la présentation du reporting ESG ».
Notre conclusion sous forme d’assurance limitée
Sur la base des procédures que nous avons mis en œuvre, lesquelles sont décrites dans la section
« Résumé des travaux effectués sur lesquels se fonde notre opinion », et des éléments probants que nous
avons obtenus, nous n’avons rien relevé qui nous porte à croire que les informations sélectionnées, objet
de notre mission, n’ont pas été préparées, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au
référentiel GRI.
Nous n’exprimons aucune assurance à l’égard des informations se rapportant à des périodes antérieures
ni à l’égard des autres informations figurant dans le rapport ESG et dans le rapport annuel de l’exercice
2021, qui ne sont pas explicitement cités comme faisant objet de la mission.
Normes professionnelles appliquées
Nous avons réalisé notre mission d'assurance limitée conformément à la Norme internationale de
missions d'assurance ISAE 3000 (révisée) « missions d'assurance autres que les audits ou les examens
limités de l'information financière historique », et en ce qui concerne les émissions de gaz à effet de
serre incluses dans les informations sélectionnées(*), conformément à la Norme internationale de
missions d'assurance ISAE 3410 « Missions d'assurance relatives aux bilans des gaz à effet de serre »,
toutes deux publiées par le Conseil des normes internationales d'audit et d'assurance (International
Auditing and Assurance Standards Board - IAASB).
(*)
Les indicateurs suivants :
 « Env - GES – 1 : Les émissions directes GES (Champ d'application 1) » et
 « Env - GES – 2 : les émissions indirectes GES (Champ d'application 2) ».
Cette mission d'assurance vise à obtenir une assurance limitée. Nos responsabilités à cet égard sont plus
amplement décrites dans « Nos responsabilités » ci-après.

203
Indépendance et contrôle qualité
Nous nous sommes conformés aux exigences relatives à l’indépendance et aux autres exigences
d’éthique du Code de déontologie des professionnels comptables publié par l’International Ethics
Standards Board for Accountants (Code de l’IESBA), lesquelles reposent sur les principes
fondamentaux d’intégrité, d’objectivité, de compétence professionnelle et de diligence, de
confidentialité et de conduite professionnelle
Le cabinet applique la Norme internationale de contrôle qualité 1 et, en conséquence, maintient un
système de contrôle qualité exhaustif qui comprend des politiques et des procédures documentées en ce
qui concerne la conformité aux règles d’éthique, aux normes professionnelles et aux exigences
législatives et réglementaires applicables.
Responsabilités de la société ALPHA
Le conseil d’administration est responsable de la préparation du rapport annuel, qui comporte les
informations ESG objet de la mission. Par conséquent, les responsabilités suivantes lui incombent :
 Sélectionner ou établir des critères valables aux fins de la préparation des informations ESG ;
 Préparer les informations ESG conformément aux critères du référentiel sélectionné par les
organes de gouvernance, le GRI, tout en respectant les bases de préparation exposée dans les
notes [x] à [xx] de la section du rapport annuel intitulée « Notre approche pour la présentation
d'informations sur la durabilité pour 20X1 ») ;
 Concevoir, mettre en place et maintenir un contrôle interne à l'égard des informations qui
permette la préparation d'informations ESG qui soient exemptes d'anomalies significatives, que
celles-ci résultent de fraudes ou d'erreurs.
Le comité permanent d’audit est chargé de superviser le processus de reporting de la Société, y compris
les informations ESG objet de la mission.
Limites inhérentes à la préparation des informations ESG
Comme il n’existe pas de référentiel d’information généralement reconnu d’usage courant ni d’ensemble
substantiel de pratiques établies sur lesquelles s’appuyer pour évaluer et mesurer les informations ESG,
différentes techniques de mesure sont acceptables, ce qui peut rendre difficile la comparaison entre les
entités et au fil du temps.
Par conséquent, les informations ESG doivent être lues et comprises en tenant compte du référentiel
choisi par l’entreprise, le GRI, ainsi que de la base de préparation exposée dans les notes (…) du rapport
annuel intitulée « Notre approche pour la présentation du reporting ESG ».
Les références à des sources externes ou à des sites Web dans les données de durabilité ne font pas partie
des données ESG revues par nos soins. Nous ne fournissons donc aucune assurance sur ces informations.
Nos Responsabilités
Les responsabilités suivantes nous incombent :
 Planifier et réaliser la mission de façon à obtenir l'assurance limitée que les informations ESG
sélectionnées sont exemptes d'anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou
d'erreurs,
 Exprimer une confusion indépendante sur la base des procédures que nous avons mises en œuvre
et des éléments probants que nous avons obtenus,
 Communiquer notre conclusion aux administrateurs de la société ALPHA.
Une mission d'assurance limitée a une portée sensiblement moindre qu'une mission d'assurance
raisonnable en ce qui concerne à la fois les procédures d'évaluation des risques, y compris la

204
compréhension du contrôle interne, et les procédures réalisées en réponse aux risques évalués ; par
conséquent, le niveau d'assurance obtenu dans un mission d'assurance limitée est substantiellement
inférieure à l'assurance qui aurait été obtenue si une mission d'assurance raisonnable a été effectuée.
Résumé des travaux effectués sur lesquels se fonde notre conclusion
Notre responsabilité est de planifier et d'exécuter la mission d'assurance limitée d'une manière qui nous
permet d'obtenir des éléments probants suffisants et appropriés pour fonder notre conclusion.
Les procédures effectuées dans ce contexte diffèrent par leur nature et leur calendrier et sont moins
étendues par rapport à missions d'assurance raisonnable. Le niveau d'assurance obtenu dans une mission
d'assurance limitée est donc sensiblement inférieur à l'assurance qui aurait été obtenue en cas d'assurance
raisonnable l'engagement a été effectué.
Les procédures que nous avons mises en œuvre reposaient sur notre jugement professionnel. Dans le
cadre de notre mission d'assurance limitée portant sur les informations ESG sélectionnées de la société
ALPHA, nous avons :
 Apprécié la pertinence dans les circonstances de l'utilisation par la société ALPHA des critères
aux fins de la préparation des informations ESG
 Au moyen de demandes d'informations, acquis une compréhension de l'environnement de
contrôle, des processus et des systèmes d'information de la société ALPHA qui sont pertinents
à l'égard de la préparation des informations objet de la mission mais n'avons pas évalué la
conception d'activités de contrôle particulières, ni obtenu d'éléments probants quant à leur mise
en place ou testé l'efficacité de leur fonctionnement ;
 Identifié les domaines où une anomalie significative, que ce soit en raison d'erreurs ou de fraude,
sont les plus susceptibles de se produire, en concevant et en exécutant des procédures adaptées
à ces domaines, et en obtenant informations suffisantes et appropriées pour fonder notre
conclusion.
 Procédé à des visites sur place des sites de production de la société ALPHA
 Mis en œuvre des procédures analytiques (analyses des tendances et analyse des ratios)
 Mis en œuvre des tests de détail sur une sélection d’information (échantillonnage, confirmation
des informations qualitatives avec les éléments probants les supportant…)
 Evalué la présentation, la structure et le contenu des informations sélectionnées ;
 Examiné si les informations ESG prises dans leur ensemble reflètent l'objectif des critères de
déclaration utilisés.

Tunis le 15 avril 2022

Mr Foulen Ben Foulen, expert-comptable
Cabinet ABC
Signature : ……………………………

205
TABLE DES MATIERES

206
Table des matières
Liste des abréviations .............................................................................................................................. 6
Liste des figures....................................................................................................................................... 8
Liste des tableaux .................................................................................................................................... 8
Introduction générale............................................................................................................................... 9
Première partie : La responsabilité sociétale des entreprises et le reporting ESG : des notions en pleine
effervescence qui dessinent le futur des entreprises dans le monde ...................................................... 14
Chapitre 1 : Historique et enjeux de La responsabilité sociétale des entreprises et des reporting ESG 15
Section 1 : Définition des notions clés et présentation de l’historique et de l’évolution de la RSE et
des reporting ESG ............................................................................................................................. 15
1. Origines de de la RSE et sa contribution dans l’atteinte des objectifs de développement
durable de l’Organisation des Nations Unies (ONU) .................................................................... 15
1.1 La RSE : définition, origines et enjeux ............................................................................... 15
1.2 Les objectifs de développement durable (ODD) ................................................................. 16
1.3 RSE et ODD : Entre les enjeux et les avantages ................................................................ 17
2. Rapports ESG : Evolution du besoin de la mesure et de l’évaluation des performances ...... 17
2.1 C’est quoi un rapport ESG ? .......................................................................................... 17
2.2 Importance des rapports ESG dans la mesure et l’atteinte des ODD : ................................ 18
2.3 Formats et règles de préparation des rapports ESG :........................................................... 18
Section 2 : Processus de mise en place d’une stratégie RSE et d’un reporting ESG ........................ 18
1. Définition de la philosophie générale et de la stratégie : ........................................................... 19
1.1 Etapes préparatoires et détermination des enjeux : ............................................................. 19
1.1.1 Mise en place d’une équipe ESG et implication de la gouvernance :.................... 19
1.1.2 Diagnostic de la situation actuelle ................................................................................ 20
a. Diagnostic de l’existant : ........................................................................................... 20
b. Benchmark avec d’autres entreprises : ...................................................................... 20
c. Identification des risques et des opportunités ............................................................ 21
1.1.3 Identifier et impliquer les parties prenantes : ............................................................... 21
1.1.4 Explorer les référentiels :.............................................................................................. 22
1.2 Mise en place de la stratégie ESG : Identification des impacts de l’entreprise et fixation de
la liste des objectifs prioritaires ................................................................................................. 22
1.2.1 Définir les impacts à adresser et les actions à mettre en place : ................................... 22
1.2.2 Définir la feuille de route pour la mise en œuvre de la stratégie définie : moyens,
processus de suivi et de contrôle… : ..................................................................................... 23
2. Mise en place des outils et des moyens de suivi des données ................................................... 23
2.1 Définir les indicateurs de performance :.............................................................................. 23
2.1.1 Définition des indicateurs ............................................................................................. 23
2.1.2 Définition des valeurs cibles ........................................................................................ 24
2.2 Collecter et analyser les données :....................................................................................... 24

207
 3.Communication et Reporting ..................................................................................................... 24
3.1 Choix d’un référentiel reconnu :.......................................................................................... 25
3.2 Mise en place d’un process de reporting : ........................................................................... 25
3.3 Assurance des reporting ESG .............................................................................................. 26
Section 3 : Enjeux liés aux reporting ESG, et notamment à leur transparence et fiabilité ................ 26
1. Importance des reporting dans la compréhension et l’évaluation de la performance ESG des
entreprises...................................................................................................................................... 26
1.1 Le reporting ESG : Outil de pilotage stratégique et d’amélioration des performances ....... 26
1.2 Evaluation et notation des entreprises ................................................................................. 27
1.3 Répondre aux besoins des parties prenantes et intégrer la chaîne de valeur des entreprises
responsables............................................................................................................................... 28
1.4 Le reporting ESG : Outil de communication sociale ........................................................... 28
2. Enjeux liés à la transparence et à la fiabilité des rapports ESG et importance des missions
d’assurance .................................................................................................................................... 28
2.1 Enjeux liés aux processus de reporting : Démarche parfois complexe pour préparer les
reporting ESG :.......................................................................................................................... 28
2.2 Enjeux liés à la non-fiabilité des informations publiées par les entreprises ........................ 29
2.3 Enjeux liés à la complexité des réglementations régissant les reporting ESG : .................. 29
2.4 Connexion avec les informations financières ...................................................................... 30
Chapitre 2 : Règlementation régissant le reporting ESG et les missions d’assurance sur les
informations ESG, au niveau international et en Tunisie ...................................................................... 31
Section 1 : Règlementation internationale relative aux règles de préparation des reporting ESG .... 31
1. Compréhension des référentiels se basant sur le « Value to Society » :.................................... 32
1.1 La norme ISO 26000 ........................................................................................................... 32
1.2 Le pacte mondial des Nations Unies « UN Global Compact » ........................................... 32
1.3 Indicateurs ODD de base pour les rapports des entités publiés par l’ISAR ........................ 33
1.4 Les principes directeurs de l’OCDE à l’intention des entreprises multinationales ............. 33
1.5 Global Reporting Initiative GRI .......................................................................................... 34
1.6 Les normes européennes ESRS ........................................................................................... 35
2. Compréhension des référentiels se basant sur le « Value to Business » : ................................. 36
2.1 Cadre d'information relatif à l'environnement et au changement climatique du CDSB ...... 36
2.2 Les normes SASB ............................................................................................................... 37
2.3 Task Force on Climate-related Financial Disclosure (TCFD)............................................. 38
2.4 Le cadre de référence international portant sur le reporting intégré.................................... 38
2.5 Normes IFRS sur les informations à fournir en matière de développement durable ........... 40
Section 2 : Règlementation internationale relative aux missions d’assurance sur les reporting ESG41
1. Qu’est-ce que les missions d’assurance sur les rapports ESG ? ............................................ 41
2. Examen de la situation en matière d’assurance sur les rapports ESG : ................................. 42
2.1 Assurance prévue par les référentiels de reporting .............................................................. 42

208
 2.2 Obligations d’assurance prévues par les législateurs .......................................................... 42
2.3 Pratiques des sociétés .......................................................................................................... 42
3. Présentation des normes d’assurance applicables : ............................................................... 43
3.1 ISAE 3000 « International Standard on Assurance Engagements ».................................... 44
3.2 ISAE 3410 « Missions d’assurance relatives aux bilans des gaz à effet de serre » ............. 44
Section 3 : Règlementation et situation en Tunisie ........................................................................... 45
1. Engagements internationaux la Tunisie :............................................................................... 45
2. Le cadre institutionnel et légal de la RSE en Tunisie : .......................................................... 46
2.1 Textes législatifs et réglementaires ..................................................................................... 46
2.2 Loi 2018-35 ......................................................................................................................... 47
2.3 Stratégies nationales en lien avec la RSE et les ODD ......................................................... 47
2.4 Les organismes en lien avec la RSE et les ODD ........................................................... 47
2.4.1 L’institut de la RSE Tunisie et le réseau local du pacte mondial des Nations Unies ... 47
2.4.2 La Commission Nationale du Développement Durable (CNDD) ......................... 48
2.4.3 Les autres instances gouvernementales ................................................................. 48
3. Le reporting ESG en Tunisie ................................................................................................. 49
3.1 Obligations de reporting ESG : ........................................................................................... 49
3.2 Analyse des indicateurs ESG du guide du CMF et de la BVMT : ...................................... 50
3.3 Autres obligations de reporting similaires aux informations ESG mais émanant d’autres
textes :........................................................................................................................................ 50
3.3.1 Code des sociétés commerciales : ......................................................................... 50
3.3.2 Règlement du CMF relatif à l’appel public à l’épargne : ...................................... 51
3.3.3 Circulaires de la Banque Centrale de Tunisie (BCT) : .......................................... 51
Chapitre 3 : Prise de connaissance approfondie des reporting ESG...................................................... 52
Section 1 : Format et principes de préparation du reporting ESG ..................................................... 52
1. Communication sur le Progrès (COP) du Global Compact ................................................... 52
2. Rapports selon les normes ISAR ........................................................................................... 52
3. Reporting selon le GRI .......................................................................................................... 52
4. Reporting selon les SASB ..................................................................................................... 53
5. Reporting selon TCFD .......................................................................................................... 54
6. Reporting selon plusieurs référentiels ................................................................................... 54
Section 2 : Analyse du contenu ......................................................................................................... 54
1. Informations générales : ........................................................................................................ 54
1.1 Présentation de l’entité et de son processus de reporting : .................................................. 54
1.2 Présentation des activités, de la chaîne de valeur, des employés et autres travailleurs ....... 54
1.3 Présentation du processus d’implication et de dialogue avec les parties prenantes ............ 55
1.4 Analyse de la matérialité ..................................................................................................... 56
2. Informations sur l’environnement : ....................................................................................... 57

209
 2.1 Les changements climatiques : exemple d’informations sur les émissions de gaz à effet de
serre (GES) ou Green House Gas Emissions (GHG) : .............................................................. 57
2.2 Informations relatives à la gestion des ressources naturelles : ............................................ 58
2.3 Informations relatives à la pollution et à la gestion des déchets : ....................................... 59
3. Informations sur le Social et le Sociétal : .............................................................................. 60
3.1 Informations relatives aux employés de la société : ............................................................ 60
3.2 Informations en lien avec les clients et les fournisseurs de la société ................................. 61
3.3 Informations relatives sur le sociétal ................................................................................... 61
4. Informations sur la gouvernance : ......................................................................................... 61
4.1 Gouvernance de l’entreprise :.............................................................................................. 62
4.2 Bonnes pratiques des affaires : ............................................................................................ 62
4.2.1 Lutte contre la corruption : ........................................................................................... 62
4.2.2 Pratiques d’achat .......................................................................................................... 63
4.2.3 Autres informations : .................................................................................................... 63
Section 3 : Etude comparative de certains rapports ESG .................................................................. 63
1.Selection des rapports à analyser................................................................................................ 63
2.Analyse des rapports .................................................................................................................. 64
2.1 En Tunisie............................................................................................................................ 64
2.2 Aux pays de l’Afrique du Nord et du moyen orient ............................................................ 65
2.3 En France et aux Etats Unis................................................................................................. 67
Conclusion de la première partie ........................................................................................................... 68
Deuxième Partie : Proposition d’une méthodologie et d’outils pratiques pour les experts comptables
dans leurs nouvelles missions d’assurance sur les reporting ESG ........................................................ 70
Chapitre 1 : Préparation des experts comptables à la réalisation des missions d’assurance sur les
reporting ESG ........................................................................................................................................ 71
Section 1 : Présentation des nouvelles opportunités pour la profession ............................................ 71
1. Aptitudes et légitimité des experts comptables ......................................................................... 71
1.1 Compétences générales, techniques et multidisciplinarité .................................................. 71
1.2 Profession structurée, éthique et indépendante.................................................................... 71
2. Types de missions peuvent être offertes par les experts comptables......................................... 72
2.1 Les missions de conseil et d’accompagnement ................................................................... 72
2.1.1 Conseil stratégique et opérationnel............................................................................... 72
2.1.2 Conseil et accompagnement financier .......................................................................... 72
2.1.3 Conseil et accompagnement en lien avec les rapports ESG ......................................... 73
2.2 Les missions d’assurance .................................................................................................... 73
2.3 Diligences spécifiques provenant de la revue des impacts sur les états financiers.............. 74
2.4 Formations ........................................................................................................................... 74
Section 2 : Rôle de l’ordre des experts comptables de la Tunisie ..................................................... 74

210
 1. S’inspirer de l’IFAC et des autres organismes de la profession ................................................ 74
1.1 Position et actions de l’IFAC .............................................................................................. 74
1.2 Position et actions des autres organismes mondiaux de la profession................................. 78
2. Définir la stratégie de développement de l’OECT .................................................................... 79
2.1 Appropriation du sujet et définition d’une feuille de route pour les axes stratégiques ....... 80
2.1.1 Communication interne et externe : ............................................................................. 80
2.1.2 Influence : ..................................................................................................................... 80
2.1.3 Formation : ................................................................................................................... 80
2.1.4 Développement :........................................................................................................... 81
2.2 Elaboration d’une stratégie RSE pour l’OECT lui-même : ................................................. 81
2.2.1 Pourquoi s’engager ? .................................................................................................... 81
2.2.2 Comment s’engager ? ................................................................................................... 81
Section 3 : Préparation des cabinets d’expertise comptable .............................................................. 81
1. Lancement du projet : ................................................................................................................ 82
2. Formation des experts comptables et des collaborateurs :......................................................... 82
3.Définition des actions de développement ................................................................................... 83
3.1 Analyse des besoins et sélection des offres ......................................................................... 83
3.2 Organisation et promotion de la vente de missions ............................................................. 84
3.2.1 Organisation en interne................................................................................................. 84
3.2.2 Promotion de la vente des missions.............................................................................. 85
3.2.3 Promotion du cabinet en tant qu’acteur engagé............................................................ 85
4. Préparation des outils de travail et mise en place d’un système de qualité ............................... 86
Chapitre 2 : Proposition d'outils pour préparer la profession à jouer son rôle légitime de tiers de
confiance et d’acteur responsable .......................................................................................................... 87
Section 1 : Kit pour la préparation de la profession .......................................................................... 87
1. Glossaire des acronymes et définitions des termes les plus utilisés ...................................... 87
2. « Flash Cards » résumant les référentiels de reporting .......................................................... 87
3. Checklist des formations à distance, développées au niveau international ........................... 88
4. Programme des actions et des évènements OECT ................................................................ 88
4.1 Actions avec les membres ................................................................................................... 89
4.2 Actions avec les autres parties prenantes ............................................................................ 90
Section 2 : Bonnes pratiques à adopter pour une profession agissant en tant qu’acteur responsable 91
1. Responsabilisation d’une équipe RSE ....................................................................................... 91
1.1 Au sein de l’OECT : ............................................................................................................ 91
1.2 Au sein des cabinets : .......................................................................................................... 91
2. Cartographie et discussion avec les parties prenantes ............................................................... 91
3. Définition et mise en place d’un plan d’actions ........................................................................ 92
3.1 En matière environnementale, sociale et de gouvernance ............................................. 92

211
 3.2 Autres actions ...................................................................................................................... 94
Section 3 : Outils spécifiques pour la réalisation des missions d’assurance sur les reporting ESG .. 95
1. Documents facilitant la compréhension de la norme ISAE3000 et le pilotage des missions
d’assurance : .................................................................................................................................. 96
1.1 Tableau comparatif assurance limitée vs assurance raisonnable ......................................... 96
1.2 Résumé des différentes étapes de l’approche pour une mission d’assurance limitée .... 98
1.3 Tableaux de bord pour le pilotage des missions d’assurance ........................................ 99
1.3.1 Suivi global de la gestion de la mission ....................................................................... 99
1.3.2 Suivi global de la documentation de la mission ......................................................... 100
1.3.3 Suivi de la réalisation des travaux substantifs ............................................................ 101
2. Outils pour les missions d’assurance :................................................................................. 102
2.1 Questionnaire d’évaluation des critères préalables à la mission ....................................... 102
2.2 Lettre de mission ............................................................................................................... 102
2.3 Questionnaire pour la prise de connaissance du process suivi par la société pour la
préparation de son reporting ESG ........................................................................................... 103
2.4 Proposition de modèles de papier de travail substantif ..................................................... 104
2.5 Modèle de lettre d’affirmation........................................................................................... 105
2.6 Diagramme pour la formulation de l’opinion et modèles de rapport : .............................. 106
Chapitre 3 : Présentation d’un cas pratique de déroulement d'une mission d'assurance sur un reporting
ESG d’une société industrielle ............................................................................................................ 107
Section 1 : Acceptation et planification de la mission..................................................................... 107
1. Acceptation et définition des termes de la mission ............................................................. 107
1.1 Prise de connaissance de la mission et compréhension de son étendue ............................ 107
1.2 Eligibilité et Indépendance ................................................................................................ 107
1.3 Evaluation des compétences et des capacités .................................................................... 108
1.4 Définition des termes de la mission................................................................................... 108
2. Planification de la mission................................................................................................... 108
2.1 Organisation de la mission : Détermination de l’étendue, du calendrier et direction de la
mission..................................................................................................................................... 109
2.2 Processus d’évaluation des risques :.................................................................................. 109
2.3 Détermination des aspects significatifs et des seuils de signification ............................... 111
2.4 Détermination de la nature, calendrier et étendue des procédures d’assurance à mettre en
œuvre : ..................................................................................................................................... 112
Section 2 : Déroulement de la mission ............................................................................................ 112
1. Travaux sur le contrôle interne ............................................................................................ 112
1.1 Prise de connaissance de l’environnement de contrôle : ................................................... 113
1.2 Prise de connaissance du système d'information et de communication : .......................... 113
1.3 Prise de connaissance des activités de contrôle et des résultats du processus d'évaluation
des risques de l'entité ............................................................................................................... 113

212
 2. Travaux substantifs.............................................................................................................. 114
2.1 Examens analytiques ................................................................................................... 114
2.2 Autres procédures substantives ................................................................................... 114
2.2.1 Vérification de l’exhaustivité des informations requises par le référentiel GRI et de la
correcte application des règles de mesure : ......................................................................... 114
2.2.2 Evaluation de la pertinence et de la fiabilité des éléments probants .......................... 115
2.2.3 Tests de détail des informations quantitatives et qualitatives..................................... 115
3. Evaluation des résultats des travaux .................................................................................... 115
Section 3 : Conclusion et clôture de la mission ............................................................................... 116
1. Travaux de préclôture .......................................................................................................... 116
1.1 Revue des évènements postérieurs .................................................................................... 116
1.2 Revue globale des travaux et synthèse des conclusions .................................................... 116
1.3 Obtention de la lettre d’affirmation ................................................................................... 116
2. Préparation et émission du rapport ...................................................................................... 117
2.1 Formulation de l’opinion ................................................................................................... 117
2.2 Rédaction et émission du rapport ...................................................................................... 117
3. Contrôle qualité ................................................................................................................... 117
Conclusion de la deuxième partie........................................................................................................ 118
Conclusion générale ............................................................................................................................ 119
Bibliographie ....................................................................................................................................... 122
Annexes ............................................................................................................................................... 134
Annexe 01 : Vue d’ensemble de l’ISO 26000 ................................................................................. 135
Annexe 02 : Les domaines d’action définis par l’ISO 26000.......................................................... 136
Annexe 03 : Liste des 32 indicateurs ESG proposés dans le guide CMF/BVMT ........................... 138
Annexe 04 : Tableaux d’analyse du contenu des rapports ESG ...................................................... 143
Annexe 04 – 01 : Analyse des informations ESG publiées par Poulina Group Holding ............ 143
Annexe 04 – 02 : Analyse des informations ESG publiées par Banque Attijari Tunisie : .......... 144
Annexe 04 – 03 : Analyse des informations ESG publiées par Attijariwafa Bank Maroc : ........ 144
Annexe 04 – 04 : Analyse des informations ESG publiées par LAFARGE Maroc : .................. 145
Annexe 04 – 05 : Analyse des informations ESG publiées par Juhayna Group (Egypte) :......... 146
Annexe 04 – 06 : Analyse des informations ESG publiées par Orange France : ........................ 147
Annexe 04 – 07 : Analyse des informations ESG publiées par SANOFI : ................................. 150
Annexe 04 – 08 : Analyse des informations ESG publiées par General Electric : ..................... 153
Annexe 05 – Fiche pratique 1 : Glossaire des acronymes et définitions des termes les plus utilisés
......................................................................................................................................................... 155
Fiche pratique 1.1 : Définition des termes clés en matière de durabilité ..................................... 155
Fiche pratique 1.2 : Index des acronymes relatifs aux différentes normes de reporting ESG & les
organismes liés. ........................................................................................................................... 159

213
 Annexe 06 – Fiche pratique 2 : « Flash Cards » résumant les principaux référentiels de reporting 160
Fiche pratique 2.1 - Flash Card GRI ........................................................................................... 160
Fiche pratique 2.2 - Flash Card SASB ........................................................................................ 162
Fiche pratique 2.3 - Flash Card Reporing Intégré ....................................................................... 164
Fiche pratique 2.5 - Flash Card UNGC ....................................................................................... 167
Fiche pratique 2.6 - Flash Card ISAR ......................................................................................... 168
Annexe 07 – Fiche pratique 3 : Checklist des formations à distance, développées au niveau
international ..................................................................................................................................... 171
Annexe 08 : Proposition d’un plan d’action pour une profession responsable ............................... 173
Annexe 09 : Outils pour la réalisation des missions d’assurance sur les informations ESG........... 175
Annexe 09-01 : Diagramme de vérification des conditions préalables à l’acceptation de la mission
d’assurance .................................................................................................................................. 175
Annexe 09-02 : Eléments de la lettre de mission pour une assurance limitée ............................. 176
Annexe 09-03 : Modèle lettre d’affirmation................................................................................ 178
Annexe 09-04 : Modèle Rapport d’assurance selon ISAE 3000 ................................................. 180
Annexe 10 : Annexes au cas pratique.............................................................................................. 185
Annexe 10-01 : Présentation de la société ALPHA et liste des indicateurs sélectionnés pour faire
l’objet d’une mission d’assurance limité ..................................................................................... 185
Annexe 10-02 : Documentation des travaux de vérification des conditions préalables .............. 187
Annexe 10-03 : Matrice d’évaluation des risques par indicateur ................................................ 189
Annexe 10-04 : Détermination des aspects significatifs et des seuils de signification ............... 191
Annexe 10-05 : Questionnaire de prise de connaissance du système de contrôle interne ........... 194
Annexe 10-06 : Exemple de vérification de l’exhaustivité des informations requises par le
référentiel GRI et de la correcte application des règles de mesure.............................................. 197
Annexe 10-07 : Synthèse des anomalies ..................................................................................... 198
Annexe 10-08 : Lettre d’affirmation ........................................................................................... 200
Annexe 10-09 : Rapport d’assurance .......................................................................................... 202
Table des matières ............................................................................................................................... 207

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