Isa 705

NORME INTERNATIONALE D’AUDIT
ISA 705
Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de

l’auditeur indépendant
This International Standard on Auditing (ISA) 705, “Modifications to the Opinion in the
Independent Auditor’s Report”, published by the International Auditing and Assurance
Standards Board of the International Federation of Accountants (IFAC) in April 2009 in
the English language, has been translated into French by The Canadian Institute of
Chartered Accountants / L’Institut Canadien des Comptables Agréés (CICA / ICCA) in
May 2009, and is reproduced with the permission of IFAC. The process for translating
the International Standards on Auditing (ISAs) and International Standard on quality
Control (ISQC) 1 was considered by IFAC and the translation was conducted in
accordance with the IFAC Policy Statement – Policy for Translating and Reproducing
Standards. The approved text of all International Standards on Auditing (ISAs) and of
International Standard on quality Control (ISQC) 1 is that published by IFAC in the
English language. Copyright 2009 IFAC.
La présente Norme internationale d’audit (ISA) 705, «Expression d’une opinion modifiée
dans le rapport de l’auditeur indépendant», publiée en anglais par l’International
Federation of Accountants (IFAC) en avril 2009, a été traduite en français par l’Institut
Canadien des Comptables Agréés (ICCA) / The Canadian Institute of Chartered
Accountants (CICA) en mai 2009, et est reproduite avec la permission de l’IFAC. Le
processus suivi pour la traduction des Normes internationales d’audit (ISA) et de la
Norme internationale de contrôle qualité (ISQC) 1 a été examiné par l’IFAC et la
traduction a été effectuée conformément au Policy Statement de l’IFAC – Policy for
Translating and Reproducing Standards. La version approuvée de toutes les Normes
internationales d’audit (ISA) et de la Norme internationale de contrôle qualité (ISQC) 1
est celle qui est publiée en langue anglaise par l’IFAC. © 2009 IFAC
Texte anglais de International Standard on Auditing (ISA) 705, “Modifications to the

Opinion in the Independent Auditor’s Report” © 2009 par l’International Federation of
Accountants (IFAC). Tous droits réservés.
Texte français de Norme internationale d’audit (ISA) 705, «Expression d’une opinion
modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant» © 2009 par l’International Federation
of Accountants (IFAC). Tous droits réservés.
Titre original : International Standard on Auditing (ISA) 705, “Modifications to the

Opinion in the Independent Auditor’s Report.” Numéro ISBN : 978-1-60815-026-7.
Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 1

Traduction : ICCA / CICA
Norme internationale Traduction française modifiée pour
d’audit (ISA) 705 la dernière fois en janvier 2013
Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de

l’auditeur indépendant
(En vigueur pour les audits d’états financiers des périodes ouvertes à compter
du 15 décembre 2009)
SOMMAIRE Paragraphe
Introduction
Champ d’application de la présente norme ISA 1
Types d’opinions modifiées 2
Date d’entrée en vigueur 3
Objectif 4
Définitions 5
Exigences
Situations qui requièrent une opinion d’audit modifiée 6
Détermination du type d’opinion modifiée à exprimer 7-15
Forme et contenu du rapport de l’auditeur comportant une 16-27
opinion modifiée
Communication avec les responsables de la gouvernance 28
Modalités d’application et autres commentaires explicatifs
Types d’opinions modifiées A1
Nature des anomalies significatives A2-A7
Nature de l’impossibilité d’obtenir des éléments probants A8-A12
suffisants et appropriés
Conséquences de l’impossibilité d’obtenir des éléments A13-A15
probants suffisants et appropriés en raison d’une limitation
imposée par la direction après l’acceptation de la mission par
l’auditeur
Autres considérations liées à l’expression d’une opinion A16
défavorable ou à l’impossibilité d’exprimer une opinion
Forme et contenu du rapport de l’auditeur comportant une A17-A24
opinion modifiée
Communication avec les responsables de la gouvernance A25
Annexe : Exemples de rapports de l’auditeur comportant une
opinion modifiée

La Norme internationale d’audit (ISA) 705, Expression d’une opinion modifiée dans le
rapport de l’auditeur indépendant, doit être lue conjointement avec la norme ISA 200,
Objectifs généraux de l’auditeur indépendant et réalisation d’un audit conforme aux
Normes internationales d’audit.
Introduction
Champ d’application de la présente norme ISA
1. La présente norme internationale d’audit (ISA) traite de la responsabilité qui
incombe à l’auditeur de délivrer un rapport approprié dans les situations où,
lorsqu’il est amené à se former une opinion conformément à la norme ISA 7001, il
parvient à la conclusion qu’il lui est nécessaire d’exprimer une opinion modifiée
sur les états financiers.
Types d’opinions modifiées
2. La présente norme ISA décrit trois types d’opinions modifiées, à savoir l’opinion
avec réserve, l’opinion défavorable et la formulation d’une impossibilité
d’exprimer une opinion. Le choix du type d’opinion modifiée qui convient dépend
des facteurs suivants :
a) la nature du problème donnant lieu à une opinion modifiée, à savoir si les états
financiers comportent une ou plusieurs anomalies significatives ou, dans le
cas où l’auditeur n’est pas en mesure d’obtenir des éléments probants
suffisants et appropriés, sont susceptibles de comporter une ou plusieurs
anomalies significatives;
b) le jugement de l’auditeur quant au caractère généralisé des incidences ou
incidences éventuelles du problème sur les états financiers. (Réf. : par. A1)
Date d’entrée en vigueur
3. La présente norme ISA s’applique aux audits d’états financiers des périodes
ouvertes à compter du 15 décembre 2009.
Objectif
4. L’objectif de l’auditeur est d’exprimer clairement, sur les états financiers,
l’opinion modifiée appropriée qui est nécessaire dans l’un ou l’autre des cas
suivants :
a) lorsqu’il conclut, en s’appuyant sur les éléments probants obtenus, que les
états financiers pris dans leur ensemble ne sont pas exempts d’anomalies
significatives;
b) lorsqu’il n’est pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés lui permettant de conclure que les états financiers pris dans leur
ensemble sont exempts d’anomalies significatives.
1
Norme ISA 700, Opinion et rapport sur des états financiers.
Définitions
5. Dans les normes ISA, on entend par :
a) «généralisées»,la caractéristique servant à décrire dans certains contextes les
incidences des anomalies sur les états financiers ou, le cas échéant, les
incidences éventuelles sur les états financiers d’anomalies qui ne sont pas
détectées en raison de l’impossibilité d’obtenir des éléments probants
suffisants et appropriés. Sont considérées comme généralisées les incidences
sur les états financiers qui, selon le jugement de l’auditeur, tombent dans l’une
ou l’autre des catégories suivantes :
i) elles ne sont pas circonscrites à des éléments, à des comptes ou à des
postes spécifiques des états financiers,
ii) tout en étant ainsi circonscrites, elles affectent ou pourraient affecter une
partie substantielle des états financiers,
iii) compte tenu des informations fournies, elles affectent de manière
fondamentale la compréhension des états financiers par les utilisateurs;
b) «opinion modifiée», une opinion avec réserve, une opinion défavorable ou la
formulation d’une impossibilité d’exprimer une opinion.
Exigences
Situations qui requièrent une opinion d’audit modifiée
6. L’auditeur doit exprimer une opinion modifiée dans son rapport dans l’un ou
l’autre des cas suivants :
a) lorsqu’il conclut, à la lumière des éléments probants obtenus, que les états
financiers pris dans leur ensemble ne sont pas exempts d’anomalies
significatives; (Réf. : par. A2 à A7)
appropriés lui permettant de conclure que les états financiers pris dans leur
ensemble sont exempts d’anomalies significatives. (Réf. : par. A8 à A12)
Détermination du type d’opinion modifiée à exprimer
Opinion avec réserve
7. L’auditeur doit exprimer une opinion avec réserve dans l’un ou l’autre des cas
suivants :
a) lorsqu’il conclut, après avoir obtenu des éléments probants suffisants et
appropriés, que les anomalies sont significatives, prises individuellement ou
collectivement, mais qu’elles n’ont pas d’incidence généralisée sur les états
financiers;
appropriés sur lesquels fonder son opinion, mais qu’il conclut que les
incidences éventuelles des anomalies non détectées sur les états financiers, si
anomalies il y a, pourraient être significatives mais non généralisées.

Opinion défavorable
8. L’auditeur doit exprimer une opinion défavorable lorsqu’il conclut, après avoir
obtenu des éléments probants suffisants et appropriés, que les anomalies, prises
individuellement ou collectivement, ont des incidences à la fois significatives et
généralisées sur les états financiers.
Impossibilité d’exprimer une opinion
9. L’auditeur doit formuler une impossibilité d’exprimer une opinion lorsqu’il n’est
pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés sur
lesquels fonder une opinion, et qu’il conclut que les incidences éventuelles des
anomalies non détectées sur les états financiers, si anomalies il y a, pourraient être
à la fois significatives et généralisées.
10. L’auditeur doit indiquer qu’il lui est impossible d’exprimer une opinion lorsque,
dans des circonstances extrêmement rares caractérisées par des incertitudes
multiples, et bien qu’il ait obtenu des éléments probants suffisants et appropriés
au sujet de chacune des incertitudes, il conclut qu’il ne lui est pas possible de se
former une opinion sur les états financiers en raison de l’interaction possible des
incertitudes et de leur éventuelle incidence cumulative sur les états financiers.
Conséquence d’une impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés en raison d’une limitation imposée par la direction après l’acceptation de la
mission par l’auditeur
11. Si, après avoir accepté la mission, l’auditeur se rend compte que la direction a
imposé une limitation de l’étendue de l’audit et qu’il considère que cette
limitation l’obligera vraisemblablement à exprimer une opinion avec réserve ou à
formuler une impossibilité d’exprimer une opinion sur les états financiers, il doit
demander à la direction de lever cette limitation.
12. Si la direction refuse de lever la limitation dont il est question au paragraphe 11,
l’auditeur doit en informer les responsables de la gouvernance, sauf si tous les
responsables de la gouvernance participent à la gestion de l’entité2, et déterminer
s’il lui est possible de mettre en œuvre des procédures de remplacement afin
d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés.
13. Si l’auditeur n’est pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés, il doit adopter l’une des lignes de conduite suivantes :
a) s’il conclut que les incidences éventuelles des anomalies non détectées sur les
états financiers, si anomalies il y a, pourraient être significatives mais non
généralisées, il doit exprimer une opinion avec réserve;
b) s’il conclut que les incidences éventuelles des anomalies non détectées sur les
états financiers, si anomalies il y a, pourraient être à la fois significatives et
généralisées, de sorte qu’une opinion avec réserve ne conviendrait pas pour
communiquer la gravité de la situation, il doit :
2
Norme ISA 260, Communication avec les responsables de la gouvernance, paragraphe
13.
i) soit démissionner, dans la mesure où cela est faisable en pratique et

possible selon les textes légaux ou réglementaires applicables,
ii) soit, s’il n’est pas faisable en pratique ni possible de démissionner avant la
délivrance de son rapport, formuler dans celui-ci une impossibilité
d’exprimer une opinion sur les états financiers. (Réf. : par. A13 et A14)
14. Si l’auditeur démissionne dans la situation décrite au sous-alinéa 13 b)i), il doit,
avant de démissionner, informer les responsables de la gouvernance de tout
problème lié aux anomalies détectées au cours de l’audit qui l’aurait amené à
exprimer une opinion modifiée. (Réf. : par. A15)
Autres considérations relatives à une opinion défavorable ou à l’impossibilité
d’exprimer une opinion
15. Lorsque l’auditeur considère qu’il lui est nécessaire d’exprimer dans son rapport
une opinion défavorable ou de formuler une impossibilité d’exprimer une opinion
sur les états financiers pris dans leur ensemble, il ne doit pas inclure dans le même
rapport une opinion non modifiée, au regard du même référentiel d’information
financière applicable, sur un état financier isolé ou sur un ou plusieurs éléments,
comptes ou postes spécifiques d’un état financier. L’inclusion, en pareille
situation, d’une telle opinion non modifiée dans le même rapport3 entrerait en
contradiction avec l’opinion défavorable de l’auditeur ou l’impossibilité
d’exprimer une opinion sur les états financiers pris dans leur ensemble. (Réf. :
par. A16)
Forme et contenu du rapport de l’auditeur comportant une opinion modifiée
Paragraphe sur le fondement de l’opinion modifiée
16. Lorsque l’auditeur exprime une opinion modifiée sur les états financiers, il doit,
outre les éléments particuliers exigés par la norme ISA 700, inclure dans son
rapport un paragraphe décrivant le problème à l’origine de la modification. Il doit
insérer ce paragraphe immédiatement avant le paragraphe d’opinion et l’intituler
«Fondement de l’opinion avec réserve», «Fondement de l’opinion défavorable»
ou «Fondement de l’impossibilité d’exprimer une opinion», selon le cas. (Réf. :
par. A17)
17. Si les états financiers comportent une anomalie significative ayant trait à des
montants particuliers contenus dans les états financiers (y compris dans les
informations quantitatives fournies dans les notes), l’auditeur doit inclure dans le
paragraphe sur le fondement de l’opinion modifiée une description et une
quantification des incidences financières de l’anomalie, à moins que cela ne soit
pas faisable en pratique. S’il n’est pas faisable en pratique de quantifier les
incidences financières, il doit en faire mention dans ledit paragraphe. (Réf. :
par. A18)
3
La norme ISA 805, Audit d’états financiers isolés et d’éléments, de comptes ou de
postes spécifiques d’un état financier — Considérations particulières, traite des situations
où l’auditeur a pour mission d’exprimer une opinion distincte sur un ou plusieurs
éléments, comptes ou postes d’un état financier.
18. Si les états financiers comportent une anomalie significative ayant trait à des
informations explicatives fournies dans les notes, l’auditeur doit expliquer dans le
paragraphe sur le fondement de l’opinion modifiée en quoi ces informations
comportent une anomalie.
19. Si les états financiers comportent une anomalie significative résultant de
l’omission d’informations à fournir, l’auditeur doit :
a) s’entretenir de cette omission avec les responsables de la gouvernance;
b) décrire, dans le paragraphe sur le fondement de l’opinion modifiée, la nature
des informations omises;
c) à moins que les textes légaux ou réglementaires ne l’interdisent, y inclure les
informations omises pour autant que ce soit faisable en pratique et qu’il ait
obtenu des éléments probants suffisants et appropriés sur ces informations.
(Réf. : par. A19)
20. Si l’auditeur exprime une opinion modifiée par suite de l’impossibilité d’obtenir
des éléments probants suffisants et appropriés, il doit indiquer les raisons à
l’origine de cette impossibilité dans le paragraphe sur le fondement de l’opinion
modifiée.
21. Même si l’auditeur exprime une opinion défavorable ou formule une impossibilité
d’exprimer une opinion sur les états financiers, il doit préciser, dans le paragraphe
sur le fondement de l’opinion modifiée, les raisons à l’origine de tout autre
problème dont il a pris connaissance et qui l’aurait obligé à exprimer une opinion
modifiée, ainsi que les incidences qui en découlent. (Réf. : par. A20)
Paragraphe d’opinion
22. Lorsque l’auditeur exprime une opinion modifiée, le paragraphe d’opinion doit
s’intituler «Opinion avec réserve», «Opinion défavorable» ou «Impossibilité
d’exprimer une opinion», selon le cas. (Réf. : par. A21, A23 et A24)
23. Lorsque l’auditeur exprime une opinion avec réserve en raison d’une anomalie
significative dans les états financiers, il doit indiquer dans le paragraphe d’opinion
que, à son avis, à l’exception des incidences du problème [ou des problèmes]
décrit[s] dans le paragraphe «Fondement de l’opinion avec réserve» :
a) les états financiers donnent, dans tous leurs aspects significatifs, une image
fidèle conformément au référentiel d’information financière applicable,
lorsqu’il fait rapport conformément à un référentiel reposant sur le principe
d’image fidèle;
b) les états financiers ont été préparés, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément au référentiel d’information financière applicable, lorsqu’il fait
rapport conformément à un référentiel reposant sur l’obligation de conformité.
Lorsque l’opinion modifiée découle d’une impossibilité d’obtenir des éléments
probants suffisants et appropriés, l’auditeur doit utiliser le libellé adapté «à
l’exception des incidences éventuelles du problème [ou des problèmes]…» pour
exprimer l’opinion modifiée. (Réf. : par. A22)

24. Lorsque l’auditeur exprime une opinion défavorable, il doit indiquer dans le
paragraphe d’opinion que, à son avis, en raison de l’importance du ou des
problèmes décrits dans le paragraphe «Fondement de l’opinion défavorable» :
a) les états financiers ne donnent pas une image fidèle conformément au
référentiel d’information financière applicable, lorsqu’il fait rapport
conformément à un référentiel reposant sur le principe d’image fidèle;
b) les états financiers n’ont pas été préparés, dans tous leurs aspects significatifs,
conformément au référentiel d’information financière applicable, lorsqu’il fait
rapport conformément à un référentiel reposant sur l’obligation de conformité.
25. Lorsque l’auditeur formule une impossibilité d’exprimer une opinion parce qu’il
n’est pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés, il
doit indiquer dans le paragraphe d’opinion :
a) que, en raison de l’importance du ou des problèmes décrits dans le paragraphe
«Fondement de l’impossibilité d’exprimer une opinion», il n’a pas été en
mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés pour fonder
une opinion d’audit et que, par conséquent,
b) il n’exprime pas d’opinion sur les états financiers.
Description de la responsabilité de l’auditeur lorsqu’il exprime une opinion avec
réserve ou une opinion défavorable
26. Lorsque l’auditeur exprime une opinion avec réserve ou une opinion défavorable,
il doit modifier la description de la responsabilité de l’auditeur de manière à
indiquer qu’il estime que les éléments probants recueillis sont suffisants et
appropriés pour fonder son opinion d’audit modifiée.
Description de la responsabilité de l’auditeur lorsqu’il est dans l’impossibilité
d’exprimer une opinion
27. Lorsque l’auditeur formule une impossibilité d’exprimer une opinion parce qu’il
n’est pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés, il
doit modifier le paragraphe d’introduction de son rapport en indiquant qu’il a reçu
pour mission d’effectuer l’audit des états financiers. Il doit également modifier la
description de la responsabilité de l’auditeur et la description de l’étendue de
l’audit en se limitant au libellé suivant : «Notre responsabilité consiste à exprimer
une opinion sur les états financiers, sur la base de notre audit réalisé selon les
Normes internationales d’audit. Toutefois, en raison du problème décrit [ou des
problèmes décrits] dans le paragraphe “Fondement de l’impossibilité d’exprimer
une opinion”, nous n’avons pas été en mesure d’obtenir des éléments probants
suffisants et appropriés pour fonder une opinion d’audit.»
Communication avec les responsables de la gouvernance
28. Lorsque l’auditeur prévoit d’exprimer une opinion modifiée dans son rapport, il
doit informer les responsables de la gouvernance des circonstances à l’origine de
la modification prévue et du libellé envisagé pour l’opinion modifiée. (Réf. : par.
A25)
***

Modalités d’application et autres commentaires explicatifs

Types d’opinions modifiées (Réf. : par. 2)
A1. Le tableau qui suit montre comment le jugement de l’auditeur quant à la nature du
problème donnant lieu à une opinion modifiée et quant au caractère généralisé ou
non des incidences ou incidences éventuelles de ce problème sur les états
financiers détermine le type d’opinion qui sera exprimée.
Jugement de l’auditeur quant au caractère
Nature du problème donnant généralisé des incidences ou incidences éventuelles
lieu à une opinion modifiée sur les états financiers
Incidences significatives Incidences significatives
mais non généralisées et généralisées
Présence d’une ou de plusieurs Opinion avec réserve Opinion défavorable
anomalies significatives dans les
états financiers
Impossibilité d’obtenir des Opinion avec réserve Impossibilité d’exprimer
éléments probants suffisants et une opinion
appropriés
Nature des anomalies significatives (Réf. : alinéa 6 a))

A2. La norme ISA 700 exige que, pour se former une opinion sur les états financiers,
l’auditeur détermine s’il a acquis l’assurance raisonnable que les états financiers
pris dans leur ensemble sont exempts d’anomalies significatives4. Cette
détermination tient compte de l’évaluation que fait l’auditeur des incidences des
anomalies non corrigées sur les états financiers, le cas échéant, en conformité
avec la norme ISA 4505.
A3. La norme ISA 450 définit une anomalie comme étant un écart entre le montant, le
classement ou la présentation d’un élément ou les informations fournies à son
sujet dans les états financiers et le montant, le classement, la présentation ou les
informations exigées pour cet élément selon le référentiel d’information
financière applicable. Par conséquent, une anomalie significative dans les états
financiers peut être liée :
a) au caractère approprié des méthodes comptables retenues;
b) à l’application des méthodes comptables retenues;
c) au caractère approprié ou adéquat des informations fournies dans les états
financiers.
4
Norme ISA 700, paragraphe 11.
5
Norme ISA 450, Évaluation des anomalies détectées au cours de l’audit, paragraphe 11.
Caractère approprié des méthodes comptables retenues

A4. Pour ce qui concerne le caractère approprié des méthodes comptables retenues par
la direction, il se peut que les états financiers comportent des anomalies
significatives dans l’un ou l’autre des cas suivants :
a) les méthodes comptables retenues ne sont pas conformes au référentiel
d’information financière applicable;
b) les états financiers, y compris les notes annexes, ne représentent pas les
opérations et les événements sous-jacents d’une manière propre à donner une
image fidèle.
A5. Les référentiels d’information financière contiennent souvent des exigences
concernant le traitement comptable des changements de méthodes comptables et
les informations à fournir sur ces changements. Dans le cas où l’entité a modifié
le choix de ses principales méthodes comptables, il se peut que les états financiers
comportent une anomalie significative si elle ne s’est pas conformée à ces
exigences.
Application des méthodes comptables retenues
A6. Pour ce qui concerne l’application des méthodes comptables retenues, il se peut
que les états financiers comportent des anomalies significatives :
a) soit lorsque l’application par la direction des méthodes comptables retenues
n’est pas conforme au référentiel d’information financière, notamment lorsque
la direction n’a pas appliqué les méthodes comptables retenues de la même
façon d’une période à l’autre ou pour des opérations ou des événements
similaires (uniformité dans l’application);
b) soit en raison des modalités d’application des méthodes comptables retenues
(par exemple dans le cas d’une erreur d’application involontaire).
Caractère approprié ou adéquat des informations fournies dans les états financiers
A7. Pour ce qui concerne le caractère approprié ou adéquat des informations fournies
dans les états financiers, il se peut que les états financiers comportent des
anomalies significatives dans l’un ou l’autre des cas suivants :
a) les états financiers ne fournissent pas toutes les informations exigées par le
référentiel d’information financière applicable;
b) les informations fournies dans les états financiers ne sont pas présentées
conformément au référentiel d’information financière applicable;
c) les états financiers ne fournissent pas les informations nécessaires pour donner
une image fidèle.
Nature de l’impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés
(Réf. : alinéa 6 b))
A8. L’impossibilité pour l’auditeur d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés (situation aussi appelée «limitation de l’étendue des travaux d’audit»)
peut résulter :
a) de circonstances indépendantes de la volonté de l’entité;

b) de circonstances liées à la nature ou au calendrier des travaux de l’auditeur;

c) de limitations imposées par la direction.
A9. L’impossibilité de mettre en œuvre une procédure particulière ne constitue pas
une limitation de l’étendue des travaux d’audit si l’auditeur est en mesure
d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés en mettant en œuvre des
procédures de remplacement. Si la mise en œuvre de telles procédures n’est pas
possible, les exigences de l’alinéa 7 b) et du paragraphe 10 s’appliquent, selon le
cas. Les limitations imposées par la direction peuvent avoir d’autres incidences
sur l’audit, par exemple sur l’évaluation par l’auditeur des risques de fraude et sur
son examen de l’opportunité de poursuivre la mission.
A10. Voici des exemples de circonstances indépendantes de la volonté de l’entité :
• les documents comptables de l’entité ont été détruits;
• les documents comptables d’une composante importante ont été saisis
indéfiniment par les pouvoirs publics.
A11. Voici des exemples de circonstances liées à la nature ou au calendrier des travaux
de l’auditeur :
• l’entité est tenue d’utiliser la méthode de la mise en équivalence pour
comptabiliser une entité associée, mais l’auditeur n’est pas en mesure
d’obtenir les éléments probants suffisants et appropriés sur l’information
financière de cette entité qui lui permettraient d’évaluer si la méthode de la
mise en équivalence a été appliquée de façon appropriée;
• en raison de la date de sa nomination, l’auditeur n’a pu observer le
dénombrement des stocks;
• l’auditeur détermine que la mise en œuvre de procédures de corroboration
seules ne suffit pas, mais les contrôles de l’entité ne sont pas efficaces.
A12. Voici des exemples de situations où l’auditeur se trouve dans l’impossibilité
d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés en raison d’une limitation
de l’étendue des travaux d’audit imposée par la direction :
• la direction empêche l’auditeur d’observer le dénombrement des stocks;
• la direction empêche l’auditeur de procéder à des demandes de confirmation
externe de soldes de comptes particuliers.
Conséquences de l’impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés en raison d’une limitation imposée par la direction après l’acceptation
de la mission par l’auditeur (Réf. : alinéa 13 b) et par. 14)
A13. La question de savoir s’il est faisable en pratique pour l’auditeur de démissionner
peut dépendre du degré d’avancement de la mission au moment où la direction
impose la limitation de l’étendue des travaux d’audit. Si l’audit est quasi achevé,
l’auditeur peut décider de le mener à terme dans la mesure du possible, d’indiquer
dans son rapport qu’il lui est impossible d’exprimer une opinion et d’expliquer la
limitation de l’étendue des travaux d’audit dans le paragraphe «Fondement de
l’impossibilité d’exprimer une opinion» avant de démissionner.

A14. Dans certaines situations, il peut arriver que l’auditeur soit dans l’impossibilité de
démissionner du fait que des textes légaux ou réglementaires l’obligent à
poursuivre la mission d’audit. Ce peut être le cas de l’auditeur nommé pour
auditer les états financiers d’entités du secteur public. Cela peut être également le
cas dans les pays où l’auditeur est nommé pour auditer les états financiers
couvrant une période déterminée, ou encore nommé pour une période déterminée,
et où il lui est interdit de démissionner avant l’achèvement de l’audit de ces états
financiers ou avant la fin de cette période, respectivement. L’auditeur peut
également considérer comme nécessaire d’inclure un paragraphe sur d’autres
points dans son rapport d’audit6.
A15. Lorsque l’auditeur conclut à la nécessité de démissionner en raison d’une
limitation de l’étendue des travaux d’audit, il se peut qu’il soit tenu, en vertu
d’une exigence professionnelle, légale ou réglementaire, de communiquer les
problèmes à l’origine de sa démission à des autorités de réglementation ou aux
propriétaires de l’entité.
Autres considérations liées à l’expression d’une opinion défavorable ou à
l’impossibilité d’exprimer une opinion (Réf. : par. 15)
A16. Voici des exemples de circonstances propres à certains rapports qui n’entreraient
pas en contradiction avec l’expression d’une opinion défavorable par l’auditeur ou
la formulation d’une impossibilité d’exprimer une opinion :
• l’expression d’une opinion non modifiée sur des états financiers préparés
selon un référentiel d’information financière donné et, dans le même rapport,
l’expression d’une opinion défavorable sur les mêmes états financiers au
regard d’un autre référentiel d’information financière7;
• la formulation d’une impossibilité d’exprimer une opinion sur les résultats
d’exploitation et les flux de trésorerie, le cas échéant, et l’expression d’une
opinion non modifiée sur la situation financière (voir la norme ISA 5108).
Dans ce cas, l’auditeur ne formule pas une impossibilité d’exprimer une
opinion sur les états financiers pris dans leur ensemble.
Forme et contenu du rapport de l’auditeur comportant une opinion modifiée
Paragraphe sur le fondement de l’opinion modifiée (Réf. : par. 16, 17, 19 et 21)
A17. L’utilisation d’un libellé standard dans le rapport de l’auditeur contribue à
faciliter la compréhension du rapport par l’utilisateur et l’identification des
circonstances inhabituelles lorsqu’elles surviennent. Par conséquent, même s’il
n’est pas toujours possible d’uniformiser le libellé d’une opinion modifiée ou
celui de la description du fondement d’une telle opinion, le recours à une forme et
à un contenu standard pour le rapport de l’auditeur est souhaitable.
6
Norme ISA 706, Paragraphes d’observations et paragraphes sur d’autres points dans
le rapport de l’auditeur indépendant, paragraphe A5.
7
Voir le paragraphe A32 de la norme ISA 700 pour une description de cette situation.
8
Norme ISA 510, Audit initial — Soldes d’ouverture, paragraphe 10.
A18. À titre d’exemple des incidences financières d’anomalies significatives que

l’auditeur peut décrire dans le paragraphe sur le fondement de l’opinion modifiée,
il y a la quantification des incidences d’une surévaluation des stocks sur l’impôt
sur le résultat, le résultat avant impôt, le résultat net et les capitaux propres.
A19. Fournir les informations omises dans le paragraphe sur le fondement de l’opinion
modifiée ne serait pas faisable en pratique dans un ou l’autre des cas suivants :
a) les informations n’ont pas été préparées par la direction ou l’auditeur n’y a pas
facilement accès;
b) l’auditeur juge que les informations seraient trop volumineuses en regard de
son rapport.
A20. Une opinion défavorable ou l’impossibilité d’exprimer une opinion en ce qui
concerne un problème particulier décrit dans le paragraphe sur le fondement de
l’opinion modifiée ne justifie pas l’omission d’une description des autres
problèmes relevés qui, pour d’autres raisons, auraient nécessité l’expression d’une
opinion modifiée. Dans un tel cas, la communication de ces autres problèmes dont
l’auditeur a pris connaissance peut être pertinente pour les utilisateurs des états
financiers.
Paragraphe d’opinion (Réf. : par. 22 et 23)
A21. L’ajout de l’intitulé du paragraphe montre clairement à l’utilisateur que l’auditeur
a exprimé une opinion modifiée et lui indique le type d’opinion modifiée.
A22. Lorsque l’auditeur exprime une opinion avec réserve, il ne convient pas d’utiliser
des expressions comme «compte tenu de l’explication qui précède» ou «sous
réserve de» dans le paragraphe d’opinion, car elles ne sont pas suffisamment
claires ou tranchées.
Exemples de rapports de l’auditeur
A23. Les exemples 1 et 2 fournis en annexe présentent des rapports d’audit dans
lesquels l’auditeur exprime une opinion avec réserve et une opinion défavorable,
respectivement, du fait que les états financiers comportent des anomalies
significatives.
A24. L’exemple 3 fourni en annexe présente un rapport d’audit dans lequel l’auditeur
exprime une opinion avec réserve parce qu’il n’est pas en mesure d’obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés. L’exemple 4 présente un rapport dans
lequel l’auditeur indique qu’il se trouve dans l’impossibilité d’exprimer une
opinion parce qu’il n’est pas en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants
et appropriés sur un élément particulier des états financiers. L’exemple 5 présente
un rapport dans lequel l’auditeur indique qu’il se trouve dans l’impossibilité
d’exprimer une opinion parce qu’il n’est pas en mesure d’obtenir des éléments
probants suffisants et appropriés sur de multiples éléments des états financiers.
Dans les deux derniers cas, les incidences éventuelles du problème sur les états
financiers sont à la fois significatives et généralisées.

Communication avec les responsables de la gouvernance (Réf. : par. 28)

A25. Le fait d’informer les responsables de la gouvernance des circonstances à
l’origine d’une modification prévue de l’opinion de l’auditeur et du libellé
envisagé pour l’opinion modifiée permet :
a) à l’auditeur d’aviser les responsables de la gouvernance de la ou des
modifications prévues et des raisons (ou des circonstances) qui en sont à
l’origine;
b) à l’auditeur de chercher à obtenir des responsables de la gouvernance qu’ils
reconnaissent les faits constituant le ou les problèmes à l’origine de la ou des
modifications prévues, ou qu’ils confirment leurs points de désaccord avec la
direction;
c) aux responsables de la gouvernance d’avoir l’occasion, le cas échéant, de
fournir des renseignements ou des explications supplémentaires à l’auditeur
au sujet du ou des problèmes à l’origine de la ou des modifications prévues.
Annexe
(Réf. : par. A23 et A24)
Exemples de rapports de l’auditeur comportant une opinion modifiée
• Exemple 1 : Rapport de l’auditeur comportant une opinion avec réserve en
raison d’une anomalie significative dans les états financiers.
• Exemple 2 : Rapport de l’auditeur comportant une opinion défavorable en
raison d’une anomalie significative dans les états financiers.
• Exemple 3 : Rapport de l’auditeur comportant une opinion avec réserve en
raison de l’impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés.
• Exemple 4 : Rapport de l’auditeur comportant la formulation d’une
impossibilité d’exprimer une opinion en raison de l’impossibilité d’obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés sur un élément particulier des états
financiers.
• Exemple 5 : Rapport de l’auditeur comportant la formulation d’une
impossibilité d’exprimer une opinion en raison de l’impossibilité d’obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés sur de multiples éléments des états
financiers.
Exemple 1 :
Les circonstances sont notamment les suivantes :
• Audit d’un jeu complet d’états financiers à usage général préparé par la
direction de l’entité conformément aux Normes internationales d’information

financière (IFRS).
• Les termes et conditions de la mission d’audit reflètent la description de la
responsabilité de la direction pour les états financiers donnée dans la norme
ISA 2109.
• Une anomalie a été constatée dans les stocks. Les incidences de l’anomalie sur
les états financiers sont considérées comme significatives mais non généralisées.
• Outre le rapport d’audit sur les états financiers, l’auditeur a d’autres
obligations en matière de rapport en raison des exigences d’une loi locale.
RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

[Destinataire approprié]
Rapport sur les états financiers10
Nous avons effectué l’audit des états financiers ci-joints de la société ABC, qui
comprennent l’état de la situation financière au 31 décembre 20X1, et l’état du
résultat global, l’état des variations des capitaux propres et le tableau des flux de
trésorerie pour l’exercice clos à cette date, ainsi qu’un résumé des principales
méthodes comptables et d’autres informations explicatives.
Responsabilité de la direction11 pour les états financiers
La direction est responsable de la préparation et de la présentation fidèle de ces
états financiers conformément aux Normes internationales d’information
financière (IFRS)12, ainsi que du contrôle interne qu’elle considère comme
nécessaire pour permettre la préparation d’états financiers exempts d’anomalies
significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs.
Responsabilité de l’auditeur
Notre responsabilité consiste à exprimer une opinion sur les états financiers, sur la
base de notre audit. Nous avons effectué notre audit selon les Normes
internationales d’audit. Ces normes requièrent que nous nous conformions aux
règles de déontologie et que nous planifiions et réalisions l’audit de façon à
obtenir l’assurance raisonnable que les états financiers ne comportent pas
d’anomalies significatives.
9
Norme ISA 210, Accord sur les termes et conditions d’une mission d’audit.
10
Le sous-titre «Rapport sur les états financiers» n’est pas nécessaire lorsque la section
portant le sous-titre «Rapport relatif à d’autres obligations légales et réglementaires» ne
trouve pas application.
11
Le cas échéant, utiliser une autre désignation qui est appropriée dans le contexte
juridique du pays.
12
Note du traducteur — La note de la version anglaise ne s’applique pas à la version
française de la norme étant donné que l’expression «donnent une image fidèle» (ou
«présentation fidèle») a été utilisée pour traduire à la fois les expressions «fair
presentation» et «give a true and fair view» qui, selon le paragraphe 35 de la version
anglaise de la norme ISA 700, sont considérées comme étant équivalentes.
Un audit implique la mise en œuvre de procédures en vue de recueillir des

éléments probants concernant les montants et les informations fournis dans les
états financiers. Le choix des procédures relève du jugement de l’auditeur, et
notamment de son évaluation des risques que les états financiers comportent des
anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs. Dans
l’évaluation de ces risques, l’auditeur prend en considération le contrôle interne
de l’entité portant sur la préparation et la présentation fidèle13 des états financiers
afin de concevoir des procédures d’audit appropriées aux circonstances, et non
dans le but d’exprimer une opinion sur l’efficacité du contrôle interne de
l’entité14. Un audit comporte également l’appréciation du caractère approprié des
méthodes comptables retenues et du caractère raisonnable des estimations
comptables faites par la direction, de même que l’appréciation de la présentation
d’ensemble des états financiers.
Nous estimons que les éléments probants que nous avons obtenus sont suffisants
et appropriés pour fonder notre opinion d’audit assortie d’une réserve.
Fondement de l’opinion avec réserve
Les stocks de la société ont été comptabilisés pour xxx à l’état de la situation
financière. La direction n’a pas évalué les stocks au plus faible du coût et de la
valeur nette de réalisation, mais les a évalués uniquement au coût, ce qui constitue
une dérogation aux Normes internationales d’information financière (IFRS). Les
documents comptables de la société indiquent que si la direction avait évalué les
stocks au plus faible du coût et de la valeur nette de réalisation, il aurait fallu
comptabiliser un montant de xxx pour ramener les stocks à leur valeur nette de
réalisation. En conséquence, le coût des ventes aurait été augmenté de xxx, et les
impôts sur le résultat, le bénéfice net et les capitaux propres auraient été diminués
de xxx, xxx et xxx respectivement.
13
Note du traducteur – La note de la version anglaise ne s’applique pas à la version
14
Dans les situations où l’auditeur a également la responsabilité d’exprimer une opinion
sur l’efficacité du contrôle interne concurremment à l’audit des états financiers, cette
phrase serait libellée comme suit : «Dans l’évaluation de ces risques, l’auditeur prend en
considération le contrôle interne de l’entité portant sur la préparation et la présentation
fidèle des états financiers, afin de concevoir des procédures d’audit appropriées aux
circonstances.» Note du traducteur – La partie restante de la note de la version anglaise
ne s’applique pas à la version française de la norme étant donné que l’expression
«donnent une image fidèle» (ou «présentation fidèle») a été utilisée pour traduire à la
fois les expressions «fair presentation» et «give a true and fair view» qui, selon le
paragraphe 35 de la version anglaise de la norme ISA 700, sont considérées comme étant
équivalentes.

À notre avis, à l’exception des incidences du problème décrit dans le paragraphe
«Fondement de l’opinion avec réserve», les états financiers donnent, dans tous
leurs aspects significatifs, une image fidèle de la situation financière de la société
ABC au 31 décembre 20X1, ainsi que de sa performance financière et de ses flux
de trésorerie pour l’exercice clos à cette date, conformément aux Normes
internationales d’information financière (IFRS).
Rapport relatif à d’autres obligations légales et réglementaires
[La forme et le contenu de cette section du rapport varieront selon la nature des
autres obligations de l’auditeur en matière de rapport.]
[Signature de l’auditeur]
[Date du rapport de l’auditeur]
[Adresse de l’auditeur]
Exemple 2 :
• Audit des états financiers consolidés à usage général préparés par la direction de
la société mère conformément aux Normes internationales d’information
financière (IFRS).
ISA 210.
• Les états financiers comportent une anomalie significative en raison de la non-
consolidation d’une filiale. Les incidences de l’anomalie significative sur les états
financiers sont considérées comme généralisées. Les incidences de l’anomalie sur
les états financiers n’ont pas été déterminées parce que leur détermination
n’était pas faisable en pratique.
• Outre le rapport d’audit sur les états financiers consolidés, l’auditeur a d’autres

Rapport sur les états financiers consolidés15
Nous avons effectué l’audit des états financiers consolidés ci-joints de la société
ABC et de ses filiales, qui comprennent l’état consolidé de la situation financière
au 31 décembre 20X1, et l’état consolidé du résultat global, l’état consolidé des
variations des capitaux propres et le tableau consolidé des flux de trésorerie pour
15
Le sous-titre «Rapport sur les états financiers consolidés» n’est pas nécessaire lorsque
la section portant le sous-titre «Rapport relatif à d’autres obligations légales et
réglementaires» ne trouve pas application.
l’exercice clos à cette date, ainsi qu’un résumé des principales méthodes
comptables et d’autres informations explicatives.
états financiers consolidés conformément aux Normes internationales
d’information financière (IFRS)17, ainsi que du contrôle interne qu’elle considère
comme nécessaire pour permettre la préparation d’états financiers consolidés
exempts d’anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou
d’erreurs.
Notre responsabilité consiste à exprimer une opinion sur les états financiers
consolidés, sur la base de notre audit. Nous avons effectué notre audit selon les
Normes internationales d’audit. Ces normes requièrent que nous nous
conformions aux règles de déontologie et que nous planifiions et réalisions l’audit
de façon à obtenir l’assurance raisonnable que les états financiers consolidés ne
comportent pas d’anomalies significatives.
états financiers consolidés. Le choix des procédures relève du jugement de
l’auditeur, et notamment de son évaluation des risques que les états financiers
consolidés comportent des anomalies significatives, que celles-ci résultent de
fraudes ou d’erreurs. Dans l’évaluation de ces risques, l’auditeur prend en
considération le contrôle interne de l’entité portant sur la préparation et la
présentation fidèle18 des états financiers consolidés afin de concevoir des
procédures d’audit appropriées aux circonstances, et non dans le but d’exprimer
une opinion sur l’efficacité du contrôle interne de l’entité19. Un audit comporte
16
juridique du pays.
17
Note du traducteur –La note de la version anglaise ne s’applique pas à la version
18
19
sur l’efficacité du contrôle interne concurremment à l’audit des états financiers
consolidés, cette phrase serait libellée comme suit : «Dans l’évaluation de ces risques,
l’auditeur prend en considération le contrôle interne de l’entité portant sur la préparation
et la présentation fidèle des états financiers consolidés, afin de concevoir des procédures
également l’appréciation du caractère approprié des méthodes comptables

retenues et du caractère raisonnable des estimations comptables faites par la
direction, de même que l’appréciation de la présentation d’ensemble des états
financiers consolidés.
et appropriés pour fonder notre opinion d’audit défavorable.
Fondement de l’opinion défavorable
Comme l’explique la Note X, la société n’a pas consolidé les états financiers de la
filiale XYZ qu’elle a acquise au cours de l’exercice 20X1 parce qu’elle n’a pas
encore été en mesure de déterminer les justes valeurs de certains des actifs et des
passifs significatifs de la filiale à la date d’acquisition. Cette participation est donc
comptabilisée suivant la méthode du coût. Selon les Normes internationales
d’information financière, cette filiale aurait dû être consolidée du fait qu’elle est
contrôlée par la société. Si XYZ avait été consolidée, de nombreux éléments des
états financiers ci-joints auraient été affectés de manière significative. Les
incidences de la non-consolidation sur les états financiers consolidés n’ont pas été
déterminées.
Opinion défavorable
À notre avis, en raison de l’importance du problème soulevé dans le paragraphe
sur le fondement de l’opinion défavorable, les états financiers consolidés ne
donnent pas une image fidèle de la situation financière de la société ABC et de ses
filiales au 31 décembre 20X1, ainsi que de leur performance financière et de leurs
flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date, conformément aux Normes
internationales d’information financière (IFRS).
Exemple 3 :
financière (IFRS).
d’audit appropriées aux circonstances.» Note du traducteur – La partie restante de la

note de la version anglaise ne s’applique pas à la version française de la norme étant
donné que l’expression «donnent une image fidèle» (ou «présentation fidèle») a été
utilisée pour traduire à la fois les expressions «fair presentation» et «give a true and fair
view» qui, selon le paragraphe 35 de la version anglaise de la norme ISA 700, sont
considérées comme étant équivalentes.

ISA 210.
• L’auditeur n’a pas été en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés concernant une participation dans une société associée étrangère.
Les incidences éventuelles sur les états financiers de l’impossibilité d’obtenir des
éléments probants suffisants et appropriés sont considérées comme significatives
mais non généralisées.

Nous avons effectué l’audit des états financiers ci-joints de la société ABC, qui
comprennent l’état de la situation financière au 31 décembre 20X1, et l’état du
résultat global, l’état des variations des capitaux propres et le tableau des flux de
trésorerie pour l’exercice clos à cette date, ainsi qu’un résumé des principales
méthodes comptables et d’autres informations explicatives.
base de notre audit. Nous avons effectué notre audit selon les Normes
internationales d’audit. Ces normes requièrent que nous nous conformions aux
règles de déontologie et que nous planifiions et réalisions l’audit de façon à
20
21
juridique du pays.
22
obtenir l’assurance raisonnable que les états financiers ne comportent pas

d’anomalies significatives.
états financiers. Le choix des procédures relève du jugement de l’auditeur, et
notamment de son évaluation des risques que les états financiers comportent des
anomalies significatives, que celles-ci résultent de fraudes ou d’erreurs. Dans
l’évaluation de ces risques, l’auditeur prend en considération le contrôle interne
de l’entité portant sur la préparation et la présentation fidèle23 des états financiers
afin de concevoir des procédures d’audit appropriées aux circonstances, et non
dans le but d’exprimer une opinion sur l’efficacité du contrôle interne de
l’entité24. Un audit comporte également l’appréciation du caractère approprié des
méthodes comptables retenues et du caractère raisonnable des estimations
comptables faites par la direction, de même que l’appréciation de la présentation
d’ensemble des états financiers.
et appropriés pour fonder notre opinion d’audit assortie d’une réserve.
Fondement de l’opinion avec réserve
La participation de la société ABC dans la société XYZ, une société associée
étrangère acquise au cours de l’exercice et comptabilisée selon la méthode de la
mise en équivalence, est inscrite pour xxx dans l’état de la situation financière au
31 décembre 20X1, et la quote-part de xxx de ABC dans le résultat net de XYZ
est comprise dans le résultat de ABC pour l’exercice clos à cette date. Nous
n’avons pas été en mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés concernant la valeur comptable de la participation de ABC dans XYZ
au 31 décembre 20X1 et de la quote-part de ABC dans le résultat net de XYZ
pour l’exercice, l’accès aux informations financières, à la direction et aux
23
24
sur l’efficacité du contrôle interne concurremment à l’audit des états financiers, cette
phrase serait libellée comme suit : «Dans l’évaluation de ces risques, l’auditeur prend en
considération le contrôle interne de l’entité portant sur la préparation et la présentation
fidèle des états financiers, afin de concevoir des procédures d’audit appropriées dans les
circonstances.» Note du traducteur – La partie restante de la note de la version anglaise
ne s’applique pas à la version française de la norme étant donné que l’expression
«donnent une image fidèle» (ou «présentation fidèle») a été utilisée pour traduire à la
fois les expressions «fair presentation» et «give a true and fair view» qui, selon le
paragraphe 35 de la version anglaise de la norme ISA 700, sont considérées comme étant
équivalentes.
auditeurs de XYZ nous ayant été refusé. Par conséquent, nous n’avons pu
déterminer si les montants en cause auraient dû faire l’objet d’ajustements.
À notre avis, à l’exception des incidences éventuelles du problème décrit dans le
paragraphe sur le fondement de l’opinion avec réserve, les états financiers
donnent, dans tous leurs aspects significatifs, une image fidèle de la situation
financière de la société ABC au 31 décembre 20X1, ainsi que de sa performance
financière et de ses flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date,
conformément aux Normes internationales d’information financière (IFRS).
Exemple 4 :
financière (IFRS).
ISA 210.
appropriés concernant un élément particulier des états financiers. En fait,
l’auditeur n’a pas été en mesure d’obtenir des éléments probants concernant
l’information financière relative à une participation dans une co-entreprise
représentant plus de 90 % de l’actif net de la société. Les incidences éventuelles
sur les états financiers de cette impossibilité d’obtenir des éléments probants
suffisants et appropriés sont considérées à la fois significatives et généralisées.



Nous avons reçu pour mission d’effectuer l’audit des états financiers ci-joints de
la société ABC, qui comprennent l’état de la situation financière au 31 décembre
20X1, et l’état du résultat global, l’état des variations des capitaux propres et le
tableau des flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date, ainsi qu’un résumé
des principales méthodes comptables et d’autres informations explicatives.
base d’un audit effectué selon les Normes internationales d’audit. Toutefois, en
raison du problème décrit dans le paragraphe sur le fondement de l’impossibilité
d’exprimer une opinion, nous n’avons pas été en mesure d’obtenir des éléments
probants suffisants et appropriés pour fonder une opinion d’audit.
Fondement de l’impossibilité d’exprimer une opinion
La participation de la société dans sa coentreprise XYZ (Pays X) est
comptabilisée pour un montant de xxx dans l’état de la situation financière de la
société, ce qui représente plus de 90 % de l’actif net de la société au 31 décembre
20X1. On nous a refusé l’accès à la direction et aux auditeurs de XYZ, y compris
à la documentation d’audit des auditeurs de XYZ. En conséquence, nous n’avons
pas été en mesure de déterminer si des ajustements étaient nécessaires pour ce qui
concerne la quote-part de la société dans l’actif de XYZ qu’elle contrôle
conjointement, sa quote-part des passifs de XYZ pour lesquels elle est
conjointement responsable, sa quote-part des produits et des charges de XYZ pour
l’exercice et les éléments constituant l’état de variation des capitaux propres et le
tableau des flux de trésorerie.
25
26
juridique du pays.
27
En raison de l’importance du problème décrit dans le paragraphe sur le fondement

de l’impossibilité d’exprimer une opinion, nous n’avons pas été en mesure
d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés pour fonder une opinion
d’audit. En conséquence, nous n’exprimons aucune opinion sur les états
financiers.
Exemple 5 :
financière (IFRS).
ISA 210.
appropriés concernant de multiples éléments des états financiers. En fait,
l’auditeur n’a pas été en mesure d’obtenir des éléments probants concernant les
stocks et les créances de l’entité. Les incidences éventuelles sur les états
financiers de cette impossibilité d’obtenir des éléments probants suffisants et
appropriés sont considérées comme à la fois significatives et généralisées.

Nous avons reçu pour mission d’effectuer l’audit des états financiers ci-joints de
la société ABC, qui comprennent l’état de la situation financière au 31 décembre
20X1, et l’état du résultat global, l’état des variations des capitaux propres et le
tableau des flux de trésorerie pour l’exercice clos à cette date, ainsi qu’un résumé
des principales méthodes comptables et d’autres informations explicatives.
28

base d’un audit effectué selon les Normes internationales d’audit. Toutefois, en
raison des problèmes décrits dans le paragraphe sur le fondement de
l’impossibilité d’exprimer une opinion, nous n’avons pas été en mesure d’obtenir
des éléments probants suffisants et appropriés pour fonder une opinion d’audit.
Fondement de l’impossibilité d’exprimer une opinion
Nous avons été nommés auditeurs après le 31 décembre 20X1 et nous n’avons
donc pu observer le dénombrement des stocks à l’ouverture et à la clôture de
l’exercice. Nous n’avons pu nous assurer par d’autres moyens des quantités de
stocks détenus aux 31 décembre 20X0 et 20X1, lesquels sont inscrits à l’état de la
situation financière pour des montants de xxx et xxx respectivement. En outre, la
mise en place d’un nouveau système informatisé pour les créances en septembre
20X1 a entraîné de nombreuses erreurs de comptabilisation des créances. À la
date de notre rapport d’audit, la direction était toujours en train de remédier aux
déficiences du système et de corriger les erreurs. Nous n’avons pas été en mesure
de confirmer ou de vérifier par d’autres moyens les créances inscrites à l’état de la
situation financière pour un montant total de xxx au 31 décembre 20X1. Par
conséquent, nous n’avons pu déterminer si des ajustements auraient pu s’avérer
nécessaires pour ce qui concerne les stocks et les créances comptabilisés ou non
comptabilisés, ainsi que les éléments constituant l’état du résultat global, l’état de
variation des capitaux propres et le tableau des flux de trésorerie.
En raison de l’importance des problèmes décrits dans le paragraphe sur le
fondement de l’impossibilité d’exprimer une opinion, nous n’avons pas été en
mesure d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés pour fonder une
opinion d’audit. Par conséquent, nous n’exprimons aucune opinion sur les états
financiers.
29
juridique du pays.
30
anglaise de la norme ISA 700, sont considérées comme étant équivalentes.»



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NORME INTERNATIONALE D’AUDIT

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de

Texte anglais de International Standard on Auditing (ISA) 705, “Modifications to the

Titre original : International Standard on Auditing (ISA) 705, “Modifications to the

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 1

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 2

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 4

i) soit démissionner, dans la mesure où cela est faisable en pratique et

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 7

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 8

Modalités d’application et autres commentaires explicatifs

Nature des anomalies significatives (Réf. : alinéa 6 a))

Caractère approprié des méthodes comptables retenues

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 10

b) de circonstances liées à la nature ou au calendrier des travaux de l’auditeur;

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 11

A18. À titre d’exemple des incidences financières d’anomalies significatives que

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 13

Communication avec les responsables de la gouvernance (Réf. : par. 28)

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 14

RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

Un audit implique la mise en œuvre de procédures en vue de recueillir des

Opinion avec réserve

RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

également l’appréciation du caractère approprié des méthodes comptables

d’audit appropriées aux circonstances.» Note du traducteur – La partie restante de la

• Les termes et conditions de la mission d’audit reflètent la description de la

RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

obtenir l’assurance raisonnable que les états financiers ne comportent pas

RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 22

Rapport sur les états financiers25

En raison de l’importance du problème décrit dans le paragraphe sur le fondement

RAPPORT DE L’AUDITEUR INDÉPENDANT

La direction est responsable de la préparation et de la présentation fidèle de ces

Rapport relatif à d’autres obligations légales et réglementaires

Expression d’une opinion modifiée dans le rapport de l’auditeur indépendant Page 26

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